1. Begriff des Unternehmensvermögens
Das umsatzsteuerrechtliche Unternehmensvermögen ist nicht identisch mit dem ertragsteuerrechtlichen » Betriebsvermögen. Eine Lieferung oder sonstige Leistung wird nur dann Unternehmensvermögen wenn sie in die unternehmerische Sphäre des Unternehmens eingeht. Die Verwendung der bezogenen Leistung muss in der unternehmerischen Sphäre objektiv möglich und auch durchgeführt sein (Abschn. 192 Abs. 17 UStR).
2. Unternehmereigenschaft
Für den Vorsteuerabzug eines teilweisen »unternehmerisch« genutzten Gegenstandes ist sorgfältig zu prüfen, ob eine nachhaltig betriebene unternehmerische Betätigung vorliegt (rechtskräftiges Urteil FG Hessen vom 8.11.2000, 6 K 4774/96, EFG 9/2001, 599). Danach begründet ein jahrelang mit Verlusten betriebener Weinhandel nur dann Unternehmereigenschaft (» Unternehmer), wenn er sich deutlich von einer Selbstversorgung und einer Versorgung des privaten Bekannten- und Freundeskreises abhebt. Die Verluste von über 18 000 € des dem Urteilsfall zugrunde liegenden Weinhandels sind vor allem auf die Geltendmachung von Gegenständen wie Pkw, Computer und Telefon als Betriebsausgaben zurückzuführen. Da sich deren private Nutzung aufdrängt, erscheint dem Gericht die Betätigung des Stpfl. weniger als gescheiterter Unternehmensversuch, sondern als Steuersparmodell.
Wenn ein Unternehmer unter der Anschrift und Bezeichnung, unter der er seine Umsatztätigkeit ausführt, einen ihm gelieferten und für sein Unternehmen objektiv nützlichen Pkw sogleich weiterliefert und darüber mit gesondertem Steuerausweis abrechnet, behandelt er den Pkw regelmäßig als »für sein Unternehmen« bezogen (BFH Urteil vom 17.9.1998, BFH/NV 6/99, 832).
3. Zusammenfassung der EuGH-Rechtsprechung
Der EuGH hat mit Urteil vom 8.3.2001 (DStRE 2001, 419, Rs. C-415/98,) die Vorlagefragen des BFH (Beschluss vom 24.9.1998, V R 61/96, BFH/NV 1999, 571) wie folgt beantwortet (s.a. Nachfolgeentscheidung des BFH vom 31.1.2002, V R 61/96, BStBl II 2003, 813):
Der Stpfl., der einen Teil eines Gegenstandes in seinem Privatvermögen belassen möchte, ist durch keine Bestimmung der 6. RLEWG daran gehindert, diesen dem Mehrwertsteuersystem zu entziehen. Der Stpfl. hat die Wahl, ob der privat genutzte Teil eines Gegenstandes zu seinem Unternehmen gehören soll oder nicht.
Nach dem EuGH-Urteil vom 8.3.2001 (a.a.O.) ist die Zuordnung eines Investitionsguts bestimmend für die Anwendung des Mehrwertsteuersystems auf das Gut selbst und nicht auf Gegenstände und Dienstleistungen für seine Nutzung und Wartung. Das Recht auf Abzug der Vorsteuer für diese Gegenstände und Dienstleistungen ist eine gesonderte Frage, die unter Art. 17 der 6. RLEWG (§ 15 UStG) fällt. Dieses Recht hängt insbesondere von dem Zusammenhang zwischen diesen Gegenständen und Dienstleistungen und den besteuerten Umsätzen des Stpfl. ab. Daraus folgt, dass die Steuerregelung für die Lieferung eines Investitionsguts von denjenigen für die steuerbaren Aufwendungen für seinen Gebrauch und seine Erhaltung zu trennen ist. Ein Stpfl. der einen dem Unternehmen zugeordneten Gegenstand veräußert, handelt als Unternehmer.
4. Die Zuordnungsentscheidung
4.1. Vorsteuerabzug
Wird ein Gegenstand mit Mitteln des Unternehmens erworben, so wird dieser Gegenstand nicht zwangsläufig Unternehmensvermögen. Der Zuordnungsentscheidung gibt der Unternehmer im Regelfall mit der Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs Ausdruck (Abschn. 192 Abs. 21 Nr. 2 Buchst. a Satz 5 UStR). Die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs ist regelmäßig ein gewichtiges Indiz für, die Unterlassung des Vorsteuerabzugs ein ebenso gewichtiges Indiz gegen die Zuordnung zum Unternehmen.
