1. Regelsteuersatz
Nach § 12 Abs. 1 UStG beträgt der Regelsteuersatz ab 1.4.1998 16 % der » Bemessungsgrundlage. Durch das Haushaltsbegleitgesetz 2006 (HBeglG 2006 vom 29.6.2006, BGBl I 2006, 1402) wird der allgemeine Umsatzsteuersatz zum 1.1.2007 von 16 % auf 19 % angehoben (» Umsatzsteuersatzerhöhung).
2. Ermäßigter Steuersatz
2.1. Ermäßigter Steuersatz für die in der Anlage 2 bezeichneten Gegenstände bzw. Dienstleistungen
2.1.1. Grundsätzliches zur Ermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG
Gem. § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG beträgt die Steuer 7 % für die die Lieferungen (» Lieferung), die Einfuhr (» Einfuhrumsatzsteuer) und den innergemeinschaftlichen Erwerb (» Innergemeinschaftlicher Erwerb) der in der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 und 2 UStG bezeichneten Gegenstände. Zu der Besonderheit zur Abgabe von Speisen und Getränken siehe » Restaurationsumsätze.
2.1.2. Wasserhausanschlussbeiträge
Durch Beschluss vom 3.11.2005 (V R 61/03 (BStBl II 2006, 149) hat der BFH dem EuGH folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt: »Fällt die Verbindung des Wasser-Verteilungsnetzes mit der Anlage des Grundstückseigentümers (sog. Hausanschluss) durch ein Wasserversorgungsunternehmen gegen gesondert berechnetes Entgelt unter den Begriff der Lieferung von Wasser i.S.d. 6. RLEWG (Anhang D Nr. 2 und Anhang H Kategorie 2 – jetzt Anhang I Nr. 2 und Anhang III Nr. 2 MwStSystRL –)?«
Der EuGH hat mit Urteil vom 3.4 2008 (C-442/05, BStBl II 2009, 328 geantwortet: »Art. 4 Abs. 5 und Anhang D Nr. 2 der 6. RLEWG (jetzt Art. 13 Abs. 1 und Anhang I Nr. 2 MwStSystRL) sind dahin auszulegen, dass unter den Begriff Lieferungen von Wasser im Sinne dieses Anhangs das Legen eines Hausanschlusses fällt, das wie im Ausgangsverfahren in der Verlegung einer Leitung besteht, die die Verbindung des Wasserverteilungsnetzes mit der Wasseranlage eines Grundstücks ermöglicht, so dass eine Einrichtung des öffentlichen Rechts, die im Rahmen der öffentlichen Gewalt tätig wird, für diese Leistung als Steuerpflichtiger gilt.
Art. 12 Abs. 3 Buchst. a und Anhang H Kategorie 2 der 6. RLEWG (jetzt Art. 98 Abs. 2 und Anhang III Nr. 2 MwStSystRL) sind dahin auszulegen, dass unter den Begriff Lieferungen von Wasser das Legen eines Hausanschlusses fällt, das wie im Ausgangsverfahren in der Verlegung einer Leitung besteht, die die Verbindung des Wasserverteilungsnetzes mit der Wasseranlage eines Grundstücks ermöglicht. Zudem können die Mitgliedstaaten konkrete und spezifische Aspekte der Lieferungen von Wasser – wie das im Ausgangsverfahren fragliche Legen eines Hausanschlusses – mit einem ermäßigten Mehrwertsteuersatz belegen, vorausgesetzt, sie beachten den Grundsatz der steuerlichen Neutralität, der dem Gemeinsamen Mehrwertsteuersystem zugrunde liegt.«
Mit Urteilen vom 8.10.2008 (V R 61/03, BStBl II 2009, 321 und V R 27/06, BStBl II 2009, 325) hat der BFH entschieden, dass die Verbindung des Wasser-Verteilungsnetzes mit der Anlage des Grundstückseigentümers (sog. Legen eines Hausanschlusses) durch ein Wasserversorgungsunternehmen gegen gesondert berechnetes Entgelt unter den Begriff »Lieferung von Wasser« i.S.v. § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG fällt und deshalb mit dem ermäßigten Steuersatz zu versteuern ist.
Der BFH folgte im Ergebnis der Auffassung des Stpfl. Er führte zur Begründung aus, in dem im vorliegenden Verfahren auf seine Vorlage hin ergangenen Urteil vom 3.4.2008 habe der EuGH entschieden, dass unter den Begriff »Lieferungen von Wasser« i.S.v. Art. 12 Abs. 3 Buchst. a und Anhang H Kategorie 2 der 6. RLEWG auch das Legen eines Hausanschlusses falle. Das müsse dann auch für die Auslegung des UStG gelten. Zwar dürften die Mitgliedstaaten das Legen eines Hausanschlusses von der grundsätzlichen Steuerermäßigung für die »Lieferungen von Wasser« ausschließen. Dies erfordere aber eine gesetzliche Regelung und könne nicht durch eine bloße Verwaltungsvorschrift geschehen. § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG enthalte einen solchen Ausschluss nicht.
Mit Schreiben vom 7.4.2009 (koordinierter Ländererlass, BStBl I 2009, 531) nimmt das BMF zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung des Legens von Hauswasseranschlüssen und zu den Konsequenzen der BFH-Urteile vom 8.10.2008 (V R 61/03, BStBl II 2009, 328 und V R 27/06, BStBl II 2009, 325) Stellung.
Die Grundsätze der o.g. Rechtsprechung sind auf das Legen des Hausanschlusses durch das Wasserversorgungsunternehmen beschränkt. Das bedeutet, dass für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes die Hauswasseranschlussleistung und die Wasserbereitstellung durch ein und denselben Unternehmer erfolgen müssen.
Nach Abschn. 182a Abs. 7 Nr. 8 UStR stellt das Verlegen von Hausanschlüssen durch das Versorgungsunternehmen eine Bauleistung dar, wenn es sich hierbei um eine eigenständige Leistung handelt. Diese Rechtslage wird durch die o.g. Rechtsprechung des BFH nicht berührt. Die Entscheidungen des BFH haben ausschließlich Bedeutung für Zwecke des ermäßigten Steuersatzes. Der Charakter des Umsatzes als Bauleistung in Form der »Verschaffung der Möglichkeit zum Anschluss an das Versorgungsnetz« bleibt vollständig erhalten und das Legen eines Hausanschlusses kann weiterhin einen Anwendungsfall des § 13b UStG darstellen (» Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers). Änderungen zur bisherigen Verwaltungsauffassung – vor allem des Abschn. 182a Abs. 7 Nr. 8 UStR – ergeben sich nicht.
