1. Gesetzliche Grundlage
Die Finanzbehörde oder in den Fällen des § 1 Abs. 2 AO die Gemeinden (Grundsteuer und Gewerbesteuer) können bei den Kreditinstituten über das Bundeszentralamt für Steuern einzelne Daten aus den nach § 93b Abs. 1 AO zu führenden Dateien abrufen, soweit
der Steuerpflichtige eine Steuerfestsetzung nach § 32d Abs. 6 EStG beantragt und der Abruf zur Festsetzung der Einkommensteuer erforderlich ist;
die Kapitalerträge in den Fällen des § 2 Abs. 5b Satz 2 EStG einzubeziehen sind und der Abruf zur Festsetzung der Einkommensteuer erforderlich ist;
dies zur Feststellung von Einkünften nach den §§ 20 und 23 Abs. 1 EStG in Veranlagungszeiträumen bis einschließlich 2008 erforderlich ist;
dies zur Erhebung von bundesgesetzlich geregelten Steuern erforderlich ist sowie
der Steuerpflichtige zustimmt.
Ein Abfrageersuchen darf bis auf die Zustimmungsfälle nur dann erfolgen, wenn ein Auskunftsersuchen an den Steuerpflichtigen nicht zum Ziele geführt hat oder keinen Erfolg verspricht (§ 93 Abs. 7 AO). Siehe auch AEAO zu § 93 AO (BMF vom 10.3.2005, BStBl I 2005, 422). Ein Kontenabruf ist auch auf Ersuchen für bestimmte anderen Behörden oder Gerichte zulässig (§ 93 Abs. 8 AO).
2. Abrufbare Bestandsdaten
Die Finanzbehörde kann nach § 93 Abs. 7 AO im Einzelfall bei den Kreditinstituten über das Bundeszentralamt für Steuern folgende Bestandsdaten zu Konten- und Depotverbindungen abrufen:
die Nummer eines Kontos, das der Verpflichtung zur Legitimationsprüfung i.S.d. § 154 Abs. 2 Satz 1 AO unterliegt, oder eines Depots,
der Tag der Errichtung und der Tag der Auflösung des Kontos oder Depots,
der Name, sowie bei natürlichen Personen der Tag der Geburt, des Inhabers und eines Verfügungsberechtigten sowie
der Name und die Anschrift eines abweichend wirtschaftlich Berechtigten (§ 8 Abs. 1 Geldwäschegesetz).
Kontenbewegungen und Kontenstände können auf diesem Weg nicht ermittelt werden.
Die Verpflichtung der Kreditinstitute, Daten für einen Kontenabruf durch das Bundeszentralamt für Steuern bereitzuhalten, ergibt sich unmittelbar aus § 93b AO i.V.m. § 24c Kreditwesengesetz und bedarf daher keines Verwaltungsaktes.
3. Kontenabruf nach dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008
3.1. Allgemeiner Überblick
§ 93 Abs. 7 und 8 AO regeln die Voraussetzungen für Kontenabrufersuche der Finanzbehörden und anderer Behörden und Gerichte neu (Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14.8.2007, BGBl I 2007, 1912). Mit der Einführung einer abgeltenden Quellenbesteuerung auf private Zinsen und private Veräußerungsgewinne (» Abgeltungsteuer, » Einkünfte aus Kapitalvermögen) besteht für derartige Einkünfte grundsätzlich kein Verifikationsbedarf mehr. Soweit sie abgegolten sind, können sie daher anonym bleiben. Nur in den gesetzlich ausdrücklich bestimmten Fällen besteht noch eine Kontenabrufmöglichkeit.
3.2. Kontenabruf in den Fällen des § 32d Abs. 6 EStG
§ 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 AO bestimmt, dass der Kontenabruf zulässig ist, wenn der Stpfl. gem. § 32d Abs. 6 EStG beantragt, dass seine Kapitaleinkünfte dem allgemeinen Einkommensteuertarif unterworfen werden (» Abgeltungsteuer, » Einkünfte aus Kapitalvermögen).
