Kommissionsgeschäfte mit Gegenständen - Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
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Kommissionsgeschäfte mit Gegenständen – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Gemeinschaftsrecht
2 Zivilrecht
3 Kommissionsgeschäfte nach § 3 Abs. 3 UStG
3.1 Allgemeiner Überblick
3.2 Verkaufskommission
3.2.1 Allgemeiner Überblick
3.2.2 Zeitpunkt und Ort der Lieferungen
3.2.2.1 Allgemeine Grundsätze
3.2.2.2 Binnenmarktregelungen
3.2.3 Bemessungsgrundlage
3.2.4 Reihengeschäft
3.2.5 Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände
3.3 Einkaufskommission
3.3.1 Allgemeiner Überblick
3.3.2 Zeitpunkt und Ort der Lieferungen
3.3.3 Abgrenzung Werklieferung von Werkleistung
3.3.3.1 Werkunternehmer als Einkaufskommissionär
3.3.3.2 Werkunternehmer als Agent
3.3.4 Bemessungsgrundlage
4 Literaturhinweise
5 Verwandte Lexikonartikel

1. Gemeinschaftsrecht

Nach Art. 14 Abs. 1 MwStSystRL gilt als »Lieferung von Gegenständen« die Übertragung der Befähigung, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen. Nach Art. 14 Abs. 2 Buchst. c MwStSystRL gilt auch die Übertragung eines Gegenstandes auf Grund eines Vertrages über eine Einkaufs- oder Verkaufskommission als Lieferung von Gegenständen.

Ähnlich aufgebaut – hier aber abzugrenzen – sind die Kommissionsgeschäfte mit Dienstleistungen (Art. 28 MwStSystRL, § 3 Abs. 11 UStG).

2. Zivilrecht

Nach § 383 HGB ist Kommissionär, wer es gewerbsmäßig übernimmt, Waren oder Wertpapiere für Rechnung eines anderen (des Kommittenten) im eigenen Namen zu kaufen oder zu verkaufen.

Nach § 406 HGB gilt dies auch für denjenigen, der nicht Kommissionär ist, wenn er es übernimmt, Waren oder Wertpapiere für Rechnung eines anderen (des Kommittenten) im eigenen Namen zu kaufen oder zu verkaufen (sog. Gelegenheitskommission).

Der Kommissionär tritt im Außenverhältnis im eigenen Namen auf. Er unterscheidet sich dadurch vom Vermittler, der im Außenverhältnis im Namen des Auftraggebers (in fremdem Namen) auftritt. Im Innenverhältnis wird der Kommissionär auf fremde Rechnung tätig, weil er das Risiko des Geschäfts nicht trägt. Er muss den Weisungen des Kommittenten folgen und kann das Kommissionsgut bei Unverkäuflichkeit zurückgeben.

3. Kommissionsgeschäfte nach § 3 Abs. 3 UStG

3.1. Allgemeiner Überblick

Bei einem Kommissionsgeschäft i.S.d. § 383 HGB liegt gem. § 3 Abs. 3 UStG zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor; dabei gilt bei der Verkaufskommission der Kommissionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent als Abnehmer. Das UStG geht damit vom handelsrechtlichen Kommissionsbegriff aus.

3.2. Verkaufskommission

3.2.1. Allgemeiner Überblick

Nach § 3 Abs. 3 Satz 1 UStG liegt zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor.

Abb.: Verkaufskommission

3.2.2. Zeitpunkt und Ort der Lieferungen

3.2.2.1. Allgemeine Grundsätze

Beim Kommissionsgeschäft liegt eine Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär erst im Zeitpunkt der Lieferung des Kommissionsgutes an den Abnehmer vor (vgl. Abschn. 3.1 Abs. 3 Satz 7 UStAE).

Beispiel 1:

Kommissionär K erhält vom Maschinenhersteller M (Kommittent) 5 Maschinen zum Verkauf. K soll die Maschinen im eigenen Namen für Rechnung des M für je 300 000 € an Kunden veräußern. Für die Besorgung soll K 5 % des Verkaufspreises als Provision erhalten. K gelingt es, lediglich 3 der Maschinen zu verkaufen; 2 Maschinen gibt er an M zurück.

