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1. Gemeinschaftsrechtliche Bestimmungen

Nach Art. 2 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL unterliegen u.a. Lieferungen von Gegenständen der Mehrwertsteuer, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Gebiet eines Mitgliedstaates gegen Entgelt erbringt.

Als Steuerpflichtiger gilt, wer eine wirtschaftliche Tätigkeit unabhängig von ihrem Ort, Zweck und Ergebnis selbstständig ausübt (Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL). Als wirtschaftliche Tätigkeit gelten alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe. Als wirtschaftliche Tätigkeit gilt insbesondere die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen (Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL).

Als Steuerpflichtiger gilt auch jede Person, die gelegentlich ein neues Fahrzeug liefert, das durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung an den Erwerber nach einem Ort außerhalb des Gebiets eines Mitgliedstaats, aber im Gebiet der Gemeinschaft versandt oder befördert wird (Art. 9 Abs. 2 MwStSystRL).

Die selbstständige Ausübung der wirtschaftlichen Tätigkeit i.S.d. Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL schließt Lohn- und Gehaltsempfänger und sonstige Personen von der Besteuerung aus, soweit sie an ihren ArbG durch einen Arbeitsvertrag oder ein sonstiges Rechtsverhältnis gebunden sind, das hinsichtlich der Arbeitsbedingungen und des Arbeitsentgelts sowie der Verantwortlichkeit des ArbG ein Verhältnis der Unterordnung schafft (Art. 10 MwStSystRL).

2. Bedeutung der Unternehmereigenschaft

Der Unternehmerbegriff ist ein Zentralbegriff des Umsatzsteuerrechts. Die Unternehmereigenschaft des § 2 Abs. 1 UStG hat auch insbesondere Bedeutung für

• die Steuerbarkeit von Lieferungen und sonstigen Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG),

• die Bestimmung des Leistungsortes nach § 3a Abs. 3 UStG,

• den Verzicht von Steuerbefreiungen (§ 9 Abs. 1 UStG),

• die Steuerschuldnerschaft (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG),

• die Ausstellung von Rechnungen (§ 14 Abs. 2 UStG),

• das Aufbewahren von Rechnungen (§ 14b UStG,

• die Steuerschuldnerschaft hinsichtlich eines unrichtigen Steuerausweises in einer Rechnung (§ 14c Abs. 1 UStG),

• den Vorsteuerabzug (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG),

• die Änderung der Bemessungsgrundlage (§ 17 UStG),

• das Besteuerungsverfahren (§ 18 UStG),

• die Pflicht zur Abgabe der Zusammenfassenden Meldung (§ 18a UStG),

• die Einhaltung der Aufzeichnungspflichten (§ 22 UStG),

• das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts (§ 25b UStG),

• die Umsatzsteuerhaftung i.S.d. § 25d UStG,

• die Erteilung einer USt-IdNr. (§ 27a UStG).

3. Unternehmerbegriff

3.1. Grundsätzliches

Der Unternehmerbegriff ist in § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG geregelt. Danach ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Gem. § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG ist gewerblich oder beruflich jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Gewinnerzielungsabsicht ist nicht erforderlich.

Unter den Voraussetzungen des § 2 Abs. 2 UStG wird die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nicht selbstständig ausgeübt (s.a. » Arbeitnehmer, » Organschaft). Zur Selbstständigkeit siehe Abschn. 17 UStR.

Unternehmer kann jede natürliche und juristische Person und jede Personenvereinigung sein. Der Unternehmer muss weder geschäftsfähig noch handlungsfähig sein. Der Unternehmerbegriff ist nicht von der Rechtsform abhängig, sondern richtet sich nach der Art der Tätigkeit.

Unternehmer ist grundsätzlich die Person, die im eigenen Namen die Leistungen ausführt. Unerheblich ist, ob für eigene Rechnung geleistet wird. Dies betrifft lediglich das Innenverhältnis (BFH Beschluss vom 20.2.2001, V B 191/00, BFH/NV 2001, 1152).

3.2. Erbe als Rechtsnachfolger

Mit Urteil vom 13.1.2010 (V R 24/07, BFH/NV 2010, 1373, LEXinform 0588176) hat der BFH entschieden, dass der Verkauf von WG, die der Erblasser für sein Unternehmen erworben hat, der USt unterliegt.

Erbe eines Rechtsanwalts, der Gesellschafter einer als Gesellschaft bürgerlichen Rechts betriebenen Rechtsanwaltssozietät gewesen war, war eine Erbengemeinschaft geworden. Der Rechtsanwalt hatte einen Pkw zur umsatzsteuerpflichtigen Vermietung an die Sozietät mit Vorsteuerabzug erworben. Die Sozietät überließ den an sie vermieteten Pkw dem Rechtsanwalt wiederum zu dessen beruflicher und privater Nutzung. Nach dem Tod des Rechtsanwalts veräußerte die Erbengemeinschaft das Fahrzeug. Sie war der Auffassung, der Verkauf unterliege nicht der USt, weil sie selbst nicht Unternehmer i.S.d. UStG sei.

Der BFH entschied, dass der Erbe zwar nicht durch Rechtsnachfolge Unternehmer werde. Er trete aber als Rechtsnachfolger in die umsatzsteuerrechtlich noch nicht abgewickelten Rechtsverhältnisse des Erblassers ein. Deshalb unterliege der Verkauf von WG, die dem Unternehmen des Erblassers zugeordnet waren – ebenso wie beim Erblasser – der USt.

4. Bescheinigung der Unternehmereigenschaft durch die Finanzbehörden

Zur Ausstellung von Unternehmerbescheinigungen hat die OFD Frankfurt am 17.1.2005 (S 7340 A– 94 – St I 1.30, UR 2005, 577) eine Vfg. herausgegeben.

Umsatzsteuerlich geführte Firmen beantragen häufig bei dem für sie zuständigen FA die Ausstellung einer Bescheinigung, die – sei es formlos, sei es in Form einer sog. Unbedenklichkeitsbescheinigung, sei es als »Nachweis der Eintragung als Steuerpflichtiger (Unternehmer)« nach § 61 Abs. 3 UStDV – bestätigen soll, dass sie Unternehmer i.S.d. § 2 UStG sind.

Die Unternehmerbescheinigung wird von den Firmen gegenüber ihren »Vertragspartnern« als Nachweis dafür verwendet, dass es sich bei ihnen nicht um ein Schein- oder Strohmannunternehmen handelt, aus deren Rechnungen ein Vorsteuerabzug nicht zulässig wäre (» Unrichtiger Steuerausweis).