Gem. dem Urteil vom 8.10.2008 (V R 27/06, BStBl II 2009, 325) ist eine Personenidentität auf der Empfängerseite für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nicht notwendig.
Für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes i.S.d. o.g. Rechtsprechung ist allein entscheidend, ob die Zahlung ein Entgelt für die Verschaffung der Möglichkeit zum Anschluss an das Versorgungsnetz durch den Wasserversorgungsunternehmer ist. Die Bezeichnung durch die Vertragsparteien bzw. die den Bescheid erlassende Behörde ist dabei unerheblich. Sofern es sich mithin um Entgelt für das Legen des Hausanschlusses durch den Wasserversorgungsunternehmer handelt, ist auch die dieser Zahlung zugrunde liegende Leistung ermäßigt zu besteuern.
Reparatur-, Wartungs- und ähnliche Leistungen an den Hausanschlüssen durch den Wasserversorger unterliegen dem ermäßigten Steuersatz. Dies gilt auch dann, wenn diese Unterhaltungskosten gesondert in Rechnung gestellt werden, da diese nicht als selbstständige Hauptleistung beurteilt werden. Eines Rückgriffs auf die neue BFH-Rechtsprechung bedarf es insofern nicht.
Dem entgegenstehende Regelungen im BMF-Schreiben vom 5.8.2004 (BStBl I 2004, 638) sind nicht mehr anzuwenden.
Für vor dem 1.7.2009 ausgeführte Leistungen wird es – auch für Zwecke des Vorsteuerabzugs des Leistungsempfängers – nicht beanstandet, wenn sich der leistende Unternehmer auf die entgegenstehenden Regelungen des BMF-Schreibens vom 5.8.2004 (BStBl I 2004, 638) beruft.
Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung des Legens von Hauswasseranschlüssen nimmt die Thüringer Landesfinanzdirektion mit Erlass vom 20.8.2009 (S 7100 A – 50 – A 3.11, UR 2009, 36, LEXinform 5232249) Stellung. Der Erlass stellt dabei klar, dass es sich bei den Rechnungsberichtigungen durch die Versorgungsunternehmen um die Berichtigung eines unrichtigen Steuerausweises i.S.d. § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG handelt. Soweit die Voraussetzungen des Abschn. 190c Abs. 5 UStR erfüllt sind, erfolgt eine Änderung nach § 17 Abs. 1 UStG.
Der Erlass nimmt weiterhin zum Umfang der Leistungen im Zusammenhang mit Hauswasseranschlüssen Stellung.
Zur umsatzsteuerlichen Behandlung des Legens von Hauswasseranschlüssen nimmt das BayLfSt mit Vfg. vom 25.6.2009 (S 7221.1.1 – 1/16 St 34, UR 2009, 863, LEXinform 5232171) Stellung. Zunächst stellt die Vfg. klar, dass sowohl das Verlegen eines Neuanschlusses als auch Reparatur-, Wartungs- und ähnliche Leistungen ermäßigt besteuert werden.
Erbringen Handwerksbetriebe oder andere Dritte das Legen des Hauswasseranschlusses unmittelbar an den Grundstückeigentümer, d.h. ohne Beauftragung durch das Wasserversorgungsunternehmen, fällt diese Leistung nicht mehr unter den Begriff »Lieferung von Wasser«, weil diese Unternehmer selbst nicht Lieferant des Wassers sind.
Für nach dem 30.6.2009 ausgeführte Leistungen ist die Rechtsprechung des BFH zwingend zu übernehmen. Für vor dem 1.7.2009 ausgeführte Leistungen räumt das BMF den Wasserversorgungsunternehmen ein Wahlrecht zwischen der Regelbesteuerung und der Besteuerung nach dem ermäßigten Steuersatz ein. Soweit ein Wasserversorgungsunternehmen vor dem 1.7.2009 eine Leistung ausgeführt hat oder noch ausführt, hierfür aber noch keine Rechnung erstellt hat, bestehen keine Hindernisse, diese Leistung regelmäßig dem ermäßigten Steuersatz zu unterwerfen.
Die Vfg. des BayLfSt nimmt weiterhin ausführlich zur Rechnungsberichtigung Stellung.
2.1.3. Pflanzenlieferungen
Mit Urteil vom 25.6.2009 (V R 25/07, BStBl II 2010, 239) hat der BFH gegen die bisherige Verwaltungsregelung in Rz. 35 Nr. 1 und Rz. 41 des BMF-Schreibens vom 5.8.2004 (BStBl I 2004, 638) entschieden.
Nach der bisherigen Verwaltungsmeinung in Rz. 35 Nr. 1 des BMF-Schreibens vom 5.8.2004 (BStBl I 2004, 638) lag eine dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Pflanzenlieferung nicht vor, wenn außer dem Verpacken und Befördern bzw. Versenden der Ware weitere Tätigkeiten, die ihrer Art nach sonstige Leistungen sind (z.B. das Einsetzen der Pflanze in das Erdreich und damit zusammenhängende Tätigkeiten) erbracht werden. In diesen Fällen bestand die gesamte Leistung in einer Werklieferung (§ 3 Abs. 4 UStG), die dem allgemeinen Steuersatz unterlag.
Mit Urteil vom 25.6.2009 (V R 25/07, BStBl II 2010, 239) hat der BFH dagegen entschieden, dass die Lieferung einer Pflanze und deren Einpflanzen durch den liefernden Unternehmer umsatzsteuerrechtlich jeweils selbstständig zu beurteilende Leistungen sein können.
Zu den Konsequenzen des BFH-Urteils vom 25.6.2009 (V R 25/07, BStBl II 2010, 239) nimmt das BMF mit Schreiben vom 4.2.2010 (BStBl I 2010, 214) Stellung. Danach richtet sich die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Pflanzenlieferung und das Einbringen in den Boden als jeweils selbstständige Leistung im Einzelfall nach den allgemeinen Grundsätzen des Abschn. 29 UStR. Die Annahme einer ermäßigt zu besteuernden Pflanzenlieferung setzt danach voraus, dass es das vorrangige Interesse des Verbrauchers ist, die Verfügungsmacht über die Pflanze zu erhalten.
