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1. Zeitlicher Anwendungsbereich und Anwendungsregelungen

Durch Art. 18 Nr. 5 des Gesetzes zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Steueränderungsgesetzes 2001 – StÄndG 2001 – BStBl I 2002, 4) ist § 13b UStG – Leistungsempfänger als Steuerschuldner – neu in das UStG eingefügt worden. Das Abzugsverfahren ist letztmals zum 31.12.2001 anzuwenden. Seit 1.1.2002 gilt nach § 13b UStG die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers. Die Einführung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers regelt das BMF-Schreiben zur Einführung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (BMF vom 5.12.2001, BStBl I 2001, 1013). Durch das Haushaltsbegleitgesetz 2004 vom 29.12.2003 (BGBl I 2003, 3076) und durch das Steueränderungsgesetz 2003 vom 15.12.2003 (BGBl I 2003, 2645) wird die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers weiter modifiziert. Das BMF-Schreiben vom 31.3.2004 (BStBl I 2004, 453) regelt die Erweiterung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers auf alle Umsätze, die unter das GrEStG fallen, und auf bestimmte Bauleistungen. Das BMF-Schreiben vom 2.12.2004 (BStBl I 2004, 1129) ergänzt das BMF-Schreiben vom 31.3.2004.

Das BMF-Schreiben vom 12.4.2005 (BStBl I 2005, 629) enthält das Vordruckmuster USt 1 TS über die Bescheinigung der Ansässigkeit im Inland. Mit BMF-Schreiben vom 21.7.2010 (BStBl I 2010, 626) wird der mit BMF-Schreiben vom 12.4.2005 (BStBl I 2005, 629) eingeführte Vordruck USt 1 TS ersetzt (§ 13b Abs. 7 Satz 4 UStG).

Das BMF-Schreiben vom 1.8.2005 (BStBl I 2005, 849) nimmt zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Lieferungen von Gas über das Erdgasnetz oder von Elektrizität und der damit zusammenhängenden sonstigen Leistungen – u.a. zur Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers – Stellung.

Durch das Jahressteuergesetz 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) sind die Ausnahmen, in denen die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nicht anzuwenden ist, in § 13b Abs. 3 UStG um die Nr. 4 und 5 erweitert worden. Die Änderungen treten ab 1.1.2007 in Kraft. Das BMF-Schreiben vom 20.12.2006 (BStBl I 2006, 796) nimmt zur Steuerschuldnerschaft bei Messen, Ausstellungen und Kongressen ausführlich Stellung.

Zur Übergangsregelung bei der Abgrenzung des Begriffs des Unternehmers, der selbst Bauleistungen erbringt, siehe das BMF-Schreiben vom 16.10.2009 (BStBl I 2009, 1298).

Zu den Übergangsregelungen s.a. die Verwaltungsregelungen in Abschn. 13b.1 Abs. 52 UStAE.

2. Gemeinschaftsrechtliche Bestimmungen sowie Umsetzung in nationales Recht

EU-rechtlich regelt Art. 199 MwStSystRL die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers.

Der Rat der EU hat am 10.2.2008 drei Rechtsakte verabschiedet, die auf EU-Ebene unter dem gemeinsamen Arbeitstitel »Mehrwertsteuerpaket« beraten wurden. Mit dem » Mehrwertsteuerpaket wurde u.a. die Richtlinie 2008/8/EG – Dienstleistungs-Richtlinie – vom 12.2.2008 (ABl. EU Nr. L 44, 11) zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG – MwStSystRL – verabschiedet. Dabei wurde auch das Reverse-Charge-Verfahrens (Art. 192a ff. MwStSystRL) ergänzt. Nach dem Grundsatz des Art. 193 MwStSystRL schuldet die Mehrwertsteuer der Steuerpflichtige, der Gegenstände steuerpflichtig liefert oder eine Dienstleistung steuerpflichtig erbringt; Ausnahmen regeln die Art. 194 ff. MwStSystRL.

Durch das Mehrwertsteuerpaket bleibt die den Mitgliedstaaten eingeräumte Möglichkeit, bei Umsätzen die Reverse-Charge-Regelung optional anzuwenden, unverändert. Wie schon bisher bleibt die Reverse-Charge-Regelung für Lieferungen von Elektrizität und Gas zwingend (Art. 195 MwStSystRL).

Zu einer zwingenden Verlagerung der Steuerschuld kommt es zukünftig immer bei grenzüberschreitenden Dienstleistungen, die der Grundregel des Art. 44 MwStSystRL i.d.F. der RL 2008/8/EG unterliegen (B2B-Umsätze i.S.d. § 3a Abs. 2 UStG; Art. 196 MwStSystRL; » Sonstige Leistung).

Eine Verlagerung der Steuerschuld findet nicht statt, wenn die Leistung von einem Unternehmer für einen unternehmensfremden Zweck, z.B. für seinen Privatbereich oder den Bereich seines Personals, erworben wird (s.a. Art. 43 MwStSystRL und § 3a Abs. 1 UStG).

Neu ist, dass ein Reverse-Charge-Verfahren auch für juristische Personen des Privatrechts, die keine Unternehmer sind, aber als solche behandelt werden, notwendig wird (Art. 196 MwStSystRL).

Nach dem neuen Art. 192a MwStSystRL i.d.F. ab 1.1.2010 gilt für Zwecke der Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens ein Steuerpflichtiger, der im Gebiet des Mitgliedstaates, in dem die Steuer geschuldet wird, über eine feste Niederlassung verfügt, als nicht in diesem Mitgliedstaat ansässig, wenn die Niederlassung im Gebiet dieses Mitgliedstaates nicht an der Lieferung oder Dienstleistung beteiligt ist.

3. Überblick über die Fassungen des § 13b UStG

3.1. Grundsätzliches zur Anwendung von Gesetzesänderungen

Seit der Einführung des § 13b UStG ab 1.1.2002 ist die Vorschrift mehrmals geändert worden. Gesetzesänderungen sind nach § 27 Abs. 1 Satz 1 UStG auf Umsätze anzuwenden, die ab dem Inkrafttreten der maßgeblichen Änderungsvorschrift ausgeführt werden. Maßgeblich für die Anwendung der jeweiligen Fassung des § 13b UStG ist somit der Zeitpunkt, in dem der Umsatz ausgeführt wird.

3.2. Geltungsdauer der Ursprungsfassung bis 30.6.2010

Das durch das Steueränderungsgesetz 2001 ab 1.1.2002 eingeführte Reverse-Charge-Verfahren i.S.d. § 13b UStG ist in dieser Fassung bis zum 30.6.2010 anzuwenden.

Die folgende Übersicht gibt einen Überblick über die Gesetzesänderungen bis zum 30.6.2010.

3.3. Fassung ab 1.7.2010 mit den Änderungen durch das JStG 2010

Durch das Gesetz zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften – EU-Vorgabenumsetzungsgesetz – vom 8.4.2010 (BGBl I 2010, 386) wurde § 13b UStG komplett neu gefasst. Die Neufassung tritt ab 1.7.2010 in Kraft (Art. 10 Abs. 4 des Gesetzes zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften). S.a. Nieskens, UR 2010, 713.

Die bisherige Steuerentstehung des § 13b Abs. 1 UStG ist nun in Abs. 2 geregelt. § 13b Abs. 1 UStG regelt neu die Steuerentstehung für nach § 3a Abs. 2 UStG im Inland steuerpflichtige sonstige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers (» Sonstige Leistung). Die Steuer entsteht in diesen Fällen mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind.

Für die nun in § 13b Abs. 1 und 2 UStG genannten Fälle schuldet der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Abs. 5 UStG. Der neue Abs. 5 entspricht weitgehend dem bisherigen § 13b Abs. 2 UStG.

In den Fällen des § 13b Abs. 1 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 und § 3a Abs. 2 UStG hat der leistende Unternehmer, der in einem anderen Mitgliedstaat steuerpflichtige sonstige Leistungen i.S.d. § 3a Abs. 2 UStG ausführt, für die der in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Leistungsempfänger die Steuer schuldet, nach § 18a Abs. 2 UStG dem BZSt eine Zusammenfassende Meldung zu übermitteln, in der er die Angaben nach § 18a Abs. 7 Satz 1 Nr. 3 UStG zu machen hat.

Nach bisherigem Recht wurden Dauerleistungen grundsätzlich erst dann besteuert, wenn die Leistung insgesamt erbracht wurde. Soweit eine Abrechnung nach festen Zeiträumen (z.B. monatlich, vierteljährlich, jährlich, Ablauf von fünf Jahren) festgelegt ist, erfolgt die Besteuerung mit Ablauf dieses Zeitraums. Um eine Umsatzbesteuerung aber auch in derartigen Fällen sicherzustellen, sieht der ab 1.7.2010 geltende § 13b Abs. 3 UStG vor, dass bei Dauerleistungen zumindest eine jährliche Besteuerung zu erfolgen hat, wenn der Leistungsempfänger für diesen Umsatz Steuerschuldner ist. Die Regelung des § 13b Abs. 3 UStG setzt Art. 64 Abs. 2 MwStSystRL um.

Durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wurde

• mit Wirkung vom 1.1.2011 der Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers für Lieferungen von Gas oder Elektrizität um Lieferungen von Wärme oder Kälte ergänzt (§ 13b Abs. 2 Nr. 5 i.V.m. § 3g UStG);

• mit Wirkung vom 1.1.2011 der Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers um die Lieferungen der in der Anlage 3 des UStG bezeichneten Gegenstände (insbesondere Industrieschrott und Altmetalle, § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG), das Reinigen von Gebäuden und Gebäudeteilen (§ 13b Abs. 2 Nr. 8 UStG) sowie bestimmte Lieferungen von Gold (§ 13b Abs. 2 Nr. 9 UStG) erweitert;

• mit Wirkung vom 14.12.2010 (Tag nach der Verkündung des JStG 2010) Restaurationsleistungen an Bord von Schiffen, Luftfahrzeugen und der Eisenbahn eines im Ausland ansässigen Unternehmers von der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ausgenommen (§ 13b Abs. 6 Nr. 6 UStG).

Zu den Änderungen der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers durch das JStG 2010 und zur Anpassung des Abschn. 13b.1 UStAE nimmt das BMF in einem ausführlichen Schreiben vom 4.2.2011 (LEXinform 5233126) Stellung.

3.4. Änderungen durch das 6. Verbrauchsteueränderungsgesetz

Durch das 6. Verbrauchsteueränderungsgesetz (6. VStÄndG) vom 16.6.2011 (BGBl I 2011, 1090) wird mit Wirkung vom 1.7.2011 der Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers auf bestimmte Lieferungen von Mobilfunkgeräten und integrierten Schaltkreisen erweitert (§ 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG; BT-Drs. 17/5127 und 17/5510 sowie BR-Drs. 55/11; LEXinform 0436083). S.a. die Anmerkung vom 24.5.2011 unter LEXinform 0632605.

In § 13b Abs. 2 wird eine neue Nr. 10 angefügt. »Lieferungen von Mobilfunkgeräten sowie von integrierten Schaltkreisen vor Einbau in einen zur Lieferung auf der Einzelhandelsstufe geeigneten Gegenstand, wenn die Summe der für sie in Rechnung zu stellenden Entgelte im Rahmen eines wirtschaftlichen Vorgangs mindestens 5 000 € beträgt; nachträgliche Minderungen des Entgelts bleiben dabei unberücksichtigt.«

In § 13b Abs. 5 Halbsatz 2 UStG wird geregelt, dass u.a. auch bei den in § 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG genannten Lieferungen der Leistungsempfänger dann Steuerschuldner ist, wenn er ein Unternehmer ist.

Mit BMF-Schreiben vom 9.12.2010 (BStBl I 2010, 1376) wurden im USt-Voranmeldungs- und -Vorauszahlungsverfahren für die Voranmeldungszeiträume ab Januar 2011 die Vordruckmuster USt 1 A (Umsatzsteuer-Voranmeldung 2011), USt 1 H (Antrag auf Dauerfristverlängerung und Anmeldung der Sondervorauszahlung 2011) und USt 1 E (Anleitung zur Umsatzsteuer-Voranmeldung 2011) eingeführt.

Im USt-Voranmeldungs- und -Vorauszahlungsverfahren werden für die Voranmeldungszeiträume ab Juli 2011 die Vordruckmuster USt 1 A und USt 1 E neu bekannt gegeben (BMF vom 24.6.2011, LEXinform 5233358).

Durch Art. 6 i.V.m. Art. 7 des Sechsten Gesetzes zur Änderung von Verbrauchsteuergesetzen vom 16.6.2011 (BGBl I 2011, 1090) wurde mit Wirkung vom 1.7.2011 der Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (§ 13b UStG) auf bestimmte Lieferungen von Mobilfunkgeräten und integrierten Schaltkreisen erweitert (§ 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG). Derartige Umsätze sind im Vordruckmuster USt 1 A ab 1.7.2011 vom leistenden Unternehmer in der Zeile 39 (Kz. 68) und vom Leistungsempfänger nebst Steuer in der Zeile 51 (Kz. 78/79) gesondert anzugeben. Für die durch den leistenden Unternehmer anzugebenden übrigen steuerpflichtigen Umsätze, für die der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Abs. 5 UStG schuldet, ist im Vordruckmuster USt 1 A die Zeile 40 (Kz. 60) vorgesehen.

4. Allgemeine Grundsätze zur Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens

Nach dem Wortlaut des § 13b Abs. 1 und Abs. 2 UStG setzt der Übergang der Steuerschuldnerschaft u.a. voraus, dass

• ein leistender Unternehmer,

• der im übrigen Gemeinschaftsgebiet oder im Ausland ansässig ist,

• im Inland

• steuerbare und steuerpflichtige Umsätze

erbringt. Im Umkehrschluss bedeutet das, dass nicht steuerbare oder steuerfreie Umsätze nicht dem Reverse-Charge-Verfahren unterliegen.

In den in § 13b Abs. 5 UStG genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die USt, wenn er ein Unternehmer oder eine juristische Person ist. Dies gilt sowohl für im Inland ansässige als auch im Ausland ansässige Leistungsempfänger. Auch Kleinunternehmer (§ 19 UStG), pauschalversteuernde Land- und Forstwirte (§ 24 UStG) und Unternehmer, die ausschließlich steuerfreie Umsätze tätigen, schulden die Steuer (Abschn. 13b.1 Abs. 1 UStAE).

Die Steuerschuldnerschaft erstreckt sich

• sowohl auf die Umsätze für den unternehmerischen

• als auch auf die Umsätze für den nichtunternehmerischen Bereich

des Leistungsempfängers (§ 13b Abs. 5 Satz 3 UStG und Abschn. 13b.1 Abs. 1 Satz 4 UStAE).

5. Übergang der Steuerschuldnerschaft nach § 13b Abs. 1 UStG

5.1. Allgemeine Grundsätze zum Wechsel der Steuerschuldnerschaft bei Leistungen i.S.d. § 3a Abs. 2 UStG

Liegt der Ort einer sonstigen Leistung, bei der sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 2 UStG bestimmt, in einem EU-Mitgliedstaat, und ist der leistende Unternehmer dort nicht ansässig, schuldet der Leistungsempfänger die USt, wenn er in diesem EU-Mitgliedstaat als Unternehmer für Umsatzsteuerzwecke erfasst ist oder eine nicht steuerpflichtige juristische Person mit USt-IdNr. ist (vgl. Art. 196 MwStSystRL und Rz. 143 des BMF-Schreibens vom 4.9.2009, BStBl I 2009, 1005).

Für nach § 3a Abs. 2 UStG im Inland steuerpflichtige sonstige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers schuldet der Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG die Steuer, wenn er ein Unternehmer oder eine juristische Person ist. Voraussetzung ist, dass die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens nicht nach § 13b Abs. 6 UStG ausgeschlossen ist.

5.2. Die Anwendung des § 3a Abs. 2 UStG als Voraussetzung für die Anwendung des § 13b Abs. 1 UStG

5.2.1. Grundsätzliches zur Leistungsortbestimmung nach § 3a Abs. 2 UStG

Voraussetzung für die Anwendung des § 3a Abs. 2 UStG ist (» Sonstige Leistung), dass der Leistungsempfänger

• ein Unternehmer ist und

• die Leistung für sein Unternehmen bezogen hat oder

• eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person ist, der eine USt-IdNr. erteilt worden ist (einem Unternehmer gleichgestellte juristische Person, § 3a Abs. 2 Satz 3 UStG, Abschn. 3a.2 Abs. 1 UStAE).