Die Ausstellung solcher Unternehmerbescheinigungen erweist sich insbesondere in Fällen als problematisch, in denen der Rechnungsaussteller die berechnete Leistung – wie es bei »Subunternehmern« in der Baubranche (soweit § 13b UStG keine Anwendung findet) oder bei in Karussellgeschäften eingebundenen Firmen vorkommt – tatsächlich nicht selbst erbringt oder nur zum Schein bewirkt hat. Die Unternehmerbescheinigung soll in diesen Fällen der Verschleierung von Umsatzsteuerbetrügereien dienen.

Zu den Aufgaben der FÄ gehört es nicht, im Rahmen eines Verfahrens zur Erteilung von Unternehmer- oder Unbedenklichkeitsbescheinigungen etwa die Zuverlässigkeit von steuerlich geführten Personen oder ihre tatsächliche Unternehmereigenschaft zu prüfen. Die Ausstellung von Unternehmerbescheinigungen ist daher grundsätzlich abzulehnen, soweit es sich nicht um Bescheinigungen handelt, die nach § 61 Abs. 3 UStDV für die Durchführung des Vergütungsverfahrens in anderen Staaten zu erteilen sind. Mit BMF-Schreiben vom 14.5.2010 (BStBl I 2010, 517) wird der neue Vordruck USt 1 TN veröffentlicht.

Unternehmern, die in der Bundesrepublik Deutschland ansässig sind und die für die Vergütung von Vorsteuerbeträgen in einem Drittstaat eine Bestätigung ihrer Unternehmereigenschaft benötigen, stellt das zuständige FA eine Bescheinigung aus (Vordruck USt 1 TN). Der Vordruck USt 1 TN berücksichtigt die Neuregelung des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens ab 1.1.2010 durch das JStG 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794). Danach benötigt der Unternehmer für die Vergütung von Vorsteuerbeträgen in einem anderen Mitgliedstaat für den Nachweis, dass er als Unternehmer unter einer Steuernummer eingetragen ist, keine Bescheinigung des zuständigen FA mehr. Unternehmern, die die Vergütung von Vorsteuerbeträgen in einem anderen Mitgliedstaat beantragen möchten, wird daher keine Bescheinigung mehr erteilt (vgl. Rz. 33 des BMF-Schreibens vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520). Aus diesem Grund wurde die Bescheinigung auf die Fälle der Vergütung von Vorsteuerbeträgen in einem Drittstaat beschränkt.

In einer Vfg. vom 3.5.2010 (S 7359 – 29 – St 242, LEXinform 5232769) nimmt die OFD Magdeburg zur Ausstellung von Unternehmerbescheinigungen Stellung.

Zu den Aufgaben des FA gehört es nicht, im Rahmen eines Verfahrens zur Erteilung von Unternehmerbescheinigungen oder Unbedenklichkeitsbescheinigungen etwa die Zuverlässigkeit von steuerlich geführten Personen oder ihre tatsächliche Unternehmereigenschaft zu bescheinigen. Es ist vielmehr Sache des leistenden Unternehmers, seinen Leistungsempfängern die Unternehmereigenschaft in jeweils geeigneter Weise zu belegen.

Unternehmern wird auf Antrag die steuerliche Erfassung und die Unternehmereigenschaft nur in nachfolgenden Fällen bescheinigt:

• bei der Neuaufnahme zur Vorlage beim BZSt zur beschleunigten Zuteilung einer USt-IdNr. und

• zur Vorlage bei zentralen Erstattungsstellen im Vorsteuer-Vergütungsverfahren in anderen Staaten.

Ergänzend ist anzumerken, dass ein Unternehmer, der sich um die Klärung der Unternehmereigenschaft des Leistenden bemüht, in Wahrnehmung eigener Obliegenheiten und nicht in Erfüllung steuerlicher Pflichten handelt (vgl. BFH Urteil vom 24.4.1986, V R 110/76, BFH/NV 1987, 745). Der den Vorsteuerabzug beanspruchende Unternehmer trägt nach ständiger Rechtsprechung des BFH die objektive Beweislast für das Vorhandensein der den Anspruch begründeten Tatsachen, also auch für die Unternehmereigenschaft des Leistenden. Steht fest, dass der Rechnungsaussteller bzw. Gutschriftenempfänger kein Unternehmer ist, entfällt der Vorsteuerabzug.

Einen Schutz des guten Glaubens daran, dass die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug erfüllt sind, sieht das UStG nicht vor.

Die Ausstellung anderer umsatzsteuerlicher Bescheinigungen ist abzulehnen.

5. Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit

5.1. Allgemeiner Überblick

Eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit setzt voraus, dass Leistungen im wirtschaftlichen Sinn erbracht werden (Abschn. 18 Abs. 1 UStR). Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nachhaltig ausgeübt, wenn sie auf Dauer zur Erzielung von Entgelten angelegt ist (Abschn. 18 Abs. 2 UStR; s.a. » Erfolgloser Unternehmer).

Zur wirtschaftlichen Tätigkeit i.S.d. Art. 9 MwStSystRL im Allgemeinen sowie zur wirtschaftlichen Tätigkeit einer politischen Partei im Besonderen hat der EuGH mit Urteil vom 6.10.2009 (C-267/08 – SPÖ Landesorganisation Kärnten, UR 2009, 760, LEXinform 0589193) entschieden, dass Art. 9 MwStSystRL dahin auszulegen ist, dass Tätigkeiten der Außenwerbung der Unterorganisation einer politischen Partei eines Mitgliedstaats nicht als wirtschaftliche Tätigkeit anzusehen sind. Nach Art. 9 MwStSystRL gilt als Stpfl., wer eine der in Abs. 1 Unterabs. 2 dieses Artikels genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten selbstständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis. Der Begriff »wirtschaftliche Tätigkeiten« wird dahin definiert, dass davon alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden und auch Leistungen erfasst sind, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfassen. Dazu ist zu beachten, dass Art. 9 MwStSystRL der Mehrwertsteuer zwar einen sehr weiten Anwendungsbereich zuweist, aber doch ausschließlich Tätigkeiten mit wirtschaftlichem Charakter betrifft.

Mit rechtskräftigem Urteil vom 8.11.2000 hat das FG Hessen (6 K 4774/96, EFG 2001, 599) zum hobbymäßig betriebenen Weinhandel entschieden, dass ein jahrelang mit Verlusten betriebener Weinhandel nur dann die Unternehmereigenschaft begründet, wenn er sich deutlich von einer Selbstversorgung und einer Versorgung des privaten Bekannten- und Freundeskreises abhebt.