§ 32d Abs. 6 EStG regelt die Wahlmöglichkeit des Stpfl., seine » Einkünfte aus Kapitalvermögen abweichend von § 32d EStG den allgemeinen einkommensteuerrechtlichen Regelungen zur Ermittlung der tariflichen Einkommensteuer zu unterwerfen. Damit wird für Stpfl., deren persönlicher Steuersatz niedriger als der Abgeltungsteuersatz ist, die Möglichkeit geschaffen, dass ihre Einkünfte aus Kapitalvermögen diesem niedrigeren Steuersatz unterworfen werden. Der Stpfl. hat diese Wahlmöglichkeit im Rahmen seiner Veranlagung geltend zu machen. Das Finanzamt prüft im Rahmen der Steuerfestsetzung von Amts wegen, ob die Anwendung der allgemeinen Regelungen zu einer niedrigeren Steuerfestsetzung führt.
Allerdings hat der Stpfl. im Falle eines Antrags sämtliche Einkünfte aus Kapitalvermögen zu erklären und dem allgemeinen Einkommensteuertarif zu unterwerfen (§ 32d Abs. 6 Satz 2 EStG). Damit wird verhindert, dass die Bezieher hoher Kapitaleinkünfte, die zusätzlich keine oder geringe andere Einkünfte haben, lediglich einen Teil ihrer Kapitaleinkünfte in die allgemeine Einkommensteuerberechnung einbeziehen.
Um zu gewährleisten, dass die Finanzbehörden neben den erklärten Einkünften auch andere Kapitaleinkünfte verifizieren können, bedarf es in diesen Fällen auch zukünftig der Kontenabrufmöglichkeit.
3.3. Kontenabruf in den Fällen des § 2 Abs. 5b EStG
§ 93 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO regelt, dass ein Kontenabruf zulässig ist, wenn die Kapitalerträge in den Fällen des § 2 Abs. 5b Satz 2 EStG einzubeziehen sind. Nach dieser Vorschrift ist die Kenntnis von Einkünften aus Kapitalvermögen notwendig, um festzustellen, ob der Stpfl. bestimmte steuerrechtliche Vorteile geltend machen kann.
Diese Fälle betreffen (» Einkünfte aus Kapitalvermögen):
die Ermittlung der abzugsfähigen Sonderausgaben für Ausgaben zur Förderung mildtätiger, kirchlicher, religiöser, wissenschaftlicher und der als besonders förderungswürdig anerkannten gemeinnützigen Zwecke nach § 10b Abs. 1 EStG, soweit dies vom Stpfl. beantragt wird (» Spendenabzug, » Einkünfte aus Kapitalvermögen);
die Berücksichtigungsfähigkeit eines Kindes nach § 32 Abs. 2 Satz 2 EStG (» Einkünfte und Bezüge von Kindern);
die Ermittlung der zumutbaren Belastung bei außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 Abs. 3 EStG;
die Ermittlung des berücksichtigungsfähigen Unterhalts nach § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG (» Unterhaltsaufwendungen) und des Sonderbedarfs nach § 33a Abs. 2 Satz 2 EStG (» Ausbildungsfreibetrag) als außergewöhnliche Belastungen.
Um nachvollziehen zu können, ob als Voraussetzungen für diese steuermindernden Tatbestände tatsächlich alle Kapitaleinkünfte angegeben wurden, ist die Kontenabrufmöglichkeit weiterhin erforderlich.
3.4. Kontenabruf bei Einkünften nach den §§ 20 und 23 Abs. 1 EStG bis 2008
Da auch nach dem Inkrafttreten der Neuregelungen zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Einkünften aus Kapitalvermögen am 1.1.2009 die Verifikation von Einkünften nach den §§ 20 und 23 Abs. 1 EStG für die Veranlagungszeiträume bis einschließlich 2008 in der Veranlagung erfolgen muss, bedarf es für diese Fälle gem. § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 3 AO weiterhin der Kontenabrufmöglichkeit.