Soweit bisher ergangene Verwaltungsanweisungen – insbesondere Rz. 41 des BMF-Schreibens vom 5.8.2004 (BStBl I 2004, 638) – eine dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Pflanzenlieferung bereits dann ausschließen, wenn der Unternehmer – über den Transport hinaus – auch das Einpflanzen der von ihm gelieferten Pflanze übernimmt, sind sie nicht mehr anzuwenden.
Sofern zum Einpflanzen weitere Dienstleistungselemente hinzutreten, besteht das vorrangige Interesse des Leistungsempfängers dagegen regelmäßig nicht nur am Erhalt der Verfügungsmacht über die Pflanze. In diesen Fällen, z.B. bei der Grabpflege, ist daher weiterhin von einer einheitlichen, nicht ermäßigt zu besteuernden sonstigen Leistung bzw. Werkleistung auszugehen (vgl. Rz. 40 des BMF-Schreibens vom 5.8.2004, BStBl I 2004, 638), denn das Interesse des Leistungsempfängers besteht hier vorrangig an den gärtnerischen Pflegearbeiten. Ebenso ist bei zusätzlichen gestalterischen Arbeiten (z.B. Planungsarbeiten, Gartengestaltung) auch weiterhin insgesamt von einer einheitlichen Werklieferung – Erstellung einer Gartenanlage – auszugehen, die dem allgemeinen Umsatzsteuersatz unterliegt (vgl. Rz. 41 des BMF-Schreibens vom 5.8.2004, BStBl I 2004, 638).
Für vor dem 1.4.2010 ausgeführte Umsätze wird es auch für Zwecke des Vorsteuerabzugs des Leistungsempfängers nicht beanstandet, wenn der Unternehmer die Lieferung einer Pflanze sowie deren Einbringen in den Boden als einheitliche, dem allgemeinen Umsatzsteuersatz unterliegende Leistung behandelt.
2.2. Vermietung der in Anlage 2 bezeichneten Gegenstände
Ebenfalls begünstigt ist die Vermietung der in der Anlage 2 bezeichneten Gegenstände (§ 12 Abs. 2 Nr. 2 UStG). Erfasst werden z.B.
Vermietungen von Reitpferden,
Bücherverleih gegen Gebühren und
Vermietung von Pflanzen für Dekorationszwecke.
2.3. Vieh- und Pflanzenzucht und Teilnahme an Leistungsprüfungen für Tiere nach § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG
Die Aufzucht und das Halten von Vieh, die Aufzucht von Pflanzen und die Teilnahme an Leistungsprüfungen für Tiere (§ 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG) unterliegen dem ermäßigten Steuersatz. Unter Vieh sind solche Tiere zu verstehen, die als landwirtschaftliche Nutztiere in Nr. 1 der Anlage 2 des UStG aufgeführt sind. Nicht begünstigt ist z.B. die Aufzucht und das Halten von Katzen und Hunden (Abschn. 162 Abs. 1 und 2 UStR). Leistungsprüfungen für Tiere sind tierzüchterische Veranstaltungen, die als Wettbewerbe wertvoller Zuchttiere mit Prämierung durchgeführt werden, z.B. Tierschauen, Pferderennen oder Zuchtleistungsschauen (Abschn. 162 Abs. 4 UStR).
2.4. Vatertierhaltung, Förderung der Tierzucht (§ 12 Abs. 2 Nr. 4 UStG)
Die Leistungen, die unmittelbar der Vatertierhaltung, der Förderung der Tierzucht, der künstlichen Tierbesamung oder der Leistungs- und Qualitätsprüfung in der Tierzucht und in der Milchwirtschaft dienen (Abschn. 163 UStR), unterliegen dem ermäßigten Steuersatz.
Entgelte für Leistungen, die unmittelbar der Vatertierhaltung dienen, sind insbesondere (Abschn. 163 Abs. 2 UStR):
Deckgelder;
Umlagen (z.T. auch Mitgliederbeiträge genannt), die nach der Zahl der deckfähigen Tiere bemessen werden;
Zuschüsse, die nach der Zahl der gedeckten Tiere oder nach sonstigen mit den Umsätzen des Unternehmers (Vatertierhalters) verknüpften Maßstäben bemessen werden (zusätzliche Entgelte von dritter Seite nach § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG).
Zuchttiere i.S. dieser Vorschrift sind Tiere der in der Nr. 1 der Anlage 2 des UStG aufgeführten Nutztierarten, die in Beständen stehen, die zur Vermehrung bestimmt sind und deren Identität gesichert ist. Aus Vereinfachungsgründen kommt es nicht darauf an, ob das Einzeltier tatsächlich zur Zucht verwendet wird. Es genügt, dass das Tier einem zur Vermehrung bestimmten Bestand angehört. Zuchttiere sind auch Reit- und Rennpferde sowie die ihrer Nachzucht dienenden Pferde. Die Steuerermäßigung ist auf Eintrittsgelder, die bei Pferderennen, Pferdeleistungsschauen (Turnieren) und ähnlichen Veranstaltungen erhoben werden, nicht anzuwenden. Bei gemeinnützigen Vereinen, z.B. Rennvereinen oder Reit- und Fahrvereinen, kann hierfür jedoch der ermäßigte Steuersatz unter den Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG in Betracht kommen (Abschn. 163 Abs. 3 Satz 2 ff. UStR).
2.5. Zahntechniker, Zahnärzte (§ 12 Abs. 2 Nr. 6 UStG)
Ermäßigt besteuert werden die Leistungen aus der Tätigkeit als Zahntechniker (Abschn. 165 Abs. 1 UStR). Der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 6 UStG ist auf alle Umsätze aus der Tätigkeit als Zahntechniker einschließlich der unentgeltlichen Wertabgaben anzuwenden. Begünstigt sind auch Lieferungen von halbfertigen Teilen von Zahnprothesen. Die Steuerermäßigung setzt nicht voraus, dass der Zahntechniker als Einzelunternehmer tätig wird. Begünstigt sind auch Leistungen der zahntechnischen Labors, die in der Rechtsform einer Gesellschaft – z.B. OHG, KG oder GmbH – betrieben werden.