Nicht unter die Ortsregelung des § 3a Abs. 2 UStG – und somit auch nicht unter die Anwendungsregelung des § 13b Abs. 1 UStG – fallen folgende sonstigen Leistungen:

• Sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG);

• die kurzfristige Vermietung von Beförderungsmitteln (§ 3a Abs. 3 Nr. 2 und Abs. 7 UStG);

• kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen, wie Leistungen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen einschließlich der Leistungen der jeweiligen Veranstalter sowie die damit zusammenhängenden Tätigkeiten, die für die Ausübung der Leistungen unerlässlich sind (§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG);

• die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistungen) nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG und

• Personenbeförderungen (§ 3b Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG).

Werden diese Leistungen von einem ausländischen Unternehmer im Inland erbracht, ist das Reverse-Charge-Verfahren unter den weiteren Voraussetzungen des § 13b Abs. 2 UStG anwendbar.

Zu beachten ist, dass bestimmte Personenbeförderungen sowie bestimmte Leistungen, die im Zusammenhang mit Messen, Ausstellungen und Kongressen stehen und von einem im Ausland ansässigen Unternehmer ausgeführt werden, nicht von der Umkehr der Steuerschuldnerschaft erfasst werden, wenn es sich um Leistungen handelt, die in § 13b Abs. 6 Nr. 1 bis 6 aufgeführt sind. Die Nr. 6 wurde mit Wirkung ab 1.1.2011 durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) hinzugefügt (s.u.).

5.2.2. Besonderheiten bei juristischen Personen

Für Zwecke der Bestimmung des Leistungsorts werden nach § 3a Abs. 2 Satz 3 UStG nicht unternehmerisch tätige juristische Personen, denen für die Umsatzbesteuerung innergemeinschaftlicher Erwerbe eine USt-IdNr. erteilt wurde – die also für umsatzsteuerliche Zwecke erfasst sind –, einem Unternehmer gleichgestellt (s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 7 UStAE). Hierunter fallen insbesondere juristische Personen des öffentlichen Rechts, die ausschließlich hoheitlich tätig sind, aber auch juristische Personen, die nicht Unternehmer sind (z.B. eine Holding, die ausschließlich eine bloße Vermögensverwaltungstätigkeit ausübt). Ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Personen, denen eine USt-IdNr. erteilt worden ist, müssen diese gegenüber dem leistenden Unternehmer verwenden, damit dieser die Leistungsortregelung des § 3a Abs. 2 UStG anwenden kann. Verwendet die nicht unternehmerisch tätige juristische Person als Leistungsempfänger keine USt-IdNr., hat der leistende Unternehmer nachzufragen, ob ihr eine solche Nummer erteilt worden ist.

Bei Leistungsbezügen unternehmerisch tätiger juristischer Personen, die für das Unternehmen ausgeführt worden sind, findet § 3a Abs. 2 Satz 3 UStG keine Anwendung (s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 13 UStAE). Mit BMF-Schreiben vom 18.3.2010 (BStBl I 2010, 256) werden die Rz. 13, 19 des Schreibens vom 4.9.2009 (BStBl I 2009, 1005) neu gefasst und das BMF-Schreiben um die neuen Rz. 19a und 19b ergänzt (s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 7, 13, 14 und 15 UStAE). Mit Vfg. vom 1.4.2010 (S 7117 A – 27 – St 110, LEXinform 5232587) nimmt die OFD Frankfurt zur Qualifizierung von B2C- oder B2B-Umsätzen an juristische Personen wie folgt Stellung:

1. Leistungsempfänger ist juristische Person (Nichtunternehmer ohne USt-IdNr.): Es handelt sich um einen B2C-Umsatz.

2. Leistungsempfänger ist juristische Person (Nichtunternehmer aber mit USt-IdNr. – selbst, wenn nur für die Umsatzbesteuerung innergemeinschaftlicher Erwerbe –): Es handelt sich um einen B2B-Umsatz (gleichgestellt).

3. Leistungsempfänger ist eine juristische Person, die Unternehmer ist (z.B. auch mit einem Betrieb gewerblicher Art – BgA) und Leistungsbezug für das Unternehmen: Es handelt sich um einen B2B-Umsatz. § 3a Abs. 2 Satz 3 UStG ist nicht anzuwenden (Abschn. 3a.2 Abs. 14 UStAE).

4. Leistungsempfänger ist juristische Person, die Unternehmer ist (z.B. auch mit BgA) und kein Leistungsbezug für das Unternehmen (selbst, wenn z.B. für den hoheitlichen Bereich eine USt-IdNr. für die Umsatzbesteuerung innergemeinschaftlicher Erwerbe vorliegt): Es handelt sich um einen B2C-Umsatz.

In den obigen sog. B2B-Fällen bestimmt sich der Leistungsort grundsätzlich nach § 3a Abs. 2 UStG, sofern keine spezielle Regelung z.B. für grundstücksbezogene Umsätze oder kurzfristige Vermietung von Beförderungsmitteln einschlägig ist.

5.3. Unternehmer im Gemeinschaftsgebiet

Die Steuerschuldnerschaft des inländischen Leistungsempfängers ist nach § 13b Abs. 1 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 UStG u.a. dann gegeben, wenn die Leistung nach § 3a Abs. 2 UStG durch einen im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer ausgeführt wird.

Ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer ist ein Unternehmer, der in den Gebieten der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten, einen Wohnsitz, einen Sitz, eine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat (§ 13b Abs. 7 Satz 1 Halbsatz 2 UStG). Für die Frage, ob ein Unternehmer im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässig ist, ist der Zeitpunkt maßgebend, in dem die Leistung ausgeführt wird (§ 13b Abs. 7 Satz 3 UStG); dieser Zeitpunkt ist auch dann maßgebend, wenn das Merkmal der Ansässigkeit im übrigen Gemeinschaftsgebiet bei Vertragsabschluss noch nicht vorgelegen hat (Abschn. 13b.1 Abs. 29 UStAE). Weitere Erläuterungen, u.a. auch zum Begriff der Betriebsstätte s.u. zum ausländischen Unternehmer.

5.4. Besteuerungsverfahren

5.4.1. Pflichten des leistenden Unternehmers

Steuerpflichtige sonstige Leistungen nach § 3a Abs. 2 UStG, für die der in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Leistungsempfänger die Steuer dort schuldet, hat der leistende Unternehmer in der USt-Voranmeldung und der USt-Erklärung für das Kj. (§ 18b Satz 1 Nr. 2 UStG) und in der Zusammenfassenden Meldung (§ 18a UStG) anzugeben (Rz. 145 des BMF-Schreibens vom 4.9.2009, BStBl I 2009, 1005).

Ein im Ausland bzw. im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer hat nur unter den folgenden Voraussetzungen Steueranmeldungen im Besteuerungszeitraum oder Voranmeldungszeitraum abzugeben:

1. Der im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer führt im Inland steuerpflichtige Umsätze aus, für die der Leistungsempfänger die Steuer nicht schuldet (Abschn. 13b.1 Abs. 48 Satz 3 UStAE). Bei im Inland erbrachten sonstigen Leistungen ist der leistende Unternehmer der Steuerschuldner, wenn er im Inland ansässig ist. Die Umsätze sind im allgemeinen Besteuerungsverfahren nach § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG zu versteuern.

2. Der im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer führt im Besteuerungszeitraum oder Voranmeldungszeitraum nur Umsätze aus, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b Abs. 5 UStG). Von ihm sind nur dann Steueranmeldungen abzugeben, wenn er selbst als Leistungsempfänger eine Steuer nach § 13b UStG schuldet (§ 18 Abs. 4a UStG), er eine Steuer nach § 14c UStG schuldet oder wenn das FA hierzu besonders auffordert (Abschn. 13b.1 Abs. 48 Satz 1 UStAE).

5.4.2. Pflichten des Leistungsempfängers

Voranmeldungen (§ 18 Abs. 1 und 2 UStG) und eine Umsatzsteuererklärung für das Kj. (§ 18 Abs. 3 und 4 UStG) haben auch Unternehmer und juristische Personen abzugeben, soweit sie als Leistungsempfänger ausschließlich eine Steuer nach § 13b Abs. 5 UStG zu entrichten haben (§ 18 Abs. 4a Satz 1 UStG). Voranmeldungen sind nur für die Voranmeldungszeiträume abzugeben, in denen die Steuer für die Umsätze i.S.d. § 13b Abs. 1 und 2 UStG zu erklären ist (§ 18 Abs. 4a Satz 2 UStG). Die Anwendung des § 18 Abs. 2a UStG ist ausgeschlossen (Abschn. 13b.1 Abs. 47 UStAE).

6. Die maßgeblichen Umsätze i.S.d. § 13b Abs. 2 UStG

6.1. Werklieferungen von im Ausland ansässigen Unternehmern

6.1.1. Grundsätzliches

Zu den Umsätzen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG gehören insbesondere die Werklieferungen der Bauunternehmer (» Abzugsbesteuerung bei Bauleistungen, » Bauleistungen), der Montagefirmen und anderer Handwerkerbetriebe (Abschn. 13b.1 Abs. 2 Nr. 2 UStAE).

6.1.2. Ausländischer Unternehmer

6.1.2.1. Regelung bis 31.12.2009

Ein im Ausland ansässiger Unternehmer i.S.d. § 13b Abs. 4 UStG ist ein Unternehmer, der weder im Inland (§ 1 Abs. 2 UStG) noch auf der Insel Helgoland oder in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete einen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung hat (§ 13b Abs. 4 Satz 1 UStG; Abschn. 182a Abs. 28 UStR, jetzt Abschn. 13b.1 Abs. 28 UStAE).

Für die Frage, ob ein Unternehmer im Ausland ansässig ist, ist der Zeitpunkt maßgebend, in dem die Leistung ausgeführt wird (§ 13b Abs. 4 Satz 2 UStG); dieser Zeitpunkt ist auch dann maßgebend, wenn das Merkmal der Ansässigkeit bei Vertragsabschluss noch nicht vorgelegen hat. Unternehmer, die ein im Inland gelegenes Grundstück besitzen und steuerpflichtig vermieten, sind insoweit als im Inland ansässig zu behandeln. Sie haben diese Umsätze im Allgemeinen Besteuerungsverfahren zu erklären. Der Leistungsempfänger schuldet nicht die Steuer für diese Umsätze (Abschn. 182a Abs. 29 UStR, jetzt Abschn. 13b.1 Abs. 29 UStAE). Die Tatsache, dass ein Unternehmer bei einem FA im Inland umsatzsteuerlich geführt wird, ist kein Merkmal dafür, dass er im Inland ansässig ist. Das Gleiche gilt grundsätzlich, wenn dem Unternehmer eine deutsche Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) erteilt wurde. Zur Frage der Ansässigkeit bei Organschaftsverhältnissen wird auf Abschn. 21a UStR (jetzt Abschn. 2.9 UStAE) hingewiesen.

Das FG München hat mit Urteil vom 13.9.2007 (14 K 3679/05, LEXinform 5006111, Rev. eingelegt, Az. BFH: XI R 5/08, LEXinform 0588857) entschieden, dass der Begriff der Ansässigkeit i.S.v. § 13b Abs. 4 UStG am Gemeinschaftsrecht auszurichten ist; demnach geht bei Erbringung einer Personalgestellung auch dann die Steuerschuldnerschaft auf inländische Unternehmer als Leistungsempfänger über, wenn der Leistungserbringer zwar einen Wohnsitz im Inland hat, der Firmensitz aber im Ausland besteht. Mit Beschluss vom 30.6.2010 (XI R 5/08, BFH/NV 2010, 1955, LEXinform 5010695) hat der BFH dem EuGH (C-421/10, LEXinform 0589298) folgende Frage zum Begriff der Ansässigkeit des Stpfl. zur Vorabentscheidung vorgelegt: Ist ein Stpfl. bereits dann ein »im Ausland ansässiger Stpfl.« i.S.d. Art. 21 Abs. 1 Buchst. b der 6. RLEWG (Art. 192a ff. MwStSystRL), wenn er den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit im Ausland hat, oder muss als weitere Voraussetzung hinzukommen, dass er seinen privaten Wohnsitz nicht im Inland hat?

Ist es für den Leistungsempfänger nach den Umständen des Einzelfalls ungewiss, ob der leistende Unternehmer im Zeitpunkt der Leistungserbringung im Inland ansässig ist (z.B. weil die Standortfrage in rechtlicher oder tatsächlicher Hinsicht unklar ist oder die Angaben des leistenden Unternehmers zu Zweifel Anlass geben), schuldet der Leistungsempfänger die Steuer nur dann nicht, wenn ihm der leistende Unternehmer durch eine Bescheinigung des nach den abgabenrechtlichen Vorschriften für die Besteuerung seiner Umsätze zuständigen Finanzamts nachweist, dass er kein Unternehmer i.S.d. § 13b Abs. 4 Satz 1 UStG ist (§ 13b Abs. 4 Satz 2 UStG). Die Bescheinigung hat der leistende Unternehmer bei dem für ihn zuständigen FA zu beantragen. Soweit erforderlich, hat er hierbei in geeigneter Weise darzulegen, dass er im Inland ansässig ist. Für die Bescheinigung nach § 13b Abs. 4 Satz 3 UStG (jetzt § 13b Abs. 7 Satz 4 UStG) wird das Vordruckmuster USt 1 TS – Bescheinigung über die Ansässigkeit im Inland – eingeführt. Mit BMF-Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 21.7.2010 (BStBl I 2010, 626) wird ein neues Vordruckmuster USt 1 TS eingeführt. Es ersetzt das mit BMF-Schreiben vom 12.4.2005 (BStBl I 2005, 629) eingeführte Vordruckmuster.

Die Gültigkeitsdauer der Bescheinigung ist grundsätzlich auf ein Jahr beschränkt. Ist nicht auszuschließen, dass der leistende Unternehmer nur für eine kürzere Dauer als ein Jahr im Inland ansässig bleibt, hat das FA die Gültigkeit der Bescheinigung entsprechend zu befristen.

6.1.2.2. Regelung ab 1.1.2010

Die bisherige Definition eines im Ausland ansässigen Unternehmers in § 13b Abs. 4 Satz 1 UStG hat der Gesetzgeber mit dem JStG 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) mit Wirkung zum 1.1.2010 neu gefasst. Durch das Gesetz zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften – EU-Vorgabenumsetzungsgesetz – vom 8.4.2010 (BGBl I 2010, 386) wurde die Regelung bezüglich des ausländischen Unternehmers ab 1.7.2010 in § 13b Abs. 7 UStG übernommen. Der neue § 13b Abs. 7 UStG entspricht weitgehend dem bisherigen § 13b Abs. 4 UStG. Das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) lässt § 13b Abs. 7 UStG unverändert.

Die folgende Übersicht stellt die bisherige Regelung, die Neuregelung und den Wortlaut des Art. 192a MwStSystRL gegenüber.

Der Gesetzgeber hat den Begriff der Zweigniederlassung gegen den Begriff der Betriebsstätte ausgetauscht und erklärt, dass die Regelung nun Art. 192a MwStSystRL entspricht, die allerdings den Begriff der »festen Niederlassung« verwendet. Aus der Gesetzesbegründung kann entnommen werden, dass der deutsche Gesetzgeber den Begriff der Betriebsstätte mit dem EU-rechtlichen Begriff der »festen Niederlassung« gleichsetzt.

Ab dem 1.1.2010 ist bei der Beurteilung, ob das Reverse-Charge-Verfahren zur Anwendung kommt, zunächst zu prüfen, ob die Leistung des ausländischen Unternehmers durch seine im Inland belegene Betriebsstätte erbracht wurde und deshalb dieser zuzuordnen ist. Ist dies nicht der Fall, sondern wird die sonstige Leistung ausschließlich vom ausländischen Stammhaus an den inländischen Kunden erbracht, geht die Steuerschuldnerschaft trotz Vorliegens einer inländischen Betriebsstätte auf den inländischen Leistungsempfänger über.

Mit Urteil vom 28.6.2007 (C-73/06, UR 2007, 654, LEXinform 5210530) hat der EuGH sich mit der Definition der Begriffe »Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit« und »feste Niederlassung« auseinandergesetzt.

6.1.3. Inländischer Unternehmer

Zum Unternehmen gehören sämtliche Betriebe oder beruflichen Tätigkeiten desselben Unternehmers (Abschn. 2.7 Abs. 1 UStAE). Mithin stellen auch ausländische Unternehmensteile kein eigenständiges Unternehmen dar.

Werklieferungen oder sonstige Leistungen solcher ausländischen unselbstständigen Unternehmensteile sind Leistungen des inländischen Unternehmens und nicht solche eines im Ausland ansässigen Unternehmens, selbst wenn die Rechnungserteilung unter ausländischer Anschrift erfolgt. Mithin schuldet auch der Leistungsempfänger nicht die USt auf die bezogene Leistung nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 5 UStG. Bei Zweifeln kann sich der Leistungsempfänger eine Bescheinigung – USt 1 TS – des zuständigen Finanzamts vorlegen lassen (vgl. BMF vom 21.7.2010, BStBl I 2010, 626). Steuerschuldner bleibt nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG der leistende (inländische) Unternehmer.