5.2. Handel mit Ökopunkten

Die Vfg. der OFD Frankfurt vom 15.1.2007 (S 7100 A – 266 – St 11, UR 2007, 629) nimmt Stellung zu umsatzsteuerlichen Fragen im Zusammenhang mit dem Handel von »Ökopunkten«. S.a. Vfg. der OFD Hannover vom 12.4.2007 (S 7100 – 542 – StO 171, UR 2008, 196).

5.3. Das Halten von Beteiligungen

Das BMF-Schreiben vom 26.1.2007 (BStBl I 2007, 211) nimmt zu umsatzsteuerrechtlichen Fragen im Zusammenhang mit dem Halten von Beteiligungen Stellung (s.a. Abschn. 18 Abs. 2 UStR). Danach ist das bloße Erwerben, Halten und Veräußern von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen keine unternehmerische Tätigkeit. Wer sich an einer Personen- oder Kapitalgesellschaft beteiligt, übt zwar eine Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus. Gleichwohl ist er im Regelfall nicht Unternehmer i.S.d. UStG, weil Dividenden und andere Gewinnbeteiligungen aus Gesellschaftsverhältnissen nicht als umsatzsteuerrechtliches Entgelt im Rahmen eines Leistungsaustauschs anzusehen sind.

Zum Vorsteuerabzug aus Aufwendungen, die mit der Ausgabe von gesellschaftsrechtlichen Anteilen gegen Bareinlage oder gegen Sacheinlage zusammenhängen, siehe das BMF-Schreiben vom 4.10.2006 (BStBl I 2006, 614; » Mitunternehmerschaft).

5.4. Kapitalanlagegesellschaften und Investmentaktiengesellschaften

Zur Unternehmereigenschaft bei Kapitalanlagegesellschaften und deren Sondervermögen bzw. bei Investmentaktiengesellschaften und deren Teilgesellschaftsvermögen nimmt die Vfg. der OFD Frankfurt vom 16.6.2009 (S 7104 A – 61 – St 110, UR 2009, 739, LEXinform 52321929) Stellung.

Kapitalanlagegesellschaften (KAG) haben nach § 30 InvG das bei ihnen gegen Ausgabe von Anteilscheinen eingelegte Geld oder die damit angeschafften Vermögensgegenstände einem zu bildenden Sondervermögen zuzuführen. Dieses Sondervermögen wird von der KAG verwaltet und ist von dem eigenen Vermögen der KAG getrennt zu halten. Für die Verwaltung des Sondervermögens erhält die KAG nach Maßgabe der Vertragsbedingungen eine Vergütung und den Ersatz von Aufwendungen (§§ 29 Abs. 1 und 41 Abs. 1 Satz 1 InvG).

Zweck der Investmentaktiengesellschaft ist nach § 96 Abs. 2 InvG die Anlage und Verwaltung ihrer Mittel mit dem Ziel, ihre Aktionäre an dem Gewinn aus der Verwaltung des Vermögens der Gesellschaft zu beteiligen. Hierzu legt die Investmentaktiengesellschaft ein oder mehrere Teilgesellschaftsvermögen auf, die sich hinsichtlich der Anlagepolitik oder eines anderen Ausstattungsmerkmals unterscheiden.

Für beide Gesellschaftstypen gilt hinsichtlich der umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung Folgendes: Die KAG und die Investmentaktiengesellschaft erbringen mit ihrer Verwaltungstätigkeit sonstige Leistungen i.S.d. § 3 Abs. 9 UStG gegenüber den einzelnen Anlegern bzw. Aktionären. In diesem Zusammenhang wird auf das BFH-Urteil vom 10.12.1981 (V R 36/76, BStBl II 1982, 178) und auf Abschn. 69 UStR hingewiesen. Aus der Vorschrift des § 4 Nr. 8 Buchst. h UStG, der eine Steuerbefreiung für die Verwaltung von Investmentvermögen nach dem Investmentgesetz vorsieht, kann nicht die Unternehmereigenschaft des Sondervermögens bzw. Teilgesellschaftsvermögens abgeleitet werden.

Zur Steuerbefreiung für die Verwaltung von Investmentvermögen nach dem InvG s. das ausführliche BMF-Schreiben vom 6.5.2010 (UR 2010, 462, LEXinform 5232707).

6. Nachhaltigkeit

6.1. Allgemeiner Überblick

Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nachhaltig ausgeübt, wenn sie auf Dauer zur Erzielung von Entgelten angelegt ist (Abschn. 18 Abs. 3 UStR). Ob dies der Fall ist, richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall. Die für und gegen die Nachhaltigkeit sprechenden Merkmale müssen gegeneinander abgewogen werden. Als Kriterien für die Nachhaltigkeit einer Tätigkeit kommen insbesondere in Betracht:

• mehrjährige Tätigkeit,

• planmäßiges Handeln,

• auf Wiederholung angelegte Tätigkeit,

• die Ausführung mehr als nur eines Umsatzes,

• Vornahme mehrerer gleichartiger Handlungen unter Ausnutzung derselben Gelegenheit oder desselben dauernden Verhältnisses,

• langfristige Duldung eines Eingriffs in den eigenen Rechtskreis,

• Intensität des Tätigwerdens,

• Beteiligung am Markt,

• Auftreten wie ein Händler,

• Unterhalten eines Geschäftslokals,

• Auftreten nach außen, z.B. gegenüber Behörden.

Zur Abgrenzung der nachhaltigen von der nicht nachhaltigen Tätigkeit eines Unternehmers siehe Abschn. 18 Abs. 4 Satz 1 UStR zur Nachhaltigkeit sowie Satz 2 zur nicht nachhaltigen Tätigkeit.

6.2. Nachhaltigkeit als Energieerzeuger

Maßgeblich ist das Gesetz für den Vorrang erneuerbarer Energien (EEG) vom 21.7.2004 (BGBl I 2004, 1918); zuletzt geändert durch Erstes Gesetz zur Änderung des Erneuerbaren-Energie-Gesetzes vom 7.11.2006 (BGBl I 2006, 2550).