Bei den Zahnärzten umfasst die Steuerermäßigung die Leistungen, die nach § 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 2 UStG von der Steuerbefreiung ausgeschlossen sind (» Steuerbefreiungen gem. § 4 UStG, » Heilberufe). Es handelt sich dabei um die Lieferung oder Wiederherstellung von Zahnprothesen und kieferorthopädischen Apparaten (Abschn. 165 UStR);
2.6. Theater, Orchester, Museen (§ 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG)
Begünstigt sind die Leistungen der Theater, Orchester, Kammermusikensembles, Chöre, und Museen, wenn sie nicht unter die Befreiungsvorschrift des § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG fallen (Abschn. 166 UStR). Zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes s. die ausführliche Vfg. der OFD Frankfurt vom 9.2.2010 (S 7238 A – 6 – St 112, LEXinform 5232589).
Unter den Begriff »Orchester« fallen alle Musiker- und Gesangsgruppen mit zwei oder mehr Mitwirkenden (Abschn. 107 Abs. 1 UStR).
Der BFH hat mit Urteil vom 18.8.2005 (V R 50/04, BStBl II 2006, 101) Konzerte i.S.d. § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG definiert als Aufführungen von Musikstücken, bei denen Instrumente und/oder die menschliche Stimme eingesetzt werden. Hingegen ist das bloße Abspielen eines Tonträgers kein Konzert. Bei Musik, die durch Verfremden und Mischen bestehender Musik entsteht, können Plattenteller, Mischpulte und CD-Player »Instrumente« sein, wenn sie (wie konventionelle Musikinstrumente) zum Vortrag eines Musikstücks und nicht nur zum Abspielen eines Tonträgers genutzt werden. Eine Techno-Veranstaltung kann daher ein Konzert i.S.d. § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG sein.
Zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für Zauberkünstler hat das Hessische FG mit rechtskräftigen Urteil vom 8.7.2009 (6 K 3559/08, LEXinform 5009147) Folgendes entschieden: Eine die Zauberei ausübende Künstlerin erbringt eine einer Theatervorführung vergleichbare Darbietung, die dem ermäßigten Steuersatz unterliegt. Unter dem Begriff der Theatervorführung i.S.d. § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a. UStG sind nicht nur die Aufführungen von Theaterstücken, Opern und Operetten zu verstehen sondern auch Darbietungen der Pantomime und Tanzkunst, der Kleinkunst und des Varietés bis hin zu den Puppenspielen. § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG begünstigt die neben den Leistungen der Theater und den Veranstaltungen von Theatervorführungen auch die Leistungen von Solisten, die ihre Leistungen direkt für die Öffentlichkeit erbringen.
Das FG Berlin-Brandenburg hat mit Urteil vom 4.11.2008 (K 2310/06 B, EFG 2009, 156, LEXinform 5007449) gegen die Verwaltungsauffassung in Abschn. 166 Abs. 1 Satz 4 UStR entschieden, wonach u.a. die Leistungen der Regisseure dem allgemeinen Steuersatz unterliegen.
Nach dem FG-Urteil verletzt es den gemeinschaftsrechtlichen Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer, dass Regieleistungen, die Theater in der Trägerschaft von Gebietskörperschaften oder Theater, denen nach § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 2 UStG die Gleichstellung mit den Theatern öffentlich-rechtlicher Trägerschaft bescheinigt worden ist, an externe Leistungsempfänger erbringen, im Gegensatz zu den Leistungen selbstständiger Regisseure nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG von der USt befreit sind. Nach den Vorschriften des Gemeinschaftsrechts kommt es für die Steuerbefreiung von Regieleistungen allein darauf an, dass die Durchführung der Regiearbeiten für die Ausübung der steuerbefreiten Tätigkeit unerlässlich wäre. Da dies zu bejahen ist, kann sich der Steuerpflichtige für die Steuerbefreiung seiner Leistungen unmittelbar auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. n MwStSystRL berufen.
Falls die Leistungen des Regisseurs doch der USt unterliegen sollten, käme der ermäßigte Steuersatz zum Tragen. Der Anspruch des Steuerpflichtigen ergäbe sich zwar nicht aus § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG, aber aus der unmittelbaren Anwendung des Gemeinschaftsrechts (Art. 98 Abs. 2 i.V.m. Anhang III, Kategorie 9 MwStSystRL). Gegen das Urteil ist unter dem Az. XI R 44/08 (LEXinform 0179660) Revision eingelegt worden.
2.7. Überlassung von Filmen und Filmvorführungen
Dem ermäßigten Steuersatz unterliegen nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. b UStG die Überlassung von Filmen zur Auswertung und Vorführung sowie Filmvorführungen. Die Filme müssen allerdings gem. § 6 Abs. 3 Nr. 1 bis 5 des Gesetzes zum Schutze der Jugend in der Öffentlichkeit gekennzeichnet sein. War die Erstaufführung des Films allerdings vor dem 1.1.1970, gilt der ermäßigte Steuersatz auch weiterhin ohne die genannte Kennzeichnung. Daher sind auch Filme steuerbegünstigt, die den Hinweis enthalten: »Nicht freigegeben unter achtzehn Jahren«.
Die Überlassung von Filmen zur Auswertung und Vorführung ist zugleich nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG begünstigt (vgl. auch Abschn. 167 Abs. 2 i.V.m. Abschn. 168 UStR).
Bei begünstigten Filmvorführungen ist der ermäßigte Steuersatz auf die Eintrittsgelder anzuwenden. Die Aufbewahrung der Garderobe und der Verkauf von Programmen sind als Nebenleistungen ebenfalls begünstigt. Die Abgabe von Speisen und Getränken fällt nicht unter die Steuerermäßigung des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. b UStG (Abschn. 167 Abs. 3 Satz 3 UStR). Zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes gem. § 12 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. der Anlage 2 bei der Lieferung von Speisen und Getränken s. » Restaurationsumsätze.
Die Vermietung von bespielten Videokassetten im privaten Bereich ist nicht begünstigt (Abschn. 167 Abs. 4 Satz 3 UStR).