Ist es für den Leistungsempfänger nach den Umständen des Einzelfalls ungewiss, ob der leistende Unternehmer im Zeitpunkt der Leistungserbringung im Inland ansässig ist (z.B. weil die Ansässigkeit in rechtlicher oder tatsächlicher Hinsicht unklar ist oder die Angaben des leistenden Unternehmers zu Zweifeln Anlass geben), schuldet der Leistungsempfänger die Steuer nur dann nicht, wenn ihm der leistende Unternehmer durch eine Bescheinigung des nach den abgabenrechtlichen Vorschriften für die Besteuerung seiner Umsätze zuständigen Finanzamts nachweist, dass er kein im Ausland ansässiger Unternehmer i.S.d. § 13b Abs. 7 Satz 1 UStG ist (§ 13b Abs. 7 Satz 4 UStG). Die Bescheinigung hat der leistende Unternehmer bei dem für ihn zuständigen FA zu beantragen. Soweit erforderlich, hat er hierbei in geeigneter Weise darzulegen, dass er im Inland ansässig ist. Für die Bescheinigung nach § 13b Abs. 7 Satz 4 UStG wird das Vordruckmuster USt 1 TS – Bescheinigung über die Ansässigkeit im Inland (§ 13b Abs. 7 Satz 4 UStG) – eingeführt. Es ersetzt das mit BMF-Schreiben vom 12.4.2005 (BStBl I 2005, 629) eingeführte Vordruckmuster USt 1 TS (§ 13b Abs. 4 Satz 3 UStG).

Der inländische Unternehmer hat die betroffenen Umsätze seiner ausländischen festen Niederlassung im Inland zu erklären und die diesbezügliche USt anzumelden und abzuführen. Hierzu hat er durch entsprechende organisatorische Maßnahmen sicherzustellen, dass die betreffenden inländischen Umsätze der ausländischen Unternehmensteile vollständig erfasst werden (OFD Frankfurt vom 1.4.2003, UR 10/2003, 513).

6.2. Sonstige Leistungen von im Ausland ansässigen Unternehmern

6.2.1. Grundsätzliches

Unter § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG fallen z.B. Leistungen der Architekten, Künstler, anderer freier Berufe, Leistungen der Aufsichtsräte, Berufssportler, Filmverleiher, Lizenzgeber, Handelsvertreter, innergemeinschaftliche Güterbeförderungen. Der Begriff der sonstigen Leistungen umfasst auch Werkleistungen gewerblicher Unternehmen (Abschn. 13b.1 Abs. 2 Nr. 3 UStAE).

6.2.2. Ausländischer Unternehmer

Nach § 13b Abs. 7 UStG ist ein im Ausland ansässiger Unternehmer ein Unternehmer, der weder im Inland noch auf der Insel Helgoland oder in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete einen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat.

Die bisherige Definition eines im Ausland ansässigen Unternehmers in § 13b Abs. 4 Satz 1 bzw. § 13b Abs. 7 Satz 1 UStG hat der Gesetzgeber mit dem JStG 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) mit Wirkung zum 1.1.2010 neu gefasst (s.o.).

Zum Besteuerungsverfahren bei sonstigen Leistungen sowie zum Ort der sonstigen Leistungen ab 1.1.2010 siehe das BMF-Schreiben vom 4.9.2009 (BStBl I 2009, 1005) und » Sonstige Leistung (Abschn. 3a.1 bis 3a.16 UStAE)

6.3. Lieferungen sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer außerhalb des Insolvenzverfahrens

Bei der Sicherungsübereignung überträgt der Kreditnehmer dem Kreditgeber das Eigentum an einem Gegenstand und behält sich gleichzeitig das Recht zu dessen Veräußerung zurück. Die bloße Übertragung von Sicherungseigentum führt damit umsatzsteuerrechtlich noch nicht zur Lieferung, weil der Kreditgeber keine Verfügungsmacht über den sicherungsübereigneten Gegenstand erhält. Erst bei der Verwertung des Sicherungsguts stellt sich die Frage nach deren umsatzsteuerrechtlichen Konsequenzen für den Kreditgeber – in der Regel eine Bank.

Die OFD Frankfurt nimmt mit zwei Vfg. zu der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Verwertung sicherungsübereigneter beweglicher Gegenstände sowie zur Steuerschuldnerschaft der Leistungsempfängers (§ 13b UStG) ausführlich Stellung (Vfg. vom 3.5.2007, S 2729A– 5 – St 113, DStR 2007, 1483, LEXinform 5231012 und vom 25.5.2007, S 7100 A – 2/85 – St 11, UR 2007, 948).

Der Anwendungsbereich des § 13b Abs. 2 Nr. 2 UStG umfasst die folgenden Umsätze:

1. Außerhalb des Insolvenzverfahrens

   • die Verwertung durch den Sicherungsnehmer (Doppelumsatz),

   • die Verwertung durch den Sicherungsgeber im Namen und für Rechnung des Sicherungsnehmers (Doppelumsatz),

   • die Verwertung durch den Sicherungsgeber im eigenen Namen, aber für Rechnung des Sicherungsnehmers (Dreifachumsatz).

2. Im vorläufigen Insolvenzverfahren

   • die Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände bei Bestellung eines schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters.

Folgende Umsätze fallen nicht unter § 13b Abs. 2 Nr. 2 UStG:

1. Im vorläufigen Insolvenzverfahren

   • die Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände durch einen starken vorläufigen Insolvenzverwalter,

   • die Verwertung durch einen zur Veräußerung sicherungsübereigneter Gegenstände ermächtigten schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter.

2. Im eröffneten Insolvenzverfahren

   • der Insolvenzverwalter ist im Besitz des sicherungsübereigneten Gegenstandes und veräußert diesen;

   • der Insolvenzverwalter ist im Besitz des sicherungsübereigneten Gegenstandes und überlässt diesen dem SN zur Verwertung;

   • der Insolvenzverwalter ist nicht im Besitz des sicherungsübereigneten Gegenstandes und der SN veräußert diesen.

Die Regelungen zur Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nach § 13b Abs. 2 Nr. 2 UStG sind beim Sicherungsnehmer grundsätzlich auch dann anwendbar, wenn der Sicherungsgeber die Differenzbesteuerung i.S.d. § 25a UStG angewandt hat.

Werden sicherungsübereignete Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer außerhalb des Insolvenzverfahrens geliefert und sind bei dieser Lieferung die Voraussetzungen des § 25a UStG erfüllt, hat der Sicherungsnehmer die Bemessungsgrundlage nach § 25a Abs. 3 UStG und die Steuer nach dem allgemeinen Steuersatz (§ 12 Abs. 1 UStG) zu berechnen (Abschn. 13b.1 Abs. 38 UStAE; Vfg. OFD Koblenz vom 23.3.2005, S 7421 A – St 44 3, DStR 2005, 831).

6.4. Umsätze, die unter das GrEStG fallen

6.4.1. Grundsätzliches

Umsätze, die unter das GrEStG fallen, sind umsatzsteuerfrei (§ 4 Nr. 9a UStG). Es muss sich also um steuerpflichtige Umsätze handeln, die unter das GrEStG fallen, d.h., es wurde nach § 9 UStG zur Steuerpflicht optiert (Abschn. 13b.1 Abs. 2 Nr. 5 Satz 4 UStAE).

Zu den unter die Vorschrift des § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG fallenden Umsätzen gehören insbesondere die Lieferungen von bebauten und unbebauten Grundstücken. Daneben fallen hierunter aber z.B. auch die Übertragung von Miteigentumsanteilen an einem Grundstück und die Lieferung von auf fremdem Boden errichteten Gebäuden nach Ablauf der Miet- oder Pachtzeit sowie die Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten gegen Einmalzahlung oder regelmäßig wiederkehrende Erbbauzinsen (Abschn. 13b.1 Abs. 2 Nr. 5 UStAE).

Zur Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei wiederkehrend zu zahlenden Erbbauzinsen nimmt die Vfg. der OFD Koblenz vom 9.2.2006 (S 7279 A – St 44 4, UR 2006, 367) Stellung. Zum Umfang der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei der Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten s.a. die Vfg. der OFD Hannover vom 5.10.2009 (S 7279 – 27 – StO 183, LEXinform 5232351).

Die Bestellung des Erbbaurechts wird als grundstücksgleiches Recht grunderwerbsteuerlich wie ein(e) Grundstückserwerb (-lieferung) behandelt. Für die Berechnung der GrESt wird der zu zahlende Erbbauzins kapitalisiert.

Umsatzsteuerrechtlich liegt jedoch eine sonstige Leistung in Form einer Duldungsleistung (Nutzungsüberlassung) vor, die nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG umsatzsteuerfrei ist. Durch die Rechtsänderung zum 1.4.2004 unterliegen – im Falle einer Option nach § 9 UStG – auch Erbbauzinsen aus Altverträgen dem Anwendungsbereich des § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG, da es sich bei dem Erbbauzins (Ausübung des Erbbaurechts) um eine Dauerleistung in Form von Teilleistungen i.S.d. § 13b Abs. 4 Satz 1 i.V.m. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 2 und 3 UStG handelt. Der leistende Unternehmer hat eine Rechnung auszustellen, in der das (Netto-)Entgelt sowie ein Hinweis auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers anzugeben ist (§ 14a Abs. 5 UStG).

Zu den unter das GrEStG fallenden Umsätzen vgl. im Einzelnen Abschn. 4.9.1 UStAE. Voraussetzung ist, dass der jeweilige Umsatz nach dem 31.3.2004 ausgeführt worden ist oder das Entgelt oder ein Teil des Entgelts nach dem 31.3.2004 vereinnahmt wird und die Leistung erst nach der Vereinnahmung des Entgelts oder des Teilentgelts ausgeführt wird. Näheres siehe auch unter Rz. 1 bis 5 des BMF-Schreibens vom 31.3.2004 (BStBl I 2004, 453). Die Vereinfachungsregelung für Bauleistungen in Rz. 22 des BMF-Schreibens vom 31.3.2004 (BStBl I 2004, 453) kann angewendet werden (Vfg. der OFD Hannover vom 5.10.2009, S 7279 – 27 – StO 183, UR 2010, 354, LEXinform 5232351).

Bei Grundstücksgeschäften i.S.d. § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG muss die Option bereits in dem gem. § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden (§ 9 Abs. 3 Satz 2 UStG; vgl. Abschn. 9.1 und 9.2 Abs. 8 und 9 UStAE). Grund dafür ist die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nach § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG. Eine nachträgliche Option würde zu einer nachträglichen Steuerschuld des Leistungsempfängers führen.

Unternehmer müssen bei steuerpflichtigen Grundstücksgeschäften Folgendes beachten:

• Im notariellen Vertrag muss ein eventueller Verzicht auf die USt-Befreiung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG erklärt werden.

• Die dem Kaufpreis hinzutretende USt darf nicht betragsmäßig offen in einer Rechnung ausgewiesen werden (§ 14a Abs. 5 Satz 3 UStG).

• Der Grundstückserwerber hat den Umsatz i.S.d. § 13b UStG in seiner USt-Voranmeldung zu erklären und kann den USt-Betrag – unter den übrigen Voraussetzungen – nach § 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG als Vorsteuer geltend machen.

6.4.2. Steuerschuldner

6.4.2.1. Fassung bis 30.6.2010

Steuerschuldner für Umsätze i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG ist der Leistungsempfänger, wenn er Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist (§ 13b Abs. 2 Satz 1 UStG). Das gilt auch, wenn die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen worden ist (§ 13b Abs. 2 Satz 3 UStG).

6.4.2.2. Fassung ab 1.7.2010

Nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG werden auch juristische Personen des privaten Rechts ab 1.7.2010 in die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers einbezogen. Die Rechtsänderung erfolgte in Umsetzung von Art. 196 MwStSystRL. Diese waren schon bislang als Leistungsempfänger Steuerschuldner, wenn sie Unternehmer sind.

In Optionsfällen wird die USt zwingend vom Erwerber geschuldet; sie ist damit nicht mehr Bestandteil der grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung (FinMin Baden-Württemberg vom 22.6.2004, 3 – S 4521/24, DB 2004, 1464, LEXinform 0578426).

Der Leistende ist zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet (§ 14a Abs. 5 Satz 1 UStG), in denen die Steuer nicht gesondert ausgewiesen ist (§ 14a Abs. 5 Satz 3 UStG). Neben den übrigen Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG ist in den Rechnungen auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers hinzuweisen (§ 14a Abs. 5 Satz 2 UStG). Weist der leistende Unternehmer die Steuer in der Rechnung gesondert aus, wird diese Steuer nach § 14c Abs. 1 UStG geschuldet (Abschn. 13b.1 Abs. 40 UStAE).

Der Leistungsempfänger kann die von ihm nach § 13b Abs. 5 UStG geschuldete USt als Vorsteuer abziehen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG), wenn er die Lieferung für sein Unternehmen bezieht und zur Ausführung von Umsätzen verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (Abschn. 13b.1 Abs. 42 UStAE).

6.5. Werklieferungen und sonstige Leistungen im Zusammenhang mit Bauleistungen

6.5.1. Grundsätzliches

Es handelt sich um Werklieferungen und sonstige Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahme von Planungs- und Überwachungsleistungen. § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG bleibt unberührt (§ 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG). Das bedeutet, dass bei Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers die Steuerschuld immer nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG auf den Leistungsempfänger übergeht.

Mit Schreiben vom 12.10.2009 (BStBl I 2009, 1292) hat das BMF das Merkblatt zur Umsatzbesteuerung in der Bauwirtschaft nach dem Stand Oktober 2009 herausgegeben (» Bauleistungen) und ersetzt damit das BMF-Schreiben vom 13.7.2004 (BStBl I 2004, 628). Zur Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers s. unter Kapitel IX des BMF-Schreibens vom 12.10.2009 (BStBl I 2009, 1292).

§ 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 i.V.m. Abs. 5 Satz 2 und 3 UStG ist auf Umsätze und Teilleistungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2004 ausgeführt werden (§ 27 Abs. 1 Satz 1 UStG), sowie in den Fällen, in denen das Entgelt oder ein Teil des Entgelts nach dem 31.12.2004 vereinnahmt wird und die Leistung erst nach der Vereinnahmung des Entgelts oder des Teilentgelts ausgeführt wird (Rz. 21 des BMF-Schreibens vom 31.3.2004, BStBl I 2004, 453).

6.5.2. Der Begriff des Bauwerks i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG

Wegen des Begriffs der Bauwerks kann auf die Regelungen des zum § 48 EStG ergangenen BMF-Schreibens vom 27.12.2002 (BStBl I 2002, 1399) zurückgegriffen werden (» Abzugsbesteuerung bei Bauleistungen). Nach den Ausführungen in Rz. 5 des BMF-Schreibens vom 27.12.2002 ist der Begriff des Bauwerks in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Bundesarbeitsgerichts weit auszulegen und umfasst demzufolge nicht nur Gebäude, sondern darüber hinaus sämtliche irgendwie mit dem Erdboden verbundene oder infolge ihrer eigenen Schwere auf ihm ruhende, aus Baustoffen oder Bauteilen mit baulichem Gerät hergestellte Anlagen (s.a. Abschn. 13b.1 Abs. 3 und 4 UStAE).

6.5.3. Bauleistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG

§ 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG nimmt zwar nicht ausdrücklich Bezug auf den Bauleistungsbegriff des § 48 EStG. Ungeachtet dessen ist der Begriff der Bauleistung bei der Bauabzugsteuer und bei der Anwendung des § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG weitgehend gleich auszulegen. Die Grundsätze zur inhaltlichen Bestimmung der Bauleistung i.S.d. § 48 Abs. 1 EStG sind in Tz. 5 des BMF-Schreibens vom 27.12.2002 zur Bauabzugsteuer (BStBl I 2002, 1399) aufgeführt.

Aus der Definition der Bauleistungen i.S.d. § 48 Abs. 1 Satz 3 EStG sind ausdrücklich die Planungs- und Überwachungsleistungen ausgenommen (Abschn. 13b.1 Abs. 8 Satz 1 UStAE). Die Bauleistungen müssen im Zusammenhang mit einem Bauwerk durchgeführt werden, also der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen. Die Annahme einer Bauleistung setzt voraus, dass sie sich unmittelbar auf die Substanz des Bauwerks auswirkt, d.h. eine Substanzveränderung im Sinne einer Substanzerweiterung, Substanzverbesserung oder Substanzbeseitigung bewirkt, hierzu zählen auch Erhaltungsaufwendungen (Rz. 6 des BMF-Schreibens vom 27.12.2002 zu § 48 EStG, BStBl I 2002, 1399 und Abschn. 13b.1 Abs. 5 UStAE).