Lösung 1:

Sachverhalt und Lösung s. Hahne, UR 2007, 677.

Hinsichtlich der 3 verkauften Maschinen werden Lieferungen von M an K fingiert. Das Entgelt – ggf. abzüglich USt, § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG – beträgt hierfür:

3 Maschinen à 300 000 € &equals;

900 000 €

abzgl. 5 % Provision

./. 45 000 €

Entgelt

855 000 €

Der Zeitpunkt der Lieferung ist mit dem Zeitpunkt identisch, in dem K die Maschinen an die Kunden liefert.

Hinsichtlich der verbleibenden zwei Maschinen liegt keine umsatzsteuerrechtliche Lieferung vor. Die Rückgabe stellt folglich auch keine umsatzsteuerliche Rücklieferung dar.

Befördert im Falle eines Kommissionsgeschäftes der Kommittent das Kommissionsgut mit eigenem Fahrzeug an den im Ausland ansässigen Kommissionär, liegt eine Lieferung im Inland nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG nicht vor, weil die – anschließende – Übergabe des Kommissionsgutes an den Verkaufskommissionär keine Lieferung i.S.d. § 3 Abs. 1 UStG ist (Abschn. 3.12 Abs. 2 Satz 4, Abschn. 3.1 Abs. 2 UStAE unter Hinweis auf BFH Urteil vom 25.11.1986, V R 102/78, BStBl II 1987, 278).

Der Lieferort der Lieferung des Kommissionärs an den Käufer bestimmt sich grundsätzlich nach § 3 Abs. 6 UStG. Zum gleichen Zeitpunkt gilt auch die Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär als ausgeführt. Der Ort dieser Lieferung bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG. Die Lieferung wird dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet.

3.2.2.2. Binnenmarktregelungen

Gelangt das Kommissionsgut bei der Zurverfügungstellung an den Kommissionär vom Ausgangs- in den Bestimmungsmitgliedstaat, kann die Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär nach dem Sinn und Zweck des innergemeinschaftlichen Verbringens bereits zu diesem Zeitpunkt als erbracht angesehen werden. Gleichzeitig ist demnach der innergemeinschaftliche Erwerb beim Kommissionär der Besteuerung zu unterwerfen (Abschn. 1a.2 Abs. 7, Abschn. 3.1 Abs. 3 Satz 8 UStAE → Innergemeinschaftliche Lieferung, → Innergemeinschaftliches Verbringen).

Beispiel 2:

Lösung 2:

Mit dem Verbringen des Gegenstandes erbringt der Kommittent ausnahmsweise bereits am 12.1.15 eine Lieferung an den Kommissionär. Der Ort der Lieferung befindet sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Frankreich. Da die Ware in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt, handelt es sich um eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung. Beim Kommissionär liegt am 12.1.15 ein innergemeinschaftlicher Erwerb in Deutschland vor (§ 3d Satz 1 UStG). Durch einen Verzicht auf die Berücksichtigung des innergemeinschaftlichen Verbringens durch den Kommittenten ist eine Erfassung des französischen Kommittenten in Deutschland nicht erforderlich.

3.2.3. Bemessungsgrundlage

Entgelt für die Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär bei der Verkaufskommission ist alles, was der Kommissionär aufgrund des ausgeführten Kommissionsgeschäfts an den Kommittenten als Erlös herausgibt. Das ist i.d.R. der vom Kunden bezahlte Kaufpreis abzüglich der Provision des Kommissionärs sowie weiterer Kosten, die beim Kommissionär in eigener Person entstanden sind und dem Kommittenten weiterberechnet werden.

Entgelt des Kommittenten bei der Verkaufskommission:

Erlös beim Kunden durch den Kommissionär

./.