3.5. Anwendungsfälle des Kontenabrufverfahrens im Festsetzungs- und Betriebsprüfungsverfahren
Ein Kontenabruf setzt keinen strafrechtlichen Anfangsverdacht voraus. Es genügt, wenn nach den Erfahrungen der Finanzverwaltung die Möglichkeit besteht, dass die Steuererklärung unrichtig oder unvollständig ist. Sowohl im Veranlagungs- als auch Betriebsprüfungsbereich bietet sich ein Kontenabruf beispielsweise an, wenn ein Missverhältnis zwischen den erklärten Kapitaleinnahmen und den Beträgen, die dem Steuerpflichtigen unter Berücksichtigung seines Lebensstandards für Anlagezwecke zur Verfügung stehen, besteht. Im Betriebsprüfungsbereich kann sich ein Kontenabruf darüber hinaus bei ungeklärten Einlagen anbieten. Zudem kann er zur Unterstützung einer Nachkalkulation bzw. Geldverkehrs- oder Vermögenszuwachsrechnung bei Unterschreiten der Richtsätze und ähnlichen Auffälligkeiten dienen.
3.6. Kontenabruf zur Erhebung bundesgesetzlich geregelter Steuern
Nach § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 4 AO ist ein Kontenabruf zur Erhebung bundesgesetzlich geregelter Steuern zulässig. Der Begriff der Erhebung umfasst dabei wie bisher auch die Vollstreckung von Steuern.
3.7. Kontenabruf mit Zustimmung des Steuerpflichtigen
In anderen Fällen als denen der Nummern 1 bis 4 ist der Kontenabruf nur mit Zustimmung des Stpfl. zulässig. Diese Zustimmung kann der Stpfl. auf Aufforderung der Finanzverwaltung oder unaufgefordert erteilen. Insbesondere in Fällen, in denen Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Stpfl. zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen gemachten Angaben bestehen, kann die Finanzverwaltung den Stpfl. auffordern, seine Zustimmung zum Kontenabruf zu erteilen.
Erteilt der Stpfl. trotz Aufforderung die Zustimmung nicht und bestehen tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Stpfl. gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen, kann wegen der Beweisnähe des Stpfl. eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nach § 162 Abs. 2 Satz 2 AO in Betracht kommen.
Ein Kontenabrufersuchen der zuständigen Finanzbehörde an das Bundeszentralamt für Steuern ist nur in den abschließend aufgezählten Fällen des § 93 Abs. 7 Satz 1 AO zulässig. Voraussetzung, ist, dass ein Auskunftsersuchen an den Stpfl. nicht zum Ziel geführt hat oder keinen Erfolg verspricht.
3.8. Kontenabruf nach § 93 Abs. 8 AO
§ 93 Abs. 8 AO enthält in Satz 1 eine Aufzählung außersteuerlicher Zwecke, für die ein Kontenabruf zur Überprüfung des Vorliegens der Anspruchsvoraussetzungen zulässig ist. Zu diesen außersteuerlichen Zwecken zählen die Fälle
der Grundsicherung für Arbeitsuchende nach dem SGB II,
der Sozialhilfe nach dem SGB XII,
der Ausbildungsförderung nach dem BAföG,
der Aufstiegsfortbildungsförderung nach dem AFBG,
des Wohngelds nach dem WoGG.
Das Kontenabrufersuchen ist von der zuständigen Behörde unmittelbar an das Bundeszentralamt für Steuern zu richten. Auch in diesen Fällen ist Voraussetzung, dass ein Auskunftsersuchen an den Stpfl. nicht zum Ziel geführt hat oder keinen Erfolg verspricht.
4. Unterrichtung über den Kontenabruf
§ 93 Abs. 9 AO begründet eine Verpflichtung der Behörden, denjenigen, in dessen Verfahren ein Kontenabrufersuchen gestellt und daraufhin ein Kontenabruf durch das Bundeszentralamt für Steuern durchgeführt wurde, vor Stellen des Ersuchens sowie nach Durchführung des Kontenabrufs zu unterrichten. Von diesem Grundsatz darf nur bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 93 Abs. 9 Satz 3 AO, der sich an § 19 Abs. 4 des Bundesdatenschutzgesetzes orientiert, abgewichen werden. Eine Informationspflicht besteht u.a. nicht, soweit die Benachrichtigung die ordnungsgemäße Erfüllung der in der Zuständigkeit des Ersuchenden liegenden Aufgaben gefährden würde.