Für Anlagen zur Erzeugung von Strom aus solarer Strahlungsenergie, die nach dem 31.12.2008 in Betrieb genommen werden, gilt das Gesetz für den Vorrang Erneuerbarer Energien vom 25.10.2008 (BGBl I 2008, 2074 – EEG 2009). Auch nach diesem Gesetz sind die Netzbetreiber weiterhin verpflichtet, Anlagen zur Erzeugung von Strom aus Erneuerbaren Energien anzuschließen (§ 5 EEG 2009), den daraus erzeugten Strom abzunehmen (§ 8 EEG 2009) und mindestens in der gesetzlich festgelegten Höhe zu vergüten (§ 16 Abs. 1 EEG 2009). Gleichzeitig mit dem Inkrafttreten des EEG 2009 am 1.1.2009 ist das EEG 2004 außer Kraft gesetzt worden.

Das EEG 2009 sieht für kleine Anlagen (Leistung bis einschließlich 30 kW) zur Erzeugung von Strom, die an oder auf Gebäuden oder einer Lärmschutzwand angebracht sind, erstmals einen reduzierten Vergütungssatz für nachweislich in unmittelbarer räumlicher Nähe zur Anlage selbst verbrauchten Strom vor (§ 33 Abs. 2 EEG 2009; s.a. Vfg. OFD Hannover vom 28.1.2009, S 7104 – 141 – StO 172, LEXinform 5231912). Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung des sog. Direktverbrauchs nach dem Erneuerbare-Energien-Gesetz ab 1.1.2009 regelt das BMF-Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 1.4.2009 (LEXinform 5231933).

Netzbetreiber sind verpflichtet, Anlagen zur Erzeugung von Strom aus erneuerbaren Energien oder aus Grubengas unverzüglich vorrangig an ihr Netz anzuschließen und den gesamten aus diesen Anlagen angebotenen Strom aus erneuerbaren Energien oder aus Grubengas vorrangig abzunehmen und zu übertragen. Das Betreiben einer solchen Anlage durch sonst nicht unternehmerisch tätige Personen ist daher unabhängig von der leistungsmäßigen Auslegung der Anlage und dem Entstehen von Stromüberschüssen eine nachhaltige Tätigkeit und begründet die Unternehmereigenschaft. Sofern nur gelegentlich Strom in das allgemeine Stromnetz abgegeben wird, ist der Anlagenbetreiber nicht Unternehmer (s.a. Abschn. 18 Abs. 5 UStR). Zur Unternehmereigenschaft beim Betrieb von Anlagen und der Erzeugung von Strom oder Wärme (z.B. Photovoltaikanlagen, Blockheizkraftwerke) s. die Vfg. der OFD Karlsruhe vom 28.1.2009 (S 7104/2, UR 2009, 739, LEXinform 5232014).

Mit Urteil vom 18.12.2008 (V R 80/07, BFH/NV 2009, 860, LEXinform 0588574) hat der BFH entschieden, dass das Betreiben eines Blockheizkraftwerks im Einfamilienhaus als unternehmerische Tätigkeit anzusehen ist. Weitere Erläuterungen s. unter » Photovoltaikanlage.

6.3. Vermietung von Freizeitgegenständen

Bei der Vermietung von Gegenständen, die ihrer Art nach sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische Zwecke verwendet werden können (insbesondere Freizeitgegenstände), müssen alle Aspekte der Nutzung geprüft werden (Abschn. 18 Abs. 6 Satz 1 UStR). Zur Beurteilung der Nachhaltigkeit einer solchen Vermietungsleistung s. Abschn. 18 Abs. 6 Satz 3 UStR.

6.4. Pkw-Vermietung an Arbeitgeber

Ein ArbN kann mit der Vermietung seines Pkw an den ArbG selbstständig (unternehmerisch) tätig werden. Ob die Mietzahlungen des ArbG an den ArbN ertragsteuerrechtlich als Arbeitslohn qualifiziert werden können, spielt umsatzsteuerrechtlich keine Rolle (BFH Urteil vom 11.10.2007, V R 77/05, LEXinform 0587070). Nach § 10 Abs. 5 Nr. 2 UStG ist die Mindestbemessungsgrundlage zu beachten.

6.5. Arbeitszimmervermietung an Arbeitgeber

Leistet der ArbG Zahlungen für ein im Haus oder in der Wohnung des ArbN gelegenes Büro, das der ArbN für die Erbringung seiner Arbeitsleistung nutzt, so ist die Unterscheidung zwischen Arbeitslohn – umsatzsteuerrechtlich Nichtselbstständig gem. § 2 Abs. 2 UStG – und Einkünften aus Vermietung und Verpachtung – umsatzsteuerrechtlich Unternehmer gem. § 2 Abs. 1 UStG – danach vorzunehmen, in wessen vorrangigem Interesse die Nutzung des Büros erfolgt (BFH Urteil vom 11.1.2005, IX R 72/01, BFH/NV 2005, 882, LEXinform 5900635; BFH Urteil vom 9.6.2005, IX R 4/05, BFH/NV 2005, 2180, LEXinform 5901502).

Dient die Nutzung in erster Linie den Interessen des ArbN, so ist davon auszugehen, dass die Zahlungen des ArbG als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der Arbeitskraft des ArbN erfolgt sind. Die Einnahmen sind dementsprechend als Arbeitslohn zu erfassen. So verhält es sich, wenn der ArbN im Betrieb des ArbG über einen weiteren Arbeitsplatz verfügt und die Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers vom ArbG lediglich gestattet oder geduldet wird.

Wird der betreffende Raum jedoch v.a. im betrieblichen Interesse des ArbG genutzt und geht dieses Interesse – objektiv nachvollziehbar – über die Entlohnung des ArbN und über die Erbringung der jeweiligen Arbeitsleistung hinaus, so ist anzunehmen, dass die betreffenden Zahlungen auf einer neben dem Dienstverhältnis gesondert bestehenden Rechtsbeziehung beruhen.

Die Feststellungslast für den Nachweis eines betrieblichen Interesses an der Nutzung des betreffenden Raumes trägt der Stpfl. (vgl. BFH Urteil vom 16.9.2004, VI R 25/02, BStBl II 2006, 10). Zur Anwendung des BFH-Urteils vom 16.9.2004 (VI R 25/02, BStBl II 2006, 10) siehe das BMF-Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 13.12.2005 (BStBl I 2006, 4).

