1. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen
§ 1 UStG beruht auf den Vorgaben der Art. 1 ff. MwStSystRL. Während Art. 2 MwStSystRL den Steueranwendungsbereich der Mehrwertsteuer regelt, definiert § 1 Abs. 1 UStG in sinngemäßer Anwendung die Steuerbarkeit der dort bezeichneten Umsätze.
2. Steuerbare Umsätze i.S.d. § 1 UStG im Überblick
Als »steuerbare« Umsätze bezeichnet man Sachverhalte (tatsächliche Vorgänge, Geschehnisabläufe), die die in § 1 Abs. 1 Nr. 1, 4 und 5 UStG genannten Voraussetzungen erfüllen, nämlich
Lieferungen und sonstige Leistungen (» Lieferung; » Sonstige Leistung),
Einfuhr (» Einfuhrumsatzsteuer) und
innergemeinschaftlicher Erwerb (» Innergemeinschaftlicher Erwerb).
3. Die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
3.1. Allgemeiner Überblick
Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen der USt
die Lieferungen und
sonstigen Leistungen,
die ein » Unternehmer
im Inland
gegen Entgelt (» Bemessungsgrundlage)
im Rahmen seines Unternehmens
ausführt. S.a. » Unentgeltliche Wertabgabe.
3.2. Leistungsaustausch
Für die Steuerbarkeit eines Umsatzes muss ein Leistungsaustausch vorliegen. Ein Leistungsaustausch setzt voraus, dass Leistender und Leistungsempfänger vorhanden sind und der Leistung eine Gegenleistung (Entgelt) gegenübersteht. Für die Annahme eines Leistungsaustausches müssen Leistung und Gegenleistung in einem wechselseitigen Zusammenhang stehen. Ein Leistungsaustausch kann nur zu Stande kommen, wenn sich die Leistung auf den Erhalt einer Gegenleistung richtet und damit die gewollte, erwartete oder erwartbare Gegenleistung auslöst, so dass schließlich die wechselseitig erbrachten Leistungen miteinander innerlich verbunden sind (Abschn. 1.1 Abs. 1 UStAE).
Die Steuerbarkeit einer Lieferung oder sonstigen Leistung entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher der behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG).
3.3. Schadensersatz
Im Fall einer echten Schadensersatzzahlung (» Schadensersatz) fehlt es an einem Leistungsaustausch (Abschn. 1.3 Abs. 1 UStAE). Auch echte Zuschüsse (Abschn. 10.2 Abs. 7 UStAE) stellen kein Entgelt dar, so dass kein Leistungsaustausch gegeben ist; dies gilt ebenso für echte Mitgliedsbeiträge (Abschn. 1.4 Abs. 1 UStAE; » Verein).
Zur Behandlung der Entschädigungen und Vergütungen für Zeugen und Sachverständige nach dem Justizvergütungs- und -entschädigungsgesetz (JVEG) s. den Erlass des FinMin Brandenburg vom 11.6.2008 (31 – S 7170 – 12/00, UR 2008, 670, LEXinform 5231884) unter » Schadensersatz.
3.4. Sachzuwendungen
Sachzuwendungen und sonstige Leistungen eines ArbG an seine ArbN können steuerbar, aber auch nicht steuerbar sein. Keine steuerbaren Umsätze sind Aufmerksamkeiten und Leistungen, die überwiegend durch das betriebliche Interesse des ArbG veranlasst sind (Abschn. 1.8 Abs. 2 Satz 7 und Abs. 4 UStAE).
