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Eigenheimrentengesetz – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Hintergrund
2 Förderansätze
3 Nachgelagerte Besteuerung – Wohnförderkonto
4 Zulagenübersicht und zusammenfassendes Beispiel
5 Aufgabe der Selbstnutzung der Wohnung – § 92a Abs. 3 und 4 EStG i.d.F. des EigRentG
6 Weitere wesentliche Änderungen
6.1 Einführung eines Berufseinsteigerbonus
6.2 Ausweitung der Riester-Förderberechtigung
6.3 Regelungen zur Gewährung der Wohnungsbauprämie
7 Europarechtliche Implikationen
8 Literaturhinweise
9 Verwandte Lexikonartikel

1. Hintergrund

Nachdem das Anliegen der Einbeziehung selbst genutzten Wohneigentums in die steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge bereits im Koalitionsvertrag verankert wurde, hat der Bundesrat am 4.7.2008 dem vom Bundestag am 20.6.2008 beschlossenen Eigenheimrentengesetz (EigRentG) zugestimmt. Veröffentlicht wurde das EigRentG vom 29.7.2008 im BGBl I 2008, 1509.

Vor dem Hintergrund des Wegfalls der Eigenheimzulage sowie der in den nächsten Jahrzehnten zu erwartenden demografischen Veränderungen soll das EigRentG wirksame Anreize für eine zusätzliche private Altersvorsorge in Form mietfreien Wohnens bzw. der Reduzierung der Wohnkosten im Alter schaffen. Dazu ist vorgesehen, dass das in einem Altersvorsorgevertrag angesparte geförderte Altersvorsorgekapital ganz oder teilweise unmittelbar für die Anschaffung oder Herstellung von selbst genutztem Wohneigentum im Inland eingesetzt werden kann. Das EigRentG enthält Regelungen zur Erweiterung des Kreises der begünstigten Anlageprodukte, der erstmaligen Förderung von Tilgungsleistungen, eine Verbesserung der Entnahmemöglichkeiten, eine nachgelagerte Besteuerung des geförderten Kapitals sowie Sonderregelungen für die Aufgabe der Selbstnutzung. Daneben umfasst das EigRentG die Einführung eines Berufseinsteigerbonus, die Ausweitung der Riester-Förderberechtigten und Regelungen zur Gewährung der Wohnungsbauprämie.

Die gezielte Förderung der Bildung von selbst genutzten Immobilienvermögen gehört bisher nicht zu den unmittelbar begünstigten Anlageformen, obgleich gefördertes Altersvorsorgekapital auch jetzt schon für die Anschaffung oder Herstellung von selbst genutztem inländischem Wohneigentum eingesetzt werden kann (vgl. §§ 92a, 92b EStG). Allerdings musste das dem Altersvorsorgevertrag entnommene Kapital ab dem zweiten Jahr nach Anschaffung oder Herstellung bis zur Vollendung des 65. Lebensjahres gleichmäßig zurückgezahlt werden.

Das EigRentG gilt grundsätzlich erstmals für den VZ 2008. Zur steuerlichen Förderung der privaten und betrieblichen Altersversorgung unter Berücksichtigung der Änderungen durch das EigRentG hat die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 20.1.2009, IV C 3 − S 2496/08/10011, BStBl I 2009, 273, Stellung genommen.

Im Folgenden sind die wichtigsten Änderungen im Einzelnen dargestellt.

2. Förderansätze

Entsprechend der bisherigen Förderung der privaten Altersvorsorge erfolgt die steuerliche Förderung selbst genutzten Immobilienvermögens durch eine Zulage nach den §§ 79 ff. EStG oder alternativ mit dem Abzug der Sparleistung als Sonderausgabe nach § 10a EStG bei der ESt im Wege der von Amts wegen vorzunehmenden Günstigerprüfung (→ Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge).

Einmalig können entweder bis zu 75 % oder 100 % des angesparten, steuerlich geförderten Altersvorsorgevermögens in der Ansparphase für die Anschaffung oder Herstellung oder zu Beginn der Auszahlungsphase zur Entschuldung einer begünstigten (im Inland selbst genutzten) Wohnung oder für den Erwerb von weiteren Geschäftsanteilen an Genossenschaften für selbst genutzten Wohnraum verwendet, d.h. entnommen werden (sog. Altersvorsorge-Eigenheimbetrag, § 92a Abs. 1 Satz 1 EStG i.d.F. des EigRentG), ohne dass die bisherigen Rechtsfolgen einer schädlichen Verwendung eintreten. Nach der Gesetzesbegründung muss der Altersvorsorge-Eigenheimbetrag dabei in unmittelbarem zeitlichem Zusammenhang mit der Anschaffung (&equals; Übergang von Nutzen und Lasten) oder Herstellung (&equals; Bezugsfertigkeit) der begünstigten Wohnung stehen. Die Verwendung des ausgezahlten Betrages für die Ablösung eines Darlehens (Umschuldung eines Altobjektes) ist dagegen nicht begünstigt. Anders als bisher entfällt die Mindestgrenze (10 000 €) für die Kapitalentnahme, darüber hinaus müssen Berechtigte das Geld nicht vor Beginn der Rente zurückzahlen.