6.6. Liebhaberei

Nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG ist gewerblich oder beruflich – als Voraussetzung für die Unternehmereigenschaft – jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht fehlt, Gewinn zu erzielen. Für die Annahme der Unternehmereigenschaft kommt es somit nicht darauf an, mit welchem Ergebnis eine Tätigkeit ausgeübt wird, sondern darauf, ob die Tatbestandsmerkmale des § 2 Abs. 1 UStG erfüllt sind. Wenn Nachhaltigkeit gegeben ist (vgl. hierzu Abschn. 18 Abs. 3 UStR), kann nach geltendem Recht die Unternehmereigenschaft somit auch durch eine – aufgrund von Dauerverlusten – ertragsteuerlich als » Liebhaberei eingestufte Tätigkeit erlangt werden (s.a. Abschn. 18 Abs. 7 UStR sowie Art. 9 MwStSystRL).

6.7. Betrieb einer Pferdezucht

Zum Betrieb einer Pferdezucht in größerem Umfang mit erheblichen Umsätzen hat der BFH mit Urteil vom 12.2.2009 (V R 61/06, BStBl II 2009, 828) Folgendes entschieden: Eine Kommanditgesellschaft, die nachhaltig mit der Absicht, Einnahmen zu erzielen, eine Pferdezucht betreibt, ist umsatzsteuerrechtlich Unternehmer, auch wenn die Gewinnerzielungsabsicht fehlt. Der Betrieb einer Pferdezucht in größerem Umfang mit erheblichen Umsätzen dient bei typisierender Betrachtung nicht in vergleichbarer Weise wie die ausdrücklich in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG genannten Gegenstände (Jagd, Fischerei, Segel- oder Motorjacht) einer überdurchschnittlichen Repräsentation, der Unterhaltung von Geschäftsfreunden, der Freizeitgestaltung oder der sportlichen Betätigung. Die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugsverbots nach § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG liegen in einem derartigen Fall nicht vor (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 44/09 vom 3.6.2009, LEXinform 0434114).

7. Selbstständigkeit

7.1. Grundsätzliches

Der Begriff der Selbstständigkeit ist im Gesetz nicht definiert. § 2 Abs. 2 Nr. 1 und 2 UStG enthalten Negativabgrenzungen, in denen definiert wird, wann eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nicht selbstständig ausgeübt wird.

7.2. Selbstständigkeit juristischer Personen

7.2.1. Juristische Personen des öffentlichen Rechts

Juristische Personen des öffentlichen Rechts i.S.v. § 2 Abs. 3 UStG sind insbesondere die Gebietskörperschaften (Bund, Länder, Gemeinden, Gemeindeverbände, Zweckverbände), die öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaften, die Innungen, Handwerkskammern, Industrie- und Handelskammern und sonstige Gebilde, die auf Grund öffentlichen Rechts eigene Rechtspersönlichkeit besitzen. Dazu gehören neben Körperschaften auch Anstalten und Stiftungen des öffentlichen Rechts, z.B. Rundfunkanstalten des öffentlichen Rechts. Zur Frage, unter welchen Voraussetzungen kirchliche Orden juristische Personen des öffentlichen Rechts sind, vgl. das BFH-Urteil vom 8.7.1971 (BStBl II 1972, 70). Auf ausländische juristische Personen des öffentlichen Rechts ist die Vorschrift des § 2 Abs. 3 UStG analog anzuwenden. Ob eine solche Einrichtung eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist, ist grundsätzlich nach deutschem Recht zu beurteilen. Das schließt jedoch nicht aus, dass für die Bestimmung öffentlich-rechtlicher Begriffe die ausländischen Rechtssätze mit herangezogen werden (Abschn. 23 Abs. 1 UStR).

Die juristischen Personen des öffentlichen Rechts sind nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art und ihrer land- oder forstwirtschaftlichen Betriebe gewerblich oder beruflich tätig (§ 2 Abs. 3 Satz 1 UStG, Abschn. 23 UStR).

7.2.2. Juristische Personen des privaten Rechts

Eine Kapitalgesellschaft ist stets selbstständig, wenn sie nicht nach § 2 Abs. 2 UStG in das Unternehmen eines Organträgers eingegliedert ist; dies gilt insbesondere hinsichtlich ihrer gegen Entgelt ausgeübten Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen gegenüber einer Personengesellschaft (BFH Urteil vom 6.6.2002, V R 43/01, BStBl II 2003, 36). Auch das Weisungsrecht der Gesellschafterversammlung gegenüber dem Geschäftsführer führt nicht zur Unselbstständigkeit (Abschn. 17 Abs. 6 UStR). Eine juristische Person (GmbH) verliert ihre Selbstständigkeit nach der Regelung in § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nur bei finanzieller, wirtschaftlicher und organisatorischer Eingliederung in das Unternehmen eines Organträgers (» Organschaft).

7.3. Selbstständigkeit von Personengesellschaften

Eine Personengesellschaft des Handelsrechts ist stets selbstständig (Abschn. 17 Abs. 5 UStR).

7.4. Selbstständigkeit natürlicher Personen

7.4.1. Allgemeine Ausführungen

Die Frage der Selbstständigkeit natürlicher Personen ist für die Umsatz-, die Einkommen- und die Gewerbesteuer grundsätzlich nach denselben Grundsätzen zu beurteilen (vgl. § 1 Abs. 3 LStDV). Dabei kommt der sozial-, arbeits- und einkommensteuerrechtlichen Beurteilung zwar indizielle Bedeutung zu. Eine rechtliche Bindung besteht dabei aber weder an die sozial- und arbeitsrechtliche noch an die ertragsteuerrechtliche Beurteilung (BFH Urteil vom 10.3.2005 V R 29/03, BStBl II 2005, 730). Die Frage, ob eine Tätigkeit selbstständig oder nicht selbstständig ausgeübt wird, ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beantworten (vgl. z.B. BFH Urteil vom 10.3.2005, V R 29/03, BStBl II 2005, 730; BFH Beschluss vom 19.2.2008, XI B 205/07, BFH/NV 2008, 1210). Die für und gegen die Selbstständigkeit sprechenden Merkmale, die im Einzelfall unterschiedlich gewichtet werden können, sind gegeneinander abzuwägen (BFH Beschluss vom 17.10.2003, V B 80/03, BFH/NV 2004, 379 und BFH Urteil vom 29.6.2000, V R 28/99, BStBl II 2000, 597).

Mit Urteil vom 25.6.2009 (V R 37/08, BStBl II 2009, 873) nimmt der BFH zur Selbstständigkeit bzw. zur Unternehmereigenschaft i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG Stellung. Dabei stellt der BFH u.a. die Kriterien der Selbstständigkeit und der Nichtselbstständigkeit gegenüber.