3.5. Personalgestellungen
Personalgestellungen und -überlassungen gegen Entgelt, auch gegen Aufwendungsersatz, erfolgen grundsätzlich im Rahmen eines Leistungsaustauschs. In den folgenden Beispielsfällen liegt bei der Freistellung von ArbN durch den Unternehmer gegen Erstattung der Aufwendungen wie Lohnkosten, Sozialversicherungsbeiträge und dgl. jedoch mangels eines konkretisierten Leistungsempfängers kein Leistungsaustausch vor (Abschn. 1.1 Abs. 16 UStAE):
Freistellung
für Luftschutz- und Katastrophenschutzübungen;
für Sitzungen des Gemeinderates oder seiner Ausschüsse;
an das Deutsche Rote Kreuz, das Technische Hilfswerk, den Malteser-Hilfsdienst, die Johanniter-Unfallhilfe oder den Arbeiter-Samariter-Bund;
an die Feuerwehr für Zwecke der Ausbildung, zu Übungen und zu Einsätzen;
für Wehrübungen;
zur Teilnahme an der Vollversammlung einer Handwerkskammer, an Konferenzen, Lehrgängen und dgl. einer Industriegewerkschaft, für eine Tätigkeit im Vorstand des Zentralverbands Deutscher Schornsteinfeger e.V., für die Durchführung der Gesellenprüfung im Schornsteinfegerhandwerk;
für Sitzungen der Vertreterversammlung und des Vorstands der Verwaltungsstellen der Bundesknappschaft;
für die ehrenamtliche Tätigkeit in den Selbstverwaltungsorganen der Allgemeinen Ortskrankenkassen, bei Innungskrankenkassen und ihren Verbänden;
als Heimleiter in Jugenderholungsheimen einer Industriegewerkschaft;
von Bergleuten für Untersuchungen durch das Berufsgenossenschaftliche Forschungsinstitut für Arbeitsmedizin (BGFA);
für Kurse der Berufsgenossenschaft zur Unfallverhütung;
Personalkostenerstattung nach § 147 Abs. 2a SGB V für die Überlassung von Personal durch den Arbeitgeber an eine Betriebskrankenkasse.
Dies gilt entsprechend für Fälle, in denen der Unternehmer zur Freistellung eines ArbN für öffentliche oder gemeinnützige Zwecke nach einem Gesetz verpflichtet ist, soweit dieses Gesetz den Ersatz der insoweit entstandenen Lohn- und Lohnnebenkosten vorschreibt.
Zur Freistellung von ArbN gegen Aufwendungsersatz nimmt die OFD Hannover mit Vfg. vom 17.6.2008 (S 7100 – 37 – StO 171, UR 2008, 709, LEXinform 5231571) Stellung. ArbN sind für die Ausübung von Ehrenämtern oder die Erfüllung anderer Aufgaben häufig darauf angewiesen, von ihren ArbG zeitweise dafür freigestellt zu werden. Für die vorgenannten Tätigkeiten können die ArbN vielfach Ersatz des entgangenen Arbeitslohnes beanspruchen. Zur Vermeidung sozialversicherungsrechtlicher Nachteile wird dieser Lohnersatz üblicherweise in der Form gewährt, dass die ArbG für die Dauer der Freistellung den Lohn weiterzahlen und dafür eine Erstattung ihrer Kosten erhalten. Die Kostenerstattung umfasst regelmäßig auch die Aufwendungen für Beiträge zur Sozialversicherung, für Urlaubsgeld oder Weihnachtsgratifikationen, wobei diese Kosten entweder einzeln oder in Form eines Zuschlags zu den Lohnkosten berechnet werden. Zusätzlich zu den oben aufgeführten zwölf Fällen des Abschn. 1.1 Abs. 16 UStAE nennt die Vfg. sieben weitere Fälle, in denen kein Leistungsaustausch gegeben ist.
