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Gemeinnützigkeit – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Definition der Gemeinnützigkeit
2 Förderung des Sports
3 Förderung der Kameradschaft
4 Förderung der Allgemeinheit
5 Unterhalten eines Nichtzweckbetriebes
6 Selbstlosigkeit
7 Anforderungen an die Satzung und satzungsmäßige Vermögensbindung
8 Rücklagenbildung
9 Die vorläufige Bescheinigung der Gemeinnützigkeit
10 Rechtsfolgen der Gemeinnützigkeit
10.1 Ertrag- und gewerbesteuerrechtliche Folgen
10.2 Umsatzsteuerrechtliche Folgen
10.2.1 Ermäßigter Steuersatz
10.2.2 Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 22 UStG
10.2.3 Vorsteuerpauschalierung
11 Vereinszweck verstößt gegen die Rechtsordnung
12 Zahlungen an Vereins- und Vorstandsmitglieder
13 Folgen der Aberkennung der Gemeinnützigkeit
13.1 Wegfall abgabenrechtlicher Vergünstigungen
13.2 Wegfall des Spendenabzugs
13.3 Folgen für nebenberufliche Übungsleiter
13.4 Körperschaftsteuerrechtliche Folgen
13.5 Gewerbesteuerrechtliche Folgen
13.6 Umsatzsteuerrechtliche Folgen
13.7 Grundsteuerrechtliche Folgen
14 Literaturhinweise
15 Verwandte Lexikonartikel

1. Definition der Gemeinnützigkeit

Das Gemeinnützigkeitsrecht ist in den §§ 51 bis 68 AO geregelt.

Gewährt das Steuergesetz eine Steuervergünstigung, weil eine Körperschaft ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke (steuerbegünstigte Zwecke) verfolgt, so gelten die §§ 52 ff. AO. Unter Körperschaften sind die Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i.S.d. KStG zu verstehen. Funktionale Untergliederungen (Abteilungen) von Körperschaften gelten nicht als selbstständige Steuersubjekte (§ 51 Abs. 1 AO).

Regionale Untergliederungen (Landes-, Bezirks-, Ortsverbände) von Großvereinen sind als nichtrechtsfähige Vereine (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG) selbstständige Steuersubjekte i.S.d. Körperschaftsteuerrechts, wenn sie

  1. über eigene satzungsmäßige Organe (Vorstand, Mitgliederversammlung) verfügen und über diese auf Dauer nach außen im eigenen Namen auftreten und

  2. eine eigene Kassenführung haben.

Die selbstständigen regionalen Untergliederungen können nur dann als gemeinnützig behandelt werden, wenn sie eine eigene Satzung haben, die den gemeinnützigkeitsrechtlichen Anforderungen entspricht. Zweck, Aufgaben und Organisation der Untergliederungen können sich auch aus der Satzung des Hauptvereins ergeben (AEAO zu § 51 Allgemeines Tz. 2).

In § 51 Abs. 2 AO werden durch das JStG 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) die steuerbegünstigten Zwecke neu geregelt. So setzt die Steuervergünstigung voraus, dass natürliche Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Inland gefördert werden (Inlandsbezug) oder die Tätigkeit zumindest zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland im Ausland (Ansehensgewinn) beitragen kann. Ohne diesen Ansehensgewinn wären inländische Körperschaften, die sich vorrangig oder nur im Ausland engagieren – beispielsweise in der Katastrophen- oder Entwicklungshilfe – von der Steuerbegünstigung ausgeschlossen.

Ausländische Organisationen sind grundsätzlich dann steuerbegünstigt, wenn sie den Inlandsbezug erfüllen. Der Ansehensgewinn durch ausländische Einrichtungen kann aber nicht grundsätzlich ausgeschlossen werden.

Durch die Einführung des Inlandsbezugs als weitere Voraussetzung der Anerkennung der Gemeinnützigkeit wird verdeutlicht, dass die Steuervergünstigungen für gemeinnütziges Handeln und der damit verbundene Verzicht auf Steuereinnahmen nur insoweit zu rechtfertigen sind, als die geförderten gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Tätigkeiten – auch wenn sie von ausländischen Organisationen erbracht werden – einen Bezug zu Deutschland besitzen (BT-Drs. 16/11108, 57). Die Intention des Gesetzgebers ist allerdings durch das EuGH-Urteil vom 27.1.2009 (C-318/07, LEXinform 0589142) schon überholt, da danach ein Inlandsbezug nicht erforderlich ist (s.a. Spendenabzug).

§ 52 Abs. 2 AO enthält eine Aufzählung gemeinnütziger Zwecke. Ein Verein verfolgt diese gemeinnützigen Zwecke dann, wenn die Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Dauber gibt in »Vereinsbesteuerung kompakt« (5. A.) einen umfassenden Überblick über die gemeinnützigen Zwecke in ABC-Form.

Die Anerkennung als gemeinnützigen Zwecken dienende Körperschaft i.S.d. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG scheitert, wenn die Körperschaft zwar gemeinnützige Zwecke i.S.d. § 52 Abs. 2 AO verfolgt und sie sich bei der tatsächlichen Verfolgung ihrer satzungsmäßigen Zwecke (hier: Förderung der Völkerverständigung) auch im Rahmen der verfassungsmäßigen Ordnung gehalten hat, sie sich jedoch in einem nicht zu vernachlässigenden Umfang auch allgemeinpolitisch betätigt und dabei über den Rahmen ihrer satzungsmäßigen Zwecke weit hinausgeht (FG Düsseldorf Urteil vom 9.2.2010, 6 K 1908/07 K, EFG 2010, 1287, LEXinform 5010158, Revision eingelegt, Az. BFH: I R 19/10, LEXinform 0927837). Mit der Beeinflussung der allgemeinen politischen Meinungsbildung, die sich vorrangig, aber nicht ausschließlich in der Förderung politischer Parteien und ihrer politischen Ziele vollzieht, werden grundsätzlich keine gemeinnützigen Zwecke verfolgt.

Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007 (BGBl I 2007, 2332) werden die bisher in § 52 Abs. 2 AO beispielhaft genannten Zwecke durch einen umfangreichen Katalog ersetzt. Der prinzipiell abschließende Katalog wird durch eine Öffnungsklausel ergänzt (§ 52 Abs. 2 Satz 2 AO).

Der Katalog enthält nunmehr auch alle Zwecke, die bisher nach der Anlage 1 (zu § 48 Abs. 2) EStDV allgemein als besonders förderungswürdig i.S.d. § 10b Abs. 1 EStG anerkannt sind. Durch die gleichzeitige Aufhebung dieser Anlage und einen Verweis in dem neugefassten § 10b Abs. 1 EStG auf § 52 AO wird erreicht, dass künftig Spenden für alle gemeinnützigen Zwecke steuerlich abziehbar sind. Dabei werden auch die bisher zum Teil unterschiedlichen Begriffe vereinheitlicht. Siehe dazu auch Fischer, NWB Fach 2, 9439.

