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1. Allgemeines

Unter den Voraussetzungen des § 24 Nr. 1 Buchst. a bis c EStG gehören Entschädigungen zu den Einkünften i.S.d. § 1 Abs. 1 EStG. § 24 EStG schafft keinen neuen Besteuerungstatbestand, sondern weist die in ihm genannten Einnahmen nur der Einkunftsart zu, zu der die entgangenen oder künftig entgehenden Einnahmen gehört hätten, wenn sie erzielt worden wären (H 24.1 [Allgemeines] EStH).

Der gesetzlich nicht definierte Begriff »Entschädigung« wird in Rechtsprechung und Literatur dahingehend umschrieben, dass es sich hierbei um eine Ersatzleistung handelt als Ausgleich für einen Schaden in Gestalt eines Einnahmeverlustes oder eines Verlustes einer Einnahmemöglichkeit, den der Stpfl. erlitten haben muss bzw. erlitten hätte, wenn er die Ersatzleistung nicht erhalten hätte (s.a. R 24.1 EStR). Ersatzleistungen, mit denen der Stpfl. ganz oder teilweise Erfüllung eines gesetzlichen oder vertraglichen Anspruchs erlangt, werden nicht als Entschädigung angesehen; die Entschädigung muss vielmehr auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitshaftung beruhen (Urteil des Hessischen FG vom 19.1.2000, 13 K 5103/96, EFG 2001, 139, LEXinform 0571140; die Rechtsausführungen wurden durch das BFH-Urteil vom 28.2.2002, IV R 64/00, BStBl II 2002, 658, bestätigt).

Entschädigungen unterliegen der ermäßigten Besteuerung als außerordentliche Einkünfte (§ 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG; » Abfindungen, » Entlassungsentschädigungen, » Außerordentliche Einkünfte).

Nach dem Beschluss des BVerfG vom 7.7.2010 (2 BvL 1/03, 57/06, 58/06, LEXinform 0584718) ist die rückwirkende Anwendung der Fünftelmethode für Entschädigungen, die vor dem Veranlagungszeitraum 1999 vereinbart wurden, verfassungswidrig (s.a. Pressemitteilung des BVerfG Nr. 66/2010 vom 19.8.2010, LEXinform 0435620).

2. Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 EStG

2.1. Entschädigungszahlungen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG

Die Entschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG muss als Ersatz für unmittelbar entgangene oder entgehende konkrete Einnahmen gezahlt werden (BFH Urteil vom 9.7.1992, XI R 5/91, BStBl II 1993, 27).

Für den Begriff der Entschädigung nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG ist nicht entscheidend, ob das zur Entschädigung führende Ereignis ohne oder gegen den Willen des Stpfl. eingetreten ist. Eine Entschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG kann vielmehr auch vorliegen, wenn der Stpfl. bei dem zum Einnahmeausfall führenden Ereignis selbst mitgewirkt hat. Ist dies der Fall, muss der Stpfl. bei Aufgabe seiner Rechte aber unter erheblichem wirtschaftlichen, rechtlichen oder tatsächlichen Druck gehandelt haben; keinesfalls darf er das schadenstiftende Ereignis aus eigenem Antrieb herbeigeführt haben. Der Begriff des Entgehens schließt freiwilliges Mitwirken oder gar die Verwirklichung eines eigenen Strebens aus (BFH Urteil vom 20.7.1978, IV R 43/74, BStBl II 1979, 9, vom 4.9.2002, XI R 53/01, BStBl II 2003, 177; s.a. FG Niedersachsen Urteil vom 1.9.2010, 2 K 306/08, LEXinform 5011730, Revision eingelegt, Az. BFH IX R 58/10, LEXinform 0928153). S.a. H 24.1 [Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG] EStH sowie Rz. 3 und 4 des BMF-Schreibens vom 24.5.2004 (BStBl I 2004, 505, berichtigt durch BStBl I 2004, 633).

