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Altersentlastungsbetrag – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Voraussetzungen für die Gewährung des Altersentlastungsbetrages
2 Berechnung und Ermittlung des Altersentlastungsbetrages
2.1 Übergangsregelung ab 2005
2.2 Altersentlastungsbetrag und Abgeltungsteuer
3 Verwandte Lexikonartikel

1. Voraussetzungen für die Gewährung des Altersentlastungsbetrages

Nach § 24a EStG wird der Altersentlastungsbetrag einem Stpfl. gewährt, der vor dem Beginn des Kj., in dem er sein Einkommen bezogen hat, das 64. Lebensjahr vollendet hat. Zur Berechnung des Lebensalters siehe → Fristen und Termine. Der Altersentlastungsbetrag ist ein Betrag von 40 % des → Arbeitslohn und der positiven Summe der Einkünfte, die nicht solche aus nichtselbstständiger Arbeit sind, höchstens jedoch insgesamt ein Betrag von 1 900 € für die Stpfl., die im Kj. 2004 das 64. Lebensjahr vollendet haben.

Nach Auffassung des FG Münster ist der Umstand, dass der Altersentlastungsbetrag erst ab einem Alter von 64 Jahren gewährt wird, keine unzulässige Ungleichbehandlung jüngerer Stpfl. (FG Münster Urteil vom 24.2.2016, 10 K 1979/15 E). Der 1952 geborene Kläger und die 1966 geborene Klägerin beantragten beim Finanzamt, im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 2013 für beide Ehegatten einen Altersentlastungsbetrag zu berücksichtigen. Die Anknüpfung an das Alter sei eine nach dem Allgemeinen Gleichbehandlungsgesetz (AGG) unzulässige Diskriminierung. Das Gericht wies die Klage mit der Begründung ab, dass der Altersentlastungsbetrag den Zweck verfolge, für andere Einkünfte als Leibrenten und Versorgungsbezüge, die typischerweise im Alter bezogen werden und einer begünstigten Versteuerung unterliegen (Ertragsanteil bzw. Versorgungsfreibetrag), eine vergleichbare Entlastung herbeizuführen.

§ 24a EStG gewährt Stpfl. nach Vollendung des 64. Lebensjahres einen Altersentlastungsbetrag bei solchen Einkünften, die nicht wie Versorgungsbezüge z.B. von Beamten und Abgeordneten durch den Versorgungsfreibetrag (→ Versorgungsbezüge, → Versorgungsfreibetrag) bzw. wie bestimmte Leibrenten durch die Besteuerung lediglich des Ertragsanteils begünstigt werden (→ Besteuerung von Versorgungsleistungen, → Renten). Zu den begünstigten Einkünften, die deshalb bei der Bemessung des Altersentlastungsbetrages außer Betracht bleiben sollen, zählen (R 24a Abs. 1 und 2 EStR; H 24a &lsqb;Berechnung des Altersentlastungsbetrages&rsqb; EStH):

  1. Versorgungsbezüge. Zu diesen Versorgungsbezügen i.S.d. § 19 Abs. 2 EStG zählen auch sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG, auf die § 19 Abs. 2 EStG wegen der Regelung des § 52 Abs. 34c EStG anzuwenden ist (→ Besteuerung von Versorgungsleistungen; BMF vom 23.5.2007, LEXinform 5230720).

  2. Einkünfte aus Leibrenten i.S.d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG (→ Renten). Zu den Leibrenten i.S.d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG gehören auch sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a EStG (bis 31.12.2006: § 22 Nr. 5 Satz 2 EStG), auf die § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG Anwendung findet (BMF vom 23.5.2007, a.a.O.);

  3. Einkünfte i.S.d. § 22 Nr. 4 Satz 4 Buchst. b EStG (→ Abgeordnetenbezüge);

  4. Einkünfte i.S.d. § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG, soweit § 52 Abs. 34c EStG anzuwenden ist. Es handelt sich dabei um Leistungen aus einem Pensionsfonds, wenn bereits vor dem 1.1.2002 laufende Versorgungsleistungen aus einer Unterstützungskasse oder auf Grund einer Versorgungszusage gewährt wurden und die Versorgungsverpflichtung zwischenzeitlich auf diesen Pensionsfonds übertragen wurde (→ Besteuerung von Versorgungsleistungen);