Für die persönliche Selbstständigkeit sprechen danach

• die Selbstständigkeit in der Organisation und bei der Durchführung der Tätigkeit,

• Unternehmerrisiko (Vergütungsrisiko),

• Unternehmerinitiative,

• Bindung nur für bestimmte Tage an den Betrieb,

• geschäftliche Beziehungen zu mehreren Vertragspartnern.

Zu den Voraussetzungen für einen umsatzsteuerlich selbstständigen Unternehmer s.a. den Beschluss des FG München vom 14.1.2010 (14 V 2234/09, LEXinform 5009875).

Gegen die Selbstständigkeit der Tätigkeit sprechen

• Weisungsgebundenheit bezüglich

  • Ort,

  • Zeit und

  • Inhalt der Tätigkeit,

• feste Arbeitszeiten,

• Ausübung der Tätigkeit gleichbleibend an einem bestimmten Ort,

• feste Bezüge,

• Urlaubsanspruch,

• Anspruch auf sonstige Sozialleistungen,

• Fortzahlung der Bezüge im Krankheitsfall,

• Notwendigkeit der engen ständigen Zusammenarbeit mit anderen Mitarbeitern,

• Eingliederung in den Betrieb,

• Schulden der Arbeitskraft und nicht eines Arbeitserfolgs,

• Ausführung von einfachen Tätigkeiten, die regelmäßig weisungsgebunden sind.

Besondere Bedeutung kommt dem Handeln auf eigene Rechnung und eigene Verantwortung und dem Unternehmerrisiko (Vergütungsrisiko) zu. Wird eine Vergütung für Ausfallzeiten nicht gezahlt, spricht dies für Selbstständigkeit; ist der Stpfl. von einem Vermögensrisiko der Erwerbstätigkeit grundsätzlich freigestellt, spricht dies gegen Selbstständigkeit (BFH Urteil vom 10.3.2005, V R 29/03, BStBl II 2005, 730).

Wie der BFH in seinem Urteil vom 25.6.2009 (V R 37/08, BStBl II 2009, 873) weiter ausführt, schließen sich im Regelfall Unternehmerstellung und Beitragspflicht zur gesetzlichen Arbeitslosen- und Rentenversicherung aus (vgl. auch § 1 Abs. 3 LStDV). Während die Unternehmereigenschaft nach § 2 UStG eine selbstständige Tätigkeit voraussetzt, sind unselbstständig tätige Arbeiter und Angestellte zur Arbeitslosenversicherung und Personen, die gegen Arbeitsentgelt oder in ihrer Berufsausbildung beschäftigt und damit gleichfalls unselbstständig tätig sind, zur Rentenversicherung beitragspflichtig. Auch wenn keine Bindung an die sozial- und arbeitsrechtliche Beurteilung besteht (BFH Urteil vom 10.3.2005, V R 29/03, BStBl II 2005, 730 und BFH Beschlüsse vom 28.2.2002, V B 31/01, BFH/NV 2002, 957; vom 9.1.2004, V B 140/03, BFH/NV 2004, 543; vom 17.2.2006, V B 103/05, BFH/NV 2006, 1361), muss festgestellt werden, aufgrund welcher Umstände im Einzelnen ein Unternehmer sozialversicherungspflichtig sein kann. Dabei sind Entscheidungen der zuständigen Sozialversicherungsträger über die Sozialversicherungspflicht von Beschäftigungsverhältnissen grundsätzlich zu berücksichtigen (BFH Urteil vom 6.6.2002, VI R 178/97, BStBl II 2003, 34), ohne dass ihnen aber für die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung rechtliche Bindungswirkung zukommt.

7.4.2. Geschäftsführertätigkeiten

Das BMF-Schreiben vom 31.5.2007 (BStBl I 2007, 503) nimmt zur umsatzsteuerlichen Behandlung der Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen eines Gesellschafters Stellung und ersetzt die bisherigen Schreiben vom 23.12.2003 (BStBl I 2004, 240) und vom 21.9.2005 (BStBl I 2005, 936). Siehe auch die Ausführungen in Abschn. 17 UStR.

Natürliche Personen, die als Gesellschafter Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen ausführen, werden unter den Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 UStG selbstständig tätig. Die Frage der Selbstständigkeit natürlicher Personen ist nach Abschn. 17 Abs. 2 Satz 1 UStR für die USt, ESt und GewSt nach denselben Grundsätzen zu beurteilen, dabei ist nach Abschn. 17 Abs. 1 Satz 5 UStR das Gesamtbild der Verhältnisse maßgebend.

Die nach denselben Grundsätzen zu beurteilende Frage der Selbstständigkeit oder Nichtselbstständigkeit natürlicher Personen führt bei zutreffender rechtlicher Würdigung regelmäßig ertragsteuerrechtlich und umsatzsteuerrechtlich zu gleichen Ergebnissen. Dies gilt jedoch nicht, wenn Vergütungen für die Ausübung einer bei Anwendung dieser Grundsätze nichtselbstständig ausgeübten Tätigkeit in ertragsteuerlicher Hinsicht aufgrund der Sonderregelung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu Gewinneinkünften umqualifiziert werden. Diese Regelung dient lediglich der möglichst einheitlichen Ertragsbesteuerung von Einzel- und Mitunternehmern und beinhaltet keine Aussage zur Selbstständigkeit i.S.v. § 2 Abs. 1 UStG.

Nach dem BFH-Urteil vom 14.5.2008 (XI R 70/07, BStBl II 2008, 912) können Geschäftsführungs- und Vertreterleistungen des Mitglieds eines Vereinsvorstandes gegenüber dem Verein gegen Gewährung von Aufwendungsersatz im Rahmen eines steuerbaren Leistungsaustauschs erbracht werden. Bei Vorliegen eines eigennützigen Erwerbsstrebens liegt keine ehrenamtliche Tätigkeit nach § 4 Nr. 26 Buchst. b UStG vor.

Eine entgeltliche Leistung, die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG steuerbar ist, liegt dann vor, wenn zwischen einer Leistung und einem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang besteht und sich dieser Zusammenhang aus einem zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis ergibt, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die Vergütung den Gegenwert für die Leistung bildet. Entgeltliche Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen sind auch dann steuerbar, wenn es sich bei dem Leistenden um ein Organ des Leistungsempfängers handelt.