Als begünstigte Wohnung i.S.d. § 92a EStG i.d.F. des EigRentG gilt eine Wohnung in einem eigenen Haus, eine eigene Eigentumswohnung oder eine Genossenschaftswohnung einer in das Genossenschaftsregister eingetragenen Genossenschaft, wenn diese Wohnung im Inland belegen ist und die Hauptwohnung oder den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Zulageberechtigten darstellt. Einer begünstigten Wohnung wird das eigentumsähnliche oder lebenslange Dauerwohnrecht gleichgestellt (§ 92a Abs. 1 Satz 4 EStG i.d.F. des EigRentG). Insbesondere Ferien- oder Wochenendwohnungen sind nicht begünstigt, vgl. BMF vom 20.1.2009, LEXinform BStBl I 2009, 273, Rz. 158.

In diesem Zusammenhang ermöglicht § 1 AltZertG (Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz) durch Einfügung eines Absatzes 1a die Gleichberechtigung des selbstgenutzten Wohneigentums im Rahmen zertifizierter Altersvorsorgeverträge. Dabei gilt künftig auch ein Darlehensvertrag, der für eine selbstgenutzte Immobilie eingesetzt wird, als Altersvorsorgevertrag. Ein Altersvorsorgevertrag kann auch mit einer Darlehensoption verbunden werden. Für einen Darlehensvertrag selbst werden die Zertifizierungskriterien jedoch nicht angewendet, allerdings sind die Darlehen jeweils bis zur Vollendung des 68. Lebensjahres des Darlehensnehmers zu tilgen. Infolge der durch das EigRentG geschaffenen Möglichkeit, verschiedene Altersvorsorgeverträge zusammenzufassen, kommen grundsätzlich auch Bausparverträge und Bauspar-Kombikredite als geförderte Produkte in Frage. Die Zertifizierung dieser durch das EigRentG neu aufgenommenen Anlageprodukte einschließlich der Vertragsmuster zum Erwerb weiterer Genossenschaftsanteile kann gemäß § 14 Abs. 3 AltZertG frühestens zum 1.11.2008 erfolgen.

Neben den bereits jetzt steuerlich begünstigten Beiträgen zugunsten eines zertifizierten Altersvorsorgevertrages werden künftig auch die zu Beginn der Auszahlungsphase eingesetzten Mittel zur Tilgung eines Darlehens im Rahmen eines zertifizierten Altersvorsorgevertrages sowie Tilgungsleistungen für Darlehen, die für eine wohnungswirtschaftliche Verwendung i.S.v. von § 92a Abs. 1 Satz 1 EStG i.d.F. des EigRentG eingesetzt werden, als Altersvorsorgebeiträge steuerlich gefördert (vgl. § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG i.d.F. des EigRentG). Die für Tilgungsbeiträge gewährten Zulagen können in voller Höhe für die Abzahlung von Darlehen verwandt werden.

3. Nachgelagerte Besteuerung – Wohnförderkonto

Das im Wohneigentum gebundene steuerlich geförderte Altersvorsorgekapital wird im Rentenalter nach § 22 Nr. 5 EStG sukzessiv nachgelagert besteuert. Daher gehört auch die Entnahme des Altersvorsorge-Eigenheimbetrages nicht bereits im Auszahlungszeitpunkt zu den sonstigen Einkünften i.S.d. § 22 Nr. 5 EStG (vgl. § 92a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des EigRentG).

Zur Umsetzung der nachgelagerten Besteuerung werden das in der Wohnimmobilie gebundene steuerlich geförderte Kapital sowie Tilgungsleistungen einschließlich der hierfür gewährten Zulagen i.S.v. § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG i.d.F. des EigRentG vom Anbieter auf einem (fiktiven) Wohnförderkonto erfasst und jährlich bescheinigt (vgl. § 92a Abs. 2 EStG i.d.F. des EigRentG). Während der Ansparphase, nicht jedoch während der Auszahlungsphase, kommen zu den geförderten Beträgen auf dem Wohnförderkonto zwei Prozent Zinsen im Jahr als pauschalierte Verzinsung hinzu.