Zu den Bauleistungen gehören u.a. der Einbau von Fenstern und Türen sowie Bodenbelägen, Aufzügen, Rolltreppen und Heizungsanlagen, aber auch von Einrichtungsgegenständen, wenn sie mit einem Gebäude fest verbunden sind, wie z.B. Ladeneinbauten, Schaufensteranlagen, Gaststätteneinrichtungen. Ebenfalls zu den Bauleistungen zählen die Installation einer Lichtwerbeanlage, Dachbegrünung eines Bauwerks oder der Hausanschluss durch Energieversorgungsunternehmen (die Hausanschlusskosten umfassen regelmäßig Erdarbeiten, Mauerdurchbruch, Installation des Hausanschlusskastens und Verlegung des Hausanschlusskabels vom Netz des Elektrizitätsversorgungsunternehmens (EVU) zum Hausanschlusskasten).

Ergänzend zu dem BMF-Schreiben vom 2.12.2004 (BStBl I 2004, 1129) nimmt die Vfg. der OFD Erfurt vom 3.2.2005 (S 7279A – 02 – L 243, UR 2005, 406) zur Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei bestimmten Bauleistungen Stellung. Danach ist § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG auch auf die Errichtung von Blitzschutzsystemen, Erdungsanlagen oder auf das Versehen von Gebäuden mit Überspannungsschutz anzuwenden.

Die bloße Reinigung von Räumlichkeiten oder Flächen, z.B. Fenstern, stellt keine Bauleistung dar, es sei denn, es handelt sich um eine Nebenleistung zu weiteren als Bauleistung zu qualifizierenden Tätigkeiten. Eine Bauleistung stellt dagegen ein Reinigungsvorgang dar, bei dem die zu reinigende Oberfläche verändert wird (Rz. 10 des BMF-Schreibens vom 31.3.2004, BStBl I 2004, 453, Abschn. 13b.1 Abs. 7 Nr. 10 UStAE).

Reine Wartungsarbeiten an Bauwerken oder Teilen von Bauwerken stellen keine Bauleistung dar, solange nicht Teile verändert, bearbeitet oder ausgetauscht werden.

Folgende Leistungen fallen für sich genommen nicht unter den Begriff der Bauleistungen (Abschn. 13b.1 Abs. 9 UStAE):

• Materiallieferungen (z.B. durch Baustoffhändler oder Baumärkte),

• Anliefern von Beton (demgegenüber stellt das Anliefern und das anschließende fachgerechte Verarbeiten des Betons durch den Anliefernden eine Bauleistung dar),

• Zurverfügungstellen von Betonpumpen,

• Zurverfügungstellen von anderen Baugeräten (es sei denn, es wird zugleich Bedienungspersonal für substanzverändernde Arbeiten zur Verfügung gestellt),

• Aufstellen von Material- und Bürocontainern, mobilen Toilettenhäusern,

• Entsorgung von Baumaterialien (Schuttabfuhr durch Abfuhrunternehmer),

• Aufstellen von Messeständen,

• Gerüstbau,

• die Arbeitnehmerüberlassung, auch wenn die überlassenen Arbeitnehmer für den Entleiher Bauleistungen erbringen,

• die bloße Reinigung von Räumlichkeiten oder Flächen, z.B. von Fenstern,

• Reparatur- und Wartungsarbeiten an Bauwerken oder Teilen von Bauwerken, wenn das (Netto-)Entgelt für den einzelnen Umsatz nicht mehr als 500 € beträgt. Wartungsleistungen an Bauwerken oder Teilen von Bauwerken, die einen Nettowert von 500 € übersteigen, sind nur dann als Bauleistungen i.S.d. § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG zu behandeln, wenn Teile verändert, bearbeitet oder ausgetauscht werden (Abschn. 13b.1 Abs. 9 Nr. 15 UStAE).

Werden diese Leistungen von demselben Leistenden zusammen mit Bauleistungen erbracht, sind die nachfolgenden Erläuterungen zu beachten.

Werden im Rahmen eines Vertragsverhältnisses mehrere Leistungen erbracht, bei denen es sich teilweise um Bauleistungen handelt, kommt es darauf an, welche Leistung im Vordergrund steht, also der vertraglichen Beziehung das Gepräge gibt. Eine Abzugsverpflichtung nach § 48 EStG und somit eine Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers besteht dann, und zwar insgesamt, wenn die Bauleistung als Hauptleistung anzusehen ist. Die Nebenleistung teilt jeweils das Schicksal der Hauptleistung. Ein auf einem Gesamtvertrag beruhendes Leistungsverhältnis ist jedoch aufzuteilen, wenn hierin mehrere ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach selbstständige und voneinander unabhängige Einzelleistungen zusammengefasst werden (Abschn. 13b.1 Abs. 6 UStAE).

Obgleich § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG nicht ausdrücklich Bezug auf den Bauleistungsbegriff des § 48 EStG nimmt, ist der Begriff der Bauleistung bei der Bauabzugsteuer und bei der Anwendung des § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG weitgehend gleich auszulegen. Dementsprechend sind die in § 1 Abs. 2 und § 2 der Baubetriebe-Verordnung genannten Leistungen regelmäßig Bauleistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG, wenn sie im Zusammenhang mit einem Bauwerk durchgeführt werden.

Als Bauleistungen kommen nur solche Werklieferungen und sonstigen Leistungen in Betracht, die gem. § 3 Abs. 7 Satz 1 bzw. § 3a Abs. 3 Nr. 1 Buchst. c UStG am betroffenen Grundstück ausgeführt werden. Bei der (Werk-)Lieferung von Maschinen, Betriebsvorrichtungen, Einrichtungsgegenständen, Bauteilen u.Ä. liegt deshalb eine Bauleistung nur vor, wenn der Lieferer auch den Einbau und die Montage vor Ort übernommenen hat und den damit verbundenen Arbeiten ein derartiges Gewicht zukommt, dass nach dem Gesamtbild der Verhältnisse und unter Berücksichtigung der Grundsätze in Abschn. 3.12 Abs. 4 UStAE von einer unbewegten Werklieferung am Ort des Einbaus auszugehen ist.

Reine Lieferungen (z.B. von Baumaterial) und bloße Duldungsleistungen (z.B. Vermietung von Baugeräten) stellen hingegen keine Bauleistungen dar (Abschn. 13b.1 Abs. 9 UStAE). Ausgenommen sind ferner reine Planungs- und Überwachungsleistungen, wie sie z.B. von Statikern, Architekten, Garten- und Innenarchitekten, Vermessungs-, Prüf- und Bauingenieuren erbracht werden (§ 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 Halbsatz 2 UStG). Weitere Beispiele für die Abgrenzung enthält die umfangreiche alphabetische Übersicht in der Vfg. der OFD Hannover vom 7.3.2007, S 7279 – 4 – StO 183, LEXinform 5230655).

Die Vfg. der OFD Frankfurt vom 13.8.2009 (S 7279 A – 14 – St 113, LEXinform 5232324, UR 2010, 670) nimmt zum Begriff der Bauleistungen ausführlich Stellung. S.a Vfg. OFD Karlsruhe vom 29.2.2008 (S 7279, UR 2009, 34).

6.5.4. Voraussetzungen für den Übergang der Steuerschuld bei der Ausführung von Bauleistungen

6.5.4.1. Bauleistender Unternehmer als Leistungsempfänger

Die Steuerschuld verlagert sich im Baubereich in den in § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG genannten Fällen auf den Leistungsempfänger, wenn dieser ein Unternehmer ist, der selbst Leistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG erbringt (§ 13b Abs. 5 Satz 2 UStG). Betroffen sind also insbesondere die Fälle, in denen Subunternehmer für andere Bauleister tätig werden.

Nach § 13b Abs. 5 Satz 3 UStG schuldet der Leistungsempfänger auch dann die Steuer, wenn die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich erbracht wird. Dies gilt auch in den Fällen der Bauleistungen (Abschn. 13b.1 Abs. 21 UStAE).

Erbringt ein Unternehmer eine Leistung, die keine Bauleistung ist, und bezeichnet er sie dennoch in der Rechnung als Bauleistung, ist der Leistungsempfänger für diesen Umsatz nicht Steuerschuldner nach § 13b Abs. 5 UStG (Abschn. 13b.1 Abs. 22 UStAE).

In den Fällen, in denen ein inländischer Leistungserbringer Bauleistungen erbringt, ist Voraussetzung für den Übergang der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger, dass der Leistungsempfänger ebenfalls entsprechende Bauleistungen erbringt. Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers gilt deshalb v.a. nicht für Nichtunternehmer sowie für Unternehmer mit anderen als den Bauleistungsumsätzen (Abschn. 13b.1 Abs. 10 bis 13 UStAE).

Ein Leistungsempfänger, der eine Bauleistung von einem Unternehmer bezieht, bei dem die Steuer nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben wird, schuldet die USt nicht nach § 13b UStG (vgl. § 13b Abs. 5 Satz 4 UStG). Dagegen kann ein Kleinunternehmer als Leistungsempfänger, sofern er selbst Bauleistungen erbringt, die USt u.a. nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG schulden.

Wohnungseigentümergemeinschaften sind für Bauleistungen i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG als Leistungsempfänger nicht Steuerschuldner, wenn diese Leistungen als nach § 4 Nr. 13 UStG steuerfreie Leistungen der Wohnungseigentümergemeinschaften an einzelne Wohnungseigentümer weitergegeben werden. Dies gilt auch dann, wenn die Wohnungseigentümergemeinschaft derartige Umsätze nach § 9 Abs. 1 UStG als steuerpflichtig behandelt (Abschn. 13b.1 Abs. 18 UStAE). Weitere Erläuterungen zum Steuerabzug nach § 48 EStG siehe unter » Abzugsbesteuerung bei Bauleistungen.

Der Leistungsempfänger muss die Bauleistungen nachhaltig erbringen oder erbracht haben. Mit Urteil vom 1.9.2010 (5 K 3000/08 U, LEXinform 5011274, Revision eingelegt, Az. BFH: V R 37/10) hat das FG Münster entschieden, dass der Leistungsempfänger Bauleistungen i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG nicht nachhaltig erbringen muss, damit die Steuerschuldnerschaft gem. § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG auf ihn übergeht (entgegen Abschn. 13b.1 Abs. 10 Satz 2 UStAE). Für eine Anwendung von § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG muss es ausreichen, wenn der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist, der gelegentlich Leistungen i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG erbringt und dies für den leistenden Unternehmer erkennbar ist. Das zusätzlich geforderte Merkmal der Nachhaltigkeit solcher Bauleistungen stellt eine Einschränkung des Tatbestandes dar, die sich nicht aus dem Gesetzeswortlaut ergibt und auch nicht dem Sinn und Zweck der Regelung entspricht (s.a. Pressemitteilung des FG Münster vom 15.11.2010, LEXinform 0435900).

Hat der Unternehmer zunächst keine Bauleistungen ausgeführt und beabsichtigt er, derartige Leistungen zu erbringen, ist er auch schon vor der erstmaligen Erbringung von Bauleistungen als bauleistender Unternehmer anzusehen, wenn er nach außen erkennbar mit ersten Handlungen zur nachhaltigen Erbringung von Bauleistungen begonnen hat (Abschn. 13b.1 Abs. 11 UStAE).

Unter folgenden Voraussetzungen ist von bauleistenden Unternehmern als Leistungsempfängern auszugehen (Abschn. 13b.1 Abs. 10 bis Abs. 22 UStAE):

1. Der Leistungsempfänger hat im vorangegangenen Kj. Bauleistungen i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG erbracht, deren Bemessungsgrundlage mehr als 10 % der Summe seiner steuerbaren und nicht steuerbaren Umsätze (Weltumsatz) betragen hat. Die 10 %-Grenze ist eine Ausschlussgrenze. Unternehmer, die Bauleistungen unterhalb dieser Grenze erbringen, sind danach grundsätzlich keine bauleistenden Unternehmer.

2. Der Leistungsempfänger legt dem leistenden Unternehmer eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige Freistellungsbescheinigung nach § 48b EStG vor. (Abschn. 13b.1 Abs. 12 UStAE; » Abzugsbesteuerung bei Bauleistungen). Verwendet der Leistungsempfänger eine Freistellungsbescheinigung i.S.v. § 48b EStG, ist er als Leistungsempfänger Steuerschuldner, auch wenn er tatsächlich kein bauleistender Unternehmer ist. Dies gilt nicht, wenn der Leistungsempfänger eine gefälschte Freistellungsbescheinigung verwendet und der leistende Unternehmer hiervon Kenntnis hatte (Abschn. 13b.1 Abs. 14 UStAE).

3. Erbringt bei einem Organschaftsverhältnis (» Organschaft) nur ein Teil des Organkreises (z.B. der Organträger oder eine Organgesellschaft) nachhaltig Bauleistungen, ist der Organträger nur für die Bauleistungen Steuerschuldner, die an diesen Teil des Organkreises erbracht werden. Bei der Berechnung der 10 %-Grenze sind nur die Bemessungsgrundlagen der Umsätze zu berücksichtigen, die dieser Teil des Organkreises erbracht hat (Abschn. 13b.1 Abs. 16 UStAE).

6.5.4.2. Bauleistereigenschaft von Bauträgern

Zur Bauleistereigenschaft von Bauträgern nimmt das BayLfSt mit Vfg. vom 23.6.2010 (S 7279 2.1 – 13/6 St 33, LEXinform 5232862) in Ergänzung des BMF-Schreibens vom 11.3.2010 (BStBl I 2010, 254; jetzt Abschn. 13b.1 Abs. 17 UStAE) Stellung. S.a. die Vfg. der OFD Karlsruhe vom 5.4.2011 (S 7279).

Gem. § 13b Abs. 2 Nr. 4 i.V.m. Abs. 5 Satz 2 UStG wird der Leistungsempfänger für Werklieferungen und sonstige Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahme von Planungs- und Überwachungsleistungen, Steuerschuldner. Dies soll nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG jedoch nur dann gelten, wenn der Leistungsempfänger selbst Leistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG (Bauleistungen) erbringt. Das BMF hat in seinen Schreiben vom 16.10.2009 und 11.3.2010 hierzu Stellung genommen (s. Abschn. 13b.1 Abs. 17 UStAE).

Mit Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 17.2.2011 (LEXinform 5233184) an die Bundessteuerberaterkammer nimmt das BMF zur Steuerschuldnerschaft eines Leistungsempfängers nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG, der selbst Bauleistungen erbringt, Stellung. Nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG reicht es für die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei Bauleistungen aus, dass er Unternehmer ist und selbst Bauleistungen erbringt. Nach Abschn. 13b.1 Abs. 17 UStAE sind Bauträger v.a. dann von der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ausgenommen, wenn sie ausschließlich Lieferungen i.S.v. § 3 Abs. 1 UStG auf Grund von Kaufverträgen bewirken, sie also z.B. die von ihnen bebauten Grundstücke erst nach Fertigstellung vermarkten. Werden dagegen die Verträge mit den Kunden bereits zu einem Zeitpunkt geschlossen, in dem der Kunde noch Einfluss auf die Bauausführung und Baugestaltung nehmen kann, liegt regelmäßig ein Werk- oder Werklieferungsvertrag vor mit der Folge, dass der Bauträger grundsätzlich zum Personenkreis des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG gehört. Dies gilt unabhängig davon, ob dieser Umsatz steuerpflichtig ist oder unter die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG fällt. Im Ergebnis sind Unternehmer, die eigene Grundstücke zum Zweck des Verkaufs bebauen (z.B. Bauträger), dann für die von anderen Unternehmern an sie erbrachten Bauleistungen Steuerschuldner nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG, wenn die Bemessungsgrundlage der von ihnen getätigten Bauleistungen – einschließlich Grundstücksgeschäfte, soweit es sich um Werklieferungen (§ 3 Abs. 4 UStG) i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG handelt – mehr als 10 % der Summe ihrer Umsätze (= Weltumsatz) beträgt. Beim Weiterverkauf bereits beim Ankauf vollständig fertig gestellter bzw. sanierter Wohneinheiten liegen hingegen keine Werklieferungen, sondern lediglich Lieferungen vor, die keine Bauleistungen i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG darstellen. Zur Anwendung einer Vereinfachungsregelung s. das BMF-Schreiben vom 7.6.2011 (LEXinform 5233332) als Ergänzung des BMF-Schreibens vom 17.2.2011 (LEXinform 5233184).

6.5.4.3. Bauleistereigenschaft an Erschließungsträger

Die Vfg. der OFD Frankfurt vom 28.7.2005 (S 7279 A – 14 – St I 2.40 DStR 2005, 2127) nimmt zur Anwendung des § 13b UStG bei Bauleistungen an Erschließungsträger (z.B. Sparkassen) Stellung.