2.8. Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung urheberrechtlicher Schutzrechte (§ 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG)
Sonstige Leistungen sind gem. § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG mit dem ermäßigen Steuersatz zu versteuern, deren wesentlicher Inhalt in der Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Rechten nach dem Urheberrechtsgesetz vom 9.9.1965 (BGBl I 1965, 1273, zuletzt geändert durch Gesetz vom 9.9.1993, BGBl I 1993, 910) besteht.
Urheber ist nach § 7 UrhG der Schöpfer des Werks. Werke im urheberrechtlichen Sinn sind nach § 2 Abs. 2 UrhG nur persönliche geistige Schöpfungen. Zu den urheberrechtlich geschützten Werken der Literatur, Wissenschaft und Kunst gehören nach § 2 Abs. 1 UrhG insbesondere (Abschn. 168 Abs. 3 UStR)
Sprachwerke, wie Schriftwerke, Reden und Computerprogramme (Abschn. 168 Abs. 1, 6 bis 14 UStR);
Werke der Musik (Abschn. 168 Abs. 15 UStR);
pantomimische Werke einschließlich der Werke der Tanzkunst;
Werke der bildenden Künste einschließlich der Werke der Baukunst und der angewandten Kunst und Entwürfe solcher Werke (Abschn. 168 Abs. 16 und 17 UStR);
Lichtbildwerke einschließlich der Werke, die ähnlich wie Lichtbildwerke geschaffen werden (Abschn. 168 Abs. 18 UStR);
Filmwerke einschließlich der Werke, die ähnlich wie Filmwerke geschaffen werden;
Darstellungen wissenschaftlicher oder technischer Art, wie Zeichnungen, Pläne, Karten, Skizzen, Tabellen und plastische Darstellungen.
Der Urheber hat das ausschließliche Recht, sein Werk zu verwerten. Dabei wird zwischen der Verwertung in körperlicher Form und der öffentlichen Wiedergabe in unkörperlicher Form unterschieden. Das Recht der Verwertung eines Werks in körperlicher Form umfasst nach § 15 Abs. 1 UrhG insbesondere (Abschn. 168 Abs. 4 Satz 3 UStR)
das Vervielfältigungsrecht (§ 16 UrhG),
das Verbreitungsrecht (§ 17 UrhG) und
das Ausstellungsrecht (§ 18 UrhG).
Zum Recht der öffentlichen Wiedergabe gehören nach § 15 Abs. 2 UrhG insbesondere (Abschn. 168 Abs. 4 Satz 4 UStR)
das Vortrags-, Aufführungs- und Vorführungsrecht (§ 19 UrhG),
das Recht der öffentlichen Zugänglichkeitsmachung (§ 19a UrhG),
das Senderecht (§ 20 UrhG),
das Recht der Wiedergabe durch Bild- und Tonträger (§ 21 UrhG) und
das Recht der Wiedergabe von Funksendungen und der Wiedergabe von öffentlicher Zugänglichkeitsmachung (§ 22 UrhG).
Der Urheber kann nach § 31 Abs. 1 UrhG einem anderen das Recht einräumen, das Werk auf einzelne oder alle Nutzungsarten zu nutzen. Dieses Nutzungsrecht kann als einfaches oder ausschließliches Recht eingeräumt und außerdem räumlich, zeitlich oder inhaltlich beschränkt werden (Abschn. 168 Abs. 5 UStR).
Für Schriftsteller kommt die Steuerermäßigung in Betracht, soweit sie einem anderen Nutzungsrechte an urheberrechtlich geschützten Werken einräumen. Zu den geschützten Sprachwerken gehören z.B. Romane, Epen, Sagen, Erzählungen, Märchen, Fabeln, Novellen, Kurzgeschichten, Essays, Satiren, Anekdoten, Biographien, Autobiographien, Reiseberichte, Aphorismen, Traktate, Gedichte, Balladen, Sonette, Oden, Elegien, Epigramme, Liedtexte, Bühnenwerke aller Art, Libretti, Hörspiele, Drehbücher, wissenschaftliche Bücher, Abhandlungen und Vorträge, Forschungsberichte, Denkschriften, Kommentare zu politischen und kulturellen Ereignissen sowie Reden und Predigten (Abschn. 168 Abs. 6 und 13 UStR).
2.9. Zirkusunternehmen, Schausteller und zoologische Gärten (§ 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. d UStG)
Die Vorschrift des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. d UStG begünstigt die Leistungen von Zirkusunternehmen, Schaustellern und zoologischen Gärten (Abschn. 169 UStR).
Schausteller sind nur die, die ein Reisegewerbe betreiben, also von Ort zu Ort ziehen, und ihre der Unterhaltung dienenden Leistungen auf Jahrmärkten, Volksfesten oder ähnlichen Veranstaltungen anbieten (§ 30 UStDV).
2.10. Gemeinnützige, mildtätige und kirchliche Einrichtungen sowie deren Zusammenschlüsse (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG)
§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG begünstigt die Leistungen der Körperschaften, die gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke i.S.d. § 51 bis 68 AO verfolgen (Abschn. 170 UStR; » Gemeinnützigkeit, » Verein, » Zweckbetrieb). Die Steuerermäßigung gilt nicht für die Leistungen, die im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes ausgeführt werden.
Der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG für gemeinnützige Körperschaften ist nur zu gewähren, wenn die Vereinssatzung die formellen Anforderungen an die sog. Vermögensbindung nach § 61 AO erfüllt (» Gemeinnützigkeit). Hierzu ist erforderlich, dass die Vereinssatzung eine Regelung sowohl hinsichtlich der Auflösung und der Aufhebung als auch bei Zweckänderung enthält (BFH-Urteil vom 23.7.2009, V R 20/08, BFH/NV 2009, 1918, LEXinform 0179376).
Durch das Jahressteuergesetz 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) wird § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG dahingehend ergänzt, dass für Leistungen, die im Rahmen eines Zweckbetriebs ausgeführt werden, die Vergünstigung des Satzes 1 (ermäßigter Steuersatz) nur gilt, wenn der Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen dient, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden. Der ermäßigte Steuersatz gilt auch für die Körperschaften, die mit ihren Leistungen zu anderen Anbietern in Wettbewerb treten, die aber mit diesen Leistungen ihrer in den §§ 66 bis 68 AO bezeichneten Zweckbetriebe ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke selbst verwirklichen. Welche Zweckbetriebe davon betroffen sind, hat das BMF mit einem Schreiben vom 9.2.2007 (BStBl I 2007, 218) ausführlich erläutert. Das BMF-Schreiben wurde mittlerweile in Abschn. 170 UStR übernommen.