Soweit dies vom Anbieter vertraglich vorgesehen ist, kann der Zulageberechtigte jederzeit und in variabler Höhe Beträge auf einen Altersvorsorgevertrag einzahlen und damit das Wohnförderkonto – und damit den nachgelagert zu versteuernden Betrag – vermindern, insoweit erfolgt jedoch keine erneute Förderung der privaten Altersvorsorge.

Hinsichtlich des zu Beginn der Auszahlungsphase verbleibenden Wohnförderkontos besteht ein einmaliges Wahlrecht: Förderberechtigte können zwischen der jährlich nachgelagerten Besteuerung und einer Einmalbesteuerung wählen (§ 92a Abs. 2 Sätze 4 und 5 EStG i.d.F. des EigRentG). Wenn der geförderte Wohneigentümer die Auflösung des Wohnförderkontos in voller Höhe beantragt – und die darauf lastende ESt auf einen Schlag begleicht –, werden nur 70 % des Auflösungsbetrages besteuert. Entscheidet sich der Förderberechtigte für eine sukzessive Verminderung des Wohnförderkontos in gleichen Beträgen, wird der Betrag des Wohnförderkontos einschließlich der Zinsen abhängig vom konkreten Beginn der Auszahlungsphase von über 17 bis 25 Jahre mit dem individuellen Steuersatz des Förderberechtigten versteuert. Somit ist das Wohnförderkonto spätestens in dem Kalenderjahr, in dem der Zulageberechtigte sein 85. Lebensjahr vollendet, vollständig zurückgeführt und die nachgelagerte Besteuerung beendet.

Hinweis:

Ob in der Auszahlungsphase tatsächlich eine Steuerbelastung für den Steuerpflichtigen eintritt, hängt von den individuellen Einkommensverhältnissen des Betreffenden ab.

4. Zulagenübersicht und zusammenfassendes Beispiel

Die möglichen Zulagen, die auch im Rahmen der steuerlichen Förderung des selbst genutzten Immobilienvermögens gelten, lassen sich wie folgt zusammenfassen:

Grundzulage § 84 Satz 1 EStG

ab VZ 2008: 154 €

Berufseinsteigerbonus § 84 Satz 2 EStG (sofern Zulagenberechtigter zu Beginn des Beitragsjahres das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hat)

ab VZ 2008: einmalig zusätzlich 200 €

Kinderzulage § 85 Abs. 1 Satz 1 EStG

ab VZ 2008: 185 € für jedes Kind bzw.

Kinderzulage § 85 Abs. 1 Satz 2 EStG

für nach dem 31.12.2007 geborene Kinder: 300 €

Beispiel:

Die Eheleute Schmaltz haben beitragspflichtige Einnahmen i.H.v. 50 000 € und ein in 2008 geborenes Kind. In 2008 kaufen sie ein Einfamilienhaus. Den Kauf finanzieren sie mit zwei zertifizierten Darlehensverträgen über insgesamt 40 000 €. Ein Sonderausgabenabzug kommt nicht Betracht. Familie Schmaltz tilgt die Darlehen jährlich in Höhe des Mindesteigenbetrags gem. § 86 EStG unter Berücksichtigung der Zulagen.

Lösung:

a) Darlehen und Zulagen

Darlehen

40 000 €

Grundzulagen (2 × 154 €) p.a.

308 €

Kinderzulage p.a.

300 €

Gesamtzulage jährlich

608 €

Jährliche Tilgung (50 000 € × 4 %)

2 000 €

Zulagen insgesamt

12 160 €

Eigenbeiträge

27 840 €

Tilgung insgesamt

40 000 €

b) Wohnförderkonto

Darlehenstilgungen

40 000 €

Jährliche Erhöhung um 2 %

9 567 €

Gesamtstand Wohnförderkonto nach 20 Jahren

49 567 €

c) Nachgelagerte Besteuerung

Einmalbesteuerung 70 %

34 697 €

oder

Verteilung über 20 Jahre bis zum 85. Lebensjahr

2 478 € p.a.