Bei Einkünften aus nichtselbstständiger Tätigkeit wird das Erfordernis des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG als erfüllt angesehen, wenn die Auflösung des Dienstverhältnisses vom ArbG veranlasst worden ist. Zu den Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG siehe unter H 24.1 EStH.

Eine Entschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG, die aus Anlass einer Entlassung aus dem Dienstverhältnis vereinbart wird (» Entlassungsentschädigungen), setzt den Verlust von Einnahmen voraus, mit denen der ArbN rechnen konnte. Weder Abfindung noch Entschädigung sind Zahlungen des ArbG, die bereits erdiente Ansprüche abgelten, wie z.B. rückständiger Arbeitslohn, anteiliges Urlaubsgeld, Urlaubsabgeltung, Weihnachtsgeld, Gratifikationen, Tantiemen oder bei rückwirkender Beendigung des Dienstverhältnisses bis zum steuerlich anzuerkennenden Zeitpunkt der Auflösung noch zustehende Gehaltsansprüche. Das gilt auch für freiwillige Leistungen, wenn sie in gleicher Weise den verbleibenden ArbN tatsächlich zugewendet werden (Rz. 4 des BMF-Schreibens vom 24.5.2004, BStBl I 2004, 505, berichtigt durch BStBl I 2004, 633).

Die nach Insolvenz des bisherigen ArbG für die Dauer eines Veranlagungszeitraums von einer zur Abwicklung eingeschalteten Transfergesellschaft gezahlten Aufstockungsbeträge zum Transferkurzarbeitergeld stellen Entschädigungen für entgangene oder entgehende Einnahmen dar, die nach der sog. Fünftelregelung tarifermäßigt zu besteuern sind. Die Umwandlung des Dienstverhältnisses in ein Abwicklungsbeschäftigungsverhältnis ohne Arbeitsverpflichtung (Kurzarbeit Null) steht der Annahme einer neuen Rechtsgrundlage nicht entgegen (rechtskräftiges Urteil FG Düsseldorf vom 25.10.2010, 11 K 2909/09 E, LEXinform 5011603).

Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 EStG sind u.a. nur dann nach § 34 Abs. 1 EStG tarifbegünstigt, wenn sie in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und zu einer Zusammenballung von Einnahmen führen. Zur Zusammenballung von Einkünften s. die Erläuterungen zu » Entlassungsentschädigungen.

Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG liegen auch vor, wenn entgehende oder entgangene Einnahmen im Rahmen der Gewinneinkünfte entschädigt werden.

Bei Entschädigungen wegen Körperverletzung ist zu unterscheiden zwischen Beträgen, die den Verdienstausfall ersetzen, und solchen, die als Ersatz für Arzt- und Heilungskosten und die Mehraufwendungen während der Krankheit sowie als Ausgleich für immaterielle Einbußen in Form eines Schmerzensgeldes gewährt werden. Nur soweit entgangene oder entgehende Einnahmen auf Grund der verminderten Erwerbsfähigkeit ersetzt werden, besteht Steuerpflicht i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG. Dies gilt auch, wenn der Ersatz für entgehende Einnahmen von einem Dritten, hier der Versicherung des Unfallverursachers, gezahlt wird (BFH Urteil vom 21.1.2004, XI R 40/02, BStBl II 2004, 716).

Erhält der Stpfl. wegen der Körperverletzung durch einen Dritten auf Grund von mehreren gesonderten und unterschiedliche Zeiträume betreffenden Vereinbarungen mit dessen Versicherung Entschädigungen als Ersatz für entgangene und entgehende Einnahmen, so steht der Zufluss der Entschädigungen in verschiedenen Veranlagungszeiträumen der tarifbegünstigten Besteuerung jeder dieser Entschädigungen nicht entgegen (BFH Urteil vom 21.1.2004, XI R 40/02, BStBl II 2004, 716).