Nach dem BMF-Schreiben vom 31.5.2002 (BStBl I 2002, 631) ist die Grundstückserschließung grundsätzlich Aufgabe der Gemeinden. Die Gemeinden können jedoch die ihr obliegenden Erschließungsaufgaben auf private Unternehmer, z.B. auf private Erschließungsgesellschaften, Bauträger oder einzelne Bauherren übertragen. Im Rahmen der Erschließung nehmen Erschließungsträger regelmäßig Bauleistungen anderer Unternehmer i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG in Anspruch.

Nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG kommt es bei diesen Bauleistungen nur zu einer Verlagerung der Steuerschuldnerschaft, wenn die Bauleistungen an einen Unternehmer erbracht werden, der selbst Bauleistungen erbringt. Dabei reichen nach dem Wortlaut der Vorschrift bereits sehr wenige Bauleistungen aus, um den Leistungsempfänger zum Steuerschuldner zu machen; es ist insbesondere nicht erforderlich, dass der Empfänger Bauleistungen im Rahmen seines Unternehmens als Grundgeschäft ausführt. Aus Praktikabilitätsgründen wird in Abschn. 13b.1 Abs. 10 UStAE einschränkend bestimmt, dass der Leistungsempfänger seine Bauleistungen nachhaltig erbringen muss. Hiervon kann ausgegangen werden, wenn der Leistungsempfänger dem leistenden Unternehmer eine gültige Freistellungsbescheinigung nach § 48b EStG vorlegt oder die dort genannte 10 %-Grenze überschreitet.

Manche Erschließungsträger (z.B. Sparkassen) geben im Rahmen des Erschließungsgeschäfts die empfangenen Bauleistungen unentgeltlich an die betreffende Gemeinde weiter. Erschließungsträger, die Erschließungsanlagen auf fremden Grund und Boden errichten und diese anschließend entgeltlich oder im Wege einer unentgeltlichen Wertabgabe i.S.v. § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG auf die betreffende Gemeinde übertragen, sind Steuerschuldner nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG für sämtlich empfangene Bauleistungen, wenn die steuerbaren Umsätze aus der Übertragung von Erschließungsanlagen (sowie ggf. aus weiteren Bauleistungen) im vorangegangenen Kj. mehr als 10 % des Weltumsatzes betragen haben. Dasselbe gilt, wenn der Erschließungsträger dem leistenden Unternehmer eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige Freistellungsbescheinigung nach § 48b EStG vorlegt (Abschn. 13b.1 Abs. 12 UStAE).

Von der 10 %-Regelung des Abschn. 13b.1 Abs. 11 UStAE betroffen sind beispielsweise auch Bauunternehmer, welche als Erschließungsträger für Städte bzw. Gemeinden tätig werden. So kann z.B. vertraglich vereinbart werden, dass die Gemeinde mehrere Grundstücke auf den Erschließungsträger unentgeltlich überträgt, dieser die Erschließungsanlagen darauf erstellt und lediglich die öffentlichen Grundstücke nach durchgeführter Erschließung wieder an die Gemeinde zurück überträgt.

Die Rückübertragung der öffentlichen Grundstücke auf die Kommune ist als Umsatz nicht steuerbar (Einzelheiten dazu siehe BMF-Schreiben vom 31.5.2002 Nr. II 1 Buchst. a, BStBl I 2002, 631). Diese Umsätze sind jedoch bei der Prüfung, ob die 10 %-Grenze überschritten ist und für den Unternehmer als Leistungsempfänger § 13b UStG anzuwenden ist, zusammen mit den anderen Umsätzen als Bauleistungen zu berücksichtigen (Vfg. OFD Frankfurt vom 24.3.2010, S 7279 A – 14 – St 113, LEXinform 5232698).

6.6. Lieferungen von Gas und Elektrizität

Durch Art. 5 Nr. 1 bis 4, 6 und 10 des Gesetzes zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften (Richtlinien-Umsetzungsgesetz – EURLUmsG) vom 9.12.2004 (BGBl I 2004, 3310, BStBl I 2004, 1158) wurde § 3g UStG eingefügt und wurden die §§ 3, 3a, 5 und 13b UStG geändert. Die Rechtsänderungen sind nach Art. 22 Abs. 5 des EURLUmsG mit Wirkung vom 1.1.2005 in Kraft getreten. Dadurch wird die Richtlinie 2003/92/EG vom 7.10.2003 (Abl. EG 2003 Nr. L 260, 8) in nationales Recht umgesetzt.

Zum » Ort der Lieferung von Gas und Elektrizität s. Abschn. 3g.1 UStAE.

Bei Lieferungen von Gas über das Erdgasnetz oder von Elektrizität durch einen im Ausland ansässigen Unternehmer an einen steuerpflichtigen Wiederverkäufer (§ 3g Abs. 1 UStG; » Ort der Lieferung) im Inland oder an einen anderen Unternehmer im Inland ist der Leistungsempfänger Steuerschuldner (§ 13b Abs. 2 Nr. 5 und Abs. 5 Satz 1 UStG). Dies gilt auch, wenn der im Ausland ansässige Unternehmer im Inland lediglich eine Vertretung oder eine Betriebsstätte hat, die nicht als Zweigniederlassung anzusehen ist. Hat der leistende Unternehmer im Inland, auf der Insel Helgoland oder in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete einen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung, ist er Steuerschuldner; § 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG ist nicht anzuwenden. Dies gilt auch, wenn die Lieferung von Gas oder Elektrizität nicht vom Inland aus erfolgt.

Durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wird § 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG an die erfolgte Änderung des § 3g Abs. 1 UStG angepasst. Der Anwendungsbereich der Ortsregelung für die Lieferung von Gas über Erdgasnetze oder von Elektrizität nach § 3g UStG wird auf die Lieferung von Wärme oder Kälte über Wärme- oder Kältenetze ausgedehnt. Die Änderung ist zum 1.1.2011 in Kraft getreten.

Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers gilt bislang bereits für die Lieferungen von Gas und Elektrizität eines im Ausland ansässigen Unternehmers an einen im Inland ansässigen Unternehmer. Dabei war es unbeachtlich, ob der Leistungsempfänger Wiederverkäufer war oder nicht. In beiden Fällen richtet sich der Lieferort nach dem Ort, von dem aus der Abnehmer sein Unternehmen betreibt oder eine Betriebsstätte hat, an die die Lieferung ausgeführt wird (vgl. § 3g Abs. 1 und 2 UStG). Der Anwendungsbereich der Ortsregelung für die Lieferung von Gas oder von Elektrizität nach § 3g UStG wird auf die Lieferung von Wärme oder Kälte über Wärme- oder Kältenetze ausgedehnt. Entsprechend wird auch die Steuerentstehung und die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers auf die entsprechenden Umsätze erweitert, wenn sie von einem im Ausland ansässigen Unternehmer ausgeführt werden (Abschn. 13b.1 Abs.2 Nr. 7 UStAE, geändert durch BMF-Schreiben vom 4.2.2011, LEXinform 5233126). Die Regelung beruht auf Art. 66 Abs. 1 Buchst. a und c sowie Art. 195 i.V.m. Art. 38 und 39 MwStSystRL, Letztere in der Fassung des Art. 1 Nr. 5 der Richtlinie 2009/162/EU des Rates vom 22.12.2009 zur Änderung verschiedener Bestimmungen der Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. EU 2010 Nr. L 10 vom 15.1.2010, 14).

Ist der Leistungsempfänger Steuerschuldner nach § 13b Abs. 2 Nr. 5 und Abs. 5 Satz 1 UStG und schuldet er zugleich die Mineralölsteuer nach § 22 Abs. 1 oder § 23 MinöStG, gehört diese nicht zur Bemessungsgrundlage für die USt.

6.7. Übertragung von Berechtigungen nach § 3 Abs. 4 des Treibhausgas-Emissionshandelsgesetzes

6.7.1. Grund für die Einführung des § 13b Abs. 2 Nr. 6 UStG

Durch das Gesetz zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften – EU-Vorgabenumsetzungsgesetz – vom 8.4.2010 (BGBl I 2010, 386) wurde § 13b UStG komplett neu gefasst. Die Neufassung tritt ab 1.7.2010 in Kraft (Art. 10 Abs. 4 des Gesetzes zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften). Mit der Neufassung wurde in § 13b Abs. 2 UStG eine neue Nr. 6 eingeführt. Die Einführung des Reverse-Charge-Verfahrens bei Treibhausgasemissionszertifikaten dient der Umsetzung des Art. 199a MwStSystRL. Art. 199a MwStSystRL wurde eingeführt mit Wirkung vom 9.4.2010 durch Richtlinie 2010/23 EU vom 16.3.2010 (ABl. EU Nr. L 72 S. 1) und ist bis zum 30.6.2015 befristet.

6.7.2. Einführung des Art. 199a MwStSystRL

Nach Abs. 1 des Art. 199a MwStSystRL können die Mitgliedstaaten bis zum 30.6.2015 für einen Zeitraum von mindestens zwei Jahren vorsehen, dass die Mehrwertsteuer von dem steuerpflichtigen Empfänger folgender Leistungen geschuldet wird:

1. Übertragung von Treibhausgasemissionszertifikaten entsprechend der Definition in Art. 3 der Richtlinie 2003/87/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13.10.2003 über ein System für den Handel mit Treibhausgasemissionszertifikaten in der Gemeinschaft, die gem. Art. 12 der genannten Richtlinie übertragen werden können,

2. Übertragung von anderen Einheiten, die von den Wirtschaftsbeteiligten genutzt werden können, um den Auflagen der Richtlinie nachzukommen.

Die Mitgliedstaaten teilen der Kommission die Anwendung des in Abs. 1 vorgesehenen Verfahrens bei seiner Einführung mit und legen der Kommission die folgenden Angaben vor (Art. 199a Abs. 2 MwStSystRL):

1. Erklärung über den Geltungsbereich der Maßnahme zur Anwendung des Verfahrens und detaillierte Beschreibung der begleitenden Maßnahmen, einschließlich etwaiger Mitteilungspflichten für Steuerpflichtige und etwaiger Kontrollmaßnahmen;

2. Evaluierungskriterien für einen Vergleich zwischen betrügerischen Tätigkeiten im Zusammenhang mit den in Abs. 1 genannten Dienstleistungen vor und nach der Anwendung des Verfahrens, betrügerischen Tätigkeiten im Zusammenhang mit anderen Dienstleistungen vor und nach Anwendung des Verfahrens und einem Anstieg bei anderen Arten betrügerischer Tätigkeiten vor und nach der Anwendung des Verfahrens;

3. Zeitpunkt des Geltungsbeginns und Geltungszeitraum der Maßnahme zur Anwendung des Verfahrens.

Die Mitgliedstaaten, die das in Abs. 1 vorgesehene Verfahren anwenden, legen nach Art. 199a Abs. 3 MwStSystRL der Kommission ausgehend von den Evaluierungskriterien gem. Abs. 2 Buchst. b bis spätestens 30.6.2014 einen Bericht vor. In dem Bericht ist eindeutig anzugeben, welche Informationen als vertraulich zu behandeln sind und welche veröffentlicht werden können. Der Bericht enthält eine detaillierte Bewertung der Gesamtwirksamkeit und -effizienz der Maßnahme insbesondere unter Berücksichtigung der folgenden Punkte:

1. Auswirkung auf betrügerische Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Erbringung der von der Maßnahme erfassten Dienstleistungen;

2. mögliche Verlagerung betrügerischer Tätigkeiten auf Gegenstände oder andere Dienstleistungen;

3. die den Steuerpflichtigen aufgrund der Maßnahme entstehenden Kosten zur Einhaltung der Vorschriften.

Jeder Mitgliedstaat, der ab dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des Art. 199a MwStSystRL in seinem Hoheitsgebiet eine Veränderung der Betrugsmuster in Bezug auf die Dienstleistungen gem. Abs. 1 festgestellt hat, hat der Kommission bis spätestens 30.6.2014 einen entsprechenden Bericht vorzulegen.

6.7.3. Die Regelung des § 13b Abs. 2 Nr. 6 UStG im Einzelnen

Durch das EU-Vorgaben-Umsetzungsgesetz wurde zum 1.7.2010 in § 13b Abs. 2 UStG eine neue Nr. 6 eingeführt. Für die Steuer, die bei der Übertragung von Berechtigungen nach § 3 Abs. 4 des Treibhausgas-Emissionshandelsgesetzes (TEHG), Emissionsreduktionseinheiten i.S.v. § 3 Abs. 5 TEHG und zertifizierten Emissionsreduktionen i.S.v. § 3 Abs. 6 TEHG entsteht, findet ein Wechsel der Steuerschuldnerschaft statt, wenn der Leistungsempfänger Unternehmer ist (§ 13b Abs. 2 Nr. 6 und Abs. 5 Satz 1 UStG).

Der Handel mit Emissionszertifikaten wird zunehmend für den Umsatzsteuerbetrug missbraucht, wodurch Steuerausfälle in erheblicher Höhe drohen. Das Reverse-Charge-Verfahren, bei dem die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger verlagert wird, ist ein bereits in anderen Bereichen bewährtes Mittel zur Betrugsbekämpfung. Der Rat der Europäischen Union hat den dringenden Handlungsbedarf erkannt und sich politisch bereits auf einen entsprechenden Richtlinienvorschlag geeinigt, der die Ausweitung des Reverse-Charge-Verfahrens auf den Emissionszertifikatehandel EU-rechtlich legitimiert. Andere Mitgliedstaaten haben entsprechende Regelungen bereits eingeführt. Zur Vermeidung der drohenden Steuerausfälle muss auch das nationale Umsatzsteuerrecht schnellstmöglich angepasst werden (BT-Drucks. 17/813, 5).

Die Übertragung der Rechte nach § 3 Abs. 4 bis 6 TEHG stellt umsatzsteuerrechtlich eine sonstige Leistung dar, deren Leistungsort sich bei der Übertragung zwischen Unternehmern nach § 3a Abs. 2 UStG mit dem Sitz des Leistungsempfängers bestimmt. Ist der leistende Unternehmer im Ausland ansässig und erbringt dieser eine der o.g. Leistungen an einen inländischen Unternehmer, wurde dieser Leistungsempfänger auch schon nach der bisherigen Regelung des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Abs. 2 Satz 1 UStG a.F. und § 13b Abs. 1 UStG n.F. Steuerschuldner. Mit der Einführung von § 13b Abs. 2 Nr. 6 UStG gilt dies nun auch für entsprechende Umsätze zwischen inländischen Unternehmern (s.a. Plikat, UStB 2010, 155).

6.8. Lieferungen von Industrieschrott, Altmetallen und sonstigen Abfallstoffen

Durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wird die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers in § 13b Abs. 2 UStG um eine Nr. 7 erweitert auf steuerpflichtige Lieferungen von Industrieschrott, Altmetallen und sonstigen Abfallstoffen (Lieferungen der in der Anlage 3 bezeichneten Gegenstände). Bei Lieferungen von Industrieschrott, Altmetallen und sonstigen Abfallstoffen an einen Unternehmer schuldet nicht (mehr) der leistende Unternehmer, sondern der Leistungsempfänger die Steuer. Steuerschuld und Vorsteuerabzug fallen somit beim Leistungsempfänger zusammen (Abschn. 13b.1 Abs. 2 Nr. 8 UStAE, geändert durch BMF-Schreiben vom 4.2.2011, LEXinform 5233126).

Ziel dieser Erweiterung ist, Umsatzsteuerausfälle zu verhindern, die dadurch eintreten, dass bei diesen Leistungen nicht sichergestellt werden kann, dass diese von den leistenden Unternehmern vollständig im allgemeinen Besteuerungsverfahren erfasst werden, bzw. der Fiskus den Steueranspruch beim Leistenden realisieren kann. So haben Feststellungen insbesondere der obersten Finanzbehörden der Länder gezeigt, dass auch bei Lieferungen von Industrieschrott, Altmetallen und sonstigen Abfallstoffen vielfach die Steuer dem Leistungsempfänger in Rechnung gestellt wird, dieser die in Rechnung gestellte Steuer als Vorsteuer abzieht, der leistende Unternehmer aber die in Rechnung gestellte Steuer nicht an das FA abführt. Die Finanzämter konnten – in den meisten Fällen wegen Zahlungsunfähigkeit des leistenden Unternehmers – den Umsatzsteueranspruch nicht mehr durchsetzen. Dies wird bei einer Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers vermieden.

Darüber hinaus entsteht – wie bei allen in § 13b Abs. 2 UStG genannten Umsätzen – die USt bei diesen Lieferungen dann im Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung, spätestens jedoch mit Ablauf des der Ausführung der Lieferung folgenden Kalendermonats.