5. Aufgabe der Selbstnutzung der Wohnung – § 92a Abs. 3 und 4 EStG i.d.F. des EigRentG

Bei einer nicht nur vorübergehenden Aufgabe der Selbstnutzung der begünstigten Wohnung, für die ein Altersvorsorge-Eigenheimbetrag verwendet wurde oder für die eine Tilgungsförderung nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG i.d.F. des EigRentG in Anspruch genommen wurde, hat der Zulageberechtigte dies dem Anbieter mitzuteilen. In diesem Fall gilt das in der Immobilie gebundene geförderte Kapital dem Zulageberechtigten bereits im Zeitpunkt der Aufgabe als zugeflossen (sog. Auflösungsbetrag i.S.v. § 92a Abs. 3 Satz 5 EStG i.d.F. des EigRentG), so dass die unmittelbare Besteuerung des Stands des Wohnförderkontos gemäß § 22 Nr. 5 Satz 4 2. Alt. EStG bereits zu diesem Zeitpunkt erfolgt. Entsprechendes gilt, wenn der Zulageberechtigte stirbt, wobei die Mitteilungspflicht dann den Rechtsnachfolger trifft und der Auflösungsbetrag noch dem Verstorbenen zuzurechnen ist. Dabei können die Rechtsfolgen einer schädlichen Verwendung jeweils auch in der Auszahlungsphase eintreten (vgl. hierzu § 22 Nr. 5 Satz 6 EStG).

Die Folgen einer solchen schädlichen Verwendung treten in den nachfolgend genannten Ausnahmefällen des § 92a Abs. 3 Satz 9 und § 92a Abs. 4 EStG i.d.F. des EigRentG nicht ein:

  • Verwendung des noch nicht zurückgeführten Wohnförderkontobetrages innerhalb eines Jahres vor und von vier Jahren nach Ablauf des Veranlagungszeitraumes, in dem die Wohnung letztmals zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde, für eine weitere begünstigte Wohnung (Objektwechsel);

  • Übertragung des noch nicht zurückgeführten Wohnförderkontobetrages auf eine andere begünstigte Altersvorsorgeform;

  • Übertragung auf den überlebenden Ehegatten, der dann Eigentümer der begünstigten Wohnung sein muss;

  • Zuweisung der Ehewohnung aufgrund einer richterlichen Entscheidung oder nach der Verordnung über die Behandlung der Ehewohnung und des Hausrats zum anderen Ehegatten;

  • krankheits- oder pflegebedingte Aufgabe der Wohnung, sofern der Zulageberechtigte Eigentümer dieser Wohnung bleibt, sie ihm weiterhin zur Selbstnutzung zur Verfügung steht und sie nicht von Dritten, mit Ausnahme seines Ehegatten, genutzt wird, oder

  • Aufgabe der Selbstnutzung aufgrund eines beruflich bedingten Umzugs, wenn der Steuerpflichtige beabsichtigt, die Selbstnutzung wieder aufzunehmen und dies spätestens mit der Vollendung des 67. Lebensjahres erfolgt (vgl. § 92a Abs. 4 EStG; ein Antrag ist erforderlich).

In den Fällen der Übertragung auf den überlebenden Ehegatten sowie der Zuweisung der Ehewohnung aufgrund einer richterlichen Entscheidung treten die Folgen der schädlichen Verwendung dann ein, wenn der Ehegatte die Selbstnutzung der begünstigten Wohnung aufgibt (vgl. § 92a Abs. 3 Satz 10 EStG i.d.F. des EigRentG).

6. Weitere wesentliche Änderungen

6.1. Einführung eines Berufseinsteigerbonus

Um den Anreiz zur privaten Altersvorsorge bei jugendlichen Berufseinsteigern zu erhöhen, wird Förderberechtigen, die das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, einmalig eine um 200 € erhöhte Grundzulage (Berufseinsteigerbonus) gewährt (vgl. § 84 Sätze 2 und 3 EStG i.d.F. des EigRentG).

6.2. Ausweitung der Riester-Förderberechtigung

Da bisher lediglich die in den gesetzlichen Alterssicherungssystemen Pflichtversicherten förderberechtigt sind, die weiterhin neue Versorgungsanwartschaften in diesen Systemen aufbauen (müssen), begründete der Bezug einer Rente wegen voller Erwerbsminderung oder Erwerbsunfähigkeit oder eine Versorgung wegen vollständiger Dienstunfähigkeit bisher keine Förderberechtigung. Um auch diesen Personen, die keine Möglichkeit haben, die mit der Renten- und Versorgungsreform 2001 erfolgten Leistungseinschnitte zu kompensieren, den Aufbau einer staatlich geförderten Zusatzrente zu ermöglichen, wird der Kreis der Riester-Förderberechtigten durch eine Änderung von § 10a EStG insoweit ausgeweitet.