  5. Einkünfte i.S.d. § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a EStG. Es handelt sich um Leistungen aus einem Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder einer Direktversicherung, soweit sie auf nicht gefördertem Kapital beruhen. Die der Leistung zu Grunde liegenden Versorgungszusage wurde nach dem 31.12.2004 erteilt (Neuzusage) und erfüllt die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG (→ Vorsorgeaufwendungen/Altersvorsorgeaufwendungen). Die Besteuerung erfolgt in diesen Fällen nicht nach § 22 Nr. 5 EStG, sondern nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG wie die Besteuerung einer Altersrente aus der gesetzlichen Rentenversicherung (Besteuerung von Versorgungsleistungen).

§ 24a Satz 2 EStG wurde durch das JStG 2008 vom 20.12.2007 (BGBl I 2007, 3150) neu gefasst und ist ab dem Kj. 2008 anzuwenden. Im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten ist der Altersentlastungsbetrag jedem Ehegatten, der die altersmäßigen Voraussetzungen erfüllt, nach Maßgabe der von ihm bezogenen Einkünfte zu gewähren (H 24a &lsqb;Altersentlastungsbetrag bei Ehegatten&rsqb; EStH).

Der Altersentlastungsbetrag wird von der Summe der Einkünfte abgezogen (vgl. R 2 EStR), und zwar nach der Ermittlung der außerordentlichen Einkünfte, so dass er auf deren Berechnung keinen Einfluss nimmt (vgl. BFH Urteil vom 15.12.2005, IV R 68/04).

Der Altersentlastungsbetrag knüpft somit an die übrigen Einkünfte an mit der Folge, dass alle steuerlichen Begünstigungen (z.B. Freibeträge) berücksichtigt werden, die bei der Ermittlung der Einkünfte ermittelt wurden. Davon ausgenommen ist allerdings, was außerhalb der einzelnen Einkunftsarten abgezogen wird (z.B. Verlustabzug). Ob dies auch für ausgleichbare Verluste aus privaten Veräußerungsgeschäften gilt, hat der BFH offen gelassen (vgl. BFH Urteil vom 22.11. 2012, III R 66/11).

Nach einem Urteil des BFH (26.6.2014, VI R 41/13, BStBl II 2015, 39) ist der Altersentlastungsbetrag nicht auf steuerfreie Einkünfte anwendbar.

2. Berechnung und Ermittlung des Altersentlastungsbetrages

2.1. Übergangsregelung ab 2005

Der Altersentlastungsbetrag wurde 1975 eingeführt und soll bei der Besteuerung solcher Einkünfte einen Ausgleich schaffen, die nicht wie Versorgungsbezüge und Leibrenten begünstigt sind. Der Altersentlastungsbetrag verliert dann seine Rechtfertigung, wenn in der Endstufe der nachgelagerten Besteuerung i.S.d. AltEinkG vom 5.7.2004 (BGBl I 2004, 1427) die Renten und Versorgungsbezüge zu 100 % besteuert werden.

Nach § 24a EStG wird der Altersentlastungsbetrag, abgestuft über einen Zeitraum von 35 Jahren, im gleichen Maße wie der Anstieg des Besteuerungsanteils der Renten abgeschafft; der Höchstbetrag des Altersentlastungsbetrages von bisher jährlich 1 908 € wird über einen Zeitraum von 35 Jahren auf 0 € abgesenkt. Nach der Tabelle des § 24a EStG wird der Prozentsatz des Altersentlastungsbetrag sowie der Höchstbetrag in dem auf die Vollendung des 64. Lebensjahres folgenden Jahres ermittelt und bleibt dann auf Dauer unverändert. Auch hier gilt somit das Kohortenprinzip.