Seine frühere Rechtsprechung, nach der das Handeln als Organ einer Personengesellschaft nicht Gegenstand eines entgeltlichen Leistungsaustausches sein konnte, hat der BFH durch Urteil vom 6.6.2002 (V R 43/01, BStBl II 2003, 36) aufgegeben. Die Aufgabe der Organwalter-Rechtsprechung ist über die in dem BFH-Urteil vom 6.6.2002 (V R 43/01, BStBl II 2003, 36) bereits entschiedene Fallgestaltung bei Personengesellschaften hinaus im Hinblick auf die Rechtsformneutralität der USt allgemein zu beachten.

Gegen die Steuerbarkeit kann nicht angeführt werden, dass es sich bei der gewährten Vergütung um einen bloßen »Auslagen- und Kostenersatz« handelt. Denn selbst wenn dies zuträfe, würde der bloße Aufwendungsersatz nach ständiger Rechtsprechung ausreichen, um das Vorliegen eines Entgelts zu begründen (vgl. z.B. BFH Urteile vom 7.3.1996, V R 29/93, BFH/NV 1996, 858; vom 18.3.2004, V R 101/01, BStBl II 2004, 798; vom 16.1.2003, V R 92/01, BStBl II 2003, 732; vom 11.4.2002, V R 65/00, BStBl II 2002, 782; vom 1.2.2007, V R 69/05, BFH/NV 2007, 1205).

Der Vereinspräsident war als Unternehmer auch selbstständig tätig. Nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG handeln natürliche Personen nicht selbstständig, wenn sie in einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind. Dabei ist nach der Rechtsprechung des BFH das Gesamtbild der Verhältnisse maßgebend. Dementsprechend sind die für und gegen die Selbstständigkeit sprechenden Merkmale, die im Einzelfall unterschiedlich gewichtet werden können, gegeneinander abzuwägen. Im Rahmen dieser Gesamtwürdigung kommt es für die Beurteilung der Selbstständigkeit von Geschäftsführungsorganen nicht darauf an, ob die natürliche Person berechtigt ist, Zeit, Umfang und Ort der Tätigkeit nach eigenem Ermessen zu bestimmen. Entscheidend ist vielmehr die inhaltliche Weisungsgebunden- oder Weisungsfreiheit. So sind z.B. die Mitglieder des Aufsichtsrats einer AG selbstständig tätig, da sie keinen Weisungen unterliegen. Ebenso handeln die Mitglieder des Beirats einer KG sowie Mitglieder einer an Weisungen nicht gebundenen Kommission selbstständig. Im Urteilsfall ergibt sich die Selbstständigkeit der durch den Präsidenten gegenüber dem Verein ausgeübten Tätigkeit bereits daraus, dass er seine Tätigkeit als Mitglied und Präsident des Vereinsvorstands weitgehend weisungsfrei ausübte. Ob und in welchem Umfang der Stpfl. darüber hinaus ein Unternehmerrisiko zu tragen hatte, spielt daher keine Rolle. Ebenso wie bei einem Aufsichtsratsmitglied kommt es in diesem Fall für die Begründung der Unternehmereigenschaft nicht auf den Einsatz eigenen Kapitals oder eine schwankende Höhe der Einnahmen oder Ausgaben an.

Zur Abgrenzung der selbstständigen von der nichtselbstständigen Geschäftsführertätigkeit s.a. das Urteil des FG Köln vom 19.9.2006 (6 K 2049/05, LEXinform 5003620).

7.4.3. Angestellte Rechtsanwälte als Insolvenzverwalter

Zur Qualifizierung der Einkunftsart eines angestellten Rechtsanwalts als Insolvenzverwalter nimmt das BMF-Schreiben vom 28.7.2009 (BStBl I 2009, 864) Stellung (Vfg. der OFD Frankfurt vom 13.5.2009, S 7104 A – 81 – St 110, DStR 2009, 1203). Die von einem für eine Rechtsanwaltskanzlei als Insolvenzverwalter tätigen Rechtsanwalt ausgeführten Umsätze sind der Kanzlei zuzurechnen. Dies gilt sowohl für einen – ausschließlich als Insolvenzverwalter tätigen – angestellten Rechtsanwalt als auch für einen an der Kanzlei als Gesellschafter beteiligten Rechtsanwalt, selbst wenn dieser ausschließlich als Insolvenzverwalter tätig ist und im eigenen Namen handelt. Die Rechtsanwaltskanzlei rechnet über diese Umsätze im eigenen Namen und unter Angabe ihrer eigenen Steuernummer ab (§ 14 Abs. 4 UStG).

Zwischen der Rechtsanwaltskanzlei und dem Rechtsanwalt findet insofern kein Leistungsaustauschstatt.

Für vor dem 1.1.2010 ausgeführte Leistungen wird es – auch für Zwecke des Vorsteuerabzugs des Leistungsempfängers – nicht beanstandet, wenn der für die Rechtsanwaltskanzlei tätige Rechtsanwalt seine Tätigkeiten als Insolvenzverwalter im eigenen Namen abrechnet bzw. abgerechnet hat. Näheres s. » Einkünfte aus selbstständiger Arbeit.

8. Einnahmeerzielung

Die Tätigkeit muss auf die Erzielung von Einnahmen gerichtet sein. Die Absicht, Gewinn zu erzielen, ist nicht erforderlich (§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG). Eine Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen liegt vor, wenn diese im Rahmen eines Leistungsaustausches ausgeübt wird. Die Unternehmereigenschaft setzt grundsätzlich voraus, dass Lieferungen oder sonstige Leistungen gegen Entgelt bewirkt werden (Abschn. 18 Abs. 7 UStR). Bei einem vorübergehenden Verzicht auf Einnahmen kann in der Regel nicht bereits eine unentgeltliche nichtunternehmerische Tätigkeit angenommen werden (BFH Urteil vom 7.7.2005, V R 78/03, BStBl II 2005, 849; Abschn. 18 Abs. 7 Satz 5 UStR).

Mit Urteil vom 7.9.2006 (V R 6/05, BStBl II 2007, 148) hat der BFH entschieden, dass ein Testamentsvollstrecker, der über einen längeren Zeitraum eine Vielzahl von Handlungen vornimmt, regelmäßig nachhaltig und damit unternehmerisch tätig wird; dies gilt auch bei einer »Auseinandersetzungs-Testamentsvollstreckung« (Anschluss an BFH-Urteile vom 26.9.1991, V R 1/87, BFH/NV 1992, 418, und vom 30.5.1996, V R 26/93, BFH/NV 1996, 938). Die unternehmerische Tätigkeit eines Testamentsvollstreckers unterliegt auch dann der USt, wenn sie aus privatem Anlass aufgenommen wurde; die Rechtsprechung des EuGH zur »nur gelegentlichen« Ausführung von Umsätzen durch Nutzung privater Gegenstände kann hierzu nicht erweiternd angewendet werden.

