Steuerpflicht im Steuerlexikon

1. Allgemeines

Den Grund und den Umfang der Steuerpflicht regelt das jeweilige Einzelsteuergesetz. Die folgenden Übersichten zeigen einen Überblick über die Steuerpflicht nach den wesentlichen Steuergesetzen.

2. Die Steuerpflicht nach den Einzelsteuergesetzen

2.1. Einkommensteuer

Natürliche Personen		Körperschaften	Personenvereinigungen und -gesellschaften
Unbeschränkt steuerpflichtig	Beschränkt steuerpflichtig
§ 1 Abs. 1 bis 3 EStG; H 1a [Allgemeines] EStH: Welteinkommensprinzip; DBA beachten (H 1a [Doppelbesteuerungsabkommen EStH). Auf Antrag möglich (§ 1 Abs. 3 EStG). Fiktive unbeschränkte Steuerpflicht i.S.d. § 1a Abs. 1 Nr. 2 EStG möglich.	§ 1 Abs. 4 EStG; Inländische Einkünfte i.S.d. § 49 EStG. Beachte §§ 2 und 6 AStG: Erweiterte beschränkte Steuerpflicht (Tz. 2 und 6 des BMF-Schreibens vom 14.5.2004, BStBl I Sondernr. 1/2004, 3).	nein	nein
Die sachliche Steuerpflicht ist in § 2 EStG geregelt.

2.2. Erbschaft- und Schenkungsteuer

Natürliche Personen, Körperschaften, Personenvereinigungen und -gesellschaften
Unbeschränkt steuerpflichtig	Beschränkt steuerpflichtig
§ 2 Abs. 1 Nr. 1 und 2 ErbStG. Es genügt, wenn der Erblasser Inländer ist. Der ErbSt unterliegen die steuerpflichtigen Vorgänge i.S.d. § 1 Abs. 1 ErbStG. Die DBA sind zu beachten (H 3 ErbStH).	§ 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG: Keiner der Beteiligten ist Inländer. Der Besteuerung unterliegt das Inlandsvermögen i.S.d. § 121 BewG. Beachte § 4 AStG: Erweiterte beschränkte Steuerpflicht (Tz. 4 des BMF-Schreibens vom 14.5.2004 (a.a.O.).
Besonderheiten bei Gesellschaften: Erwerber und Steuerschuldner ist nicht die Gesamthand, sondern die Gesamthänder (BFH-Urteil vom 14.9.1994, II R 95/92, BStBl II 1995, 81; H 3 [Erwerber bei Zuwendungen an Personengesellschaften] ErbStH).

2.3. Körperschaftsteuergesetz

Körperschaften und Personenvereinigungen		Natürliche Personen	Personengesellschaften
Unbeschränkt steuerpflichtig	Beschränkt steuerpflichtig
§ 1 KStG: Sitz oder Geschäftsleitung im Inland (R 2 KStR). Zum Beginn der Steuerpflicht siehe H 2 KStH.	§ 2 Nr. 1 KStG; Inländische Einkünfte i.S.d. § 49 EStG (R 4 KStR).	nein	nein
Die Aufzählung der Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen in § 1 Abs. 1 KStG ist abschließend (R 2 Abs. 1 KStR).

2.4. Umsatzsteuer

Natürliche Personen, Körperschaften, Personenvereinigungen und -gesellschaften

Jedes Rechtsgebilde kann Unternehmer sein (§ 2 Abs. 1 UStG, Abschn. 16 Abs. 1 UStR). Steuergegenstand sind die in § 1 Abs. 1 Nr. 1, 4 und 5 UStG genannten steuerbaren Umsätze. Steuerschuldner ist lediglich in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG der Unternehmer (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG). Steuerschuldner kann neben dem Unternehmer auch sein (§§ 13a und 13b UStG):

der Erwerber
der Abnehmer,
der Aussteller der Rechnung,
der letzte Abnehmer sowie
der Leistungsempfänger.

2.5. Gewerbesteuer

Natürliche Personen, Körperschaften, Personenvereinigungen und -gesellschaften

Steuergegenstand bei der GewSt ist jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird (§ 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG). Die Tätigkeiten der Kapitalgesellschaften gelten stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb (§ 2 Abs. 2 GewStG). Juristische Personen des privaten Rechts, die nicht in § 2 Abs. 2 GewStG aufgezählt sind, unterliegen der GewSt, soweit sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten (§ 2 Abs. 3 GewStG). Die Steuerpflicht ergibt sich

aufgrund gewerblicher Tätigkeit (Abschn. 11 GewStR),
kraft Rechtsform (§ 2 Abs. 2 GewStG; Abschn. 13 GewStR) oder
durch die Unterhaltung eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs (Abschn. 15 GewStR).