Auch die OFD Münster nimmt mit Vfg. vom 3.7.2008 (S 7100 –USt 9/2008, UR 2008, 709) zur Freistellung von ArbN gegen Aufwendungsersatz Stellung. Wird für die Freistellung eines ArbN zur Mitwirkung im Gesellenausschuss ein Entgelt – auch Aufwendungsersatz – gezahlt, handelt es sich um keinen Leistungsaustausch. Das BMF nahm im Einzelnen dazu Stellung, ob die Erstattung von Lohnkosten (§ 73 HwO) im Rahmen eines steuerpflichtigen Leistungsaustauschs i.S.d. UStG erfolgt, und ob in diesem Fall bei der Abrechnung von Lohnausfallkosten die Möglichkeit besteht, auf den gesonderten Ausweis der Steuer zu verzichten. Personalgestellungen und -überlassungen gegen Entgelt, auch gegen Aufwendungsersatz, erfolgen grundsätzlich im Rahmen eines Leistungsaustauschs. In den in Abschn. 1.1 Abs. 16 UStAE bezeichneten Fällen (s.o.) liegt bei der Freistellung von ArbN durch den Unternehmer gegen Erstattung der Aufwendungen wie Lohnkosten, Sozialversicherungsbeiträge und dergleichen jedoch kein Leistungsaustausch vor. Dies gilt beispielsweise, wenn diese Freistellung zur Teilnahme an der Vollversammlung einer Handwerkskammer, an Konferenzen, Lehrgängen und dergleichen einer Gewerkschaft oder für die Durchführung der Gesellenprüfung erfolgt. Nach dem Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder ist die Freistellung eines Gesellen zur Mitwirkung im Gesellenausschuss (§ 69 Abs. 4 HwO) den in Abschn. 1.1 Abs. 16 UStAE aufgezählten Beispielsfällen vergleichbar und vollzieht sich daher nicht im Rahmen eines Leistungsaustauschverhältnisses. Bei der Abrechnung der Kostenerstattung durch den ArbG/Unternehmer gegenüber der Innung darf dementsprechend kein gesonderter Ausweis der USt erfolgen.
Bei der Abgrenzung zwischen steuerbarer Leistung und nicht steuerbarer Beistellung von Personal des Auftraggebers ist unter entsprechender Anwendung der Grundsätze der sog. Materialbeistellung (vgl. Abschn. 3.8 Abs. 2 bis 4 UStAE) darauf abzustellen, ob der Auftraggeber an den Auftragnehmer selbst eine Leistung (als Gegenleistung) bewirken oder nur zur Erbringung der Leistung durch den Auftragnehmer beitragen will. Soweit der Auftraggeber mit der Beistellung seines Personals an der Erbringung der bestellten Leistung mitwirkt, wird dadurch zugleich auch der Inhalt der gewollten Leistung näher bestimmt. Ohne entsprechende Beistellung ist es Aufgabe des Auftragnehmers, sämtliche Mittel für die Leistungserbringung selbst zu beschaffen. Daher sind Beistellungen nicht Bestandteil des Leistungsaustauschs, wenn sie nicht im Austausch für die gewollte Leistung aufgewendet werden (Abschn. 1.1 Abs. 6 UStAE).
Eine nicht steuerbare Beistellung von Personal des Auftraggebers setzt voraus, dass das Personal nur im Rahmen der Leistung des Auftragnehmers für den Auftraggeber eingesetzt wird. Der Einsatz von Personal des Auftraggebers für Umsätze des Auftragnehmers an Drittkunden muss vertraglich und tatsächlich ausgeschlossen sein. Der Auftragnehmer hat dies sicherzustellen und trägt hierfür die objektive Beweislast. Die Entlohnung des überlassenen Personals muss weiterhin ausschließlich durch den Auftraggeber erfolgen. Ihm allein muss auch grundsätzlich das Weisungsrecht obliegen. Dies kann nur in dem Umfang eingeschränkt und auf den Auftragnehmer übertragen werden, soweit es zur Erbringung der Leistung erforderlich ist (Abschn. 1.1 Abs. 7 UStAE).
3.6. Leistungsaustausch bei Gesellschaftsverhältnissen
Zum Leistungsaustausch bei Gesellschaftsverhältnissen s. Abschn. 1.6 UStAE. Zur Geschäftsführertätigkeit s. Abschn. 2.2 Abs. 2 UStAE.
Die bloße Beteiligung an Personen- und Kapitalgesellschaften stellt keine unternehmerische Tätigkeit dar (Abschn. 2.3 Abs. 2 UStAE).