Eine Unfallentschädigung für Verdienstausfall, die ein Gewerbetreibender erhält, zählt nach § 24 Nr. 1a EStG als » Betriebseinnahmen zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

2.2. Entschädigungszahlungen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. b EStG

§ 24 Nr. 1 Buchst. b EStG erfasst Entschädigungen, die als Gegenleistung für den Verzicht auf eine mögliche Einkunftserzielung gezahlt werden. Eine Entschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst b EStG liegt auch vor, wenn die Tätigkeit mit Willen oder mit Zustimmung des ArbN aufgegeben wird. Der Ersatzanspruch muss nicht auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruhen (BFH Urteil vom 13.2.1987, VI R 230/83, BStBl II 1987, 386). Ein solches Erfordernis lässt sich aus dem Wortlaut des § 24 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht ableiten. Eine Ersatzleistung in diesem Sinne setzt § 24 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht voraus; die Entschädigung ist vielmehr eine Gegenleistung »für« die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit. Dass hierdurch künftige Einnahmen wegfallen könnten, ist eine zwar mögliche mittelbare Folge der Aufgabe oder Nichtausübung der Tätigkeit. Die Entschädigung wirkt aber nicht als Ersatz hierfür, sondern wird allein wegen der Aufgabe oder Nichtausübung der Tätigkeit erbracht.

Die einem angestellten Verkaufsberater im Arbeitsvertrag für eine Wettbewerbsenthaltung nach Vertragsbeendigung zugesagte Karenzentschädigung kann eine außerordentliche Einkunft i.S.v. § 34 Abs. 1 und 2 i.V.m. § 24 Nr. 1 Buchst. b EStG sein (BFH Urteil vom 13.2.1987, VI R 230/83, BStBl II 1987, 386).

Die Entschädigung für die Nichtausübung einer Tätigkeit kann auch als Hauptleistungspflicht vereinbart werden (H 24.1 [Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. b EStG] EStH).

Zur Abgrenzung der Tatbestände des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG von denen der Nr. 1 Buchst. b und c und den dabei auftretenden Schwierigkeiten s. das BFH-Urteil vom 20.7.1978 (IV R 43/74, BStBl II 1979, 9). Danach liegen Entschädigungen in den Fällen des § 24 Nr. 1 Buchst. b EStG und des § 24 Nr. 1 Buchst. c EStG auch vor, wenn der Stpfl. an einer Vereinbarung über die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit oder die Beendigung seines Handelsvertretervertrages mitwirkt.

Der allgemeine Entschädigungsbegriff des § 24 Nr. 1 EStG setzt – jedenfalls in seiner allgemeinen, für Nr. 1 Buchst. a bis c des § 24 EStG gleichmäßig geltenden Bedeutung – voraus, dass der Stpfl. infolge einer Beeinträchtigung der durch die einzelne Vorschrift geschützten Güter einen finanziellen Schaden erlitten hat und die Zahlung unmittelbar dazu bestimmt ist, diesen Schaden auszugleichen.

2.3. Entschädigungszahlungen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. c EStG

Nach § 89b HGB kann der Handelsvertreter von dem Unternehmer nach Beendigung des Vertragsverhältnisses einen angemessenen Ausgleich verlangen, wenn und soweit

1. der Unternehmer aus der Geschäftsverbindung mit neuen Kunden, die der Handelsvertreter geworben hat, auch nach Beendigung des Vertragsverhältnisses erhebliche Vorteile hat und

2. die Zahlung eines Ausgleichs unter Berücksichtigung aller Umstände, insbesondere der dem Handelsvertreter aus Geschäften mit diesen Kunden entgehenden Provisionen, der Billigkeit entspricht.

Wie Handelsvertreter werden Versicherungsvertreter (§ 89b Abs. 5 HGB) und Bausparkassenvertreter (§ 92 Abs. 5 HGB) behandelt. Ausgleichszahlungen an andere Kaufleute als Handelsvertreter, z.B. Kommissionsagenten oder Vertragshändler, sind wie Ausgleichszahlungen an Handelsvertreter zu behandeln, wenn sie in entsprechender Anwendung des § 89b HGB geleistet werden (BFH Urteil vom 12.10.1999, VIII R 21/97, BStBl II 2000, 220).

