Betriebsgrundstück - Lexikon des Steuerrechts - smartsteuer
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Betriebsgrundstück – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Definition des Betriebsgrundstücks
2 Betriebsgrundstücke vor der Erbschaftsteuerreform
2.1 Bewertung von Betriebsgrundstücken
2.2 Gesonderte Feststellung der Grundbesitzwerte
2.3 Ansatz der Betriebsgrundstücke
2.3.1 Allgemeiner Überblick
2.3.2 Grundstück in vollem Umfang notwendiges Betriebsvermögen
2.3.3 Grundstück ist in verschiedene Nutzungs- und Funktionszusammenhänge aufgeteilt
2.3.4 Grundstücke bei Personengesellschaften
3 Literaturhinweise
4 Verwandte Lexikonartikel

1. Definition des Betriebsgrundstücks

Nach § 99 BewG ist Betriebsgrundstück der zu einem Gewerbebetrieb gehörige → Grundbesitz, soweit er, losgelöst von seiner Zugehörigkeit zu dem Gewerbebetrieb, zum Grundvermögen gehören oder einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft bilden würde (§ 99 Abs. 1 Nr. 1 und 2 BewG). Zur Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen siehe das BMF-Schreiben vom 16.3.2006 (BStBl I 2006, 314).

Infolge der Feststellung des Bundesverfassungsgerichts zur Verfassungswidrigkeit des Erbschaftsteuergesetzes, wurde Ende 2008 das Erbschaftsteuergesetz umfassend novelliert. Die neue Rechtslage wird grundsätzlich für alle Erwerbe nach dem 31.12.2008 angewandt.

Nach Art. 3 ErbStRG kann ein Erwerber auch schon für Erwerbe von Todes wegen auf die neuen gesetzlichen Regelungen optieren, wenn der Erwerb von Todes wegen nach dem 31.12.2006 und vor dem 1.1.2009 erfolgte. In diesem Fall werden alle neuen gesetzlichen Regelungen – mit Ausnahme der ab dem 1.1.2009 geltenden persönlichen Freibeträge nach § 16 ErbStG – angewendet.

Aufgrund der Streichung des § 99 Abs. 2 BewG ist die Feststellung, ob es sich um ein Betriebsgrundstück handelt oder nicht, im Rahmen der geänderten Rechtsvorschriften ab 2009 (bzw. der freiwilligen vorzeitigen Anwendung) obsolet, da die Neuerungen bei der Grundstücksbewertung, welche eine Annäherung an den gemeinen Wert herbeiführen sollen, auch für Betriebsgrundstücke angewandt werden (vgl. § 157 Abs. 2, 3 BewG i.V.m. §§ 176 ff. BewG).

Mit Urteil vom 17.12.2014 hat das BVerfG §§ 13a und 13b und § 19 Abs. 1 ErbStG für verfassungswidrig erklärt. Die Vorschriften sind zunächst weiter anwendbar; der Gesetzgeber muss bis 30.6.2016 eine Neuregelung treffen (BVerfG Urteil vom 17.12.2014 1 BvL 21/12).

Nach Ansicht des BVerfG ist Folgendes zu beachten:

  • Zwar liegt es im Entscheidungsspielraum des Gesetzgebers, kleine und mittlere Unternehmen, die in personaler Verantwortung geführt werden, zur Sicherung ihres Bestands und zur Erhaltung der Arbeitsplätze steuerlich zu begünstigen.

  • Die Privilegierung betrieblichen Vermögens ist jedoch unverhältnismäßig, soweit sie über den Bereich kleiner und mittlerer Unternehmen hinausgreift, ohne eine Bedürfnisprüfung vorzusehen.

  • Ebenfalls unverhältnismäßig sind die Freistellung von Betrieben mit bis zu 20 Beschäftigten von der Einhaltung einer Mindestlohnsumme und die Verschonung betrieblichen Vermögens mit einem Verwaltungsvermögensanteil bis zu 50 %.