2. Förderung des Sports

Mit der Auslegung des Begriffs Sport im Rahmen der gesetzlichen Bestimmung des § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO hat sich der BFH ausführlich in seinem Urteil vom 29.10.1997 (I R 13/97, BStBl II 1998, 9) auseinandergesetzt. Danach umfasst der Begriff Sport i.S. dieser Gesetzesvorschrift Betätigungen, die die allgemeine Definition des Sports erfüllen und die der körperlichen Ertüchtigung dienen. Erforderlich ist daher eine körperliche, über das ansonsten übliche Maß hinausgehende Aktivität, die durch äußerlich zu beobachtende Anstrengungen oder durch die einem persönlichen Können zurechenbare Kunstbewegungen gezeichnet ist. Ein wesentliches Merkmal des Begriffs Sport i.S.d. § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO ist die körperliche Ertüchtigung. Soweit sich aus den Ausführungen des BFH zu der Tischfußball-Variante Tipp-Kick in seinem Urteil vom 12.11.1996 (I R 204/85, BFH/NV 1987, 705) ergeben könnte, dass der Sport auch die körperliche Ertüchtigung durch Leibesübung fördern müsse, hat der BFH diese Rspr. ausdrücklich aufgegeben. Der BFH sieht in der Konsequenz sämtliche Formen des Motorsports und auch das Sportschießen als Sport i.S.d. § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO an (vgl. BFH Urteil vom 29.10.1997, I R 13/97, BStBl II 1998, 9).

Tischfußball ist kein Sport i.S.d. Gemeinnützigkeitsrechts (OFD Frankfurt vom 26.9.2007, S 0171 A – 170 – St 53, DStR 2007, 2214). Das Hessische FG hat mit Urteil vom 23.6.2010 (4 K 501/09, LEXinform 5010702, Revision eingelegt, Az. BFH: I R 64/10) entschieden, dass das wettkampfmäßige Betreiben von Drehstangen-Tischfußball als Sport zu qualifizieren und demzufolge als gemeinnützig i.S.d. § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO anzusehen ist. Der Drehstangen-Tischfußball insbesondere in seiner Wettkampfvariante stellt eine über das ansonsten übliche Maß hinausgehende Aktivität dar. Darüber hinaus erfordert er auch, was die Betätigung der Drehstangen anbelangt, in hohem Maße einem persönlichen Können zurechenbare Kunstbewegungen. Die Drehstangen-Variante des Tischfußballs ist insofern abzugrenzen von den Tischfußball-Varianten Subbuteo und Tipp-Kick. Die bisherige, eine Förderung des Sports ablehnende Rspr. betraf lediglich diese beiden Varianten des Tischfußballs.

3. Förderung der Kameradschaft

Die Förderung der Kameradschaft hindert nicht die Gemeinnützigkeit eines Musikvereins. Nach dem BFH-Urteil vom 11.3.1999 (V R 57, 58/96, BFH/NV 1999, 1144) verfolgt ein Verein, der satzungsgemäß einem gemeinnützigen Zweck dient diesen auch dann ausschließlich, wenn in der Satzung neben dem gemeinnützigen Zweck als weiterer Vereinszweck »Förderung der Kameradschaft genannt wird und sich aus der Satzung ergibt, dass damit lediglich eine Verbundenheit der Vereinsmitglieder angestrebt wird, die aus der gemeinnützigen Vereinstätigkeit folgt.

4. Förderung der Allgemeinheit

Die Förderung der Allgemeinheit ist nicht gegeben, wenn der Kreis der Personen infolge seiner Abgrenzung, insbesondere nach räumlichen oder beruflichen Merkmalen, dauernd nur klein sein kann. Ein Verein fördert nicht die Allgemeinheit, wenn er den Kreis seiner Mitglieder durch hohe Aufnahmegebühren oder Mitgliedsbeiträge (einschließlich Mitgliedsumlagen) klein hält. Bei einem Verein, dessen Tätigkeit in erster Linie seinen Mitgliedern zugute kommt, ist eine Förderung der Allgemeinheit i.S.d. § 52 Abs. 1 AO anzunehmen, wenn

  1. die Mitgliedsbeiträge und Mitgliedsumlagen zusammen im Durchschnitt 1 023 € je Mitglied und Jahr und

  2. die Aufnahmegebühren für die im Jahr aufgenommenen Mitglieder im Durchschnitt 1 534 € nicht übersteigen.

5. Unterhalten eines Nichtzweckbetriebes

Die Steuervergünstigungen wegen Verfolgung gemeinnütziger, mildtätiger oder kirchlicher Zwecke werden nicht schon dadurch ausgeschlossen, dass die Satzung der Körperschaft das Unterhalten eines Nichtzweckbetriebes ausdrücklich erlaubt (BFH Urteil vom 18.12.2002, I R 15/02, BStBl II 2003, 384).

6. Selbstlosigkeit

Selbstlosigkeit setzt u.a. voraus, dass die Mittel der Körperschaft nur für die satzungsmäßigen Zwecke, d.h. für die in der Satzung festgelegten gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecke verwendet werden (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 AO). Gesellschafter dürfen keine Gewinnanteile oder bei ihrem Ausscheiden mehr als ihre eingezahlten Kapitalanteile erhalten (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 und Nr. 2 AO). Ferner darf die Körperschaft keine Person durch Ausgaben, die dem Zweck der Körperschaft fremd sind, oder durch unverhältnismäßig hohe Vergütungen begünstigen (§ 55 Abs. 1 Nr. 3 AO).

Nach § 55 Abs. 1 Nr. 4 AO darf das Vermögen der Körperschaft, soweit es die eingezahlten Kapitalanteile der Mitglieder und den gemeinen Wert der von den Mitgliedern geleisteten Sacheinlagen übersteigt, bei Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft oder bei Wegfall ihres bisherigen Zwecks nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden (Grundsatz der Vermögensbindung). § 61 Abs. 1 AO verlangt eine Festlegung der vorgenannten Vermögensbindung in der Satzung. Wird die Bestimmung über die Vermögensbindung nachträglich so geändert, dass sie den Anforderungen des § 55 Abs. 1 Nr. 4 AO nicht mehr entspricht, so gilt sie gem. § 61 Abs. 3 Satz 1 AO von Anfang an als steuerlich nicht ausreichend. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO ist in diesem Fall mit der Maßgabe anzuwenden, dass Steuerbescheide erlassen, aufgehoben oder geändert werden können, soweit sie Steuern betreffen, die innerhalb der letzten zehn Kj. vor der Änderung der Bestimmungen über die Vermögensbindung entstanden sind (§ 61 Abs. 3 Satz 2 AO). Der Grundsatz der Vermögensbindung soll sicherstellen, dass Vermögen, das die Körperschaft aufgrund der steuerbegünstigten Tätigkeit erworben hat, auch für steuerbegünstigte Zwecke verwendet wird (BFH Beschluss vom 30.10.2001, V B 142/01, BFH/NV 2002, 309, LEXinform 0592139). Schüttet eine gemeinnützige Körperschaft jedoch die aus der gemeinnützigen Tätigkeit erzielten Gewinne überwiegend verdeckt an ihre Gesellschafter aus, liegt eine so gewichtige Abkehr von gemeinnützigkeitsrechtlichen Grundsätzen vor, dass von einem »Wegfall des bisherigen Zwecks« i.S.d. § 55 Abs. 1 Nr. 4 AO auszugehen ist (BFH Beschluss vom 12.10.2010, I R 59/09, LEXinform 0927339).