Die Begünstigung nach § 24 Nr. 1 Buchst. c EStG setzt voraus, dass die Ausgleichszahlung in Erfüllung eines Anspruchs nach § 89b HGB geleistet wird. Ausgleichszahlungen an Handelsvertreter nach § 89b HGB gehören auch dann zu den Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. c EStG, wenn sie zeitlich mit der Aufgabe der gewerblichen Tätigkeit zusammenfallen (BFH Urteil vom 5.12.1968, IV R 270/66, BStBl II 1969, 196). Ausgleichszahlungen an einen Handelsvertreter nach § 89b HGB gehören auch dann zum laufenden Gewinn und damit zum Gewerbeertrag, wenn die Beendigung des Vertragsverhältnisses mit der Aufgabe des Betriebs zusammenfällt (BFH Urteil vom 14.10.1980, VIII R 184/78, BStBl II 1981, 97). Entscheidend für die Zugehörigkeit des Ausgleichsanspruchs zum Gewerbeertrag ist, dass die Entstehung des Anspruchs der letzte laufende Geschäftsvorfall des Gewerbebetriebs des Handelsvertreters ist. Der Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters entsteht mit der Beendigung des Vertragsverhältnisses (BFH Urteil vom 26.3.1969, I R 141/66, BStBl II 1969,485). Wenn somit der Ausgleichsanspruch nicht nach, sondern mit Beendigung des Vertragsverhältnisses entsteht, kann dieses rechtliche Ereignis nur als letzter Geschäftsvorfall des werbenden Betriebs – nicht dagegen als Geschäftsvorfall nach der Einstellung der werbenden Tätigkeit – angesehen werden. Die Zugehörigkeit des Ausgleichsanspruchs zum laufenden Gewinn ändert sich auch nicht dadurch, dass der Handelsvertreter mit der Beendigung seines Vertragsverhältnisses gleichzeitig auch seinen Betrieb aufgibt. Denn der Grund für die Entstehung des Ausgleichsanspruchs ist auch in diesem Fall die Beendigung des Vertragsverhältnisses als Handelsvertreter, nicht die Aufgabe des Gewerbebetriebs. Das wird besonders dadurch deutlich, dass einem Handelsvertreter bei Beendigung seines Vertragsverhältnisses mit einem Unternehmer der Ausgleichsanspruch auch dann zusteht, wenn er seinen Gewerbebetrieb weiterführt, weil er noch für andere Unternehmer werbend tätig bleibt. Im Falle des zeitlichen Zusammenfalls der Beendigung des Vertragsverhältnisses und der Aufgabe des Betriebes kommt es für die Zurechnung des Ausgleichsanspruchs zum Gewerbeertrag auch nicht darauf an, nach welchen Vorschriften der Handelsvertreter seinen Gewinn ermittelt hat. Hat der Handelsvertreter den Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermittelt, so ist der Ausgleichsanspruch zu aktivieren und der aufgrund der Aktivierung erhöhte Gewinn als Gewerbeertrag zu behandeln. Ebenso ist aber zu verfahren wenn der Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt worden ist; denn der Stpfl. ist wegen der Aufgabe seines Betriebes so zu behandeln, als wäre er zu diesem Zeitpunkt zur Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich übergegangen. Die wegen des Übergangs erforderliche Hinzurechnung der Ausgleichsanspruchsforderung findet beim laufenden Gewinn des Wj. statt, in dem die Aufgabe erfolgt ist.

Ausgleichszahlungen i.S.d. § 89b HGB gehören nicht zu den Entschädigungen nach § 24 Nr. 1 Buchst. c EStG, wenn ein Nachfolgevertreter aufgrund eines selbstständigen Vertrags mit seinem Vorgänger dessen Handelsvertretung oder Teile davon entgeltlich erwirbt. Ein selbstständiger Vertrag liegt aber nicht vor, wenn der Nachfolger es übernimmt, die vertretenen Firmen von Ausgleichsansprüchen freizustellen (H 24.1 [Ausgleichszahlungen an Handelsvertreter] EStH).