Der ermäßigte Steuersatz gilt für Zweckbetriebe i.S.d. § 65 AO (» Zweckbetrieb) und für bestimmte Katalogzweckbetriebe i.S.d. §§ 66 bis 68 AO. Nach § 65 AO als Zweckbetriebe anerkannte wirtschaftliche Geschäftsbetriebe gewährleisten bereits, dass sie auch hinsichtlich der Umsätze, mit deren Ausführung selbst sie ausnahmsweise nicht auch ihre satzungsmäßigen Zwecke verwirklichen, zu nicht begünstigten Betrieben derselben oder ähnlicher Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb treten, als es zur Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist. Sie dürfen damit nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen dienen, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden. Der ermäßigte Steuersatz ist daher auf Zweckbetriebe nach § 65 AO uneingeschränkt anwendbar. Gleiches gilt für folgende, als Zweckbetriebe anerkannte wirtschaftliche Geschäftsbetriebe (Abschn. 170 Abs. 9 UStR):
Einrichtungen der Wohlfahrtspflege i.S.d. § 66 AO, denn diese dürfen nach Abs. 2 dieser Vorschrift nicht des Erwerbs wegen ausgeübt werden;
in § 68 Nr. 1 Buchst. a AO aufgeführte Alten-, Altenwohn- und Pflegeheime, Erholungsheime oder Mahlzeitendienste, denn diese müssen mindestens zwei Drittel ihrer Leistungen gegenüber den in § 53 AO genannten Personen erbringen (§ 66 Abs. 3 AO), um Zweckbetrieb sein zu können;
Selbstversorgungseinrichtungen nach § 68 Nr. 2 AO, denn diese dürfen höchstens 20 % ihrer Leistungen an Außenstehende erbringen, um als Zweckbetrieb anerkannt zu werden.
In Abschn. 170 Abs. 10 UStR werden weitere acht Katalog-Zweckbetriebe genannt.
Von Zweckbetrieben ausgeführte Leistungen, mit deren Ausführung selbst nicht steuerbegünstigte Zwecke verwirklicht werden, unterliegen nur dann dem ermäßigten Steuersatz, wenn der Zweckbetrieb insgesamt nicht in erster Linie der Erzielung von zusätzlichen Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen dient, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden. Einnahmen aus derartigen Umsätzen werden zusätzlich erzielt, wenn die Umsätze nicht lediglich Hilfsumsätze (Abschn. 251 Abs. 2 Satz 4 und 5 UStR) sind (zusätzliche Einnahmen). Ein Zweckbetrieb dient in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen, wenn er sich zu mehr als 50 % aus derartigen Einnahmen finanziert. Umsatzsteuerfreie Umsätze sowie umsatzsteuerrechtlich als nicht steuerbare Zuschüsse zu beurteilende Zuwendungen sind – unabhängig von einer ertragsteuerrechtlichen Beurteilung als Betriebseinnahmen – keine Einnahmen in diesem Sinne. Aus Vereinfachungsgründen kann davon ausgegangen werden, dass ein Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen dient, wenn der Gesamtumsatz i.S.d. § 19 Abs. 3 UStG des Zweckbetriebs die Besteuerungsgrenze des § 64 Abs. 3 AO insgesamt nicht übersteigt (35 000 €). Da sich bei Leistungen gegenüber in vollem Umfang zum Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmen kein Wettbewerbsvorteil ergibt, ist es nicht zu beanstanden, wenn diese Umsätze bei der betragsmäßigen Prüfung unberücksichtigt bleiben (Abschn. 170 Abs. 11 UStR).
2.11. Schwimm- und Heilbäder, Bereitstellung von Kureinrichtungen (§ 12 Abs. 2 Nr. 9 UStG)
Die Steuerermäßigung des § 12 Abs. 2 Nr. 9 UStG gilt für die unmittelbar mit dem Betrieb der Schwimmbäder verbundenen Umsätze sowie die Verabreichung von Heilbädern. Das Gleiche gilt für die Bereitstellung von Kureinrichtungen, soweit als Entgelt eine Kurtaxe zu entrichten ist. S. Abschn. 171 UStR und » Fitnessstudio).
2.12. Beförderungen auf bestimmten Strecken mit bestimmten Beförderungsmitteln
Durch das JStG 2008 vom 20.12.2007 (BGBl I 2007, 3150) wird die Befristung für die ermäßigte Besteuerung der Beförderung von Personen mit Schiffen bis zum 31.12.2011 verlängert (§ 28 Abs. 4 UStG).
Begünstigt sind die Beförderungsstrecken
innerhalb einer Gemeinde oder
wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 Kilometer beträgt (Abschn. 174 UStR).
Nach dem JStG 2008 zählen als begünstigte Beförderungsmittel:
Schienenbahnen (Abschn. 173 Abs. 2 und 3 UStR). Abschn. 173 Abs. 2 und 3 UStR ist insoweit nicht mehr anzuwenden, als sie die Beförderung von Personen mit Bergbahnen von der Anwendung des ermäßigten Steuersatzes ausnehmen (BMF-Schreiben vom 29.8.2008, BStBl I 2008, 880),
Oberleitungsomnibusse (Abschn. 173 Abs. 4 UStR),
der genehmigte Linienverkehr mit Kraftfahrzeugen (Abschn. 173 Abs. 5 bis 7 UStR),
Verkehr mit Taxen (Abschn. 173 Abs. 8 und 9 UStR),
Drahtseilbahnen,
sonstige mechanische Aufstiegshilfen aller Art (Sessel- und Schlepplifte),
der genehmigte Linienverkehr mit Schiffen sowie
die Beförderungen im Fährverkehr.
Zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für Personenbeförderungen sowie zu den Konsequenzen aus den Regelungen im Jahressteuergesetz 2008 nimmt das BMF mit Schreiben vom 29.8.2008 (BStBl I 2008, 880) Stellung.