Maßgeblich für die Unternehmereigenschaft ist nicht die tatsächliche Einnahmeerzielung, sondern die Einnahmeerzielungsabsicht (Abschn. 19 Abs. 1 UStR). Die Ernsthaftigkeit dieser Absicht muss durch objektive Merkmale nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden. Der Nachweis der Ernsthaftigkeit der Unternehmertätigkeit und somit der Einnahmeerzielungsabsicht ist abhängig von den bezogenen Leistungen.

Eine zunächst angenommene Unternehmereigenschaft ist nur dann nach § 164 Abs. 2, § 165 Abs. 2 oder § 173 Abs. 1 AO durch Änderung der ursprünglichen Steuerfestsetzung rückgängig zu machen, wenn später festgestellt wird, dass objektive Anhaltspunkte für die Verwendungsabsicht im Zeitpunkt des Leistungsbezugs nicht vorlagen, die Verwendungsabsicht nicht in gutem Glauben erklärt wurde oder ein Fall von Betrug oder Missbrauch vorliegt (Abschn. 19 Abs. 3 Satz 4 UStR).

9. Unternehmerrahmen

Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche, d.h. nachhaltige und auf Einnahmeerzielung gerichtete selbstständige Tätigkeit des Unternehmers (sog. Einheitstheorie). Dabei spielt es keine Rolle, ob diese Tätigkeiten in einem organisatorischen oder wirtschaftlichen Zusammenhang zueinander stehen (Abschn. 20 Abs. 1 UStR).

10. Ende der Unternehmereigenschaft

Die Unternehmereigenschaft endet mit dem letzten Tätigwerden (Abschn. 19 Abs. 6 UStR). Der Zeitpunkt der Einstellung oder Abmeldung eines Gewerbebetriebs ist unbeachtlich. Unternehmen und Unternehmereigenschaft erlöschen erst, wenn der Unternehmer alle Rechtsbeziehungen abgewickelt hat, die mit dem (aufgegebenen) Betrieb in Zusammenhang stehen. Die spätere Veräußerung von Gegenständen des Betriebsvermögens oder die nachträgliche Vereinnahmung von Entgelten gehören noch zur Unternehmertätigkeit. Eine Einstellung der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit liegt nicht vor, wenn den Umständen zu entnehmen ist, dass der Unternehmer die Absicht hat, das Unternehmen weiterzuführen oder in absehbarer Zeit wiederaufleben zu lassen; es ist nicht erforderlich, dass laufend Umsätze bewirkt werden. Nach den Ausführungen der OFD Frankfurt in ihrer Vfg. vom 11.7.2006 (S 7104 A – 47 – St 11, UR 2006, 715) endet grundsätzlich die unternehmerische Tätigkeit, wenn der Unternehmer nachhaltig keine Umsätze mehr ausführt. Eine GmbH kann daher, auch wenn sie zivilrechtlich noch fortbesteht, die Unternehmereigenschaft verlieren, wenn sie auf Dauer gesehen keine Umsätze mehr ausführt. Weiter führt die OFD Frankfurt aus, dass die Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit aber nicht bereits dann angenommen werden kann, wenn ein Unternehmer nur vorübergehend keine Leistungen mehr erbringt. Eine nur vorübergehende Einstellung der Unternehmertätigkeit ist anzunehmen, wenn eine aus den Begleitumständen belegbare Absicht des Unternehmers feststellbar ist, die unternehmerische Tätigkeit, d.h. das Bewirken von Umsätzen, wieder aufnehmen zu wollen. Hierfür muss ein auf die Ausführung von Umsätzen angelegtes Handeln erkennbar sein.

Eine Gesellschaft besteht als Unternehmerin so lange fort, bis alle Rechtsbeziehungen, zu denen auch das Rechtsverhältnis zwischen der Gesellschaft und dem Finanzamt gehört, beseitigt sind. Die Unternehmereigenschaft einer GmbH ist weder von ihrem Vermögensstand noch von ihrer Eintragung im Handelsregister abhängig. Eine aufgelöste GmbH kann auch noch nach ihrer Löschung im Handelsregister Umsätze im Rahmen ihres Unternehmens ausführen.

Der Verzicht auf eine unternehmerische Tätigkeit gegen »Entschädigung bzw. Schadensersatz« kann eine sonstige Leistung i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG sein (BFH Urteil vom 6.5.2004, V R 40/02, BStBl II 2004, 854). In dem entschiedenen Fall hatte der Stpfl. verzichtet, sein Amt als Testamentsvollstrecker weiter auszuüben.

Mit Urteil vom 3.3.2005 (C-32/03 – I/S Fini H, UR 2005, 433) hat der EuGH zur Unternehmereigenschaft nach Einstellung des Unternehmens Folgendes entschieden: Art. 4 Abs. 1 bis 3 der 6. RLEWG (Art. 9 MwStSystRL) ist dahin auszulegen, dass derjenige, der seine wirtschaftliche Tätigkeit eingestellt hat, aber für die Räume, die er für diese Tätigkeit genutzt hatte, wegen einer Unkündbarkeitsklausel im Mietvertrag weiterhin Miete und Nebenkosten zahlt, als Stpfl. i.S. dieser Vorschrift anzusehen ist und die Vorsteuer auf die entsprechenden Beträge abziehen kann, soweit zwischen den geleisteten Zahlungen und der wirtschaftlichen Tätigkeit ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang besteht und feststeht, dass keine betrügerische oder missbräuchliche Absicht vorliegt. In dem entschiednen Fall stand der Firma von Oktober 03 bis September 08 ein Recht auf Vorsteuerabzug zu, obwohl das Unternehmen in dieser Zeit nicht betrieben wurde.

11. Unternehmerfiktion bei der Fahrzeugeinzelbesteuerung

Wer im Inland ein neues Fahrzeug liefert, das bei der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt, wird gem. § 2a UStG, wenn er nicht Unternehmer i.S.d. § 2 UStG ist, für diese Lieferung wie ein Unternehmer behandelt.

12. Literaturhinweise

Englisch, Umsatzsteuerrechtliche Behandlung gesellschaftsrechtlicher Beteiligungen, UR 2007, 290; Hasbach, Die Holding als umsatzsteuerlicher Unternehmer, Steuer & Studium 2008, 87; Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt).

13. Verwandte Lexikonartikel

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