Provision

./.

sonstige Kosten des Kommissionärs

&equals;

Bruttoentgelt

Das Entgelt für die Lieferung des Kommissionärs an den Abnehmer (bei der Verkaufskommission) bestimmt sich nach den normalen Grundsätzen des Eigenhandelsgeschäfts. Gem. § 10 Abs. 1 UStG ist Entgelt alles, was der Leistungsempfänger für die erhaltene Leistung aufwendet, abzüglich der USt.

Beispiel 3:

Sachverhalt s. Beispiel 1. K erhält allerdings auch für seine nicht erfolgreichen Verkaufsbemühungen in Bezug auf die 2 unverkäuflichen Maschinen eine vertraglich vereinbarte Entschädigung von 10 000 €.

Lösung 3:

Die Grundsätze der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Kommissionsgeschäften gem. § 3 Abs. 3 UStG finden hinsichtlich der Entschädigungsleistung keine Anwendung, da es insoweit zu keiner Lieferung des K an Kunden und somit auch nicht von M an K gekommen ist. K hat an M eine sonstige Leistung i.S.d. § 3 Abs. 9 Satz 1 UStG erbracht.

Beispiel 4:

Sachverhalt s. Beispiel 1. Auf Grund eines Brandes bei K gehen zwei Maschinen unter. Die Versicherung zahlt einen Schadensersatz i.H.v. 500 000 €, den K in voller Höhe an M weiterleitet.

Lösung 4:

Geht das Kommissionsgut im Einflussbereich des Kommissionärs unter, ist eine Erfüllung der vorgesehenen Leistungen im Außenverhältnis nicht mehr möglich. Es kommt somit nicht zu einer Lieferung des Kommissionsguts vom Kommissionär K an den Kunden und somit liegt auch keine Lieferung des Kommissionsguts vom Kommittenten M an den Kommissionär K vor. Die Herausgabe der Versicherungsentschädigung ist umsatzsteuerlich als Schadensersatz zu qualifizieren.

Beispiel 5:

Sachverhalt s. Beispiel 1. Nach dem Verkauf der 3 Maschinen an den Kunden fällt die Forderung gegen den Kunden auf Bezahlung der Ware komplett aus. K hat dadurch keinen Anspruch auf eine Verkaufsprovision.

Lösung 5:

Der Ausfall des Entgelts lässt das umsatzsteuerliche Bestehen der erbrachten Leistungen unangetastet; das Kommissionsgeschäft i.S.d. § 3 Abs. 3 UStG bleibt daher bestehen. Gem. § 17 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Nr. 1 UStG ändern sich bei der Uneinbringlichkeit des Entgelts die Bemessungsgrundlagen für die USt auf die erbrachten Leistungen. Sowohl M als auch K haben die USt aus den von ihnen erbrachten Leistungen zu berichtigen. K – als Empfänger der Lieferung des M – hat auch einen vorgenommenen Vorsteuerabzug gem. § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG zu korrigieren.

3.2.4. Reihengeschäft

Die Lieferungen im Zusammenhang mit einem Kommissionsgeschäft können auch zu einem → Reihengeschäft (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG) führen.

Abb.: Reihenkommissionsgeschäft

Bei der Verkaufskommission finden nach § 3 Abs. 3 UStG Lieferungen zwischen dem Kommittenten an den Kommissionär und vom Kommissionär an den Kunden statt. Die Verkaufskommission kann unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG im → Reihengeschäft oder unter den Voraussetzungen des § 25b UStG als innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft ausgeführt werden. In der obigen Darstellung wird das Kommissionsgeschäft als innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft nach § 25b Abs. 1 UStG ausgeführt.

Beispiel 6:

Der Pfälzer Winzer P (Landau) beauftragt am 15.3.115 den russischen Kommissionär K, 100 000 Liter Wein im eigenen Namen und auf Rechnung des P, in Moskau zu verkaufen. Am 15.6.115 verkauft K die 100 000 Liter an einen Abnehmer R in Russland.