3. Gewerbeertrag i.S.d. des Gewerbesteuergesetzes

Zum » Gewerbeertrag i.S.d. § 7 GewStG gehören die gewerblichen Einkünfte, die innerhalb des Gewerbebetriebs anfallen. Dazu können auch Entschädigungen gehören, die eine Versicherungsgesellschaft an den Unternehmer des Gewerbebetriebes zur Abgeltung eines Unfallschadens zahlt. Das ist z.B. der Fall, wenn der Unternehmer selbst sich im Rahmen des Betriebs gegen eine erhöhte betriebliche Unfallgefahr versichert und die Versicherungsprämien als Betriebsausgaben behandelt hat (BFH Urteile vom 8.4.1964, VI 343/62 S, BStBl III 1964, 271; BFH Urteil vom 5.8.1965, IV 42/65 S, BStBl III 1965, 650). Wird die Entschädigung nicht aufgrund einer Eigenversicherung des Unternehmers, sondern aufgrund der Haftpflichtversicherung des Schädigers gezahlt, gehört die Entschädigung nicht zum Gewerbeertrag i.S.d. § 7 GewStG (BFH Urteil vom 20.8.1965, VI 154/65 U, BStBl III 1966, 94).

Wenn auch nach § 24 Nr. 1 EStG solche Entschädigungen einkommensteuerrechtlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind, so sind sie deswegen doch nicht ohne weiteres auch Gewerbeertrag i.S.d. § 7 GewStG. Die Begriffe »gewerblicher Gewinn« und »Gewerbeertrag« sind zwar, wie § 7 GewStG anordnet, grundsätzlich gleich zu bestimmen. Aber sie decken sich doch nicht voll. In Grenzfällen können sich Abweichungen daraus ergeben, dass die » Gewerbesteuer eine Objektsteuer und auf den Gewerbebetrieb als Objekt bezogen ist. Die Gewerbesteuer will nur den Ertrag eines werbenden (lebenden) Betriebs erfassen, wie der Große Senat des BFH in der Entscheidung GrS 1/63 S vom 13.11.1963 (BStBl III 1964, 124) ausgesprochen hat, als er für ruhende Gewerbebetriebe die Gewerbesteuerpflicht verneinte. Gewerbliche Einnahmen i.S.d. § 15 EStG gehören deshalb nur zum Gewerbeertrag, wenn sie unmittelbar im gewerblichen Betrieb erwirtschaftet werden. Die Vorgänge der Gründung und der Auflösung des Gewerbebetriebs werden aus diesem Grund nicht mit der GewSt erfasst, v.a. nicht die Gewinne, die bei der Veräußerung eines Gewerbebetriebes entstehen. Für Unfallentschädigungen der vorliegenden Art müssen die gleichen Grundsätze gelten. Sie stehen zwar auch in einer Beziehung zum gewerblichen Betrieb insofern, als sie zum Ausgleich für die Minderung künftiger Gewinnaussichten aus dem Betrieb gezahlt werden. Sie sind aber nicht unmittelbar ein Ertrag aus dem werbenden Betrieb, sondern die Folgen eines Körperschadens, den der Betriebsinhaber erlitten hat (s.a. BFH Urteil vom 28.8.1968, I 252/65, BStBl II 1969, 8).

Wie bereits oben erläutert, gehören Ausgleichszahlungen an einen Handelsvertreter nach § 89b HGB auch dann zum laufenden Gewinn und damit zum Gewerbeertrag, wenn die Beendigung des Vertragsverhältnisses mit der Aufgabe des Betriebs zusammenfällt (BFH Urteil vom 14.10.1980, VIII R 184/78, BStBl II 1981, 97). Entscheidend für die Zugehörigkeit des Ausgleichsanspruchs zum Gewerbeertrag ist, dass die Entstehung des Anspruchs der letzte laufende Geschäftsvorfall des Gewerbebetriebs des Handelsvertreters ist. Der Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters entsteht mit der Beendigung des Vertragsverhältnisses (BFH Urteil vom 26.3.1969, I R 141/66, BStBl II 1969,485).