Eine Personengesellschaft erbringt bei der Aufnahme eines Gesellschafters gegen Bar- oder Sacheinlage an diesen keinen steuerbaren Umsatz und damit auch keinen nach § 4 Nr. 8 Buchst. f UStG steuerfreien Umsatz (vgl. BFH Urteil vom 1.7.2004, V R 32/00, BStBl II 2004, 1022). Das gilt auch für die Ausgabe von neuen Aktien zur Aufbringung von Kapital und die Aufnahme von atypisch stillen Gesellschaftern (Abschn. 4.8.10 Abs. 2 UStAE; EuGH Urteil vom 26.5.2005, C-465/03, Kretztechnik, LEXinform 0175745 sowie BMF vom 4.10.2006, BStBl I 2006, 614 und Becker u.a., UR 2009, 701).
3.7. Umsatzsteuerliche Behandlung von Regionen- und Städte-Chipkarten
3.7.1. Grundsätzliches zum Einsatz der Chipkarten
Zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Regionen- und Städtechipkarten nimmt die OFD Hannover mit Vfg. vom 22.12.2009 (S 7110 – 56 – StO 171, UR 2010, 352, LEXinform 5232488) Stellung.
Tourismusverbände sowie andere Anbieter betreiben in verschiedenen Regionen und Städten ein elektronisches Kartensystem mit dem Ziel, die Bezahlung touristischer Leistungen durch den Einsatz einer Chipkarte zu vereinfachen.
3.7.2. Sachverhaltsdarstellung
Der Sachverhalt gestaltet sich regelmäßig wie folgt.
1. Vertrag zwischen dem Anbieter und einem Vertragspartner
Der Anbieter schließt einen Vertrag mit einem Vertragspartner ab, der ein Hotel, ein Museum, ein Theater, ein Denkmal, ein Schwimmbad, einen Zoo, eine Seilbahn o.Ä. betreibt. Im Vertrag sind die touristischen Leistungen, die der Tourist über die Chipkarte in Anspruch nehmen kann, festgelegt.
Der Anbieter stellt die Chipkarte her, betreibt das Marketing und wickelt die Zahlungsvorgänge ab. Der Anbieter, der Vertragspartner oder eine andere Verkaufsstelle verkaufen die Chipkarte gegen Entgelt an den Touristen.
Nimmt der Tourist eine Leistung in Anspruch, zahlt er kein oder nur ein verbilligtes Entgelt an den Vertragspartner. Der Vertragspartner erhält vom Anbieter monatlich Vorabausschüttungen/Abschlagszahlungen in einer geschätzten Höhe für seine Leistung an den Touristen. Die endgültige Abrechnung erfolgt am Ende des Kalenderjahres auf der Grundlage vorgegebener Kriterien. Der Anbieter behält von den Erlösen aus den Kartenverkäufen monatlich eine Gebühr ein.
2. Vertrag zwischen dem Anbieter und einem Kartenverkäufer
Der Kartenverkäufer behält für seine Tätigkeit vom Kaufpreis der Chipkarte einen bestimmten Betrag ein. Den Restbetrag leitet er an den Anbieter weiter.
3.7.3. Leistungen des Anbieters
3.7.3.1. Verkauf der Chipkarte
Der Verkauf der Chipkarte begründet keinen Leistungsaustausch zwischen dem Anbieter und dem Touristen. Durch diesen Vorgang wird lediglich Geld in ein »elektronisches Zahlungsmittel« umgetauscht.
3.7.3.2. Inkassoleistungen
Der Anbieter erbringt mit dem technischen Betrieb und der Abwicklung der Zahlungsvorgänge eine Inkassoleistung an den Vertragspartner. Gegenleistung ist die vom Anbieter einbehaltene Gebühr, abzüglich der USt. Der Anbieter erbringt die auf unbestimmte Zeit vereinbarte Inkassoleistung durch jährlich abzurechnende Teilleistungen. Die monatlich einbehaltene Gebühr unterliegt als Abschlagszahlung der Besteuerung mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums der Vereinnahmung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG).
Aus der Rechnung des Anbieters über die Inkassoleistung kann der Vertragspartner unter den Voraussetzungen des § 15 UStG den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Zum Entgelt der Inkassoleistung gehören nicht die vom Anbieter an den Vertragspartner ausgeschütteten Beträge. Weist der Anbieter in einer Rechnung über diese Beträge die USt gesondert aus, steht dem Vertragspartner insoweit kein Vorsteuerabzug zu. Der Anbieter schuldet die zu hoch ausgewiesene USt nach § 14c Abs. 1 UStG.