Das auf die Vollendung des 64. Lebensjahres folgende Kalenderjahr

Altersentlastungsbetrag

in % der Einkünfte

Höchstbetrag in €

2005

40,0

1 900

2006

38,4

1 824

2007

36,8

1 748

2013

27,2

1 292

2014

25,6

1 216

2015

24,0

1 140

2016

22,4

1 064

2017

20,8

988

2023

13,6

646

2039

0,8

38

2040

0,0

0

Abb.: Auszug aus der Tabelle zu § 24a EStG

Im Zusammenhang mit den Einkommensteuer-Änderungsrichtlinien 2012 vom 25.3.2013 (BStBl I 2013, 276) wurde in R 24a Abs. 1 Satz 2 EStR 2012 für die Berechnung des Altersentlastungsbetrags festgelegt, dass Kapitalerträge, die nach § 32d Abs. 1 und § 43 Abs. 5 EStG dem gesonderten Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen unterliegen, in die Berechnung des Altersentlastungsbetrags nicht einzubeziehen sind.

Beispiel 1:

Ein lediger Stpfl. über 64 Jahre (Vollendung des 64. Lebensjahres im Kj. 2004), der einen Freibetrag i.S.d. § 32 EStG oder Kindergeld für ein Kind erhält, erzielt im VZ 2006 folgende Einkünfte:

Einkünfte aus § 13 EStG

20 000 €

Einkünfte aus § 15 EStG

./. 61 000 €

Einkünfte aus § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG

40 000 €

Der Arbeitslohn beträgt 40 920 €.

Lösung 1:

Der → Gesamtbetrag der Einkünfte wird wie folgt ermittelt:

Summe der Einkünfte

./. 1 000 €

abzgl. Altersentlastungsbetrag nach § 24a EStG: 40 % des Arbeitslohns i.H.v. 40 920 € &equals; 16 368 €, höchstens

./. 1 900 €

abzgl. Freibetrag nach § 13 Abs. 3 EStG

./. 670 €

abzgl. → Entlastungsbetrag für Alleinerziehende nach § 24b EStG

./. 1 308 €

Gesamtbetrag der Einkünfte

./. 4 878 €

Nach § 10d EStG ist Verlustabzug möglich. Der Altersentlastungsbetrag, der Freibetrag für Land- und Forstwirte und der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende werden bei der Ermittlung des Verlustabzugs nicht berücksichtigt (R 10d Abs. 1 EStR). Der Betrag der negativen Einkünfte, der bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen wird, entspricht der negativen Summe der Einkünfte, hier 1 000 €.

Beispiel 2:

Die Eheleute Albert und Beate werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Albert hat im Kj. 2004, Beate im Kj. 2005 das 64. Lebensjahr vollendet.

Albert erzielt ab dem Kj. 2004 Versorgungsbezüge i.S.d. § 19 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG i.H.v. 13 000 € und jährliche Einkünfte aus § 21 Abs. 1 EStG. Der monatliche Versorgungsbezug beträgt ab Januar 2005 jeweils 1 500 €, ab Januar 2006 jeweils 1 600 €. Die Einkünfte aus § 21 EStG betragen im Kj. 2005 1 500 €, im Kj. 2006 3 000 € und im Kj. 2007 6 000 €.

Beate erzielt im VZ 2005 und 2006 jeweils Arbeitslohn i.S.d. § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG i.H.v. 8 000 € und Einkünfte aus § 15 Abs. 1 EStG i.H.v. ./. 2 000 €. Ab Januar 2007 erhält sie, statt des Arbeitslohns i.S.d. § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG, monatliche Versorgungsbezüge i.S.d. § 19 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG i.H.v. 800 €. Die Einkünfte aus § 15 EStG betragen ab dem VZ 2007 3 000 €.

Lösung 2:

Im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten ist die Anwendung des Altersentlastungsbetrages für jeden Ehegatten gesondert zu prüfen (H 24a &lsqb;Altersentlastungsbetrag bei Ehegatten&rsqb; EStH).

Der Ehemann erhält ab dem VZ 2005, die Ehefrau ab dem VZ 2006 dem Grunde nach einen Altersentlastungsbetrag.