Die durch Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung des Unternehmers ist bereits bei Anschaffung oder Herstellung des Gegenstandes zu treffen und kann später nicht rückwirkend korrigiert werden.
Hinweis:
Die Zuordnungsentscheidung muss spätestens in der USt-Jahreserklärung des Jahres, in denen die jeweiligen Leistungen bezogen wurden, getroffen werden. Die Zuordnungsentscheidung erfolgt dort regelmäßig durch die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs.
4.2. Kein Vorsteuerabzug möglich
Ist ein Vorsteuerabzug nicht möglich, müssen andere Beweisanzeichen herangezogen werden. Hierbei kann zu berücksichtigen sein, ob der Unternehmer bei An- und Verkauf des gemischt genutzten Gegenstandes unter seinem Firmennahmen auftritt, ob er den Gegenstand betrieblich oder privat versichert hat. Unter Umständen kann auch die bilanzielle und ertragsteuerliche Behandlung ein Indiz für die umsatzsteuerrechtliche Behandlung sein. Zwar ist die Wahrnehmung von Bilanzierungspflichten für die umsatzsteuerrechtliche Zuordnung nicht maßgeblich, jedoch kann z.B. der Umstand, dass der Unternehmer einen Gegenstand nicht als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt, obwohl die Voraussetzungen dafür gegeben sind, ein Indiz dafür sein, dass er es auch umsatzsteuerrechtlich nicht seinem Unternehmen zuordnen wollte.
Hinweis:
Ist bei Anschaffung oder Herstellung eines Gegenstandes ein Vorsteuerabzug nicht möglich, kann eine teilweise oder vollständige Zuordnung zum Unternehmensvermögen angenommen werden, wenn der Unternehmer gegenüber dem FA durch eine schriftliche Erklärung spätestens bis zur Abgabe der USt-Erklärung für das Jahr, in dem die jeweilige Leistung bezogen worden ist, erklärt, dass und in welchem Umfang er den Gegenstand dem Unternehmen zugeordnet hat. Ohne diese Erklärung und ohne Vorliegen von Beweisanzeichen ist der Gegenstand umsatzsteuerrechtlich dem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen. Eine spätere Nutzungsänderung führt eventuell zur Einlage des Gegenstands in das Unternehmensvermögen. Eine » Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG ist diesen Fällen nicht möglich.
Bei einer – von der ertragsteuerlichen Behandlung abweichenden – teilweisen Zuordnung muss der Unternehmer die Berechnungsgrundlagen für eine Vorsteuerberichtigung besonders aufzeichnen (BMF vom 30.3.2004, BStBl 2004, 451).
5. Die 10 %-Grenze
5.1. Einschränkung des Zuordnungswahlrechts
Nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG können nur solche Gegenstände dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden, die der Unternehmer zu mindestens 10 % unternehmerisch nutzt. Für diese Einschränkung des Zuordnungswahlrechts ist es gleichgültig, ob der Gegenstand angeschafft, hergestellt, eingeführt oder innergemeinschaftlich erworben wurde.
Bei der Anwendung der 10 %-Grenze kommt es auf den Umfang der erstmaligen Nutzung an. Eine spätere Nutzungsänderung, nach der die unternehmerische Nutzung unter 10 % sinkt, führt nicht zu einer Zwangsentnahme, da der Gegenstand weiterhin teilweise für unternehmerische Zwecke genutzt wird (Vfg. OFD Karlsruhe vom 29.4.2005, DStR 2005, 1140, Beispiel 13).