2.13. Vermietung und Verpachtung von Wohn- und Schlafräumen zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden sowie die kurzfristige Vermietung von Campingflächen
Nach Art. 5 Nr. 1 des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes vom 22.12.2009 (BGBl I 2009, 3950) unterliegen dem ermäßigten Steuersatz von 7 % nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG ab 1.1.2010 die Vermietung und Verpachtung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält, sowie die kurzfristige Vermietung von Campingflächen. Dies gilt nicht für Leistungen, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen, auch wenn diese Leistungen mit dem Entgelt für die Vermietung abgegolten sind.
Nach der Gesetzesbegründung umfasst die Steuersatzermäßigung sowohl die Umsätze des klassischen Hotelgewerbes als auch kurzfristige Beherbergungen in Pensionen, Fremdenzimmern und vergleichbaren Einrichtungen sowie die kurzfristige Überlassung von Campingflächen.
Zur Abgrenzung zwischen begünstigter Übernachtungsleistung und nicht begünstigten anderen Leistungen siehe die Pressemitteilung der OFD Karlsruhe vom 15.1.2010 (LEXinform 0434847).
Das BMF-Schreiben vom 5.3.2010 (LEXinform 5232570) nimmt zur Anwendung des ermäßigten Umsatzsteuersatzes für Beherbergungsleistungen ab dem 1.1.2010 Stellung. In den Rz. 16 und 17 nimmt das BMF-Schreiben auch zu den lohnsteuerlichen Folgen der Steuersatzermäßigung Stellung (» Auswärtstätigkeit).
Die Einführung des ermäßigten Steuersatzes für Beherbergungsleistungen führt zu Abgrenzungsschwierigkeiten der Übernachtungsleistungen in Haupt- und Nebenleistungen. So wurden bisher z.B. das Frühstück und die Überlassung des Schwimmbads als unselbstständige Nebenleistungen zu einer Hauptleistung angesehen (Abschn. 171 Abs. 1 Satz 2 und 3 UStR).
Nach dem BFH-Urteil vom 15.1.2009 (V R 9/06, BStBl II 2010, 433) handelt es sich bei der Verpflegung von Hotelgästen um eine Nebenleistung zur Übernachtung, die als Teil der Gesamtleistung am Ort des Hotels nach § 3a Abs. 2 Nr. 1 UStG steuerbar ist. Die Klassifizierung des Frühstücks als Nebenleistung im Zusammenhang mit der Ortsbestimmung muss m.E. auch für die Anwendung des Steuersatzes gelten.
Nach dem BFH-Urteil vom 25.6.2009 (V R 25/07, BFH/NV 2009, 1746, LEXinform 0588225) könnte jedoch die Abgrenzung einer Leistung in Haupt- und Nebenleistung in Zukunft sehr rigide angewendet werden. Der BFH hat Folgendes entschieden: Übernimmt der Betreiber einer Baumschule auf Wunsch eines Teils seiner Kunden auch das Einpflanzen der dort gekauften Pflanzen, können die (dem ermäßigten Steuersatz unterliegende) Lieferung der Pflanzen und das (dem Regelsteuersatz unterliegende) Einpflanzen umsatzsteuerrechtlich jeweils selbstständige Leistungen sein.
Jeder Umsatz ist in der Regel als eigenständige, selbstständige Leistung zu betrachten; allerdings darf eine wirtschaftlich einheitliche Dienstleistung im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten werden. Deshalb sind die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Unternehmer dem Leistungsempfänger mehrere selbstständige Leistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist.
Wenn man das Pflanzurteil des BFH vom 25.6.2009 (V R 25/07, BFH/NV 2009, 1746, LEXinform 0588225) auf die Frühstücksleistung überträgt, kommt man zu folgendem Ergebnis: Das Frühstück stellt weder üblicherweise eine Ergänzung der Hauptleistung dar noch wird es üblicherweise stets mit der Hauptleistung angeboten und ausgeführt, so dass es auch nicht als bloße Nebenleistung zur Beherbergungsleistung mit der Folge der ermäßigten Besteuerung der gesamten Leistung angesehen werden kann. Der Hotelgast entscheidet vielmehr im Einzelfall, ob er das Frühstück in Anspruch nimmt oder nicht.
S. aber auch Neufang u.a., Frühstück eine Nebenleistung zur Beherbergungsleistung?, BB 2009, 2732.
Nach dem BMF-Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 4.5.2010 (BStBl I 2010, 490) ist das BFH-Urteil vom 15.1.2009 (V R 9/06, BStBl II 2010, 433) nicht über den Einzelfall hinaus anzuwenden. Verpflegungsleistungen sind danach nicht als Nebenleistungen zur Beherbergungsleistung anzusehen. Allein die vom BFH angeführten Kriterien sind zur Beurteilung der Verpflegungsleistung als Nebenleistung nicht ausreichend. Vielmehr ist entsprechend den Regelungen in Abschn. 29 Abs. 5 UStR in der Regel davon auszugehen, dass die Verpflegungsleistung – beginnend beim Frühstück, über die Halb- und Vollpension bis hin zur »all-inclusive«-Verpflegung – für den Leistungsempfänger einen eigenen Zweck darstellt. Die Verpflegungsleistung dient nicht nur dazu, die Übernachtungsleistung unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Übernachtungsleistungen werden häufig ohne Verpflegungsleistungen (selbst ohne Frühstück) angeboten. Art und Umfang der Verpflegungsleistungen sind in der Regel vom Hotelgast frei wähl- und buchbar.
Die Steuersatzermäßigung tritt am 1.1.2010 in Kraft. Sie ist damit auf Umsätze anzuwenden, die ab diesem Stichtag ausgeführt werden. Bei einer kurzfristigen Vermietung über den Jahreswechsel 2009/2010 ist zu prüfen, ob Teilleistungen vorliegen. Solche sind nach der Rechtsprechung grundsätzlich gegeben, wenn für bestimmte Teile einer Leistung das Entgelt gesondert vereinbart wird. Bei Beherbergungsbetrieben wird in der Regel ein gesondertes Entgelt pro Übernachtung vereinbart, so dass insoweit Teilleistungen vorliegen, die jeweils mit dem Ende der Übernachtung beendet sind. Der ermäßigte Steuersatz ist in diesen Fällen auf Übernachtungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2009 enden (Rz. 2 des BMF-Schreibens vom 5.3.2010, LEXinform 5232570).