Nach dem Prinzip der Selbstlosigkeit (§ 55 AO) darf der Verein nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke verfolgen. Dem BFH-Urteil vom 15.7.1998 (I R 156/94, BStBl II 2002, 162) sind folgende Leitsätze vorangestellt:

  1. Eine Körperschaft verfolgt nicht allein deswegen in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke i.S.d. § 55 Abs. 1 AO, weil sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhält und die unternehmerischen Aktivitäten die gemeinnützigen übersteigen. Nach dem BMF-Schreiben vom 15.2.2002 (BStBl I 2002, 267) ist zwischen der steuerbegünstigten und der wirtschaftlichen Tätigkeit des Vereins zu gewichten. Gibt eine wirtschaftliche Tätigkeit dem Verein bei einer Gesamtbetrachtung das Gepräge, ist die Gemeinnützigkeit zu versagen. Diese Verwaltungsauffassung widerspricht der Entscheidung des BFH.

  2. Dem Gebot, dass Mittel der Körperschaft nur zu steuerbegünstigten Zwecken verwendet werden dürfen (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 AO), unterliegen grundsätzlich auch die Gewinne aus einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.

  3. Das Gebot der steuerbegünstigten Mittelverwendung erfasst aber nur solche Mittel des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs, die bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung nicht zur Sicherung des wirtschaftlichen Erfolgs des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs benötigt werden. Die Körperschaft hat nachzuweisen, dass die betriebliche Mittelverwendung zur Sicherung ihrer Existenz geboten war.

    Nach dem Grundsatz der Ausschließlichkeit (§ 56 AO) darf der Verein nur seine steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke verfolgen. Es ist grundsätzlich nicht zulässig, Mittel des ideellen Bereichs, Erträge aus der Vermögensverwaltung und das entsprechende Vermögen zum Ausgleich eines Verlustes des stpfl. wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes zu verwenden. Das BMF-Schreiben vom 19.10.1998 (BStBl I 1998, 1423) nimmt zum Ausgleich von Verlusten des stpfl. wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes Stellung. Vereine, die dauerhaft geringe Verluste aus wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben mit Mitteln aus dem ideellen Bereich ausgleichen, verlieren ihre Gemeinnützigkeit auch dann, wenn es sich nicht um planmäßige Subventionen der wirtschaftlichen Tätigkeit handelt (Aberkennung der Gemeinnützigkeit eines Sportvereins, bei dem sich Aufbau und Betrieb eines eigenen Vereinslokals aufgrund einer Fehlkalkulation als dauerhaft verlustträchtig herausgestellt haben). Ein Ausgleich von Verlusten eines Nicht-Zweckbetriebes mit Mitteln des ideellen Tätigkeitsbereichs stellt nach der BFH-Rspr. nur dann keinen Verstoß gegen das Mittelverwendungsgebot dar, wenn die Verluste auf einer Fehlkalkulation beruhen und die Körperschaft bis zum Ende des dem Verlustentstehungsjahr folgenden Wj. dem ideellen Tätigkeitsbereich wieder Mittel in entsprechender Höhe zuführt. Die wieder zugeführten Mittel dürfen weder aus Zweckbetrieben oder dem Bereich der steuerbegünstigten vermögensverwaltenden Tätigkeiten noch aus Beiträgen oder anderen Zuwendungen stammen, die zur Förderung der steuerbegünstigten Zwecke der Körperschaft bestimmt sind (FG Thüringen Urteil vom 15.11.2007, III 657/05, LEXinform 5006863, Rev. eingelegt, Az. BFH: I R 6/08).

7. Anforderungen an die Satzung und satzungsmäßige Vermögensbindung

Die Satzung muss so präzise gefasst sein, dass aus ihr unmittelbar entnommen werden kann, ob die Voraussetzungen der Steuerbegünstigung vorliegen (formelle Satzungsmäßigkeit § 60 Abs. 1 AO, AEAO zu § 60 Tz. 1). Durch das JStG 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) wurde die Mustersatzung des BMF gesetzlich in § 60 Abs. 1 Satz 2 AO verankert (Anlage 1 zu § 60 AO). Damit wurde nunmehr verbindlich vorgeschrieben, dass die Satzung einer steuerbegünstigten Körperschaft die Festlegungen dieser Mustersatzung enthalten muss.

Nicht mehr zulässig ist danach folgende Formulierung zur Vermögensbindung, die nach der alten Mustersatzung für Vereine noch zulässig war und von einigen gemeinnützigen Körperschaften übernommen wurde:

»Bei Auflösung des Vereins oder bei Wegfall steuerbegünstigter Zwecke ist das Vermögen zu steuerbegünstigten Zwecken zu verwenden. Beschlüsse über die künftige Verwendung des Vermögens dürfen erst nach Einwilligung des Finanzamts ausgeführt werden.«

Stattdessen ist nunmehr entweder eine konkrete steuerbegünstigte Körperschaft als Empfänger oder ein konkreter steuerbegünstigter Zweck, für den die Mittel zu verwenden sind, zu benennen. Auch soll die Satzung nicht mehr die Einwilligung des FA vorsehen (§ 5 der Mustersatzung in Anlage 1 zu § 60 AO).

Satzungen, die noch eine entsprechende und mittlerweile nicht mehr zulässige Klausel zur Vermögensbindung enthalten, müssen nicht allein aus diesem Grund geändert werden. Sobald die Satzung aber ohnehin geändert wird, ist die Vermögensbindungsklausel zwingend entsprechend der neuen Mustersatzung anzupassen.

§ 61 Abs. 1 AO stellt klar, dass die zu den Voraussetzungen der Selbstlosigkeit zählende Bindung des Vermögens für steuerbegünstigte Zwecke vor allem im Falle der Auflösung der Körperschaft aus der Satzung genau hervorgehen muss (Mustersatzung, § 5).

8. Rücklagenbildung

Das BMF-Schreiben vom 15.2.2002 (BStBl I 2002, 267) befasst sich mit der Zulässigkeit von Rücklagen im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Näheres siehe unter → Verein.

9. Die vorläufige Bescheinigung der Gemeinnützigkeit

Das BMF-Schreiben vom 15.5.2000 (BStBl I 2000, 814) befasst sich mit der Erteilung vorläufiger Bescheinigungen über die Gemeinnützigkeit und der Angemessenheit von Aufwendungen sowie der Spendenwerbung. Grundlage dafür ist das BFH-Urteil vom 23.9.1998 (BStBl II 2000, 320). Es wurde jedoch mittlerweile durch das BMF-Schreiben vom 29.3.2007 (BStBl I 2007, 369) aufgehoben.