3.7.3.3. Marketingleistungen
Der Anbieter erbringt mit dem Marketing eine sonstige Leistung an den Vertragspartner. Der Vertragspartner ist unter den Voraussetzungen des § 15 UStG zum Vorsteuerabzug aus der Leistung berechtigt.
3.7.4. Leistungen des Vertragspartners
Erst wenn der Tourist mit Einsatz der Chipkarte Leistungen des Vertragspartners in Anspruch nimmt, kommt es zu einer konkreten Leistungsbeziehung zwischen dem Vertragspartner und dem Touristen. Der vom Anbieter an den Vertragspartner ausgeschüttete Betrag ist Entgelt von dritter Seite für die an den Touristen erbrachte Leistung. Die Leistung kann steuerfrei sein (z.B. Museum, Tierpark, § 4 Nr. 20 UStG) oder dem ermäßigten Steuersatz unterliegen (z.B. Schwimmbad, Bahnfahrt, § 12 Abs. 2 Nr. 9 und 10 UStG).
Die endgültige Berechnung der Umsatzanteile am Ende des Kj. kann zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage führen. Der Vertragspartner hat dann seine USt nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG zu berichtigen.
Weist der Anbieter in seiner Abrechnung an den Vertragspartner auf die Ausschüttungsbeträge USt gesondert aus, ist der Vertragspartner nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt (s.o.). Der Anbieter schuldet die unberechtigt ausgewiesene Steuer nach § 14c Abs. 2 UStG. Ein Vorsteuerabzug steht allenfalls dem Touristen als Leistungsempfänger aufgrund einer Rechnung des Vertragspartners zu, wenn die weiteren Voraussetzungen des § 15 UStG erfüllt sind.
Ist der Vertragspartner auch Kartenverkäufer, erbringt er zwei getrennt voneinander zu beurteilende Leistungen. Zum einen erbringt er gegenüber dem jeweiligen Touristen eine Leistung, für die er die Gegenleistung nicht vom Touristen, sondern vom Anbieter erhält (Entgelt von dritter Seite). Zum anderen erbringt der Vertragspartner durch den Kartenverkauf eine Leistung gegenüber dem Anbieter, die dieser bezahlt. Diese Leistung unterliegt dem Regelsteuersatz. Denn sie ist keine Nebenleistung zur Leistung des Vertragspartners an den Touristen.
3.7.5. Leistungen des Kartenverkäufers
Der Verkauf der Chipkarte begründet keinen Leistungsaustausch zwischen dem Kartenverkäufer und dem Touristen. Durch diesen Vorgang wird lediglich Geld in ein »elektronisches Zahlungsmittel« umgetauscht.
Der Kartenverkäufer erbringt mit dem Verkauf der Chipkarte im Namen und für Rechnung des Anbieters eine sonstige Leistung an den Anbieter. Er erhält dafür den einbehaltenen Betrag abzüglich der darin enthaltenen USt als Entgelt. Unter den Voraussetzungen des § 15 UStG steht dem Anbieter der Vorsteuerabzug aus der Leistung des Kartenverkäufers zu.
3.8. Durchführung von Hauptuntersuchungen nach § 29 StVZO in Prüfstützpunkten
Zur umsatzsteuerlichen Behandlung der Durchführung von Hauptuntersuchungen nach § 29 StVZO in Prüfungsstützpunkten nimmt die OFD Frankfurt mit Vfg. vom 24.6.2010 (S 7100 A – 228 – St 110, UR 2010, 784, LEXinform 5232835) Stellung.
Im Zusammenhang mit der Durchführung von Hauptuntersuchungen nach § 29 StVZO stellt sich die Frage, ob autorisierte Prüfingenieure der Überwachungsorganisation (z.B. DEKRA, TÜV) in Kfz-Werkstätten oder Fachbetrieben (sog. Prüfstützpunkten) Leistungen gegenüber dem Kfz-Halter oder der Kfz-Werkstatt erbringen.