Sonstige Leistungen eigener Art, bei denen die Beherbergung nicht charakterbestimmend ist (z.B. Leistungen des Prostitutionsgewerbes), unterliegen auch hinsichtlich ihres Beherbergungsanteils nicht der Steuerermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG (Rz. 4 des BMF-Schreibens vom 5.3.2010, BStBl I 2010, 259).
Die erbrachte Leistung muss unmittelbar der Beherbergung dienen. Diese Voraussetzung ist insbesondere hinsichtlich der folgenden Leistungen erfüllt, auch wenn die Leistungen gegen gesondertes Entgelt erbracht werden (Rz. 6 des BMF-Schreibens vom 5.3.2010, BStBl I 2010, 259):
Überlassung von möblierten und mit anderen Einrichtungsgegenständen (z.B. Fernsehgerät, Radio, Telefon, Zimmersafe) ausgestatteten Räumen,
Stromanschluss,
Überlassung von Bettwäsche, Handtüchern und Bademänteln,
Reinigung der gemieteten Räume,
Bereitstellung von Körperpflegeutensilien, Schuhputz- und Nähzeug,
Weckdienst,
Bereitstellung eines Schuhputzautomaten,
Mitunterbringung von Tieren in den überlassenen Wohn- und Schlafräumen.
Insbesondere folgende Leistungen sind keine Beherbergungsleistungen i.S.v. § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG und daher nicht begünstigt (Rz. 7 des BMF-Schreibens vom 5.3.2010, BStBl I 2010, 259):
Überlassung von Tagungsräumen,
Überlassung von Räumen zur Ausübung einer beruflichen oder gewerblichen Tätigkeit,
Gesondert vereinbarte Überlassung von Plätzen zum Abstellen von Fahrzeugen,
Überlassung von nicht ortsfesten Wohnmobilen, Caravans, Wohnanhängern, Hausbooten und Yachten,
Beförderungen in Schlafwagen der Eisenbahnen,
Überlassung von Kabinen auf der Beförderung dienenden Schiffen,
Vermittlung von Beherbergungsleistungen,
Umsätze von Tierpensionen,
Unentgeltliche Wertabgaben (z.B. Selbstnutzung von Ferienwohnungen).
Stornokosten stellen grundsätzlich nichtsteuerbaren Schadensersatz dar.
Gem. § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG gilt die Steuerermäßigung nicht für Leistungen, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen, auch wenn es sich um Nebenleistungen zur Beherbergung handelt und diese Leistungen mit dem Entgelt für die Vermietung abgegolten sind (Aufteilungsgebot). Hierzu zählen insbesondere (Rz. 10 des BMF-Schreibens vom 5.3.2010, BStBl I 2010, 259):
Verpflegungsleistungen (z.B. Frühstück, Halb- oder Vollpension, »All inclusive«
Getränkeversorgung aus der Minibar,
Nutzung von Kommunikationsnetzen (insbesondere Telefon und Internet),
Nutzung von Fernsehprogrammen außerhalb des allgemein und ohne gesondertes Entgelt zugänglichen Programms (»pay per view«),
Leistungen, die das körperliche, geistige und seelische Wohlbefinden steigern (Wellnessangebote). Die Überlassung von Schwimmbädern oder die Verabreichung von Heilbädern im Zusammenhang mit einer begünstigten Beherbergungsleistung kann dagegen nach § 12 Abs. 2 Nr. 9 Satz 1 UStG dem ermäßigten Steuersatz unterliegen,
Überlassung von Fahrberechtigungen für den Nahverkehr, die jedoch nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG dem ermäßigten Steuersatz unterliegen können,
Überlassung von Eintrittsberechtigungen für Veranstaltungen, die jedoch nach § 4 Nr. 20 UStG steuerfrei sein oder nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a oder d UStG dem ermäßigten Steuersatz unterliegen können,
Transport von Gepäck außerhalb des Beherbergungsbetriebs,
Überlassung von Sportgeräten und -anlagen,
Ausflüge,
Reinigung und Bügeln von Kleidung, Schuhputzservice,
Transport zwischen Bahnhof/Flughafen und Unterkunft.
Soweit eine Rechnungserteilungspflicht besteht, muss die Rechnung u.a. das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt, den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag (§ 14 Abs. 4 Nr. 7 und 8 UStG) enthalten.
Wird für Leistungen, die nicht von der Steuerermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG erfasst werden, kein gesondertes Entgelt berechnet, ist deren Entgeltanteil zu schätzen. Schätzungsmaßstab kann hierbei beispielsweise der kalkulatorische Kostenanteil zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags sein (Rz. 14 des BMF-Schreibens vom 5.3.2010, BStBl I 2010, 259).
Aus Vereinfachungsgründen wird es – auch für Zwecke des Vorsteuerabzugs des Leistungsempfängers – nicht beanstandet, wenn folgende in einem Pauschalangebot enthaltene nicht begünstigte Leistungen in der Rechnung zu einem Sammelposten (z.B. »Business-Package«, »Servicepauschale«) zusammengefasst werden und der darauf entfallende Entgeltanteil in einem Betrag ausgewiesen wird (Rz. 15 des BMF-Schreibens vom 5.3.2010, BStBl I 2010, 259):
Abgabe eines Frühstücks,
Nutzung von Kommunikationsnetzen,
Reinigung und Bügeln von Kleidung, Schuhputzservice,
Transport zwischen Bahnhof/Flughafen und Unterkunft,
Transport von Gepäck außerhalb des Beherbergungsbetriebs,
Überlassung von Fitnessgeräten,
Überlassung von Plätzen zum Abstellen von Fahrzeugen.
Es wird ebenfalls nicht beanstandet, wenn der auf diese Leistungen entfallende Entgeltanteil mit 20 % des Pauschalpreises angesetzt wird. Für Kleinbetragsrechnungen (§ 33 UStDV) gilt dies für den in der Rechnung anzugebenden Steuerbetrag entsprechend.
Die Vereinfachungsregelung gilt nicht für Leistungen, für die ein gesondertes Entgelt vereinbart wird.
3. Literaturhinweise
Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Küffner u.a., Ermäßigter Steuersatz bei Hauswasseranschlüssen, NWB 24/2009, 1831; Umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Hauswasseranschlüssen, DStR 2009, 1127.
© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern, Band 16, Lexikon des Steuerrechts. 6. Auflage, www.schaeffer-poeschel.de