Nach dem BMF-Schreiben vom 17.11.2004 (BStBl I 2004, 1059) besteht für geprüfte Satzungen ein Vertrauensschutz. Wird eine vorläufige Bescheinigung über die Gemeinnützigkeit erteilt oder die Steuervergünstigung anerkannt, bei einer späteren Überprüfung der Körperschaft aber festgestellt, dass die Satzung doch nicht den Anforderungen des Gemeinnützigkeitsrechts genügt, dürfen aus Vertrauensschutzgründen hieraus keine nachteiligen Folgerungen für die Vergangenheit gezogen werden. Die Körperschaft ist trotz der fehlenden Satzung für abgelaufene Veranlagungszeiträume und für das Kj., in dem die Satzung beanstandet wird, als steuerbegünstigt zu behandeln. Das Schreiben vom 17.11.2004 (BStBl I 2004, 1059) ist jedoch mittlerweile mit der Maßgabe, dass es nur noch auf Tatbestände vor dem 1.1.2008 anzuwenden ist, durch das BMF-Schreiben vom 23.4.2010 (BStBl I 2010, 391) ebenfalls aufgehoben worden.

Ein besonderes Anerkennungsverfahren ist im steuerlichen Gemeinnützigkeitsrecht nicht vorgesehen. Ob eine Körperschaft steuerbegünstigt ist, entscheidet das FA im Veranlagungsverfahren durch Steuerbescheid (ggf. Freistellungsbescheid; AEAO zu § 59 Nr. 3).

Auf Antrag einer neu gegründeten Körperschaft, bei der die Voraussetzungen der Steuervergünstigung noch nicht im Veranlagungsverfahren festgestellt worden sind, bescheinigt das zuständige FA vorläufig, z.B. für den Empfang steuerbegünstigter Spenden, dass bei ihm die Körperschaft steuerlich erfasst ist und die eingereichte Satzung alle nach § 59 Satz 1, §§ 60 und 61 AO geforderten Voraussetzungen erfüllt, welche u.a. für die Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG vorliegen müssen (AEAO zu § 59 Nr. 4).

10. Rechtsfolgen der Gemeinnützigkeit

10.1. Ertrag- und gewerbesteuerrechtliche Folgen

Gem. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG sind gemeinnützige Vereine von der KSt und nach § 3 Nr. 6 GewStG von der GewSt befreit. Soweit ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird (→ Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb), sind die Steuerbefreiungen allerdings ausgeschlossen.

10.2. Umsatzsteuerrechtliche Folgen

10.2.1. Ermäßigter Steuersatz

Umsatzsteuerrechtlich unterliegen die Leistungen gemeinnütziger Vereine dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG. Dies gilt für die Zweckbetriebe (→ Zweckbetrieb) und die → Vermögensverwaltung.

Der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG für gemeinnützige Körperschaften ist nur zu gewähren, wenn die Vereinssatzung die formellen Anforderungen an die sog. Vermögensbindung nach § 61 AO erfüllt. Hierzu ist erforderlich, dass die Vereinssatzung eine Regelung sowohl hinsichtlich der Auflösung und der Aufhebung als auch bei Zweckänderung enthält (BFH Urteil vom 23.7.2009, V R 20/08, BFH/NV 2009, 1918, LEXinform 0179376).

10.2.2. Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 22 UStG

Bestimmte Leistungen gemeinnütziger Vereine sind nach § 4 Nr. 22 Buchst. a oder b UStG von der USt befreit.

Tanzkurse, die ein gemeinnütziger Verein durchführt, sind nicht gem. § 4 Nr. 22 UStG von der USt befreit (BFH Urteil vom 27.4.2006, V R 53/04, BStBl II 2007, 16). Befreit sind nur solche Kurse, die als Erziehung von Kindern und Jugendlichen, als Schul- oder Hochschulunterricht, als Ausbildung, Fortbildung oder berufliche Umschulung zu qualifizieren sind. Die durchgeführten Tanzkurse dienen dagegen nicht den genannten Aus- und Fortbildungszwecken, sondern der Freizeitgestaltung der Teilnehmer. Die Tanzkurse können aber dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG unterliegen.

Mit Urteil vom 3.4.2008 (V R 74/07, LEXinform 0588575) hat der BFH entschieden, dass die entgeltliche Nutzungsüberlassung der Golfanlage sowie von Golfbällen an Nichtmitglieder eines gemeinnützigen Golfvereins nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der 6. RLEWG (jetzt Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwStSystRL) umsatzsteuerfrei sein kann.

Nach § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG sind zwar nur die »sportlichen Veranstaltungen« gemeinnütziger Einrichtungen umsatzsteuerbefreit. Hierunter fallen die genannten Leistungen eines Golfvereins nicht.

Allerdings kann sich ein Sportverein unmittelbar auf die 6. RLEWG (MwStSystRL) berufen. Diese befreit – umfassender als das nationale Recht – die »in engem Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung stehenden Dienstleistungen« von Einrichtungen ohne Gewinnstreben an die Sportler. Die Befreiung ist jedoch für Leistungen ausgeschlossen, die nicht unerlässlich sind oder im Wettbewerb zu gewerblichen Unternehmen durchgeführt werden (Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b der 6. RLEWG; jetzt Art. 133 MwStSystRL).

Der BFH hat entschieden, dass die Leistungen eines gemeinnützigen Golfvereins, die den Kernbereich der Befreiung für Sportvereine betreffen, nicht von diesem Ausschluss erfasst werden (Pressemitteilung des BFH Nr. 70/08 vom 23.7.2008, LEXinform 0174378).

Zum Begriff der steuerbefreiten sportlichen Veranstaltung nimmt der BFH mit Beschluss vom 20.11.2008 (V B 264/07, BFH/NV 2009, 318, LEXinform 5904798) Stellung. Unter einer nach § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG steuerbefreiten sportlichen Veranstaltung ist eine organisatorische Maßnahme eines Sportvereins zu verstehen, die es aktiven Sportlern ermöglicht, Sport zu treiben. Eine bestimmte Organisationsform oder -struktur schreibt das Gesetz nicht vor.

Die untere Grenze der sportlichen Veranstaltung ist erst unterschritten, wenn die Maßnahme nur eine Nutzungsüberlassung von Sportgegenständen bzw. -anlagen oder bloß eine konkrete Dienstleistung, wie z.B. die Beförderung zum Ort der sportlichen Betätigung oder ein spezielles Training für einzelne Sportler, zum Gegenstand hat. Die Vermietung von Sportstätten auf kurze Dauer schafft lediglich die Voraussetzungen für sportliche Veranstaltungen.

Zwar setzt die Vorschrift des § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG die gemeinschaftsrechtlichen Befreiungsbestimmungen des Art. 133 MwStSystRL ersichtlich nicht um, sondern knüpft an die Verwendung des Begriffs sportliche Veranstaltung als sog. Zweckbetrieb in § 67a AO an. Die Regelung des § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG ist auch nicht weiter auslegbar als nach der bisherigen Rspr. des BFH. Ob sich die Tätigkeit eines Schützenvereins von der Überlassung eines Flugzeugs oder eines Golfplatzes unterscheidet, ist insoweit unerheblich. Die Auslegung des Begriffs der sportlichen Veranstaltung gilt für alle Sportvereine; eine gesonderte Entscheidung für die unterschiedlichen Arten von Sportvereinen ist nicht erforderlich.