Die Regelung entspricht Art. 66 Abs. 1 Buchst. a und c und Art. 199 Abs. 1 Buchst. d und Abs. 2 MwStSystRL (BT-Dr. 17/2249, 76).

Durch das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (LEXinform 5233126) wird Abschn. 13b.1 UStAE an die Änderungen der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers durch das JStG 2010 angepasst. Nach Abschn. 13b.1 Abs. 22 werden die Abschn. 22a bis 22c angefügt, die zu den Lieferungen von Industrieschrott, Altmetallen und sonstigen Abfallstoffen ausführlich Stellung nehmen.

Die Anlage 3 (zu § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG) enthält folgende Gegenstände:

Bestehen Zweifel, ob ein Gegenstand unter die Anlage 3 des UStG fällt, haben der Lieferer und der Abnehmer die Möglichkeit, bei dem zuständigen Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung eine unverbindliche Zolltarifauskunft für Umsatzsteuerzwecke (uvZTA) mit dem Vordruckmuster 0310 einzuholen. Das Vordruckmuster mit Hinweisen zu den Zuständigkeiten für die Erteilung von uvZTA steht auf den Internetseiten der Zollabteilung des Bundesministeriums der Finanzen (http://www.zoll.de) unter der Rubrik Vorschriften und Vordrucke – Formularcenter – Gesamtliste aller Vordrucke zum Ausfüllen und Herunterladen bereit. UvZTA können auch von den Landesfinanzbehörden (z.B. den Finanzämtern) beantragt werden (Abschn. 13b.1 Abs. 22a Satz 2 ff. UStAE).

Werden sowohl Gegenstände geliefert, die unter die Anlage 3 des UStG fallen, als auch Gegenstände, die nicht unter die Anlage 3 des UStG fallen, ergeben sich unterschiedliche Steuerschuldner. Dies ist auch bei der Rechnungsstellung zu beachten (s.a. Abschn. 31b.1 Abs. 22b UStAE).

Erfolgt die Lieferung von Gegenständen der Anlage 3 des UStG im Rahmen eines Tauschs oder eines tauschähnlichen Umsatzes gilt als Entgelt für jede einzelne Leistung der gemeine Wert der vom Leistungsempfänger erhaltenen Gegenleistung, beim Tausch oder tauschähnlichen Umsatz mit Baraufgabe ggf. abzüglich bzw. zuzüglich einer Baraufgabe (vgl. Abschn. 10.5 Abs. 1 Sätze 6 bis 9 i.V.m. Abschn. 13b.1 Abs. 22b Satz 3 ff. UStAE).

Werden Mischungen oder Warenzusammensetzungen geliefert, die sowohl aus in der Anlage 3 des UStG bezeichneten als auch dort nicht genannten Gegenständen bestehen, sind die Bestandteile grundsätzlich getrennt zu beurteilen. Näheres dazu s. unter Abschn. 13b.1 Abs. 22c UStAE.

6.9. Reinigen von Gebäuden und Gebäudeteilen

Durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wird die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers in § 13b Abs. 2 UStG um eine Nr. 8 erweitert auf die steuerpflichtige Reinigung von Gebäuden und Gebäudeteilen. Bei derartigen Leistungen an einen Unternehmer, der selbst derartige Leistungen erbringt, schuldet nicht (mehr) der leistende Unternehmer, sondern der Leistungsempfänger die Steuer (§ 13b Abs. 5 Satz 2 UStG). Steuerschuld und Vorsteuerabzug fallen somit beim Leistungsempfänger zusammen.

Durch das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (LEXinform 5233126) wird Abschn. 13b.1 UStAE an die Änderungen der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers durch das JStG 2010 angepasst. Nach Abschn. 13b.1 Abs. 22 UStAE werden u.a. die Abschn. 22d bis 22g UStAE angefügt, die zu den Reinigungsleistungen von Gebäuden und Gebäudeteilen ausführlich Stellung nehmen.

Werden Gebäudereinigungsleistungen von einem im Inland ansässigen Unternehmer nach dem 31.12.2010 im Inland erbracht, ist der Leistungsempfänger nur dann Steuerschuldner, wenn er Unternehmer ist und selbst Gebäudereinigungsleistungen erbringt (§ 13b Abs. 5 Satz 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 8 UStG). Der Leistungsempfänger muss derartige Gebäudereinigungsleistungen nachhaltig erbringen oder erbracht haben; Abschn. 13b.1 Abs. 10 und 11 UStAE gilt sinngemäß. Daneben ist davon auszugehen, dass der Leistungsempfänger nachhaltig Gebäudereinigungsleistungen erbringt, wenn er dem leistenden Unternehmer einen entsprechenden im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültigen Nachweis des nach den abgabenrechtlichen Vorschriften für die Besteuerung seiner Umsätze zuständigen Finanzamts vorlegt. Für diesen Nachweis durch die Finanzämter wird das Vordruckmuster USt 1TG – Nachweis zur Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei Gebäudereinigungsleistungen) – eingeführt (BMF-Schreiben vom 4.1.2011, DB 2011, 86, LEXinform 5233074).

Verwendet der Leistungsempfänger einen Nachweis nach dem Vordruckmuster USt 1 TG, ist er als Leistungsempfänger Steuerschuldner, auch wenn er tatsächlich kein Unternehmer ist, der selbst Gebäudereinigungsleistungen erbringt. Dies gilt nicht, wenn der Leistungsempfänger einen gefälschten Nachweis nach dem Vordruckmuster USt 1 TG verwendet und der leistende Unternehmer hiervon Kenntnis hatte (Abschn. 13b.1 Abs. 22g UStAE).

Unter die genannten Umsätze fällt insbesondere (Abschn. 13b.1 Abschn. 22e UStAE):

1. die Reinigung sowie die pflegende und schützende (Nach-)Behandlung von Gebäuden und Gebäudeteilen (innen und außen);

2. die Hausfassadenreinigung (einschließlich Graffitientfernung); dies gilt nicht für Reinigungsarbeiten, die bereits unter § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG fallen (vgl. Abschn. 13b Abs. 7 Nr. 10 UStAE);

3. die Fensterreinigung;

4. die Reinigung von Dachrinnen und Fallrohren;

5. die Bauendreinigung;

6. die Reinigung von haustechnischen Anlagen, soweit es sich nicht um Wartungsarbeiten handelt;

7. die Hausmeisterdienste und die Objektbetreuung, wenn sie auch Gebäudereinigungsleistungen beinhalten.

Insbesondere folgende Leistungen fallen nicht unter die in § 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 UStG genannten Umsätze (Abschn. 13b.1 Abs. 22f UStAE):

1. die Schornsteinreinigung;

2. die Schädlingsbekämpfung;

3. der Winterdienst, soweit es sich um eine eigenständige Leistung handelt;

4. die Reinigung von Inventar, wie Möbel, Teppiche, Matratzen, Bettwäsche, Gardinen und Vorhänge, Geschirr, Jalousien und Bilder, soweit es sich um eine eigenständige Leistung handelt;

5. die Arbeitnehmerüberlassung, auch wenn die überlassenen ArbN für den Entleiher Gebäudereinigungsleistungen erbringen, unabhängig davon, ob die Leistungen nach dem Arbeitnehmerüberlassungsgesetz erbracht werden oder nicht.

Wie bei allen in § 13b Abs. 2 UStG genannten Umsätzen entsteht die USt bei diesen Lieferungen dann im Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung, spätestens jedoch mit Ablauf des der Ausführung der Lieferung folgenden Kalendermonats.

Die Regelung entspricht Art. 66 Abs. 1 Buchst. a und c und Art. 199 Abs. 1 Buchst. a und Abs. 2 MwStSystRL (BT-Drs. 17/2249, 76).

§ 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG bleibt hiervon unberührt. Für im Inland steuerpflichtige Gebäudereinigungsleistungen eines ausländischen Unternehmers ist der Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG Steuerschuldner (s.a. Luft, DStR 2011, 749).

6.10. Goldlieferungen

Durch das JStG 2010 vom 8.12 2010 (BGBl I 2010, 1768) wird die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers in § 13b Abs. 2 UStG um eine Nr. 9 erweitert auf bestimmte Goldlieferungen.

Durch das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (LEXinform 5233126) wird Abschn. 13b.1 UStAE an die Änderungen der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers durch das JStG 2010 angepasst. Nach Abschn. 13b.1 Abs. 22 UStAE wird u.a. Abschn. 22h UStAE angefügt, der zu den Goldlieferungen Stellung nimmt.

Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers wird erweitert auf steuerpflichtige Lieferungen von Gold in Rohform oder als Halbzeug, mit einem Feingehalt von mindestens 325 Tausendstel, einschließlich der steuerpflichtigen Lieferungen von Anlagegold in dieser Form mit einem Feingehalt von mindestens 995 Tausendstel nach § 25c Abs. 3 UStG, sowie von Goldplattierungen auf unedlen Metallen oder auf Silber, in Rohform oder als Halbzeug, mit einem Goldfeingehalt von mindestens 325 Tausendstel. Bei Lieferungen der genannten Gegenstände an einen Unternehmer schuldet nicht (mehr) der leistende Unternehmer, sondern der Leistungsempfänger die Steuer. Steuerschuld und Vorsteuerabzug fallen somit beim Leistungsempfänger zusammen (Abschn. 13b.1 Abs. 22h UStAE).

Ziel dieser Erweiterung ist, Umsatzsteuerausfälle zu verhindern, die dadurch eintreten, dass bei diesen Leistungen nicht sichergestellt werden kann, dass diese von den leistenden Unternehmern vollständig im allgemeinen Besteuerungsverfahren erfasst werden, bzw. der Fiskus den Steueranspruch beim Leistenden realisieren kann.

Wie bei allen in § 13b Abs. 2 UStG genannten Umsätzen entsteht die USt bei diesen Lieferungen dann im Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung, spätestens jedoch mit Ablauf des der Ausführung der Lieferung folgenden Kalendermonats.

Die Regelung beruht auf Art. 66 Abs. 1 Buchst. a und c sowie auf Art. 198 Abs. 2 MwStSystRL (BT-Drs. 17/3549).

Nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG ist der Leistungsempfänger dann Steuerschuldner, wenn er ein Unternehmer ist.

6.11. Lieferungen von Handys und integrierten Schaltkreisen

Durch das 6. Verbrauchsteueränderungsgesetz vom 16.6.2011 (BGBl I 2011, 1090) wird die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers in § 13b Abs. 2 um eine Nr. 10 erweitert auf bestimmte Lieferungen von Handys und integrierte Schaltkreise. Nach Art. 7 des 6. VStÄndG tritt das Gesetz ab 1.7.2011 in Kraft und gilt für alle betroffenen Lieferungen, die nach dem 30.6.2011 ausgeführt werden (BT-Drs 17/5127 und 17/5510 sowie BR-Drs 55/11; LEXinform 0436083). Mit Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 24.6.2011 (LEXinform 5233357) nimmt das BMF Stellung zur Erweiterung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers auf bestimmte Lieferungen von Mobilfunkgeräten und integrierten Schaltkreisen. Gleichzeitig wird Abschn. 13b.1 UStAE mit den Abs. 22i bis 22k an die Neuregelung angepasst.

Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers wird erweitert auf steuerpflichtige Lieferungen von

• Mobilfunkgeräten und

• integrierten Schaltkreisen wie Mikroprozessoren und Zentraleinheiten für die Datenverarbeitung vor dem Einbau in ein Endprodukt.

Mobilfunkgeräte sind Geräte, die zum Gebrauch mittels eines zugelassenen Netzes und auf bestimmten Frequenzen hergestellt oder hergerichtet wurden unabhängig von etwaigen weiteren Nutzungsmöglichkeiten (Abschn. 13b.1 Abs. 22i UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 24.6.2011, LEXinform 5233357). Folgende Gegenstände gehören nicht zu den Mobilfunkgeräten i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG (Abschn. 13b.1 Abs. 22i Satz 5 UStAE):

1. Navigationsgeräte;

2. Computer, soweit sie eine Sprachübertragung über drahtlose Mobilfunk-Netzwerke nicht ermöglichen (z.B. Tablet-PC);

3. MP3-Player;

4. Spielekonsolen;

5. On-Board-Units.

Ein integrierter Schaltkreis ist eine auf einem einzelnen (Halbleiter-)Substrat (sog. Chip) untergebrachte elektronische Schaltung (elektronische Bauelemente mit Verdrahtung). Zu den integrierten Schaltkreisen zählen insbesondere Mikroprozessoren und CPUs (Central Processing Unit, Hauptprozessor einer elektronischen Rechenanlage). Die Lieferungen dieser Gegenstände fallen unter die Umsätze i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG, sofern sie (noch) nicht in einen zur Lieferung auf der Einzelhandelsstufe geeigneten Gegenstand (Endprodukt) eingebaut wurden. Ein Gegenstand ist für die Lieferung auf der Einzelhandelsstufe insbesondere dann geeignet, wenn er ohne weitere Be- oder Verarbeitung an einen Endverbraucher geliefert werden kann (Abschn. 13b.1 Abs. 22j UStAE).

Die Lieferungen folgender Gegenstände fallen beispielsweise nicht unter die in § 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG genannten Umsätze (Abschn. 13b.1 Abs. 22j Satz 9 UStAE):

1. Antennen;

2. elektrotechnische Filter;

3. Induktivitäten (passive elektrische oder elektronische Bauelemente mit festem oder einstellbarem Induktivitätswert);

4. Kondensatoren;

5. Sensoren (Fühler).

Bei Lieferungen dieser Gegenstände an einen Unternehmer schuldet nicht (mehr) der leistende Unternehmer, sondern der Leistungsempfänger die Steuer. Steuerschuld und Vorsteuerabzug fallen somit beim Leistungsempfänger zusammen. Voraussetzung ist, dass die Summe der für die steuerpflichtigen Lieferungen dieser Gegenstände in Rechnung zu stellenden Bemessungsgrundlagen mindestens 5 000 € beträgt. Abzustellen ist dabei auf alle im Rahmen eines zusammenhängenden wirtschaftlichen Vorgangs gelieferten Gegenstände der genannten Art, um Manipulationen z.B. durch Aufspalten der Rechnungsbeträge, zu unterbinden. Dies entspricht dem Regelungszweck der Betragsgrenze und ist von der europarechtlichen Ermächtigung gedeckt.

In den Fällen der Zahlung von Entgelten oder Teilentgelten (Anzahlungen) für Lieferungen oder Teillieferungen, bevor die Lieferungen oder Teillieferungen ausgeführt worden sind (vgl. § 13b Abs. 4 UStG), entsteht die Steuer hierfür in dem Voranmeldungszeitraum, in dem das Entgelt oder Teilentgelt vereinnahmt wird. Bei der Anwendung dieser Regelung ist auf den Betrag der – gesamten – Endrechnung und nicht auf den Betrag in einer – etwaigen – Anzahlungsrechnung abzustellen (Abschn. 13b.1 Abs. 35 Satz 3 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 24.6.2011, LEXinform 5233357).

Um eine einfache und sichere Handhabung der Regelung für die betroffenen Unternehmer zu ermöglichen, bleiben nachträgliche Entgeltminderungen für die Beurteilung der Betragsgrenze von 5 000 € unberücksichtigt.

Ziel dieser Erweiterung ist, Umsatzsteuerausfälle zu verhindern, die dadurch eintreten, dass bei diesen Leistungen nicht sichergestellt werden kann, dass diese von den leistenden Unternehmern vollständig im allgemeinen Besteuerungsverfahren erfasst werden, bzw. der Fiskus den Steueranspruch beim liefernden Unternehmer realisieren kann. So haben Feststellungen insbesondere der obersten Finanzbehörden der Länder gezeigt, dass auch bei Lieferungen von Mobilfunkgeräten und integrierten Schaltkreisen ab einer Größenordnung von 5 000 € vielfach die Steuer dem Abnehmer in Rechnung gestellt wird, dieser die in Rechnung gestellte Steuer als Vorsteuer abzieht, der liefernde Unternehmer aber die in Rechnung gestellte Steuer nicht an das Finanzamt abführt. Die Finanzämter konnten – in den meisten Fällen wegen Zahlungsunfähigkeit des leistenden Unternehmers – den Umsatzsteueranspruch nicht mehr durchsetzen. Dies wird bei einer Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers vermieden.

Die Regelung beruht auf Art. 1 des Durchführungsbeschlusses 2010/710/EU des Rates vom 22.11.2010 (ABl. EU 2010 Nr. L 309 vom 25.11.2010, 5).

Der neue Halbsatz 2 des § 13b Abs. 5 UStG regelt, dass auch bei den in § 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG genannten Lieferungen von Mobilfunkgeräten sowie integrierten Schaltkreisen vor dem Einbau in ein Endprodukt der Leistungsempfänger dann Steuerschuldner ist, wenn er ein Unternehmer ist.