  1. P bringt den Wein am 1.4.115 zu K nach Moskau. K bringt den Wein am 17.6.115 zu R.

  2. P bringt den Wein am15.4.115 zu K nach Moskau. R holt den Wein am17.6.115 bei K ab.

  3. K holt den Wein am 15.4.115 bei P ab und befördert ihn nach Moskau.

  4. P bringt denWeinam17.6.15 – im Auftrag des K– direkt zu R nach Russland.

  5. R holt den Wein am 17.6.15 bei P ab und befördert ihn nach Russland.

  6. K holt den Wein am 17.6.15 bei P ab und befördert ihn direkt zu R.

Lösung 6:

Die Übergabe des Kommissionsguts an den Verkaufskommissionär ist keine Lieferung i.S.d. § 3 Abs. 1 UStG. Beim Kommissionsgeschäft liegt eine Lieferung des Kommittenten P an den Kommissionär K erst im Zeitpunkt der Lieferung des Kommissionsguts an den Abnehmer vor (Abschn. 3.1 Abs. 3 Satz 7 UStAE). Das Verbringen des Weines von P an K (Fall a und b) stellt ein rechtsgeschäftsloses Verbringen dar.

  1. Die Lieferung K an R gilt am 17.6.15 in Moskau als ausgeführt, da die Beförderung dort beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG). Zum gleichen Zeitpunkt (17.6.15) gilt die Lieferung P an K (§ 3 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 UStG) als ausgeführt. Der Ort der Lieferung zwischen P und K bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG. Die Lieferung wird dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. Der Ort der Lieferung P an K befindet sich demnach in Russland. Beide Lieferungen sind nicht steuerbar. Die Regelungen der Ausfuhrlieferung kommen nicht zur Anwendung.

  2. S. Lösung a).

  3. S. Lösung a).

  4. Die Lieferungen von im Kommissionsgeschäft veräußerten Waren können im Reihengeschäft (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG) ausgeführt werden.

    Am 17.6.15 wird die Kommissionsware vom Kommittenten P an den Kunden des Kommissionärs befördert, nachdem der Kommissionär K diese Ware an den Kunden R verkauft hat. Da der erste Unternehmer in der Reihe (P) die Ware unmittelbar an den letzten Abnehmer befördert, ist die Beförderung der Lieferung seinem Abnehmer (Kommissionär K) zuzuordnen. Lieferort ist der Ort, von dem aus der Transport beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG) und liegt somit in Landau/Pfalz. Die Lieferung ist steuerbar und nach § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerfrei. Es handelt sich um eine Ausfuhrlieferung, da der liefernde Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert hat. Da die Lieferung des K an R der Beförderungslieferung folgt, gilt diese Lieferung nach § 3 Abs. 7 Nr. 2 UStG dort als ausgeführt, wo die Beförderung des Gegenstandes endet und liegt somit in Russland. Die Lieferung K an R ist nicht steuerbar.

  5. Da der letzte Abnehmer die Ware beim ersten Unternehmer abholt und den Warentransport durchführt, ist ihm die Beförderung der Lieferung zuzuordnen. Die Beförderungslieferung ist somit die von Kommissionär K an R. Lieferort ist der Ort, von dem aus der Transport beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG), und ist in Landau/Pfalz. Die Lieferung ist steuerbar und unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG steuerfrei. Nach § 6 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist R ein ausländischer Abnehmer, da er seinen Wohnort im Ausland hat.

    Der Ort der Lieferung des P an K ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG ebenfalls in Landau/Pfalz, da die Lieferung des P der Beförderungslieferung des K vorangeht und die Beförderung in Landau beginnt. Die Lieferung des P ist steuerbar. Sie ist nicht nach § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 2UStG steuerfrei, da es sich bei der Lieferung von P an K um keine Lieferung mit Warenbewegung nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG handelt.

  6. Holt ein Abnehmer, der zugleich Lieferer ist, die Ware bei dem ersten Unternehmer ab und befördert oder versendet er sie unmittelbar an den letzten Abnehmer, ist ihm die Beförderung oder Versendung der Lieferung zuzuordnen (§ 3 Abs. 6 Satz 6 Alt. 1 UStG), es sei denn, erweist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat (§ 3 Abs. 6 Satz 6 Alt. 2 UStG).