10.2.3. Vorsteuerpauschalierung

Gem. § 23a UStG besteht bei gemeinnützigen Vereinen die Möglichkeit der Vorsteuerpauschalierung. Dieser Pauschbetrag beträgt 7 % des stpfl. Umsatzes. Die tatsächliche Vorsteuer gilt damit als vollständig abgegolten. Die Pauschalierung kann angewendet werden von gemeinnützigen Vereinen,

  • die nicht buchführungspflichtig sind (→ Buchführungspflicht) und

  • deren Vorjahresumsatz 35 000 € nicht überschritten hat.

Die Inanspruchnahme der Pauschalierung bindet den Verein für mindestens fünf Kj.

Für die Anwendbarkeit der Regelung zur Berechnung der abziehbaren Vorsteuerbeträge nach Durchschnittssätzen gem. § 23a UStG ist im ersten Kj. der unternehmerischen Betätigung der voraussichtliche Umsatz dieses Jahres maßgebend (BFH Urteil vom 27.6.2006, V B 143/05, BStBl II 2006, 732).

11. Vereinszweck verstößt gegen die Rechtsordnung

Eine Körperschaft verfolgt dann keine gemeinnützigen Zwecke, wenn sie Tätigkeiten nachgeht, die gegen die Rechtsordnung verstoßen. Dies kann eine der Körperschaft als tatsächliche Geschäftsführung zurechenbare Lohnsteuerverkürzung sein (BFH Urteil vom 27.9.2001, V R 17/99, BStBl II 2002, 169).

12. Zahlungen an Vereins- und Vorstandsmitglieder

Das BMF-Schreiben vom 14.10.2009 (BStBl I 2009, 1318) nimmt u.a. zu den gemeinnützigkeitsrechtlichen Folgen auf Grund der Zahlungen von Aufwendungsersatz und Vergütungen an Vorstandsmitglieder Stellung. Das BMF-Schreiben vom 14.10.2009 ersetzt die Vorgängerschreiben vom 25.11.2008 (BStBl I 2008, 985), vom 9.3.2009 (BStBl I 2009, 445) und vom 22.4.2009 (LEXinform 5232048).

Zahlungen von Tätigkeitsvergütungen an Vorstandsmitglieder sind nur dann zulässig, wenn die Vereinssatzung dies ausdrücklich zulässt.

Nach dem gesetzlichen Regelstatut des BGB hat ein Vorstandsmitglied Anspruch auf Auslagenersatz (§§ 27, 670 BGB), ansonsten aber ist er unentgeltlich tätig, sofern der Verein nicht innerhalb seiner Satzung eine abweichende Regelung trifft (§ 662 BGB). Die Zahlung von pauschalen Vergütungen für Arbeits- oder Zeitaufwand (Tätigkeitsvergütungen) an den Vorstand ist somit nur dann zulässig, wenn dies durch bzw. aufgrund einer Satzungsregelung ausdrücklich zugelassen ist. Ein Verein, der nicht ausdrücklich die Bezahlung des Vorstands regelt und der dennoch Tätigkeitsvergütungen an Mitglieder des Vorstands zahlt, verstößt gegen das Gebot der Selbstlosigkeit. Die regelmäßig in den Satzungen enthaltene Aussage: »Es darf keine Person … durch unverhältnismäßig hohe Vergütungen begünstigt werden« (vgl. Anlage 1 zu § 60 AO; dort § 4 der Mustersatzung) ist keine satzungsmäßige Zulassung von Tätigkeitsvergütungen an Vorstandsmitglieder.

Eine Vergütung ist auch dann anzunehmen, wenn sie nach der Auszahlung an den Verein zurückgespendet oder durch Verzicht auf die Auszahlung eines entstandenen Vergütungsanspruchs an den Verein gespendet wird.

Der Ersatz tatsächlich entstandener Auslagen (z. B. Büromaterial, Telefon- und Fahrtkosten) ist auch ohne entsprechende Regelung in der Satzung zulässig. Der Einzelnachweis der Auslagen ist nicht erforderlich, wenn pauschale Zahlungen den tatsächlichen Aufwand offensichtlich nicht übersteigen; dies gilt nicht, wenn durch die pauschalen Zahlungen auch Arbeits- oder Zeitaufwand abgedeckt werden soll.

Wenn der Vorstand einer gemeinnützigen Körperschaft nach der Satzung ehrenamtlich (unentgeltlich) tätig ist, verstößt die Körperschaft mit der Zahlung von Vergütungen an Vorstandsmitglieder gegen das Verbot, sämtliche Mittel für die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke zu verwenden (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 AO, Gebot der Selbstlosigkeit). Entsprechende Satzungsverstöße können für die Vereine erhebliche nachteilige Konsequenzen bis hin zum Verlust der Gemeinnützigkeit nach sich ziehen.

Schreibt die Satzung keine ehrenamtliche oder unentgeltliche Tätigkeit des Vorstands vor, ist die Zahlung von pauschalem Aufwandsersatz und von Vergütungen an Vorstandsmitglieder grundsätzlich unschädlich für die Gemeinnützigkeit. Die Zahlungen dürfen nicht ungemessen hoch sein (§ 55 Abs. 1 Nr. 3 AO).

Falls ein gemeinnütziger Verein aufgrund der Einführung des Freibetrags i.S.d. § 3 Nr. 26a EStG (→ Nebenberufliche Tätigkeiten) bis zu dem Datum des BMF-Schreibens vom 24.10.2009 (BStBl I 2009, 1318) bereits pauschale Zahlungen bis zur Höhe von insgesamt 500 € im Jahr an Vorstandsmitglieder gezahlt hat, obwohl die Satzung eine ehrenamtliche oder unentgeltliche Tätigkeit des Vorstands vorschreibt, sind daraus unter den folgenden Voraussetzungen keine für die Gemeinnützigkeit des Vereins schädlichen Folgerungen zu ziehen:

  1. Die Zahlungen dürfen nicht unangemessen hoch gewesen sein (§ 55 Abs. 1 Nr. 3 AO).

  2. Die Mitgliederversammlung beschließt bis zum 31.12.2010 eine Satzungsänderung, die eine Bezahlung der Vorstandsmitglieder zulässt. An die Stelle einer Satzungsänderung kann ein Beschluss des Vorstands treten, künftig auf Tätigkeitsvergütungen zu verzichten.

Das FinMin. Baden-Württemberg nimmt mit einer Presseerklärung vom 20.11.2009 (LEXinform 0434741) zum »Ehrenamtsfreibetrag« sowie zu den Anforderungen an die Satzung steuerbegünstigter Vereine Stellung. Danach besteht bei zahlreichen Vereinen bis zum 31.12.2010 Handlungsbedarf.

Der sog. Ehrenamtsfreibetrag stellt Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer steuerbegünstigten Körperschaft oder einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke bis zu einem Betrag von 720 € steuerfrei (→ Nebenberufliche Tätigkeiten). Dabei ist grundsätzlich unerheblich, ob der Empfänger der Zahlung Mitglied des Vereins ist. Auch ist – im Unterschied zum sog. Übungsleiterfreibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG – für den Ehrenamtsfreibetrag nach § 3 Nr. 26a EStG keine Begrenzung auf bestimmte Tätigkeiten im gemeinnützigen Bereich vorgesehen. Begünstigt sind damit z.B. die Tätigkeit als Mitglied des Vorstands (etwa als Kassier), die Tätigkeit in der Geschäftsstelle des Vereins, die Reinigung von Räumen, die Pflege von Sportanlagen oder das Waschen von Trikots.

