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Instandhaltungsrücklage

1. Allgemeines

§ 21 Abs. 5 Nr. 4 WoEigG verpflichtet die Wohnungseigentümergemeinschaft, laufende Beiträge zur Instandhaltungsrücklage zu leiten, deren Höhe durch Mehrheitsbeschluss der Eigentümerversammlung festgelegt wird. Beim Verkauf einer Eigentumswohnung geht die Instandhaltungsrücklage in der Regel auf den Erwerber über. Bei der Instandhaltungsrücklage handelt es sich um das Vermögen der Wohnungseigentümergemeinschaft als Verband. Dies folgt unmittelbar aus § 10 Abs. 7 WEG. An diesem Vermögen ist der Wohnungseigentümer nicht beteiligt; er ist nur an der Wohnungseigentümergemeinschaft als Verband beteiligt. Das hat zwingend zur Folge, dass in einer Jahresabrechnung ein Anteil eines einzelnen Wohnungseigentümers an der Instandhaltungsrücklage nicht ausgewiesen werden kann und darf. An den Verwalter gezahlte Beiträge zur Instandhaltungsrücklage sind erst bei Verausgabung dieser für Erhaltungsmaßnahmen als Werbungskosten abziehbar (H 21.2 [Werbungskosten] EStH und BFH-Beschluss vom 21.10.2005, IX B 144/05, BFH/NV 2006, 291).

Soweit aus der verzinslichen Anlage der Instandhaltungsrücklage Zinsen erwirtschaftet werden, gehören diese zu den Kapitaleinkünften des Wohnungseigentümers (R 21.2 Abs. 2 EStR).

Beim Erwerb einer gebrauchten Eigentumswohnung gehört die anteilige Instandhaltungsrücklage nicht zu den Anschaffungskosten der Wohnung und damit nicht zur Abschreibungsbemessungsgrundlage. Auch die Instandhaltungsrücklage zählt nicht zum grunderwerbsteuerpflichtigen Kaufpreis (BFH Urteil vom 9.10.1991, II R 91/90, BFH/NV 1992, 264).

Das FG Köln hat mit Urteil vom 17.10.2017 (5 K 2297/16) entschieden, dass für den Grundstückserwerb und damit einhergehend für die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer das Guthaben aus der Instandhaltungsrücklage nicht bei der Ermittlung des Werts der Gegenleistung abzugsfähig sei. Damit bestätigt das FG Köln das BFH-Urteil vom 9.10.1991. Diese Entscheidung des BFH erging jedoch vor Erlass des Gesetzes zur Änderung des Wohnungseigentumsgesetzes und anderer Gesetze vom 26.3.2007, BGBl I 2007, 370, mit welchem insbesondere die Absätze 6 und 7 bei § 10 WEG eingeführt wurden. In Änderung seiner Rechtsprechung nach Änderung des WEG vertritt der BFH in seinem Urteil vom 2.3.2016, II R 27/14, BFHE 253, 271, BStBl II 2016, 619 (ebenso die Parallelentscheidungen vom 02.03.2016, II R 6/15, NV und II R 29/15, NV) die Ansicht, dass beim Erwerb einer Eigentumswohnung im Wege der Zwangsversteigerung das Meistgebot als Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer nicht um die anteilige Instandhaltungsrückstellung zu mindern sei. Der BFH hat dabei offengelassen, ob an der BFH-Rechtsprechung im Urteil vom 9.10.1991, II R 20/89, auch angesichts der Änderung des WEG festzuhalten ist. Nach Ansicht des FG Köln ist die Beurteilung des BFH aus dem Urteil vom 2.3.2015, II R 27/14, auch für den vorliegenden Fall zu übernehmen und die Rechtsprechung des BFH-Urteils vom 9.10.1991, II R 20/89, nicht mehr zu folgen. Nach Ansicht des BFH in seinem Urteil vom 2.3.2015, II R 27/14, ist die anteilige Instandhaltungsrückstellung Teil des Verwaltungsvermögens der Wohnungseigentümergemeinschaft (§ 10 Abs. 7 Satz 1 WEG mit der Folge, dass der Gemeinschaft der Wohnungseigentümer nach § 10 Abs. 7 Satz 1 WEG das Verwaltungsvermögen (i.S.d. Instandhaltungsrücklage) gehört, während die Wohnungseigentümer keinen Anteil am Verwaltungsvermögen haben, über den sie verfügen können. Bei der Instandhaltungsrücklage handelt es sich um die Ansammlung einer angemessenen Geldsumme, die im Wesentlichen durch Beiträge der Wohnungseigentümer angesammelt der wirtschaftlichen Absicherung künftig notwendiger Instandhaltungs- und Instandsetzungsmaßnahmen am Gemeinschaftseigentum. Diese bleibt bei einem Eigentümerwechsel Vermögen der Wohnungseigentümergemeinschaft und geht nicht auf den Erwerber über. Ein für die Grunderwerbsteuer als Rechtsverkehrsteuer typischer Rechtsträgerwechsel findet bezüglich der Instandhaltungsrückstellung nicht statt.