    Hat K den Gegenstand als Abnehmer befördert, ist die Lieferung P an K die bewegte Lieferung. Der Ort dieser Lieferung bestimmt sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG und liegt in Landau/Pfalz. Als Befreiungsvorschrift für die Ausfuhrlieferung ist § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG zu prüfen, da der Abnehmer den Liefergegenstand in Drittlandsgebiet befördert hat. K ist gem. § 6 Abs. 2 Nr. 1 UStG ein ausländischer Abnehmer.

    Der Ort der Lieferung des K an R ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Russland, weil dort die Beförderung endet. Die Lieferung ist nicht steuerbar.

    Hat K den Gegenstand als Lieferer befördert, ist die Lieferung P an K die ruhende Lieferung. Die Lieferung K an R ist die bewegte Lieferung. Der Ort dieser Lieferung bestimmt sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG und liegt in Landau/Pfalz. Als Befreiungsvorschrift für die Ausfuhrlieferung ist § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu prüfen, da der Lieferer den Liefergegenstand ins Drittlandsgebiet befördert hat. Der Ort der Lieferung des P an K ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG in Landau/Pfalz, weil dort die Beförderung beginnt. Die Lieferung ist steuerbar und steuerpflichtig, da es sich bei der Lieferung von P an K um keine Lieferung mit Warenbewegung nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG handelt.

3.2.5. Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände

Der BFH hat mit Urteilen vom 6.10.2005 (V R 20/04, BStBl II 2006, 931) und vom 30.3.2006 (V R 9/03, BStBl II 2006, 933) zur Veräußerung eines zur Sicherung übereigneten Gegenstandes durch den Sicherungsgeber im eigenen Namen, jedoch für Rechnung des Sicherungsnehmers, entschieden. Nach dem BMF-Schreiben vom 30.11.2006 (BStBl I 2006, 794) sind die BFH-Urteile ab 1.1.2007 anzuwenden; die Grundsätze der in Abschn. 2 Abs. 1 Satz 2 bis 4 UStR 2005 enthaltenen Verwaltungsauffassungen waren nicht mehr anzuwenden. Mit dem damaligen Abschn. 2 UStR 2008 (bis 31.10.2010) und nunmehr mit Abschn. 1.2 UStAE hat sich die Finanzverwaltung die neuen Theorien vom »Doppelumsatz« und »Dreifachumsatz« endgültig zu eigen gemacht → Sicherungsgut, Verwertung außerhalb der Insolvenz, → Sicherungsgut, Verwertung in der Insolvenz).

3.3. Einkaufskommission

3.3.1. Allgemeiner Überblick

Nach § 3 Abs. 3 Satz 1 UStG liegt zwischen dem Kommissionär und dem Kommittenten eine Lieferung vor.

Abb.: Einkaufskommission

3.3.2. Zeitpunkt und Ort der Lieferungen

Zeit und Ort der beiden Lieferungen bestimmen sich nach den allgemeinen Regeln. Die Lieferung des Kommissionärs an den Kommittenten ist in dem Zeitpunkt ausgeführt, in dem der Kommittent die Verfügungsmacht an dem Kommissionsgut erhalten hat. Je nach Ausgestaltung des Kommissionsvertrags kann bereits dann dem Kommittenten die Verfügungsmacht verschafft werden, wenn der Kommissionär das Kommissionsgut erhält. Der Lieferort für die Lieferung des Kommissionärs an den Kommittenten bestimmt sich in diesem Fall nach § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG.