Dass derartige Zahlungen bis zu einem Betrag von 720 € steuerfrei sind, bedeutet allerdings nicht automatisch, dass jeder Verein jeder Person, die für ihn tätig wird, für diese Tätigkeit auch 720 € bezahlen darf. Die Möglichkeit der Mittelverwendung wird für gemeinnützige Körperschaften durch die Regelungen der Abgabenordnung teilweise eingeschränkt. Grund dafür ist das dem Gemeinnützigkeitsrecht innewohnende Gebot der Selbstlosigkeit. Danach dürfen die Mittel einer gemeinnützigen Körperschaft ausschließlich für gemeinnützige Zwecke verwendet werden.

Darüber hinaus ist die zivilrechtliche Regelung zu beachten, dass eine Vergütung für die Tätigkeit als Vereinsvorstand nur möglich ist, wenn die Satzung dies ausdrücklich vorsieht. Wird dies nicht beachtet, liegt hierin ebenfalls ein Verstoß gegen das gemeinnützigkeitsrechtliche Gebot der Selbstlosigkeit.

Zu berücksichtigen ist schließlich, dass Zahlungen aufgrund des Ehrenamtsfreibetrags i.S.d. § 3 Nr. 26a EStG ausschließlich Tätigkeitsvergütungen sind. Diese sind von Aufwendungsersatz abzugrenzen. Mit Zahlungen, die Aufwendungsersatz darstellen, werden einer Person (Vorstandsmitglied, Vereinsmitglied oder Nichtmitglied) die im Rahmen ihrer Tätigkeit für den Verein angefallenen Auslagen ersetzt, z.B. Porto-, Fotokopier- oder Fahrtkosten.

Zahlungen eines Vereins, die lediglich Kostenersatz darstellen, bedürfen keiner ausdrücklichen Regelung in der Satzung. Voraussetzung ist allerdings, dass nur die tatsächlich angefallenen Kosten erstattet werden. Die Zahlung einer pauschalen Aufwandsentschädigung ist zulässig, wenn sie die tatsächlich angefallenen Kosten nicht übersteigt.

Beispiel 1:

Der Verein V zahlt seinem Vorstand eine »pauschale Aufwandsentschädigung« von 500 €. Damit sollen die diesem im Laufe des Jahres entstandenen Kosten erstattet werden, die in Zusammenhang mit seiner Vorstandstätigkeit stehen. Eine Regelung zur Zulässigkeit von Zahlungen an den Vorstand enthält die Satzung nicht.

  1. Der Vorstand hatte tatsächlich Kosten i.H.v. 600 €.

  2. Der Vorstand hatte tatsächlich Kosten i.H.v. 400 €.

Lösung 1:

Ein Vorstand eines Vereins hat nach den zivilrechtlichen Regelungen grundsätzlich einen Anspruch auf Ersatz seiner in Zusammenhang mit der Vorstandstätigkeit entstandenen Aufwendungen (§ 670 BGB). Die Erstattung dieser Aufwendungen durch den Verein setzt somit keine zusätzliche Regelung in der Satzung voraus. Der Verein darf dem Vorstand allerdings nicht mehr zahlen, als dieser tatsächlich aufgewendet hat. Die Zahlung einer pauschalen Aufwandsentschädigung von 500 € in Beispiel 1a) ist demnach zulässig. Dagegen stellt die »pauschale Aufwandsentschädigung« in Beispiel 1b) nur i.H.v. 400 € eine Erstattung tatsächlich entstandenen Aufwands dar. Dem restlichen Betrag i.H.v. 100 € steht dagegen kein tatsächlich entstandener Aufwand gegenüber. Die Zahlung einer »pauschalen Aufwandsentschädigung«, die höher ist als der tatsächliche Aufwand, ist unzulässig und stellt einen Verstoß gegen das Gebot der Selbstlosigkeit dar.

Ebenso hat ein Vereinsmitglied oder ein Nichtvereinsmitglied einen Anspruch auf Ersatz seiner tatsächlich entstandenen Auslagen. Auch in diesem Fall bedarf es für die Zahlung eines Auslagenersatzes keiner ausdrücklichen Bestimmung in der Satzung.

Beispiel 2:

Die Mitgliederversammlung des Vereins V beschließt, dem Vorstand für seinen Einsatz und den mit der Vorstandstätigkeit verbundenen Zeitaufwand zukünftig 500 € pro Jahr zu zahlen. Die Satzung des Vereins regelt in § 4 (Vorstand): »Die Mitglieder des Vorstands sind ehrenamtlich tätig.«. Darüber hinausgehende Regelungen in Bezug auf die Möglichkeit der Zahlung einer Vergütung an den Vorstand enthält die Satzung nicht.

Lösung 2:

Die Zahlung der Tätigkeitsvergütung von 500 € stellt einen Verstoß gegen das Gebot der Selbstlosigkeit dar. Aufgrund des Verweises in § 27 Abs. 3 BGB auf die Regelungen des Auftrags wird eine Vorstandstätigkeit in einem Verein grundsätzlich unentgeltlich ausgeübt. Zwar hat der Verein nach § 40 BGB die Möglichkeit, innerhalb seiner Satzung eine hiervon abweichende Regelung zu treffen, die eine Vergütung für den Vorstand zulässt. Eine solche Regelung hat der Verein aber nicht getroffen.

Beispiel 3

Fall wie oben (Beispiel 2), allerdings enthält die Satzung die Regelung »Die Mitglieder des Vorstands sind ehrenamtlich tätig.« nicht. Auch sonstige Regelungen in Bezug auf die Zahlung einer Vergütung an den Vorstand enthält die Satzung nicht.

Lösung 3:

Es gilt dasselbe wie im Beispiel 2. Aufgrund der Regelung in § 27 Abs. 3 BGB setzt die Zahlung einer Vergütung an den Vorstand für seine Vorstandstätigkeit eine entsprechende Satzungsklausel voraus, die diese Zahlung zulässt. Ohne eine solche Satzungsklausel stellt die Zahlung der Tätigkeitsvergütung auch hier einen Verstoß gegen das Gebot der Selbstlosigkeit dar.

Beispiel 4:

Der Sportverein S zahlt aufgrund eines Beschlusses der Mitgliederversammlung allen Eltern, die sich bereit erklären, die Jugendmannschaften in ihrem privaten Pkw zu Auswärtsspielen zu fahren, Trikots zu waschen oder sich anderweitig im Verein einzubringen (neben einem Aufwendungsersatz für Benzin, Waschmittel etc.) als Anerkennung für ihr Engagement 100 €. Zu diesen Eltern gehören A (Vorstand des Sportvereins und zugleich Vater eines der Jugendspieler), B (ein Mitglied des Vereins) und C (Mutter eines Jugendspielers, die selbst aber nicht Mitglied des Vereins ist). Eine Regelung über die Zahlung einer Vergütung an Vorstände oder Mitglieder des Vereins enthält die Satzung nicht.