Bei einer Mehrheit von Betrieben ist jeder Betrieb für sich zu besteuern (Abschn. 16 Abs. 1 GewStR).

Zum Beginn der Steuerpflicht siehe Abschn. 18 GewStR.

2.6. Grundsteuer

Steuergegenstand ist nach § 2 GrStG der Grundbesitz i.S.d. BewG (» Grundsteuer, » Grundbesitz).

2.7. Grunderwerbsteuer

Die » Grunderwerbsteuer erfasst in erster Linie den Abschluss eines Kaufvertrags oder anderen Vertrags, der den Anspruch auf die Übereignung eines inländischen Grundstücks begründet (§ 1 GrEStG).

2.8. Kraftfahrzeugsteuergesetz

Die Kraftfahrzeugsteuer besteuert

das Halten von inländischen Fahrzeugen zum Verkehr auf öffentlichen Straßen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG);
das Halten von ausländischen Fahrzeugen zum Verkehr auf öffentlichen Straßen, solange sich das Fahrzeug im Inland befindet (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 KraftStG). Ein ausländisches Fahrzeug ist ein Fahrzeug, das im Zulassungsverfahren eines anderen Staates zugelassen ist (§ 2 Abs. 4 KraftStG). Für die Besteuerung reicht aus, wenn sich das Fahrzeug im Inland befindet. Auf die Benutzung öffentlicher Straßen kommt es hierbei nicht an;
die widerrechtliche Benutzung eines Fahrzeuges (§ 1 Abs. 1 Nr. 3 KraftStG). Eine widerrechtliche Benutzung liegt vor, wenn ein Fahrzeug auf öffentlichen Straßen im Inland ohne die vorgeschriebene verkehrsrechtliche Zulassung betrieben wird. Wann eine Zulassung verkehrsrechtlich vorgeschrieben ist, ergibt sich aus § 18 Abs. 1 StVZO (vgl. § 2 Abs. 5 KraftStG);
die Zuteilung von Oldtimer-Kennzeichen und roten Kennzeichen (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 KraftStG).

3. Zeitweise unbeschränkte Steuerpflicht

3.1. Ausgangssituation

Veranlagungszeitraum und Bemessungszeitraum für die » Einkommensteuer ist jeweils das Kalenderjahr, § 25 Abs. 1 EStG (» Veranlagung). Auch dann, wenn die persönlichen Voraussetzungen (also der gewöhnliche Aufenthalt oder der Wohnsitz im Inland, §§ 8 ff. AO) nicht während des ganzen Jahres vorliegen, wird die Jahreseinkommensteuer immer für ein ganzes Kalenderjahr festgesetzt.

Dies war bei einem Zuzug bzw. einem Wegzug in der Vergangenheit (bis zum Veranlagungszeitraum 1994) anders geregelt. Bei einem Wechsel der beschränkten/unbeschränkten Steuerpflicht inmitten eines Kalenderjahres waren damals zwei Veranlagungen durchzuführen (§ 25 Abs. 2 und § 2 Abs. 7 EStG a.F.). Dies beinhaltete bei unterjährigem Weg-/Zuzug den Genuss doppelter Freibeträge und – vor allem – die Anwendung zweier Steuertabellen mit einer entsprechenden steuerlichen (degressiven) Entlastungswirkung. Nachdem dieser Wechsel bei Doppelansässern (in zwei Staaten je ein Wohnsitz) leicht und öfter herbeigeführt werden konnte, war der Manipulation Tür und Tor geöffnet. » Grenzgänger konnten sich bei dieser Rechtslage unschwer die Vorteile des jeweiligen nationalen Steuersystems zu eigen machen.

3.2. Heutige Rechtslage

Nachdem sich die Frage der unbeschränkten/beschränkten Steuerpflicht allein nach innerstaatlichem Recht (und nicht nach dem Recht der Doppelbesteuerungsabkommen) entscheidet, konnte § 2 Abs. 7 EStG – mit Wirkung ab 1996 – neu gefasst werden. § 25 Abs. 2 EStG a.F. ist weggefallen.