  • §§ 13a und 13b ErbStG sind auch insoweit verfassungswidrig, als sie Gestaltungen zulassen, die zu nicht zu rechtfertigenden Ungleichbehandlungen führen.

Die genannten Verfassungsverstöße haben zur Folge, dass die vorgelegten Regelungen insgesamt mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar sind. Durch das BMF wurde hierzu zunächst die jetzt geschaffene Rechtsklarheit begrüßt. Das BVerfG habe – nach Ansicht des BMF – die steuerliche Begünstigung des Übergangs von Betriebsvermögen wegen der damit geschützten Arbeitsplätze an sich als mit dem Grundgesetz vereinbar angesehen und lediglich einzelne Aspekte der geltenden Regelungen beanstandet. Nach sorgfältiger Prüfung der schriftlichen Urteilsgründe werde der Gesetzgeber über eine notwendige Neuregelung entscheiden.

Auf der Basis des am 2.6.2015 veröffentlichten Referentenentwurfs hat die Bundesregierung am 8.7.2015 den Regierungsentwurf zum Gesetz zur Anpassung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes an die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts beschlossen und veröffentlicht (s. dazu zur ausführlichen Darstellung → Gesetzentwurf zur Anpassung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes an die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts).

Die geltenden Regelungen sind jedoch bis zu einer Neuregelung weiter anwendbar. Das Bundesverfassungsgericht hat dem Gesetzgeber Frist für eine Neuregelung bis zum 30.6.2016 gesetzt. Laut einem vorläufigen Zeitplan könnten der Bundestag am 6.11.2015 und der Bundesrat am 27.11.2015 über den Gesetzentwurf final beschließen. Sofern dieser Zeitplan eingehalten wird, könnte die Veröffentlichung des Gesetzes im Bundesgesetzblatt Anfang Dezember 2015 erfolgen. Die Änderungen des Reformgesetzes sollen am Tag nach der Gesetzesverkündung in Kraft treten. Eine rückwirkende Anwendung der Neuregelungen ist bislang nicht vorgesehen, so dass nach derzeitigem Stand bis zur Gesetzesverkündung die bisherigen Regelungen weiterhin anzuwenden sind.

Die vor der Novellierung zum 1.1.2009 geltende Abgrenzung wird gleichwohl nachfolgend dargestellt:

2. Betriebsgrundstücke vor der Erbschaftsteuerreform

In der damaligen Regelung war zu beachten, dass ein zu mehr als der Hälfte seines Werts dem Gewerbebetrieb dienendes Grundstück ein Betriebsgrundstück war (§ 99 Abs. 2 Satz 1 BewG a.F.; → Betriebsvermögen bei der Erbschaftsteuer).

2.1. Bewertung von Betriebsgrundstücken

Betriebsgrundstücke sind entweder wie Grundvermögen oder wie land- und forstwirtschaftliches Vermögen zu bewerten (s.a. → Bedarfsbewertung).

Für die ErbSt sind Betriebsgrundstücke gem. § 12 Abs. 3 ErbStG mit den Grundbesitzwerten anzusetzen (→ Bedarfsbewertung, → Betriebsvermögen bei der Erbschaftsteuer).

2.2. Gesonderte Feststellung der Grundbesitzwerte

Die nach § 138 Abs. 3 Satz 1 BewG u.a. für Betriebsgrundstücke i.S.d. § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG zu ermittelnden Grundbesitzwerte sind nach § 138 Abs. 5 Satz 1 BewG gesondert festzustellen, wenn sie für die ErbSt erforderlich sind (→ Bedarfsbewertung).

Durch das Jahressteuergesetz 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) wurde die bisher in § 138 Abs. 5 Satz 2 BewG vorgesehene Regelung zur gesonderten Feststellung für die Festsetzung der ErbSt und GrESt im neu eingefügten Fünften Abschnitt – Gesonderte Feststellungen (§§ 151 bis 156 BewG) erweitert. § 138 Abs. 5 BewG wurde gestrichen.

Nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG sind Grundbesitzwerte i.S.d. § 138 BewG gesondert festzustellen (§ 179 AO).

Die Zuständigkeiten der gesonderten Feststellungen regelt der § 152 BewG. Zuständig für die gesonderte Feststellung in den Fällen des § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG ist das Lagefinanzamt nach § 152 Nr. 1 BewG.

§ 153 BewG regelt die Erklärungspflicht sowie weitere Verfahrensvorschriften für die gesonderte Feststellung. Nach § 153 Abs. 1 BewG kann das FA von jedem, für dessen Besteuerung eine gesonderte Feststellung von Bedeutung ist, die Abgabe einer Feststellungserklärung verlangen.

Beteiligte am Feststellungsverfahren sind nach § 154 Abs. 1 BewG:

  1. diejenigen, denen der Gegenstand der Feststellung zuzurechnen ist,

  2. diejenigen, die das FA zur Abgabe einer Feststellungserklärung aufgefordert hat.

Zur Einlegung von Rechtsbehelfen gegen den Feststellungsbescheid sind die Beteiligten i.S.d. § 154 Abs. 1 BewG befugt (§ 155 BewG).

Zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist gem. § 156 BewG bei jedem Beteiligten eine Außenprüfung zulässig.

Die §§ 151 bis 156 BewG sind für Besteuerungszeitpunkte nach dem 31.12.2006 anzuwenden.

2.3. Ansatz der Betriebsgrundstücke

2.3.1. Allgemeiner Überblick

Der BFH nimmt mit Urteil vom 27.10.2004, II R 8/01, BStBl II 2005, 463 zur Zugehörigkeit eines Betriebsgrundstücks zum Gewerbebetrieb des Erblassers Stellung. Näheres dazu siehe Ländererlasse vom 3.6.2005 (BStBl I 2005, 797).

Abb.: Bewertungsrechtliches Betriebsgrundstück

2.3.2. Grundstück in vollem Umfang notwendiges Betriebsvermögen

Gehört ein Grundstück nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen in vollem Umfang zum notwendigen Betriebsvermögen, bildet es bewertungsrechtlich stets ein Betriebsgrundstück.

2.3.3. Grundstück ist in verschiedene Nutzungs- und Funktionszusammenhänge aufgeteilt

Die betriebliche Nutzung ist zunächst nach ertragsteuerlichen Grundsätzen zu entscheiden (→ Gemischt genutzte Gebäude). Je nach dem Wert ist es bewertungsrechtlich in vollem Umfang entweder Grundvermögen oder als Betriebsgrundstück zu beurteilen. Dabei ist das Verhältnis der Werte maßgebend, die sich nach den bewertungsrechtlichen Vorschriften ergeben (§ 138 ff. BewG).

Inwieweit das Grundstück dem Grunde nach dem Betrieb dient, ist nach ertragsteuerlichen Grundsätzen zu entscheiden. Dabei ist darauf abzustellen, ob das Grundstück bei der steuerlichen Gewinnermittlung notwendiges oder gewillkürtes Betriebsvermögen bildet. Gewillkürtes Betriebsvermögen kann nur gebildet werden, wenn ein Grundstück oder ein Grundstücksteil fremdbetrieblich oder zu fremden Wohnzwecken vermietet ist.

Entgegen der bisherigen Verwaltungsmeinung (vgl. R 114 Abs. 3 Satz 3 ErbStR a.F.) kann gewillkürtes Betriebsvermögen berücksichtigt werden (vgl. R 95 Abs. 3 ErbStR 2011). Voraussetzung dafür ist, dass ein WG objektiv geeignet und subjektiv dazu bestimmt ist, den Betrieb zu fördern. Das bis zum Besteuerungszeitpunkt ertragsteuerlich zugeordnete, gewillkürte Betriebsvermögen ist nach §§ 95, 96 BewG in die → Vermögensaufstellung zu übernehmen.