Lösung 4:

Die Zahlung der 100 € an das Vereinsmitglied B und das Nichtmitglied C ist zulässig. Es handelt sich um eine im Voraus ausgelobte Vergütung für die dem Verein zur Verfügung gestellte Arbeitszeit und Arbeitskraft. Auch ist die Vergütung mit 100 € nicht unangemessen hoch. Eine ausdrückliche Regelung in der Satzung ist nicht erforderlich.

Auch die Zahlung der 100 € an A (Vorstand) ist zulässig und stellt keinen Verstoß gegen das Gebot der Selbstlosigkeit dar. Zwar setzt eine Vergütung an einen Vorstand für dessen Vorstandstätigkeit aufgrund deren grundsätzlicher Unentgeltlichkeit stets eine hiervon abweichende Regelung in der Satzung voraus (vgl. Beispiele 2 und 3). Bei der Zahlung der 100 € handelt es sich jedoch nicht um eine Zahlung, die für die Vorstandstätigkeit des A geleistet wurde. Die Fahrt von Jugendspielern gehört nicht zur originären Tätigkeit eines Vereinsvorstands. A wird hier vielmehr als Vater eines Jugendspielers tätig.

Tätigkeitsvergütungen an Personen, die nicht dem Vorstand des Vereins angehören, bedürfen keiner besonderen Regelung in der Satzung (vgl. Beispiel 4: B und C). Sofern solche Zahlungen die allgemeinen Voraussetzungen erfüllen, d.h. im Voraus vereinbart wurden und nicht unangemessen hoch sind, sind sie grundsätzlich zulässig. Dies gilt jedoch nicht, wenn die Satzung eine Regelung enthält, wonach die Mitglieder des Vereins ehrenamtlich oder unentgeltlich tätig sind oder aus sonstigen Gründen keinen Anspruch auf eine Vergütung haben.

Beispiel 5:

Vereinsmitglied M erhält dafür, dass er auf dem jährlich stattfindenden Vereinsfest den Grill bedient, eine (nach § 3 Nr. 26a EStG steuerfreie) Tätigkeitsvergütung i.H.v. 50 €. T, Trainer der Jugendmannschaft und ebenfalls Mitglied des Vereins, erhält für seine Trainertätigkeit eine jährliche (nach § 3 Nr. 26 EStG steuerfreie) Vergütung von 1 200 €.

  1. In der Vereinssatzung ist geregelt: »Die Mitglieder des Vereins sind ehrenamtlich tätig.«.

  2. In der Vereinssatzung ist geregelt: »Die Vereinsämter werden grundsätzlich ehrenamtlich ausgeübt.«

Lösung 5:

Die in Beispiel 5a) an T und M gezahlten Vergütungen verstoßen gegen das Gebot der Selbstlosigkeit. Die Regelung, nach der die Mitglieder des Vereins ehrenamtlich tätig sind, schließt die Zahlung einer Tätigkeitsvergütung generell aus.

Die Regelung in Beispiel 5b) führt nur dann zu einem Verstoß gegen den Grundsatz der Selbstlosigkeit, wenn das »Traineramt« bzw. das »Amt« des Grillmeisters als »Vereinsamt« i.S.d. Vereinssatzung anzusehen ist. Letztlich bedarf es zur Beantwortung dieser Frage der Auslegung der Satzung. Um solche Auslegungsprobleme zu vermeiden, empfiehlt es sich, dann, wenn Vereinsmitglieder eine Vergütung für eine dem Verein gegenüber erbrachte Tätigkeit erhalten sollen, entweder gänzlich auf eine Satzungsklausel zur ehrenamtlichen Betätigung von Vereinsmitgliedern zu verzichten oder aber eine solche Klausel klar und eindeutig zu formulieren.

Sofern ein Verein seinem Vorstand oder einem Mitglied trotz einer fehlenden oder entgegenstehenden Satzungsbestimmung eine Tätigkeitsvergütung gezahlt hat, zukünftig aber keine Tätigkeitsvergütungen mehr zahlen möchte, beträfe die Satzungsänderung lediglich in der Vergangenheit liegende Sachverhalte. Daher kann in einem solchen Fall anstelle einer Satzungsänderung auch ein Beschluss des Vorstands treten, künftig auf Tätigkeitsvergütungen zu verzichten.

13. Folgen der Aberkennung der Gemeinnützigkeit

Gem. § 61 Abs. 3 AO führt die Aberkennung der Gemeinnützigkeit dazu, dass die begünstigte Vereinigung als von Anfang an nicht begünstigt gilt. Dabei wird auf einen Zeitraum von zehn Jahren rückwirkend abgestellt. Dies stellt auch eine Durchbrechung der materiellen Bestandskraft dar, da § 61 Abs. 3 Satz 2 AO die Änderung von Steuerbescheiden vorsieht.

13.1. Wegfall abgabenrechtlicher Vergünstigungen

Nur wenn eine Körperschaft steuerbegünstigte Zwecke verfolgt, gelten die §§ 51 ff. der AO (§ 51 Satz 1 AO). Wird die Gemeinnützigkeit nicht beantragt bzw. aberkannt, sind die Steuerbefreiungsvorschriften der jeweiligen Einzelsteuergesetze und der §§ 51 ff. AO nicht bzw. nicht mehr anzuwenden.

Die KSt-Befreiung einer Körperschaft, die nach ihrer Satzung steuerbegünstigte Zwecke verfolgt, endet, wenn die eigentliche steuerbegünstigte Tätigkeit eingestellt und über das Vermögen der Körperschaft das Konkurs- oder Insolvenzverfahren eröffnet wird (BFH Urteil vom 16.5.2007, I R 14/06, BStBl II 2007, 808).

Die Besteuerungsgrenze i.H.v. 35 000 € des § 64 Abs. 3 AO (→ Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, → Verein) gilt nur bei steuerbegünstigten Körperschaften. Auch die Regelungen der §§ 65 ff. AO bezüglich der Zweckbetriebe sind bei nicht gemeinnützigen Vereinen nicht anzuwenden. Der Zweckbetrieb ist ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb i.S.v. § 14 AO. Jedoch wird ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unter bestimmten Voraussetzungen steuerlich dem begünstigten Bereich der Körperschaft zugerechnet (AEAO zu § 65 Nr. 1). Zweckbetriebe sind als besondere Form wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe somit nur bei gemeinnützigen Körperschaften begünstigt.

13.2. Wegfall des Spendenabzugs

Gemeinnützige Vereine werden dadurch begünstigt, dass die an sie geleisteten Zuwendungen (→ Spendenabzug) beim Geber steuerlich abziehbar sind (§ 10b EStG; § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG; § 9 Nr. 5 GewStG).