Erläuterungen

VZ 2005

VZ 2006

VZ 2007

Ehemann

Ehefrau

Ehemann

Ehefrau

Ehemann

Ehefrau

Ermittlung der Summe der Einkünfte des Ehemanns:

Versorgungsbezüge:

12 × 1 500 €

18 000 €

12 × 1 600 €

19 200 €

19 200 €

abzüglich Versorgungsfreibetrag:

40 % von 18 000 € &equals; 7 200 €, höchstens

./. 3 000 €

./. 3 000 €

./. 3 000 €

Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag

./. 900 €

./. 900 €

./. 900 €

abzüglich Werbungskostenpauschbetrag

./. 102 €

./. 102 €

./. 102 €

Einkünfte (§ 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG)

13 998 €

15 198 €

15 198 €

Einkünfte (§ 21 EStG)

1 500 €

3 000 €

6 000 €

Summe der Einkünfte Ehemann

15 498 €

18 198 €

21 198 €

Ermittlung der Summe der Einkünfte der Ehefrau:

Arbeitslohn

8 000 €

abzüglich Arbeitnehmer-Pauschbetrag

./. 920 €

Einkünfte (§ 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG)

7 080 €

7 080 €

Einkünfte (§ 15 EStG)

./. 2 000 €

./. 2 000 €

3 000 €

Versorgungsbezüge ab Januar 2007:

12 × 800 € &equals;

9 600 €

abzüglich Versorgungsfreibetrag:

36,8 % von 9 600 € &equals;

3 533 €, höchstens

./. 2 760 €

Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag

./. 828 €

abzüglich Werbungskostenpauschbetrag

./. 102 €

Einkünfte (§ 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG)

5 910 €

Summe der Einkünfte Ehemann/Ehefrau

15 498 €

5 080 €

18 198 €

5 080 €

21 198 €

8 910 €

Altersentlastungsbetrag des Ehemanns:

Nach der Tabelle des § 24a Satz 5 EStG beträgt der Altersentlastungsbetrag 40 % von

2005:

1 500 € &equals; 600 €, höchstens 1 900 €.

Versorgungsbezüge bleiben außer Ansatz

./. 600 €

2006:

3 000 € &equals; 1 200 €, höchstens 1 900 €.

./. 1 200 €

2007:

6 000 € &equals; 2 400 €, höchstens 1 900 €

./. 1 900 €

Altersentlastungsbetrag der Ehefrau:

Nach der Tabelle des § 24a Satz 5 EStG beträgt der Altersentlastungsbetrag 38,4 % von

2006:

8 000 € &equals; 3 072 €, höchstens 1 824 €.

./. 1 824 €

2007:

3 000 € &equals; 1 152 €, höchstens 1 824 €.

./. 1 152 €

Zwischensumme

14 898 €

5 080 €

16 998 €

3 256 €

19 298 €

7 758 €

Gesamtbetrag der Einkünfte

19 978 €

20 254 €

27 056 €

2.2. Altersentlastungsbetrag und Abgeltungsteuer

Ab dem VZ 2009 sind nach § 2 Abs. 5b EStG Kapitalerträge nach § 32d Abs. 1 und § 43 Abs. 5 EStG (→ Einkünfte aus Kapitalvermögen, → Abgeltungsteuer) nicht in die Einkünfte für die Berechnung des Altersentlastungsbetrages einzubeziehen.

Das FG Münster musste sich mit der Frage beschäftigen, inwiefern Kapitalerträge nach Einführung der Abgeltungsteuer (ab dem VZ 2009) in die positive Summe der Einkünfte zur Berechnung des Altersentlastungsbetrages einzubeziehen sind.

Das FG kam in seinem Urteil vom 24.3.2012 (11 K 3383/11 E) zu dem Ergebnis, dass diese Rechtsfrage nach § 2 Abs. 5b EStG zu entscheiden ist. Gem. § 2 Abs. 5b Satz 1 EStG sind, soweit Rechtsnormen des EStG an die Begriffe Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte anknüpfen, Kapitalerträge, die von der Abgeltungsteuer gem. § 43 Abs. 5 EStG erfasst werden, nicht einzubeziehen. Sofern Kapitalerträge, die unstreitig dem Steuerabzug nach § 43 Abs. 5 EStG unterlegen haben, vorliegen, ist auf diese Erträge die Vorschrift des § 24a EStG, soweit sie an den Begriff der Einkünfte anknüpft, gem. § 2 Abs. 5b EStG nicht anzuwenden.