Gemäß § 10a Abs. 1 Satz 4 EStG i.d.F. des JStG 2009 gehören rückwirkend zum 30.7.2008 auch Bezieher einer Rente aus der Alterssicherung der Landwirte wegen voller Erwerbsminderung oder Erwerbsunfähigkeit zu den Förderberechtigten nach dem EigRentG.

6.3. Regelungen zur Gewährung der Wohnungsbauprämie

Neu geregelt wird auch die Wohnungsbauprämie. Mit dem EigRentG werden auch Bausparverträge mit in den Kreis der zu zertifizierenden Altersvorsorgeverträge aufgenommen. Da der Prämienberechtigte bisher jedoch nach Ablauf der siebenjährigen Bindungsfrist über das Bausparguthaben und die Prämien frei verfügen kann, konzentriert sich die Prämienbegünstigung bei ab dem 1.1.2009 abgeschlossenen Neuverträgen künftig auf die Bildung von Wohneigentum.

Daher ist für die Prämienvergünstigung bei Neuverträgen (und bei Altverträgen, die vor dem 1.1.2009 geschlossen wurden und für die bis zum 31.12.2008 nicht mindestens ein Beitrag in Höhe der Regelsparrate entrichtet wurde) Voraussetzung dafür, dass die Beiträge an die Bausparkasse zur Erlangung von Baudarlehen bei Auszahlung der Bausparsumme oder bei Beleihung der Ansprüche aus dem Vertrag unverzüglich und unmittelbar zum Wohnungsbau verwendet werden (vgl. § 2 Abs. 2 Satz 1 WoPG i.d.F. des EigRentG). Dabei bleibt die bisherige Möglichkeit der prämienunschädlichen Verfügung in sozialen Härtefällen (Tod oder völlige Erwerbsunfähigkeit des Bausparers oder seines von ihm nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten, längere Arbeitslosigkeit des Bausparers) zunächst erhalten. Unschädlich ist auch eine einmalige Verfügung ohne wohnungswirtschaftliche Verwendung, die frühestens sieben Jahre nach dem Vertragsabschluss erfolgt, wenn der Bausparer bei Vertragsabschluss das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hatte, vgl. § 2 Abs. 2 Sätze 2 bis 4 WoPG i.d.F. des EigRentG. Für Altverträge, die vor dem 1.1.2009 geschlossen wurden und für die bis zum 31.12.2008 mindestens ein Beitrag in Höhe der Regelsparrate entrichtet wurde, besteht Bestandsschutz.

7. Europarechtliche Implikationen

Mit Urteil vom 10.9.2009, C-269/07, DStR 2009, 1954, hat der EuGH entschieden, dass die §§ 79 bis 99 EStG gegen EU-Recht (Freizügigkeit der Arbeitnehmer) verstoßen, soweit diese Vorschriften Grenzarbeitnehmern und deren Ehegatten die Altersvorsorgezulage verweigern, falls sie in Deutschland nicht unbeschränkt steuerpflichtig sind, Grenzarbeitnehmern nicht gestatten, das geförderte Kapital für die Anschaffung oder Herstellung einer zu eigenen Wohnzwecken dienenden Wohnung zu verwenden, falls diese nicht in Deutschland belegen ist, und soweit die Vorschriften vorsehen, dass die Zulage bei Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht in Deutschland zurückzuzahlen ist.

Es ist daher davon auszugehen, dass der Gesetzgeber sowohl den Kreis der Zulageberechtigten erweitern wird, als auch an den durch das EigRentG geschaffenen Regelungen nachbessern wird, so dass u.a. der Inlandsbezug für begünstigte Wohnungen in § 92a EStG aufgegeben und durch die Ausweitung auf den EU-Raum ersetzt wird.

8. Literaturhinweise

Melchior, Das Eigenheimrentengesetz, DStR 2008, 1405; Myßen/Fischer, Eigenheimrentengesetz – Verbesserte Einbeziehung der selbstgenutzten Wohnimmobilie in die Riester-Föerderung, NWB 2008, 2719; Scheuer, Das Eigenheimrentengesetz, Handlungsbedarf zum Jahresende, DStR 2008, 2447; Jungblut, Vermögensbildung der Arbeitnehmer, NWB 2008, 4417.

9. Verwandte Lexikonartikel

Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern Band 16, Lexikon des Steuerrechts, 6. Auflage https://www.schaeffer-poeschel.de/isbn/978-3-7910-2833-0.html

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