Falls der Verein nach Wegfall der Steuervergünstigung eine unrichtige Bestätigung ausstellt, haftet der Verein nach § 10b Abs. 4 EStG für die entgangene Steuer. In der Bestätigung wird bescheinigt, dass ein bestimmter Betrag zu bestimmten steuerbegünstigten Zwecken verwendet wird. Der Spender darf grundsätzlich auf die Richtigkeit der Bestätigung über Spenden vertrauen (s. BFH Urteil vom 2.8.2006, XI R 6/03, BStBl II 2007, 8). Unrichtig ist eine Spendenbestätigung, deren Inhalt hinsichtlich derjenigen Angaben, die für den Abzug wesentlich sind, nicht der objektiven Sach- und Rechtslage entspricht. Die Bestätigung bezweckt, den Abzug bestimmter Beträge als Spende zu ermöglichen, ohne dass der (gutgläubige) Spender und dessen FA die entsprechenden Abzugsvoraussetzungen noch einmal zu prüfen brauchen (s.a. BFH Beschluss vom 26.4.2002, XI R 30/01, BFH/NV 2002, 1029).

13.3. Folgen für nebenberufliche Übungsleiter

Die Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter usw. (→ Nebenberufliche Tätigkeiten) sind nach § 3 Nr. 26 EStG – und ab 1.1.2007 nach § 3 Nr. 26a EStG – nur dann steuerbefreit, wenn sie für eine steuerbefreite gemeinnützige Körperschaft ausgeübt werden. Nach Wegfall der Gemeinnützigkeit entfällt daher auch die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 26 EStG.

13.4. Körperschaftsteuerrechtliche Folgen

Nicht gemeinnützige Vereine unterliegen – sei es als rechtsfähige oder als nichtrechtsfähige Vereine – nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG (rechtsfähige Vereine) oder Nr. 5 KStG (nichtrechtsfähige Vereine) der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht. Wie bereits oben dargestellt, wird nicht gemeinnützigen Vereinen die Besteuerungsgrenze des § 64 Abs. 3 AO nicht gewährt. Steuerfreie Zweckbetriebe gibt es bei diesen Vereinen nicht. Die Einkünfte aus der Vermögensverwaltung sind stpfl., wenn der Verein nicht nach anderen Vorschriften steuerbefreit ist. Einnahmen sind aber auch bei einem nicht gemeinnützigen Verein nur dann stpfl., wenn sie dem Verein im Rahmen einer Einkunftsart i.S.d. § 2 EStG zufließen. Der Verein kann deshalb z.B. Spenden, Zuschüsse der öffentlichen Hand und Erbschaften körperschaftsteuerfrei erhalten. Mitgliedsbeiträge bleiben bei der Ermittlung des Gewinns außer Ansatz, wenn sie aufgrund der Satzung erhoben werden und keine pauschalierte Gegenleistung für die wirtschaftliche Förderung der Einzelmitglieder sind (R 42 KStR und H 42 KStH). Der Freibetrag von 5 000 € (§ 24 KStG) wird auch nicht gemeinnützigen Vereinen gewährt, der Steuersatz (§ 23 KStG) entspricht dem der gemeinnützigen Vereine.

13.5. Gewerbesteuerrechtliche Folgen

Gewerbesteuerrechtlich unterliegen die Vereine nach § 2 Abs. 3 GewStG mit ihrem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb der GewSt. Wie bereits oben dargestellt, wird nicht gemeinnützigen Vereinen die Besteuerungsgrenze des § 64 Abs. 3 AO nicht gewährt. Steuerfreie Zweckbetriebe gibt es nicht. Bei gemeinnützigen und nicht gemeinnützigen Vereinen beträgt der Freibetrag nach § 11 Abs. 1 Nr. 2 GewStG 5 000 €. Ein Verein, der zur KSt veranlagt wird, wird in der Regel auch zur GewSt herangezogen. Allerdings unterliegen Betriebe der Land- und Forstwirtschaft nicht der GewSt.

13.6. Umsatzsteuerrechtliche Folgen

Unter den Voraussetzungen des § 2 UStG sind Vereine Unternehmer. Der USt unterliegen alle Umsätze des Vereins, die in einem stpfl. wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, einem Zweckbetrieb oder im Rahmen der Vermögensverwaltung getätigt werden. Für die typischen Umsätze der gemeinnützigen Vereine greifen aber bestimmte Steuerbefreiungen und Steuerermäßigungen. Die Steuerermäßigung des § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG gilt nur für Zweckbetriebe. Für einen nicht steuerbegünstigten Verein kann daher die Steuerermäßigung nicht in Betracht kommen (Abschn. 12.9 UStAE). Auch die Steuerbefreiungen des § 4 Nr. 22 UStG gelten u.a. nur für gemeinnützige Vereine. Andere Steuerbefreiungen (z.B. § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG) sind unabhängig von der Gemeinnützigkeit zu gewähren. Auch der ermäßigte Steuersatz kann bei anderen Nummern des § 12 Abs. 2 UStG in Betracht kommen (z.B. für Leistungen der Theater, Orchester, Museen).

Echte Mitgliedsbeiträge und Spenden, die nicht an bestimmte umsatzstpfl. Leistungen des Vereins anknüpfen, sind nicht steuerbar.

Unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG sind die Vorsteuerbeträge abziehbar, die mit dem unternehmerischen Bereich des Vereins zusammenhängen.

13.7. Grundsteuerrechtliche Folgen

Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b GrStG ist lediglich der Grundbesitz einer gemeinnützigen oder mildtätigen Körperschaft, der gemeinnützigen oder mildtätigen Zwecken dient, von der GrSt befreit.

14. Literaturhinweise

Wien, Sportliche Veranstaltungen und Gemeinnützigkeit, DStZ 1998, 572; Gmach, Neuere Rechtsprechung zum Recht der steuerbegünstigten Zwecke (Teil I und II), FR 1997, 793 und 833; Dauber, Vereinsbesteuerung kompakt, 5. A.; Schröder, Ausgliederungen aus gemeinnützigen Organisationen auf gemeinnützige und steuerpflichtige Kapitalgesellschaften, DStR 2001, 1415; Kümpel, Anforderungen an die tatsächliche Geschäftsführung bei steuerbegünstigten Körperschaften, DStR 2001, 152; Stahlschmidt, Die Rücklagenbildung einer gemeinnützigen Körperschaft, FR 2002, 1109; Winheller, Aktuelle Entwicklungen im Gemeinnützigkeitsrecht 2005, DStZ 2006, 215; Ketel, Systematische Prüfung gemeinnützigkeitssteuerlicher Fragen, Steuer & Studium 2006, 504; Fischer, Das Gesetz zur weiteren Förderung des bürgerschaftlichen Engagements, NWB Fach 2, 9439; Radeisen, Umsatzsteuerliche Absicherung von Geschenken, Werbegeschenken und -prämien, Hospitalityleistungen sowie Sponsoringmaßnahmen, INF 2007, 266; Schauhoff u.a., Das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements, DStR 2007, 1985; Strahl, Betriebe gewerblicher Art und Gemeinnützigkeit, NWB Fach 4, 5293; Koss, Die Besteuerung von Vereinen, NWB Fach 2, 9809; Engelsing u.a., Tätigkeitsvergütung für Vereinsvorstände, NWB Fach 3, 15101; Frings, Haftung im Vereinsrecht, NWB Fach 18, 4679; Weber, Satzungsanforderungen bei Zahlungen an den Vorstand gemeinnütziger Körperschaften, NWB 2009, 2226.

15. Verwandte Lexikonartikel

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Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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