Beispiel 1:

Ein ertragsteuerlich in vollem Umfang bilanziertes Grundstück wird zu 25 % zu eigenen (notwendiges Betriebsvermögen) und zu 75 % zu fremden gewerblichen Zwecken (gewillkürtes Betriebsvermögen) genutzt.

Lösung 1:

Es liegt bewertungsrechtlich ein Betriebsgrundstück vor (§ 99 Abs. 1 BewG), da das Grundstück in vollem Umfang dem Gewerbebetrieb dient.

2.3.4. Grundstücke bei Personengesellschaften

Ist ein Grundstück oder ein Grundstücksteil Eigentum einer Personengesellschaft, liegt unabhängig von der Nutzung stets ein Betriebsgrundstück (§ 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. BewG) vor. Steht ein Grundstück oder ein Grundstücksteil im Eigentum eines, mehrerer oder aller Gesellschafter, liegt bewertungsrechtlich ein Betriebsgrundstück vor, wenn das Grundstück oder der Grundstücksteil bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Sonderbetriebsvermögen der Gesellschaft gehört (§§ 95, 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 BewG) und zu mehr als der Hälfte seines Grundbesitzwerts der Personengesellschaft dient (§ 99 Abs. 2 Satz 1 BewG).

Inwieweit ein Grundstück oder ein Grundstücksteil dem Grunde nach dem Gewerbebetrieb dient, hängt davon ab, ob ertragsteuerlich notwendiges oder gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen vorliegt (R 4.2 Abs. 12 EStR).

Befinden sich in einem Fall alle Grundstücksanteile im jeweiligen Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter oder im Gesamthandsvermögen der Gesellschaft, liegt stets ein Betriebsgrundstück vor.

Beispiel 2:

A, B und C sind zu je 1/3 Miteigentümer eines Grundstücks. B betreibt als Einzelunternehmer auf diesem Grundstück einen Gewerbebetrieb. A und C sind nicht an dem Gewerbebetrieb beteiligt; sie haben ihren Grundstücksanteil an B verpachtet.

Lösung 2:

Das Grundstück gehört zum Grundvermögen, und zwar zu je 1/3-Anteil des Grundbesitzwerts dem A, B und C.

Beispiel 3:

A, B und C betreiben eine offene Handelsgesellschaft auf einem Grundstück, das A und B zu je 1/2 gehört.

Lösung 3:

Das Grundstück ist bewertungsrechtlich Betriebsvermögen der offenen Handelsgesellschaft, weil es der Gesellschaft dient und im ausschließlichen Eigentum von Gesellschaftern steht.

Beispiel 4:

A, B und C sind zu je 1/3 Miteigentümer eines Grundstücks. A und B betreiben auf diesem Grundstück eine offene Handelsgesellschaft.

Lösung 4:

Das Grundstück gehört nicht zum Betriebsvermögen der offenen Handelsgesellschaft, sondern zum Grundvermögen des A, B und C zu je 1/3 des Grundbesitzwerts; denn das Grundstück steht, obwohl es dem Betrieb der Gesellschaft dient, nicht im alleinigen Eigentum eines Gesellschafters bzw. mehrerer oder aller Gesellschafter.

3. Literaturhinweise

Radeisen, Die Erbschaftsteuerreform 2008/2009, Stuttgart 2008; Hegemann, Bewertungsrechtliche Behandlung des gewillkürten Betriebsvermögens, Steuer & Studium 2006, 247; Eisele, Jahressteuergesetz 2007: Neuerungen im erbschaftsteuerlichen Bewertungsrecht, INF 2007, 136.

4. Verwandte Lexikonartikel

Bedarfsbewertung

Betriebsvermögen bei der Erbschaftsteuer

Gemischt genutzte Gebäude

Grundstück

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern Band 16, Lexikon des Steuerrechts, 6. Auflage; Steuer-Lexikon Online https://www.schaeffer-poeschel.de/isbn/ 978-3-7992-3023-0.html

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