5. Dokumentationspflicht
Zum Zweck der Kontrolle der Rechtmäßigkeit von Kontenabrufersuchen und durchgeführten Kontenabrufen sind das Ersuchen und die Ergebnisse eines Kontenabrufs von den nach § 93b Abs. 3 AO Verantwortlichen zu dokumentieren (§ 93 Abs. 10 AO).
6. Überprüfung der Rechtmäßigkeit eines Kontenabrufs
Die Rechtmäßigkeit eines Kontenabrufs nach § 93 Abs. 7 AO kann vom FG im Rahmen der Überprüfung des Steuerbescheides oder eines anderen Verwaltungsaktes, zu dessen Vorbereitung der Kontenabruf vorgenommen wurde, oder isoliert im Wege der Leistungs- oder (Fortsetzungs-)Feststellungsklage überprüft werden.
7. Zulässigkeit des Kontenabrufverfahren
Der BFH hat mit seinem Urteil vom 29.11.2005 (IX R 49/04, BStBl II 2006, 178), bestätigt, dass die Kontenabrufmöglichkeit ein geeignetes Mittel zur Gewährleistung eines gleichmäßigen Vollzugs der Steuergesetze darstellt. Darüber hinaus stellte der BFH fest, dass die Kontenabrufmöglichkeit nicht nur verfassungskonform, sondern auch verfassungsrechtlich geboten ist. Gegen diese Entscheidung des IX. Senats des BFH wurde Verfassungsbeschwerde beim 2. Senat des BVerfG (Az. 2 BvR 294/06) eingelegt. Dabei wurde u.a. geltend gemacht, die Kontenabrufmöglichkeit sei nicht weitgehend genug, um ein dem Gesetzgeber zurechenbares strukturelles Vollzugsdefizit mit der Folge der Verfassungswidrigkeit des materiellen Steuerrechts – hier der Vorschriften zur Besteuerung der Veräußerungsgewinne aus privaten Wertpapiergeschäften – zu beseitigen.
Das BVerfG hat mit Beschluss vom 12.7.2007 (1 BvR 1550/03, 1 BvR 2357/04, 1 BvR 603/05, BGBl I 2007, 1673) die Verfassungsmäßigkeit der Vorschriften des § 93 Abs. 7 AO und des § 24c Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Kreditwesengesetz (KWG) über den automatisierten Kontenabruf durch Finanzbehörden für steuerliche Zwecke bestätigt. Lediglich beim Kontenabrufverfahren für außersteuerliche Zwecke nach § 93 Abs. 8 AO wurde ein Verstoß gegen das Gebot der Normenklarheit festgestellt. Die Vorschrift wurde jedoch für eine Übergangszeit bis zum 31.5.2008 als weiterhin anwendbar erklärt. Damit wurde klargestellt, dass die bisher erfolgten Kontenabrufe auch für andere Behörden nicht rechtswidrig waren. Die vom BVerfG geforderte gesetzliche Präzisierung des Kontenabrufverfahrens für außersteuerliche Zwecke wurde durch das Unternehmenssteuerreformgesetz 2008 vom 14.8.2007 (BGBl I2007, 1912) umgesetzt.
Der Beschluss schafft damit Rechtssicherheit für die Anwendung des zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung sehr wichtigen Instrumentes des Kontenabrufs für die Verwaltung. Vor diesem Hintergrund ist davon auszugehen, dass die Finanzbehörden sowohl im Festsetzungsbereich als auch in der Betriebsprüfung sowie der Vollstreckung vermehrt von der Möglichkeit des Kontenabrufs Gebrauch machen.
8. Literaturhinweise
Seipl u.a., Kontenabrufverfahren, NWB Fach 2, 9025; Wedelstädt, Die Änderungen der Abgabenordnung durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008, DB 2007, 1828; Baum, Änderungen der Abgabenordnung durch das Unternehmensteuerreformgesetz, NWB Fach 2, 9363.
© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern, Band 16, Lexikon des Steuerrechts. 6. Auflage, www.schaeffer-poeschel.de