Bei Lieferungen der genannten Gegenstände an Nichtunternehmer (insbesondere im hierfür typischen Einzelhandel) bleibt es bei der Steuerschuld des leistenden Unternehmers unabhängig vom Rechnungsbetrag (s.a. Huschens, NWB 2011, 1875).

7. Keine Anwendung bei Umsätzen i.S.d. § 13b Abs. 6 UStG

§ 13b Abs. 1, 2 und 5 UStG findet keine Anwendung, wenn die Leistung des im Ausland ansässigen Unternehmers besteht:

1. in einer Personenbeförderung, die der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5 UStG) unterlegen hat,

2. in einer Personenbeförderung, die mit einem Taxi durchgeführt worden ist, oder

3. in einer grenzüberschreitenden Personenbeförderung im Luftverkehr,

4. in der Einräumung der Eintrittsberechtigungen für Messen, Ausstellungen und Kongressen im Inland,

5. in einer sonstigen Leistung einer Durchführungsgesellschaft an im Ausland ansässige Unternehmer, soweit diese Leistungen im Zusammenhang mit der Veranstaltung von Messen und Ausstellungen im Inland stehen oder

6. in der Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistung), wenn diese Abgabe an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn erfolgt.

Durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) sind die Ausnahmen, in denen die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nicht anzuwenden ist, in § 13b Abs. 6 UStG um die Nr. 6 erweitert worden. Die Änderung tritt am 1.7.2011 in Kraft.

Seit 1.1.2010 befindet sich der Leistungsort bei der Abgabe von Speisen und Getränken an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG am Ort der tatsächlichen Leistungserbringung, bei Abgabe während einer Beförderung im Gemeinschaftsgebiet mit einem inländischen Abgangsort in Deutschland (§ 3e UStG; Abschn. 3a.6 Abs. 8 und 9 und Abschn. 3e.1 UStAE; » Sonstige Leistung » Restaurationsumsätze). Ist der leistende Unternehmer im Ausland ansässig und erfolgt die Leistung an einen Unternehmer oder an eine juristische Person, sind diese als Leistungsempfänger Steuerschuldner. Dies gilt auch, wenn die Leistung an den nichtunternehmerischen Bereich erbracht wird. Dieses Ergebnis ist für die Betroffenen (leistende Unternehmer und Leistungsempfänger) nicht handhabbar und nach Auffassung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder für die Finanzverwaltung nicht administrierbar. Deshalb werden diese Leistungen aus dem Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers herausgenommen. Steuerschuldner wird der leistende Unternehmer. Da die Regelung nur einen begrenzten Kreis von Unternehmern betrifft, ist mit Auswirkungen auf die Bekämpfung des Steuerbetrugs nicht zu rechnen. Die Regelung beruht auf Art. 193 und 194 MwStSystRL (BT-Drs. 17/2249, 77).

Zu den Ausnahmen des § 13b Abs. 6 Nr. 1 bis 6 UStG s. die ausführlichen Verwaltungsanweisungen in Abschn. 13b.1 Abs. 25 bis 27a UStAE. Durch das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (LEXinform 5233126) wird Abschn. 13b.1 UStAE an die Änderungen des Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers durch das JStG 2010 angepasst. Nach Abschn. 13b.1 Abs. 27 UStAE wird u.a. wegen der Erweiterung des § 13b Abs. 6 UStG Abschn. 27a angefügt.

8. Leistungsempfänger als Steuerschuldner

Für die oben genannten, im Inland ausgeführten steuerpflichtigen Umsätze schulden Unternehmer und juristische Personen als Leistungsempfänger die Steuer. Die Steuer wird sowohl von im Inland ansässigen als auch von im Ausland ansässigen Leistungsempfängern geschuldet (§ 13b Abs. 5 UStG). Wie der BFH mit Beschluss vom 6.4.2010 (XI B 1/09, BFH/NV 2010, 2131, LEXinform 5905684) entschieden hat, kann das FA gem. § 13b Abs. 1, 2 und 5 UStG einen in Schweden ansässigen Reiseveranstalter als Leistungsempfänger für die USt auf diejenigen Beförderungsleistungen in Anspruch nehmen, die diesem von schwedischen Busunternehmen mit im Inland nicht zugelassenen Bussen in Deutschland erbracht worden sind. § 13b Abs. 1, 2 und 5 UStG gilt für im In- oder Ausland ansässige Leistungsempfänger gleichermaßen und entspricht insoweit dem Unionsrecht. Aus dem Wortlaut des § 13b Abs. 1, 2 und 5 UStG ergibt sich nichts dafür, dass die Vorschrift nur auf solche Leistungsempfänger anzuwenden sei, die im Inland ansässig oder registriert sind oder für die eine Registrierung zumindest zumutbar sei. Nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG i.V.m. § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG schuldet der Leistungsempfänger, wenn er ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist, die Steuer u.a. für steuerpflichtige Umsätze aus Werklieferungen und sonstigen Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers. Danach macht es keinen Unterschied, ob der Leistungsempfänger im In- oder Ausland ansässig ist.

Auch Kleinunternehmer (§ 19 UStG), pauschal versteuernde Land- und Forstwirte (§ 24 UStG) und Unternehmer, die ausschließlich steuerfreie Umsätze tätigen, schulden die Steuer. Die Steuerschuldnerschaft erstreckt sich sowohl auf die Umsätze für den unternehmerischen als auch auf die Umsätze für den nicht unternehmerischen Bereich des Leistungsempfängers. Zuständig für die Besteuerung dieser Umsätze ist das FA, bei dem der Leistungsempfänger als Unternehmer umsatzsteuerlich erfasst ist. Für juristische Personen ist das FA zuständig, in dessen Bezirk sie ihren Sitz haben.

9. Entstehung der Steuer

9.1. Entstehung nach § 13b Abs. 1 UStG

Durch das Gesetz zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften – EU-Vorgabenumsetzungsgesetz – vom 8.4.2010 (BGBl I 2010, 386) wurde § 13b UStG komplett neu gefasst. Die Neufassung tritt ab 1.7.2010 in Kraft (Art. 10 Abs. 4 des Gesetzes zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften). Mit der Neufassung wurde in § 13b Abs. 1 UStG die Steuerentstehung für bestimmte nach § 3a Abs. 2 UStG im Inland steuerpflichtige Umsätze neu geregelt.

Für nach § 3a Abs. 2 im Inland steuerpflichtige sonstige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers entsteht die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind (§ 13b Abs. 1 UStG).

Bei Leistungen, bei denen

• sich ab 1.1.2010 der Leistungsort nach dem Sitz oder der Betriebsstätte des Leistungsempfängers richtet, wenn die Leistungen tatsächlich an diese ausgeführt werden,

• der Leistungsempfänger Unternehmer oder eine juristische Person ist, der eine USt-IdNr. erteilt worden ist, und

• der Leistungsempfänger die Steuer für diese Leistungen im EU-Mitgliedstaat schuldet, in dem er ansässig ist,

muss der leistende Unternehmer diese Umsätze in einer Zusammenfassenden Meldung (§ 18a Abs. 2 UStG) in dem jeweiligen Meldezeitraum anmelden.

Um das Ziel einer effektiveren Kontrolle des innergemeinschaftlichen Waren- und Dienstleistungsverkehrs zu erreichen, bedarf es eines einheitlichen Entstehungszeitpunkts der USt für diese Umsätze. Dieser Zeitpunkt ist EU-einheitlich ab 1.1.2010 der Zeitpunkt, an dem die jeweilige Leistung ausgeführt wird.

Die Regelung setzt Art. 66 Unterabs. 2 MwStSystRL in der Fassung der Richtlinie 2008/117/EG über das gemeinsame MwSt-System zum Zweck der Bekämpfung des Steuerbetrugs bei innergemeinschaftlichen Umsätzen vom 16.12.2008 (ABl. L 14 vom 20.1.2009, 7) um.

9.2. Entstehung nach § 13b Abs. 2 UStG

Nach § 13b Abs. 2 UStG entsteht die Steuer mit Ausstellung der Rechnung, spätestens jedoch mit Ablauf des der Ausführung der Leistung folgenden Kalendermonats. Nach § 13b Abs. 4 Satz 1 UStG gelten die Regelungen des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 2 und 3 entsprechend. Wird das Entgelt oder ein Teil des Entgelts vereinnahmt, bevor die Leistung oder die Teilleistung ausgeführt worden ist, entsteht insoweit die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt worden ist. Aus Vereinfachungsgründen ist es nicht zu beanstanden, wenn der Leistungsempfänger die Anmeldung der Steuer auf das Entgelt oder Teilentgelt bereits in dem Voranmeldungszeitraum anmeldet, in dem die Beträge von ihm verausgabt werden (Abschn. 13b.1 Abs. 33 und 35 UStAE).

9.3. Entstehung nach § 13b Abs. 3 UStG

Durch das Gesetz zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften – EU-Vorgabenumsetzungsgesetz – vom 8.4.2010 (BGBl I 2010, 386) wurde u.a. in § 13b Abs. 3 UStG die Steuerentstehung für Dauerleistungen neu geregelt.

Nach geltendem Recht werden Dauerleistungen grundsätzlich erst dann besteuert, wenn die Leistung insgesamt erbracht wird. Soweit eine Abrechnung nach festen Zeiträumen (z.B. monatlich, vierteljährlich, jährlich, Ablauf von fünf Jahren) festgelegt ist, erfolgt die Besteuerung mit Ablauf dieses Zeitraums. Um eine Umsatzbesteuerung aber auch in derartigen Fällen sicherzustellen, sieht § 13b Abs. 3 UStG ab 1.7.2010 abweichend von § 13b Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 UStG vor, dass bei Dauerleistungen zumindest eine jährliche Besteuerung zu erfolgen hat, wenn der Leistungsempfänger für diesen Umsatz Steuerschuldner ist (Abschn. 13b.1 Abs. 34 UStAE).

Die Regelung des § 13b Abs. 3 UStG setzt Art. 64 Abs. 2 MwStSystRL in der Fassung der Richtlinie 2008/117/EG über das gemeinsame MwSt-System zum Zweck der Bekämpfung des Steuerbetrugs bei innergemeinschaftlichen Umsätzen vom 16.12.2008 (ABl. L 14 vom 20.1.2009, 7) um.

10. Voranmeldungszeitraum

Nach dem BMF-Schreiben vom 14.3.2005 (DStR 2005, 602) ist es Unternehmern nicht erlaubt, weiterhin ihre USt-Voranmeldungen monatlich abzugeben, wenn sich unter Einbeziehung der Umsätze, für die der Leistungsempfänger die USt nach § 13b Abs. 5 Satz 2 i.V.m. § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG schuldet, eine USt-Zahllast von mehr als 7 500 € für das vorangegangene Kj. ergeben würde (s.a. Abschn. 18.2 Abs. 1 Satz 2 UStAE und Vfg. der OFD Düsseldorf vom 21.4.2005, o.Az., DB 2005, 976).

11. Rechnungserteilung

Führt der Unternehmer Umsätze i.S.d. § 13b Abs. 1 und 2 UStG aus, für die der Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 5 UStG die Steuer schuldet, ist er zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet (§ 14a Abs. 5 Satz 1 UStG), in der die Steuer nicht gesondert ausgewiesen ist (§ 14a Abs. 5 Satz 3 UStG). Neben den übrigen Angaben nach § 14 UStG ist in den Rechnungen auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers hinzuweisen (§ 14a Abs. 5 Satz 2 UStG). Für den Fall, dass in der Rechnung dieser Hinweis fehlt, wird der Leistungsempfänger von der Steuerschuldnerschaft nicht entbunden. Im Fall des gesonderten Steuerausweises durch den leistenden Unternehmer wird die Steuer von diesem nach § 14c Abs. 1 UStG geschuldet.

Der Unternehmer und der Leistungsempfänger haben ein Doppel der Rechnung zehn Jahre lang aufzubewahren. Die Aufbewahrungsfrist beginnt mit dem Schluss des Kalenderjahres, in dem die Rechnung ausgestellt worden ist (§ 14b Abs. 1 UStG; Abschn. 13b.1 Abs. 40 und 41 UStAE).

12. Bemessungsgrundlage und Berechnung der Steuer

In den Fällen, in denen der Leistungsempfänger die Steuer schuldet, ist Bemessungsgrundlage der in der Rechnung oder Gutschrift ausgewiesene Betrag (Betrag ohne USt); zur Bemessungsgrundlage für steuerpflichtige Umsätze, die unter das GrEStG fallen, vgl. die Ausführungen unter » Grunderwerbsteuer. Die USt ist von diesem Betrag vom Leistungsempfänger zu berechnen. Der Leistungsempfänger hat bei der Steuerberechnung den Steuersatz zu Grunde zu legen, der sich für den maßgeblichen Umsatz nach § 12 UStG ergibt. Das gilt auch in den Fällen, in denen der Leistungsempfänger die Besteuerung nach § 19 Abs. 1 oder § 24 Abs. 1 UStG anwendet (§ 13b Abs. 8 UStG). Ändert sich die Bemessungsgrundlage, gilt § 17 Abs. 1 UStG in den Fällen des § 13b UStG sinngemäß (Abschn. 13b.1 Abs. 36 bis 39 UStAE).

13. Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers

13.1. Grundsätzliches

Der Leistungsempfänger kann die von ihm nach § 13b Abs. 5 UStG geschuldete USt als Vorsteuer abziehen, wenn er die Lieferung (Werklieferung) oder sonstige Leistung für sein Unternehmen bezieht und zur Ausführung von Umsätzen verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (§ 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG).

Für die Ausübung des Vorsteuerabzugsrechts i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG braucht der Leistungsempfänger keine Rechnung zu besitzen (EuGH-Urteil vom 1.4.2004, C-90/02, LEXinform 0168954; » Vorsteuerabzug, Abschn. 13b.1 Abs. 43 UStAE).

Soweit an nicht im Inland ansässige Unternehmer Umsätze ausgeführt werden, für die diese die Steuer nach § 13b Abs. 5 UStG schulden, haben sie die für Vorleistungen in Rechnung gestellte Steuer im Allgemeinen Besteuerungsverfahren und nicht im Vorsteuer-Vergütungsverfahren als Vorsteuer geltend zu machen. Nach der Regelung des § 59 Nr. 2 UStDV erhält ein ausländischer Unternehmer, der nur Umsätze ausführt, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b UStG), seine abziehbare Vorsteuer vergütet (§ 18 Abs. 9 UStG i.V.m. §§ 59 ff. UStDV). Das Vorsteuervergütungsverfahren gilt allerdings nicht, wenn der ausländische Unternehmer selbst Steuerschuldner i.S.d. § 13b Abs. 5 UStG ist. Für Unternehmer, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind und nur Steuer nach § 13b UStG schulden, gelten die Einschränkungen des § 18 Abs. 9 Satz 6 und 7 UStG entsprechend (§ 15 Abs. 4b UStG).

Zum Verhältnis von Besteuerungs- und Vorsteuervergütungsverfahren hat das FG München mit Urteil vom 4.2.2010 (14 K 2800/08, EFG 2010, 1267, LEXinform 5010149) zugunsten eines im EU-Ausland ansässigen Unternehmers wie folgt entschieden: Werden an einen Steuerpflichtigen aus dem EU-Ausland ab April 2004 Umsätze erbracht, für die er als Leistungsempfänger die Steuern nach § 13b Abs. 2 UStG (jetzt § 13b Abs. 5 UStG) schuldet, so dass er ab diesem Zeitpunkt Voranmeldungen und eine Jahreserklärung abzugeben hat, löst dies – bei gemeinschaftskonformer Auslegung des § 59 UStDV – die Berechtigung aus, Vorsteuerbeträge, die ansonsten nur im Vergütungsverfahren hätten geltend gemacht werden können und auch noch nicht geltend gemacht worden sind (hier: Entstehung vor April 2004), im Rahmen der Jahreserklärung von den zu zahlenden Steuern abzusetzen. Eine Diskriminierung von Angehörigen anderer Mitgliedstaaten liegt danach vor, wenn einem Steuerpflichtigen aus dem EU-Ausland trotz der grundsätzlich bestehenden Verpflichtung zur Abgabe einer Jahreserklärung die Möglichkeit zum Abzug aller Vorsteuerbeträge eines Jahres versagt wird, weil er nur für solche Zeiträume (entsprechend einem Vergütungszeitraum nach § 60 UStDV) im allgemeinen Besteuerungsverfahren vorsteuerabzugsberechtigt sein soll, in denen er tatsächlich Umsätze in Deutschland getätigt hat. Gegen die Entscheidung wurde Revision beim BFH eingelegt (Az. BFH: V R 14/10, LEXinform 0927791).