Die Überwachungsorganisation als beliehener Unternehmer erlässt gegenüber dem Kfz-Halter einen Hoheitsakt. Daher liegt insoweit ein Leistungsaustausch nur gegenüber dem Kfz-Halter, nicht jedoch gegenüber der Werkstatt vor.
Soweit der Kfz-Halter von der Kfz-Werkstatt eine Rechnung erhalten hat, in der USt auf die TÜV-Gebühren berechnet und ausgewiesen wurde, ist in Höhe dieses Betrages der Vorsteuerabzug zu versagen.
Ebenso steht der Kfz-Werkstatt kein Vorsteuerabzug aus Rechnungen der Überwachungsorganisation über durchgeführte Hauptuntersuchungen für Kundenfahrzeuge zu.
Der Hinweis, dass die Überwachungsorganisation als beliehener Unternehmer gegenüber dem Kfz-Halter einen »Hoheitsakt« erlässt, soll verdeutlichen, dass die Überprüfung von Kundenfahrzeugen keine Leistungsbeziehung zwischen der Überwachungsorganisation und der Kfz-Werkstatt begründet. In dem Abrechnungspapier der Überwachungsorganisation an die Kfz-Werkstatt ist daher USt nicht auszuweisen.
Vereinnahmt die Kfz-Werkstatt das Prüfentgelt von den Fahrzeughaltern tatsächlich, weil es für den Kunden die Untersuchung bezahlt hat (Inkassofunktion), handelt es sich bei ihr um einen durchlaufenden Posten nach § 10 Abs. 1 Satz 6 UStG.
3.9. Tausch und Reparatur im Rahmen des Epal-Paletten-Tauschsystems
3.9.1. Allgemeines
Zur umsatzsteuerlichen Behandlung des Tausch und der Reparatur im Rahmen des Epal-Paletten-Tauschsystems nimmt die OFD Frankfurt mit Vfg. vom 12.3.2010 (S 7119 A – 008 – St 110, UR 2010, 784, LEXinform 5232835) Stellung.
Im Logistik-, Transport- und Lagerungsgewerbe haben Europoolpaletten (auch als Europalette, Euroflachpalette oder Flachpalette bezeichnet) weite Verbreitung gefunden. Hierbei handelt es sich um mehrwegfähige Transportpaletten nach der Norm DIN EN 13698 Teil 1 mit den Maßen 1200 × 800 × 144 mm (Länge × Breite × Höhe). Diese werden von lizenzierten Betrieben nach vorgegebenen Kriterien hergestellt und haben einen Neuwert von bis zu 25 €.
3.9.2. Epal-Paletten-Tauschsystem
Die European Pallet Association (Epal) hat mit dem Europäischen Paletten-Pool ein Tauschsystem entwickelt, bei dem Versender/Verlader die von ihnen beladenen Europaletten dem Empfänger überlassen und von diesem andere Paletten gleicher Art und Güte zurückerhalten, ohne dass eine Abrechnung oder buchmäßige Erfassung erfolgt. Der Tausch vollzieht sich dabei entweder Palette für Palette (sog. »Kölner Palettentausch« oder über auszugleichende Palettenkonten, die gesondert geführt werden (sog. »Bonner Palettentausch«). Für einen Tausch kommen nur eindeutig als Europalette gekennzeichnete Paletten in Betracht, wobei folgende Qualitäten unterschieden werden:
neue Europaletten,
neuwertige Europaletten und
gebrauchte/tauschfähige Paletten.
Der Palettentausch zwischen Versender/Verlader und Empfänger im Rahmen des Epal-Paletten-Tauschsystems erfolgt außerhalb eines steuerbaren Leistungsaustauschverhältnisses, ist also nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Die Paletten haben hierbei nicht die Funktion eines Handelsguts; es wird lediglich eine vertretbare Sache gegen eine andere gleicher Art und Güte getauscht, um die Abwicklung der Logistik, des Transports und der Lagerung zu erleichtern. Ein Lieferwille ist bei keinem der Beteiligten vorhanden.