Dies gilt unabhängig davon, ob der Erwerb durch Meistgebot oder wie vorliegend durch Kaufvertrag erfolgt. Auch bei einem Verkauf geht das Guthaben aus der Instandhaltungsrücklage nicht auf den Erwerber über. Dementsprechend konnte die Veräußerin nicht über die Instandhaltungsrücklage verfügen bzw. diese der Klägerin gegen Erlangung einer Gegenleistung übertragen. Aufgrund der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache hat das FG Köln die Revision zugelassen, die beim BFH unter dem Aktenzeichen BFH II R 49/17 anhängig ist.

Erfolgt die Gewinnermittlung der Vermietung durch Betriebsvermögensvergleich, ist für steuerliche Zwecke die Instandhaltungsrücklage als Wirtschaftsgut zu qualifizieren und betragsmäßig mit den geleisteten, unverbrauchten Zuführungen zu bilanzieren (vgl. BGH-Beschluss vom 2.6.2005, V ZB 32/05, NJW 2005, 2061 und BFH-Beschluss vom 5.10.2011, I R 94/10, BStBl II 2012, 244). Trotz der vom BGH anerkannten Teilrechtsfähigkeit der WEG ist für Zwecke der Instandhaltungsrücklage eine Bruchteilsbetrachtung vorzunehmen (vgl. BFH-Beschluss vom 9.12.2008, IX B 124/08, BFH/NV 2009, 571). Sobald der Verwalter die Instandhaltungsrücklage verwendet, ist auf Ebene des Eigentümers zu entscheiden, ob es sich bei den Aufwendungen um Herstellungskosten oder Werbungskosten handelt.

Für Erbschaft- und Schenkungssteuerzwecke stellt die Instandhaltungsrücklage jedoch eine eigenständige Kapitalforderung dar, die nach § 12 BewG zu bewerten ist. Steht diese mehreren Personen zu, ist sie gem. § 151 Abs. 1 Nr. 4 BewG gesondert festzustellen (vgl. OFD Hannover vom 26.8.2008, S 3800 – 83 – StO 261).

Für Anwendung des § 35a EStG siehe BMF-Schreiben vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Tz. 47. Aufwendungen für regelmäßig wiederkehrende Dienstleistungen (wie z.B. Reinigung, Gartenpflege und Hausmeister) werden grundsätzlich im Jahr der Vorauszahlung berücksichtigt. Einmalige Aufwendungen, die durch eine Entnahme aus der Instandhaltungsrücklage finanziert werden, können im Jahr des Abflusses aus der Instandhaltungsrücklage für Zwecke des § 35a EStG berücksichtigt werden.

2. Literaturhinweise

Drasdo, Die Darstellung der Instandhaltungsrücklage unter Berücksichtigung der steuerrechtlichen Beurteilungen, ZWE 2013, 297; Neufang/Eckhardt, Praxisfragen bei der Instandhaltungsrücklage bei Wohn- und Teileigentum, StB 2014, 186; Drasdo, Die Darstellung der Abflüsse aus der Instandhaltungsrücklage, NJW-Spezial 2017, 609.

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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