4. Entschädigungszahlungen in der Umsatzsteuer

Zum Grundtatbestand der Umsatzsteuerbarkeit einer Leistung gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG gehört das Vorliegen eines sog. Leistungsaustauschs, d.h. die Leistung ist nur dann umsatzsteuerbar, wenn sie gegen Entgelt erbracht wird. Die Annahme einer Leistung gegen Entgelt setzt das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen der erbrachten Leistung und dem empfangenen Gegenwert voraus. Der Leistungsempfänger muss identifizierbar sein. Er muss einen Vorteil erhalten, der zu einem Verbrauch i.S.d. gemeinsamen Mehrwertsteuerrechts führt (vgl. BFH Urteile vom 8.11.2007, V R 20/05, BStBl II 2009, 483, vom 9.11.2006, V R 9/04, BStBl II 2007, 285). Darüber hinaus muss zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis bestehen, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden. Das Entgelt für die Leistung kann aus Geld, oder aus einer tatsächlich erhaltenen Gegenleistung (Tausch oder tauschähnlicher Umsatz), die in Geld ausdrückbar sein muss, bestehen. Grundlage für den Leistungsaustausch ist ein Kausalzusammenhang, d.h. eine innere Verknüpfung von Leistung und Gegenleistung. Gegen Entgelt ist eine Leistung nur dann erbracht, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung besteht. Ein solcher Leistungsaustausch liegt vor, wenn sich die Leistung auf den Erhalt einer Gegenleistung richtet und damit die gewollte, erwartete oder erwartbare Gegenleistung auslöst, so dass schließlich die wechselseitig erbrachten Leistungen miteinander inhaltlich verbunden sind. Leistung und Gegenleistung müssen insoweit durch den Zweck des Handelns (Finalität) verbunden sein, wobei es nach der Rechtsprechung des BFH auch genügt, wenn eine Gegenleistung erwartbar ist. Insoweit kann auch die kausale Verknüpfung zwischen der Gegenleistung und der Leistung genügen. Dabei kommt es nicht auf die Gleichwertigkeit von Leistung und Gegenleistung an.

Bemessungsgrundlage für die Festsetzung der USt ist nach § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG das Entgelt. Nach § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG gehört zum Entgelt alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten. Bereits anhand dieser gesetzlichen Formulierung ist erkennbar, dass sich der Begriff des Entgelts aus der Sicht des Leistungsempfängers bestimmt. Eine Zahlung oder anderweitige Aufwendung ist danach grundsätzlich nur dann Entgelt oder Gegenleistung für eine bestimmte Leistung, wenn sie für diese Leistung gewährt wird bzw. der Leistende sie hierfür erhält. Entscheidend ist auch hierbei, dass zwischen Leistung und Gegenleistung ein unmittelbarer Zusammenhang besteht, der sich aus dem Rechtsverhältnis, d.h. in der Regel aus den vertraglichen Beziehungen zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ergibt, wobei der Leistungsempfänger bestimmt, ob es sich insoweit noch um einen Teil der Gegenleistung handelt (BFH Urteil vom 6.6.2002, V R 59/00, BStBl II 2003, 215). Im Gegensatz zum Entgeltbegriff des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG, bei dem aus der Sicht des Leistenden dem Grunde nach bestimmt wird, ob ein Leistungsaustausch vorliegt, dient der Entgeltbegriff des § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG dazu, die Bemessungsgrundlage der Höhe nach festzulegen. Besteht der genannte unmittelbare Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung, so handelt es sich bei der Aufwendung des Leistungsempfängers um eine Gegenleistung und damit um umsatzsteuerpflichtiges Entgelt, unabhängig von der Frage, ob diese aufgrund einer rechtlichen – vertraglichen oder gesetzlichen – Verpflichtung geschuldet oder freiwillig erbracht wird.