3.9.3. Epal-Reparatur-Tauschprogramm
Verbrauchte, nicht mehr tauschfähige Europaletten können – soweit noch möglich – bei eingetragenen und von der EPAL lizenzierten Betrieben repariert werden. Anschließend werden diese Europaletten wieder dem Tauschsystem zugeführt. Hierzu hat die Epal ein Reparatur-Tauschprogramm eingeführt, in dessen Rahmen (bis zu) drei defekte Europaletten gegen eine reparierte kostenfrei eingetauscht werden können. Den Reparaturaufwand finanzieren die Reparaturbetriebe über den Verkauf der hereingenommenen defekten Europaletten nach deren Reparatur.
Umsatzsteuerlich liegt hier – im Gegensatz zu dem eigentlichen Epal-Paletten-Tauschsystem – eine nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbare Leistung vor. Auch wenn die Hingabe der reparaturbedürftigen und die Rückgabe der generalüberholten Paletten in den seltensten Fällen Zug um Zug, sondern scheinbar unabhängig voneinander erfolgt, liegt hier (noch) ein Tauschgeschäft i.S.d. § 3 Abs. 12 Satz 1 UStG vor, bei dem der Reparaturbetrieb eine generalüberholte Palette liefert und als Gegenleistung bis zu drei reparaturbedürftige Paletten zurückerhält.
Im Ergebnis haben somit die Reparaturbetriebe ihre Palettenlieferungen der USt zu unterwerfen, während ihnen der Vorsteuerabzug aus den bezogenen Paletten erst gewährt werden kann, wenn sie ordnungsgemäße Rechnungen ihrer Kunden erhalten haben. Da davon auszugehen ist, dass auch die Kunden die Tauschumsätze umsatzsteuerlich bisher nicht berücksichtigt haben, sind auch dort entsprechende umsatzsteuerliche Konsequenzen zu ziehen.
Aufgrund des erheblichen Verwaltungsaufwandes, den eine rückwirkende Besteuerung des Epal-Reparatur-Tauschprogramms zur Folge hätte, sind diese Leistungen erst ab dem 1.5.2010 als Tauschgeschäft zu besteuern (Übergangsregelung).
3.10. Zusammenfassung
Mangelt es an Tatbestandsmerkmalen, wenn z.B. eine Lieferung im Ausland bewirkt worden ist, dann ist der Vorgang »nicht steuerbar«.
Steuerbare Umsätze können im weiteren Verlauf »steuerfrei« sein, wenn eine Befreiungsvorschrift der §§ 4–8 UStG in Betracht kommt (» Steuerbefreiungen gem. § 4 UStG). Ist das nicht der Fall, dann ist der steuerbare Umsatz auch »steuerpflichtig«.
4. Die steuerbare Einfuhr nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG
Nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG unterliegt »die Einfuhr von Gegenständen« im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg der USt (» Einfuhrumsatzsteuer). Zur Verwirklichung eines umsatzsteuerrechtlichen Einfuhrtatbestandes siehe Abschn. 15.8 Abs. 2 UStAE.
5. Der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG
Ein innergemeinschaftlicher Erwerb setzt insbesondere voraus, dass an den Erwerber eine Lieferung ausgeführt wird und der Gegenstand dieser Lieferung aus dem Gebiet eines EU-Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen EU-Mitgliedstaates oder aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete gelangt (§ 1a UStG; Abschn. 1a Abs. 1 UStAE).
6. Geschäftsveräußerung im Ganzen
Die » Geschäftsveräußerung im Ganzen stellt unter den Voraussetzungen des § 1 Abs. 1a UStG einen nicht steuerbaren Umsatz dar (Abschn. 1.5 UStAE).
7. Literaturhinweis
Becker u.a., Zur Umsatzsteuerbarkeit der Geschäftsführung für Personengesellschaften, UR 2009, 701.
8. Verwandte Lexikonartikel
© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern, Band 16, Lexikon des Steuerrechts. 6. Auflage, www.schaeffer-poeschel.de