Im Zusammenhang mit den Einkommensteuer-Änderungsrichtlinien 2012 vom 25.3.2013 (BStBl I 2013, 276) wurde in R 24a Abs. 1 Satz 2 EStR 2012 für die Berechnung des Altersentlastungsbetrags festgelegt, dass Kapitalerträge, die nach § 32d Abs. 1 und § 43 Abs. 5 EStG dem gesonderten Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen unterliegen, in die Berechnung des Altersentlastungsbetrags nicht einzubeziehen sind.

Beispiel 3:

Ein lediger, nicht der Kirche angehöriger Stpfl. (geboren am 12.3.1948) erzielt im VZ 2016 aus einer Leibrente aus der gesetzlichen Rentenversicherung Einkünfte i.H.v. unstreitig 8 000 € sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i.H.v. unstreitig 4 000 €. Des Weiteren erhält er Kapitalerträge i.H.v. 4 000 €. Er hat der Bank keinen Freistellungsauftrag erteilt, so dass Kapitalertragsteuer i.H.v. 1 000 € sowie Solidaritätszuschlag i.H.v. 55 € einbehalten wurde. Aufgrund der Abgeltungswirkung der Kapitalertragsteuer hat A in seiner Einkommensteuererklärung keine Angaben zu den Kapitaleinkünften gemacht. Als Sonderausgaben kommen unstreitig 1 000 € zum Ansatz.

Lösung 3:

Ein Altersentlastungsbetrag kann vorliegend somit nur auf die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung angewendet werden.

Variante 1:

Der Stpfl. stellt einen Antrag gem. § 32d Abs. 4 EStG.

Lösung zu Variante 1:

Es ergibt sich zur Berechnung des Altersentlastungsbetrages das gleiche Ergebnis wie im Ausgangsbeispiel. Gem. § 2 Abs. 5b EStG sind, soweit Rechtsnormen des EStG an die Begriffe Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte anknüpfen, Kapitalerträge nach § 32d Abs. 1 EStG, die von dem gesonderten Steuertarif erfasst werden, nicht einzubeziehen. Auf diese Erträge ist die Vorschrift des § 24a EStG, soweit sie an den Begriff der Einkünfte anknüpft, gem. § 2 Abs. 5b EStG nicht anzuwenden.

Variante 2:

Der Stpfl. stellt einen Antrag gem. § 32d Abs. 6 EStG.

Lösung zu Variante 2:

Der Antrag nach § 32d Abs. 6 EStG ermöglicht es dem Stpfl., die Kapitalerträge den Einkünften i.S.d. § 2 EStG hinzuzurechnen und der tariflichen Einkommensteuer zu unterwerfen. Ergibt sich bei dieser Berechnung eine niedrigere Einkommensteuer als bei der Anwendung des Abs. 1, werden die Einkünfte aus Kapitalvermögen mit dem individuellen Steuersatz versteuert. Die Kapitaleinkünfte sind dann in das Veranlagungsschema einzubeziehen. Schlussfolgernd ist auf diese Erträge die Vorschrift des § 24a EStG anzuwenden, so dass bei der Berechnung des Altersentlastungsbetrages die Einkünfte aus Kapitalvermögen einzubeziehen sind und der Altersentlastungsbetrag entsprechend zu erhöhen ist. In Grenzfällen führt dies sogar dazu, dass erst durch einen Antrag gem. § 32d Abs. 6 EStG und der damit verbundenen Erhöhung des Altersentlastungsbetrags die Versteuerung der Kapitalerträge mit dem individuellen Steuersatz günstiger ist.

3. Verwandte Lexikonartikel

Gesamtbetrag der Einkünfte

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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