5.2. Konsequenzen aus der zwangsweisen Nichtzuordnung zum Unternehmensvermögen
Die zwangsweise Zuordnung zum nichtunternehmerischen Bereich führt dazu, dass der Vorsteuerabzug aus den Anschaffungskosten eines Gegenstandes entfällt, der zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt wird. Die Regelung zielt in erster Linie auf Fahrzeuge ab, die nur geringfügig unternehmerisch genutzt werden. Die Einschränkung des Zuordnungswahlrechts des Unternehmers gilt nicht nur für Fahrzeuge, sondern für alle gemischt genutzten Gegenstände: Gebäude, Computer, Telefonanlagen, Faxgeräte usw. Während der Vorsteuerabzug aus den Anschaffungskosten eines zwangsweise dem nichtunternehmerischen Bereich zugeordneten Gegenstandes entfällt, können die auf die gelegentliche unternehmerische Nutzung entfallenden, anteiligen Vorsteuern dagegen abgezogen werden, z.B. die USt auf den Bezug von Kraftstoff anlässlich einer betrieblichen Fahrt mit einem Kraftfahrzeug (Abschn. 192 Abs. 21 Nr. 2 Buchst. a Satz 6 UStR). In Zweifelsfällen wird den den Vorsteuerabzug begehrenden Unternehmer die Beweislast treffen, dass das Fahrzeug zu 10 % oder mehr unternehmerisch verwendet wird.
Die 10 %-Grenze gilt nur für Gegenstände. Für die Inanspruchnahme einer Dienstleistung gilt diese Grenze nicht.
6. Konsequenzen aus der Zuordnung zum Unternehmensvermögen
Ordnet der Unternehmer den teils unternehmerisch und teils nichtunternehmerisch genutzten Gegenstand dem Unternehmen in vollem Umfang zu, kann er die Vorsteuer aus der Anschaffung, der Herstellung sowie der Verwendung oder Nutzung in voller Höhe abziehen, wenn er den Gegenstand für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Die nichtunternehmerische Nutzung unterliegt nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (» Unentgeltliche Wertabgabe) der USt. Will der Unternehmer einen Gegenstand nur hinsichtlich des unternehmerisch genutzten Teils dem Unternehmen zuordnen, darf er aus der Anschaffung oder Herstellung nur die auf diesen Teil entfallende Vorsteuer abziehen.
7. Grundstücke als Unternehmensvermögen
Das BFH-Urteil vom 24.7.2003 (V R 39/99 BStBl II 2004, 371 – Nachfolgeentscheidung zum EuGH-Urteil vom 8.5.2003, BStBl II 2004, 378) lässt sich wie folgt zusammenfassen:
Ein Unternehmer, der ein Gebäude errichtet, das er teilweise unternehmerisch und teilweise nichtunternehmerisch (zu eigenen Wohnzwecken) nutzt, darf das Gebäude insgesamt seinem Unternehmen zuordnen und die auf das gesamte Gebäude – einschließlich des nichtunternehmerisch genutzten Teils – entfallende Vorsteuerbeträge nach Maßgabe des § 15 Abs. 1 UStG abziehen.
Die (teilweise) Verwendung des dem Unternehmen zugeordneten Gebäudes für den privaten Bedarf des Unternehmers ist keine steuerfreie Grundstücksvermietung i.S.d. § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG und schließt deshalb den Vorsteuerabzug nicht gem. § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG aus.
Die nichtunternehmerische Verwendung des Gebäudes unterliegt als steuerpflichtiger Eigenverbrauch (» Unentgeltliche Wertabgabe) der Umsatzbesteuerung.
Wird das gesamte Grundstück veräußert, erfolgt die Lieferung des zu diesem Zeitpunkt nichtunternehmerisch genutzten Teils nicht im Rahmen des Unternehmens und ist somit nicht steuerbar. Der Gesamtkaufpreis ist entsprechend aufzuteilen.
8. Fahrzeuge als Unternehmensvermögen
Die Zuordnung eines Fahrzeugs zum Unternehmensvermögen richtet sich nach den oben dargestellten Grundsätzen. Zu den Besonderheiten siehe aber » Pkw-Nutzung.
Zum Vorsteuerabzug bei Fahrzeugen siehe » Pkw-Nutzung. Das BMF-Schreiben vom 29.5.2000 (BStBl I 2000, 819) regelt u.a. die Zuordnung von Fahrzeugen zum Unternehmensvermögen.
9. Literaturhinweise
Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Stadie, Umsatzsteuerrechtliche Zuordnung von Anlagegegenständen zum Unternehmen, UR 2004, 597.
10. Verwandte Lexikonartikel
© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern, Band 16, Lexikon des Steuerrechts. 6. Auflage, www.schaeffer-poeschel.de