3.2.1. (Nur) Eine Veranlagung

Bei einer Wohnsitzverlegung im Laufe des Kalenderjahres ist nur noch eine » Veranlagung durchzuführen. Diese Veranlagung folgt gem. § 2 Abs. 7 Satz 3 EStG den Grundsätzen der unbeschränkten Steuerpflicht (» Unbeschränkte und beschränkte Einkommensteuerpflicht). Somit sind inländische Einkünfte während des Bestehens der beschränkten Steuerpflicht (§§ 1 Abs. 4, 49 EStG) in die unbeschränkte » Veranlagung mit einzubeziehen. Dies bedeutet vor allem einen Verzicht auf die Abgeltungswirkung bestimmter Quellensteuereinkünfte (kein § 50 Abs. 5 Satz 1 EStG) und – umgekehrt – eine Anrechnungsmöglichkeit der Abzugssteuern gem. § 36 Abs. 2 Satz 2 EStG. Sonstige Steuerminderungen und Abzugsbeträge sind nur bei der Ermittlung der Höhe der inländischen Einkünfte gem. § 50 Abs. 1 und 2 EStG zu berücksichtigen.

Für Kinderfreibeträge hat der BFH (BFH Urteil vom 14.10.2003, BFH/NV 2004, 331) entschieden, dass diese nur für die Monate der unbeschränkten Steuerpflicht (» Unbeschränkte und beschränkte Einkommensteuerpflicht) berücksichtigt werden.

3.2.2. Behandlung der ausländischen Einkünfte

Streit besteht jedoch über die Behandlung der ausländischen Einkünfte. Nach derzeitiger Auffassung werden ausländische Einkünfte – auch bei nur zeitweisem Bestehen der unbeschränkten Steuerpflicht (» Unbeschränkte und beschränkte Einkommensteuerpflicht) gem. § 32b Abs. 1 Nr. 2 EStG im Wege des Progressionsvorbehalts (» Progressionsvorbehalt) einbezogen. Dabei betrifft § 32b Abs. 1 Nr. 2 EStG zwei Fälle:

unbeschränkte Steuerpflicht (» Unbeschränkte und beschränkte Einkommensteuerpflicht) und Wegzug ohne beschränkte Steuerpflicht sowie
unbeschränkte Steuerpflicht (» Unbeschränkte und beschränkte Einkommensteuerpflicht) mit späterer beschränkter Steuerpflicht (der eigentliche Wechselfall).

Nach herrschender Ansicht (H 185 EStH 2004 und BFH Urteil vom 19.11.2003, BStBl II 2004, 549) ist dies gerechtfertigt, da die jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen zur inländischen Besteuerung keine Aussage treffen können. Die Einbeziehung von innerstaatlich nicht steuerbaren Einkünften in die – isolierte – Ermittlung des Steuersatzes ist danach nicht zu beanstanden.

Die Argumente des BFH für diese Behandlung folgen vor allem dem Gedanken der persönlichen Leistungsfähigkeit. Die einzige Möglichkeit, die den »Sondertarif« verhindern könnte, wäre ein eindeutiges Verbot, das in einem DBA ausgesprochen wird.

Vom Progressionsvorbehalt ausgenommen sind jedoch Einkünfte, die nach einem sonstigen zwischenstaatlichen Übereinkommen (z.B. Wiener Übereinkommen über diplomatische Beziehungen vom 18.4.1961, BGBl II 1964, 957) ohne Progressionsvorbehalt steuerfrei sind (§ 32b Abs. 1 Nr. 2 letzter Halbsatz EStG, eingefügt durch das JStG 2007).

4. Literaturhinweise

Wassermeyer, Der BFH und der Progressionsvorbehalt, IStR 2002, 289; Sabatschus, Zweifel an der BFH-Rspr. zum Progressionsvorbehalt, IStR 2002, 623; Jacob, Abkommensrechtliche Fragen der Einbeziehung inländischer Einkünfte in die einheitliche Veranlagung nach § 2 Abs. 7 Satz 3 EStG, FR 2002, 1113; Kirchhof (2005) EStG-Kommentar, § 2 Rz. 153 ff.; Grotherr, International relevante Änderungen durch das JStG 2007 anhand von Fallbeispielen, NWB 2006, Fach 3 Gruppe 3, 1445.