Von den umsatzsteuerbaren Umsätzen i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG sind die nicht steuerbaren Schadensersatzleistungen abzugrenzen (» Schadensersatz). Eine Schadensersatzzahlung liegt vor, wenn die Zahlung nicht für eine Leistung des Zahlungsempfängers an den Zahlenden erfolgt, sondern weil der Zahlende nach Gesetz oder Vertrag für einen Schaden und seine Folgen einzustehen hat (BFH Urteil vom 16.1.2003, V R 36/01, BFH/NV 2003, 667). Demgegenüber sind unechte Schadensersatzleistungen umsatzsteuerbar. Dabei handelt es sich zumeist um Zahlungen, die bei der vorzeitigen Beendigung von vertraglichen Rechtsverhältnissen oder bei der Aufgabe von Rechten in Gestalt von Entschädigungen oder Abfindungen erfolgen und die eine Gegenleistung für eine konkrete sonstige Leistung des Zahlungsempfängers darstellen (BFH Urteil vom 7.7.2005, V R 34/03, BStBl II 2007, 66).

Die Ausgleichszahlung für Handelsvertreter nach § 89b HGB ist kein » Schadensersatz, sondern eine Gegenleistung des Geschäftsherrn für erlangte Vorteile aus der Tätigkeit als Handelsvertreter. Dies gilt auch dann, wenn der Ausgleichsanspruch durch den Tod des Handelsvertreters fällig wird (Abschn. 1.3 Abs. 12 UStAE).

Mit rechtskräftigem Urteil vom 13.1.2010 (9 K 4447/08, EFG 2010, 828, LEXinform 5009832) nimmt das FG Köln zur Einordnung einer Vergleichszahlung als steuerpflichtiges Entgelt im Rahmen eines Mietverhältnisses wegen unterlassener Instandhaltungsmaßnahmen Stellung. Für die Frage, ob die Instandhaltungsverpflichtungen eines Mieters als Gegenleistung für die Überlassung des Mietgegenstands anzusehen ist und damit zum umsatzsteuerlichen Entgelt gehört, ist nicht ihr vertraglicher oder gesetzlicher Entstehungsgrund ausschlaggebend, sondern allein das Vorliegen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen der Nutzungsüberlassung und der Instandhaltungspflicht. Ein solcher unmittelbarer Zusammenhang besteht aber deshalb nicht, weil die Instandhaltungspflicht aus der Sicht des Leistungsempfängers nicht als Gegenleistung für die Nutzungsüberlassung verstanden wird, sondern als gesetzliche oder vertragliche Verlagerung des Erhaltungsrisikos vom Eigentümer auf den Nutzer, die auch dem Nutzungsinteresse des Leistungsempfängers dient.

Der Mieter erbringt mit dem von ihm an den Vermieter geleisteten Mietzins die Gegenleistung, das Entgelt für die Nutzungsüberlassung des Mietobjekts, mit dem Instandsetzungsaufwand wird jedoch das Ziel verfolgt, den Zustand des Objekts für seine eigenen vertragsgemäßen Nutzungs- und Gebrauchszwecke aufrechtzuerhalten und einer entsprechenden Nutzung und Abnutzung zuzuführen. Ähnlich wie bei den vom Mieter getragenen Betriebskosten wird auch dieser Aufwand von ihm selbst verbraucht, und zwar durch Abnutzung, und nicht der Vermögenssphäre des Vermieters zugewandt. Deshalb kann es sich bei dem Instandsetzungsaufwand um keine Gegenleistung an den Vermieter und damit um kein umsatzsteuerpflichtiges Entgelt i.S.d. § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG handeln.

5. Verwandte Lexikonartikel

» Abfindungen

» Außerordentliche Einkünfte

» Entlassungsentschädigungen

» Schadensersatz