13.2. Unterschiede beim Vorsteuer- und Betriebsausgabenabzug

Mit Beschluss vom 29.9.2005 (III B 11/05, BFH/NV 2006, 61, LEXinform 5901610) nimmt der BFH zur unterschiedlichen Behandlung des Unternehmers für die Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs und des Betriebsausgabenabzugs bei Geschäften mit einer »Scheingesellschaft« Stellung.

Der deutsche Unternehmer U schloss einen mündlichen Vertrag mit der Firma D mit Sitz in Großbritannien über die Durchführung von Zimmerarbeiten an verschiedenen Bauvorhaben im Inland mit Hilfe britischer Handwerker. D stellte dem U eine Rechnung über 85 123,00 €. Die Rechnung enthielt u.a. die Anschrift des D mit der Länderangabe »Großbritannien« sowie eine britische USt-IdNr. Als Bankverbindung war ein bei der Deutschen Bank geführtes Konto angegeben. U behielt die nach § 13b Abs. 2 und Abs. 5 UStG entstandene USt i.H.v. 13 619,68 € ein und führte sie an das FA ab. Den Nettorechnungsbetrag machte U als Betriebsausgabe geltend. Nach den Ermittlungen des FA handelte es sich bei D um eine Briefkastenfirma mit niederländischen Anteilseignern. Der in Großbritannien befindliche Büroraum diente lediglich dem Anwerben von Handwerkern. Das FA ist der Auffassung, dass D nicht der eigentlich leistende Unternehmer und Zahlungsempfänger sei. U kann aber den Zahlungsempfänger nicht hinreichend benennen. Das FA erkannte daher nur 50 % der Betriebsausgaben an.

U führt im Klageverfahren u.a. aus, es sei nicht zumutbar, dass ausländische Gesellschaften einerseits für die Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs als leistende Unternehmer anzusehen seien, einkommensteuerrechtlich dann jedoch als »Scheingesellschaft« behandelt würden.

Nach der Entscheidung des BFH richtet sich das Recht für die Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs nach § 15 Abs. 1 UStG. Ist danach die Besteuerung des jeweiligen Umsatzes sichergestellt – hier durch das Einbehalten und Abführen der geschuldeten USt durch U als Leistungsempfänger – besteht kein Grund, den entsprechend begehrten Vorsteuerabzug zu versagen (BFH-Urteil vom 17.6.2004, V R 61/00, BStBl II 2004, 970). Anders verhält es sich dagegen bei dem von U geltend gemachten Betriebsausgabenabzug. Insoweit ist die Besteuerung der Erträge bei dem empfangenden Unternehmer nicht erkennbar bzw. sichergestellt, weil U den tatsächlichen Zahlungsempfänger nicht hinreichend genau benennen kann. Wegen der Unsicherheit ist es nach § 160 AO gerechtfertigt, den Betriebsausgabenabzug ganz oder zum Teil zu versagen.

14. Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers und allgemeines Besteuerungsverfahren

USt-Voranmeldungen (§ 18 Abs. 1 und 2 UStG) und eine Steuererklärung für das Kj. (§ 18 Abs. 3 und 4 UStG) haben auch die Unternehmer und juristischen Personen abzugeben, soweit sie als Leistungsempfänger ausschließlich eine Steuer nach § 13b Abs. 5 UStG zu entrichten haben (§ 18 Abs. 4a Satz 1 UStG). Voranmeldungen sind nur für die Voranmeldungszeiträume abzugeben, in denen die Steuer für die Umsätze i.S.d. § 13b Abs. 1 und 2 UStG zu erklären ist (§ 18 Abs. 4a Satz 2 UStG). Die Anwendung des § 18 Abs. 2a UStG ist ausgeschlossen (Abschn. 13b.1 Abs. 47 UStAE).

Hat der im Ausland bzw. im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer im Besteuerungszeitraum oder Voranmeldungszeitraum nur Umsätze ausgeführt, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b Abs. 5 UStG), sind von ihm nur dann Steueranmeldungen abzugeben, wenn er selbst als Leistungsempfänger eine Steuer nach § 13b UStG schuldet, er eine Steuer nach § 14c Abs. 1 oder 2 UStG schuldet oder wenn ihn das FA hierzu besonders auffordert. Das FA hat den Unternehmer insbesondere in den Fällen zur Abgabe von Steueranmeldungen aufzufordern, in denen es zweifelhaft ist, ob er tatsächlich nur Umsätze ausgeführt hat, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet. Eine Besteuerung des Unternehmers nach § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG ist jedoch nur dann durchzuführen, wenn der im Ausland ansässige Unternehmer im Inland steuerpflichtige Umsätze ausgeführt hat, für die der Leistungsempfänger die Steuer nicht schuldet (Abschn. 13b.1 Abs. 48 UStAE)

Bei der Besteuerung des im Ausland ansässigen Unternehmers nach § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG sind die Umsätze, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet, nicht zu berücksichtigen. Ferner bleiben die Vorsteuerbeträge unberücksichtigt, die im Vorsteuer-Vergütungsverfahren (§ 18 Abs. 9 UStG, §§ 59 bis 61 UStDV) vergütet wurden. Die danach verbleibenden Vorsteuerbeträge sind ggf. durch Vorlage der Rechnungen und Einfuhrbelege nachzuweisen. Abschn. 15.11 Abs. 1 UStAE gilt sinngemäß. Das FA hat die vorgelegten Rechnungen und Einfuhrbelege durch Stempelaufdruck oder in anderer Weise zu entwerten und dem Unternehmer zurückzusenden (Abschn. 13b.1 Abs. 49 UStAE).

Hat der im Ausland ansässige Unternehmer im Besteuerungszeitraum oder im Voranmeldungszeitraum nur Umsätze ausgeführt, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet, und kommt deshalb das allgemeine Besteuerungsverfahren nach § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG nicht zur Anwendung, können die nach § 15 UStG abziehbaren Vorsteuerbeträge unter den weiteren Voraussetzungen nur im Vorsteuer-Vergütungsverfahren vergütet werden (§ 18 Abs. 9 UStG, §§ 59 bis 61a UStDV).

15. Aufzeichnungspflichten

Neben den allgemeinen Aufzeichnungspflichten nach § 22 UStG müssen in den Fällen des § 13b Abs. 1 bis 5 UStG beim Leistungsempfänger die in § 22 Abs. 2 Nr. 1 und 2 UStG enthaltenen Angaben über die von ihm ausgeführten oder noch nicht ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen aus den Aufzeichnungen zu ersehen sein. Auch der leistende Unternehmer hat diese Angaben gesondert aufzuzeichnen (§ 22 Abs. 2 Nr. 8 UStG). Die Verpflichtung, zur Feststellung der Steuer und der Grundlagen ihrer Berechnung Aufzeichnungen zu machen, gilt in den Fällen der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers auch für Personen, die nicht Unternehmer sind (§ 22 Abs. 1 Satz 2 UStG); z.B.: Bezug einer Leistung für den nicht unternehmerischen Bereich des Unternehmers oder den Hoheitsbereich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (Abschn. 13b.1 Abs. 51 UStAE).

16. Übergangsregelungen

16.1. Erweiterung des § 13b UStG ab 1.1.2011

Zum Übergang auf die Anwendung der Erweiterung des § 13b UStG ab 1.1.2011 auf Lieferungen von Kälte und Wärme, auf Lieferungen der in der Anlage 3 des UStG bezeichneten Gegenstände, auf Gebäudereinigungsleistungen und auf bestimmte Lieferungen von Gold nimmt das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (LEXinform 5233126) Stellung.

Die Erweiterung des § 13b Abs. 2 Nr. 5 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 UStG auf Lieferungen von Kälte oder Wärme sowie die Einfügung der § 13b Abs. 2 Nr. 7, 8 Satz 1 und Nr. 9 i.V.m. Abs. 5 Sätze 1 bis 3 UStG ist auf Umsätze und Teilleistungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2010 ausgeführt werden (§ 27 Abs. 1 Satz 1 UStG), sowie insbesondere in den Fällen, in denen das Entgelt oder ein Teil des Entgelts vor dem 31.12.2010 vereinnahmt wird und die Leistung erst nach der Vereinnahmung des Entgelts oder des Teilentgelts ausgeführt wird (§ 13b Abs. 4 Satz 2, § 27 Abs. 1 Satz 2 UStG).

Das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (LEXinform 5233126) behandelt folgende Übergangsregelungen:

1. Schlussrechnung über nach dem 31.12.2010 erbrachte Leistungen bei Abschlagszahlungen vor dem 1.1.2011.

   Der leistende Unternehmer hat eine Rechnung auszustellen, in der das (Netto-)Entgelt anzugeben ist sowie ein Hinweis auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (§ 14a Abs. 5 UStG). Dies ist unabhängig davon, ob der leistende Unternehmer das Entgelt oder Teile des Entgelts vor dem 1.1.2011 vereinnahmt hat oder nicht.

   Hat der leistende Unternehmer das Entgelt oder Teile des Entgelts vor dem 1.1.2011 vereinnahmt und hierfür auch eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis erstellt, hat er die Rechnung(en) über diese Zahlungen im Voranmeldungszeitraum der tatsächlichen Ausführung der Leistung zu berichtigen (§ 27 Abs. 1 Satz 3 UStG, § 14c Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG). In der Schlussrechnung sind die gezahlten Abschlagszahlungen nur dann mit ihrem Bruttobetrag (einschließlich USt) anzurechnen, wenn die USt bis zum Zeitpunkt der Erteilung der Schlussrechnung nicht an den Leistungsempfänger zurückerstattet wurde.

   Es ist jedoch nicht zu beanstanden, wenn bei der Anwendung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nur das um das vor dem 1.1.2011 vom leistenden Unternehmer vereinnahmte Entgelt oder die vereinnahmten Teile des Entgelts geminderte Entgelt zugrunde gelegt wird. Voraussetzung hierfür ist, dass das vor dem 1.1.2011 vereinnahmte Entgelt oder die vereinnahmten Teile des Entgelts vom leistenden Unternehmer in zutreffender Höhe versteuert (= in einer Voranmeldung oder in einer Umsatzsteuererklärung für das Kalenderjahr angemeldet) wurde. In derartigen Fällen ist keine Berichtigung der über geleistete Abschlagszahlungen erteilten Rechnungen durchzuführen.

2. Berichtigung einer vor dem 1.1.2011 erstellten Rechnung über Anzahlungen, wenn die Zahlung erst nach dem 31.12.2010 erfolgt.

   Wurden für Lieferungen von Wärme oder Kälte i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG, für Lieferungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 7 und 9 UStG oder für die Erbringung von Gebäudereinigungsleistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 UStG Abschlagszahlungen oder Anzahlungen vereinnahmt, bevor die Leistung oder die Teilleistung ausgeführt worden ist, entsteht die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder Teilentgelt vereinnahmt worden ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4, § 13b Abs. 4 Satz 2 UStG). Entscheidend für die Steuerentstehung ist nicht, wann die Rechnung erstellt worden ist, sondern der Zeitpunkt der Vereinnahmung des entsprechenden Entgelts oder des Teilentgelts. Vereinnahmt der leistende Unternehmer das Entgelt oder Teilentgelt für Lieferungen von Wärme oder Kälte i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG, für Lieferungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 7 und 9 UStG oder für Gebäudereinigungsleistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 UStG nach dem 31.12.2010, ist hierfür der Leistungsempfänger Steuerschuldner (§ 13b Abs. 2 und 5 Sätze 1 und 2 UStG). Ist die hierfür vom leistenden Unternehmer erstellte Rechnung vor dem 1.1.2011 erstellt worden und wurde die USt gesondert ausgewiesen, ist die Rechnung entsprechend zu berichtigen.

3. Abrechnungen nach dem 31.12.2010 über Leistungen, die vor dem 1.1.2011 erbracht worden sind.

   Für Lieferungen von Wärme oder Kälte i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG, für Lieferungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 7 und 9 UStG und für Gebäudereinigungsleistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 UStG, die von einem im Inland ansässigen Unternehmer vor dem 1.1.2011 erbracht worden sind, ist der leistende Unternehmer nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG Steuerschuldner. § 13b Abs. 2 Nr. 5, 7, 8 Satz 1 und Nr. 9 i.V.m. Abs. 5 UStG ist nicht anzuwenden. Der leistende Unternehmer muss entsprechend eine Rechnung ausstellen, die die in § 14 Abs. 4 Satz 1 UStG vorgeschriebenen Angaben enthält. Hierzu gehört auch die Angabe des anzuwendenden Steuersatzes sowie des auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrags (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG).

4. Berichtigung nach dem 31.12.2010 einer vor dem 1.1.2011 erstellten und bezahlten Rechnung über Anzahlungen.

   Hat der leistende Unternehmer für Lieferungen von Wärme oder Kälte i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG, für Lieferungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 7 und 9 UStG oder Gebäudereinigungsleistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 UStG einen Teil des Entgelts vor dem 1.1.2011 vereinnahmt und wurde die Leistung oder die Teilleistung danach ausgeführt, entsteht die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Teilentgelt vereinnahmt worden ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG). Steuerschuldner ist der leistende Unternehmer.

   Stellt sich nach dem 31.12.2010 heraus, dass die in Rechnung gestellte und vom leistenden Unternehmer vereinnahmte Anzahlung in der Höhe unrichtig war, ist die ursprüngliche Rechnung zu berichtigen (§ 17 Abs. 1 UStG), sofern der überzahlte Betrag zurückgezahlt wurde und insoweit die Grundlage für die Versteuerung der Anzahlung entfallen ist.

   Hinsichtlich einer berichtigten Anzahlung wird der Leistungsempfänger nur dann Steuerschuldner nach § 13b Abs. 4 Satz 2 und Abs. 5 UStG, soweit ein weiteres Teilentgelt nach dem 31.12.2010 vom leistenden Unternehmer vereinnahmt wird.

5. Übergangsregelungen für Gebäudereinigungsleistungen.

   Bei Gebäudereinigungsleistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 UStG, die zwischen dem 1.1.2011 und dem 31.3.2011 ausgeführt werden, ist es beim leistenden Unternehmer und beim Leistungsempfänger nicht zu beanstanden, wenn die Vertragspartner einvernehmlich noch von der Steuerschuldnerschaft des leistenden Unternehmers nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG ausgegangen sind. Voraussetzung hierfür ist, dass der Umsatz vom leistenden Unternehmer in zutreffender Höhe versteuert wird.

   Dies gilt entsprechend auch in den Fällen, in denen das Entgelt oder ein Teil des Entgelts nach dem 31.12.2010 und vor dem 1.4.2011 vereinnahmt wird und die Leistung erst nach der Vereinnahmung des Entgelts oder von Teilen des Entgelts ausgeführt wird.

16.2. Erweiterung des § 13b UStG ab 1.7.2011

Zum Übergang auf die Anwendung der Erweiterung des § 13b UStG ab 1.7.2011 auf Lieferungen von Mobilfunkgeräten und integrierten Schaltkreisen nimmt das BMF-Schreiben vom 24.6.2011 (LEXinform 5233357) Stellung.

Die Erweiterung des § 13b Abs. 2 Nr. 10 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 UStG auf Umsätze und Teilleistungen anzuwenden, die nach dem 30.6.2011 ausgeführt werden (§ 27 Abs. 1 Satz 1 UStG), sowie insbesondere in den Fällen, in denen das Entgelt oder ein Teil des Entgelts vor dem 1.7.2011 vereinnahmt wird und die Leistung erst nach der Vereinnahmung des Entgelts oder des Teilentgelts ausgeführt wird (§ 13b Abs. 4 Satz 2, § 27 Abs. 1 Satz 2 UStG). Die mit BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (LEXinform 5233126) behandelten Übergangsregelungen zum 1.1.2011 sind zum 1.7.2011 entsprechend anzuwenden.

17. Literaturhinweise

Nieskens, Gesetz zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften, UR 2010, 713; Plikat, Der Emissionshandel – die Vergangenheit und Neuerungen – Der Umsatzsteuerbetrug mit Emissionszertifikaten und § 13b UStG, UStB 2010, 155; Meurer, Änderungen bei der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers, NWB 2010, 3540; Huschens, BMF zu Reverse-Charge ab 2011 für Lieferungen von Industrieschrott und Gold sowie für Gebäudereinigungen – Anmerkungen zum BMF-Schreiben vom 4.2.2011, NWB2011, 700; Huschens, Erweiterung des Reverse-Charge-Systems auf Mobilfunkgeräte, NWB 2011, 1875; Luft, Die Praxisprobleme der Steuerschuldumkehr für Gebäudereinigungsleistungen, DStR 2011, 749).

18. Verwandte Lexikonartikel

» Abzugsbesteuerung bei Bauleistungen

» Bauleistungen

» Steuerschuldner bei der Umsatzsteuer