3.3.3. Abgrenzung Werklieferung von Werkleistung

3.3.3.1. Werkunternehmer als Einkaufskommissionär

Eine Werklieferung liegt vor, wenn der Werkhersteller für das Werk selbstbeschaffte Stoffe verwendet, die nicht nur Zutaten oder sonstige Nebensachen sind. Besteht das Werk aus mehreren Hauptstoffen, bewirkt der Werkunternehmer bereits dann eine Werklieferung, wenn er nur einen Hauptstoff oder einen Teil eines Hauptstoffes selbst beschafft hat, während alle übrigen Stoffe vom Besteller beigestellt werden (Abschn. 3.8 Abs. 1 Satz 1 und 2 UStAE). Hat der Werkunternehmer an der Beschaffung der Werkstoffe als Kommissionär mitgewirkt, so ist die Stoffbeschaffung noch dem Werkunternehmer zuzurechnen (Abschn. 3.8 Abs. 4 Satz 1 und 2 UStAE).

3.3.3.2. Werkunternehmer als Agent

Hat der Werkunternehmer an der Beschaffung der Werkstoffe als Agent mitgewirkt, so ist die Stoffbeschaffung dem Auftraggeber zuzurechnen (Abschn. 3.8 Abs. 4 Satz 3 und 4 UStAE).

Beispiel 7:

Händler A aus Hamburg bestellt am 15.6.15 bei der Stoffhandlung und Schneiderei B in München Ballettuniformen. B hat die Stoffe nicht vorrätig. A beauftragt daher den B die Stoffe im eigenen Namen für Rechnung des A zu besorgen.

B bestellt die Stoffe bei S in Bern (Schweiz). B holt am 19.6.15 die Stoffe bei S in Bern ab. B fertigt davon die Ballettuniformen und bringt sie am 20.7.15 mit eigenem Lkw zu A nach Hamburg.

Lösung 7:

B handelt als Kommissionär (eigener Name, fremde Rechnung, § 383 BGB). Es liegt gem. § 3 Abs. 3 UStG ein Kommissionsgeschäft vor. Liefergegenstand dieses Kommissionsgeschäftes sind die Stoffe. S liefert die Stoffe am 19.6.15. Der Ort befindet sich gem. § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Bern (Befördern durch den Abnehmer).

B tätigt an A eine Werklieferung. Da der Werkunternehmer B an der Beschaffung der Werkstoffe als Kommissionär mitgewirkt hat, ist die Stoffbeschaffung noch dem Werkunternehmer B zuzurechnen (Abschn. 27 Abs. 4 Satz 1 und 2 UStR). In diesem Fall liegt eine Lieferung der Stoffe von S an B und eine Werklieferung von B an A vor (Abschn. 3.8 Abs. 4 Satz 1, 2 und 5 UStAE;). Der Ort befindet sich gem. § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in München.

3.3.4. Bemessungsgrundlage

Entgelt für die Lieferung des Kommissionärs an den Kommittenten bei der Einkaufskommission ist alles, was der Kommittent an den Kommissionär aufgrund des Kommissionsgeschäfts zu entrichten hat. Das ist i.d.R. der an den Verkäufer zu zahlende Kaufpreis, die Provision des Kommissionärs sowie die sonstigen beim Kommissionär entstandenen und an den Kommittenten weiterberechneten Kosten.

Entgelt des Kommittenten bei der Einkaufskommission:

Kaufpreis der Verkäufers

&plus;

Provision

&plus;

sonstige Kosten des Kommissionärs

&equals;

Bruttoentgelt

Durchlaufende Posten, die nach § 10 Abs. 1 Satz 4 UStG nicht zum Entgelt gehören, liegen i.d.R. nicht vor, da es sich nach der Legaldefinition des durchlaufenden Postens in § 10 Abs. 1 Satz 4 UStG nur dann um einen durchlaufenden Posten handelt, wenn er nicht nur auf fremde Rechnung vereinnahmt und verausgabt wird, sondern dies auch im fremden Namen geschieht. Der Kommissionär handelt aber gerade im eigenen Namen.

Das Entgelt für die Lieferung eines Unternehmers an den Kommissionär (Einkaufskommission) ist alles, was der Kommissionär aufwendet, um die Lieferung zu erhalten abzüglich der USt.

Beispiel 8:

Der russische Weinhändler R (Moskau) beauftragt am 15.3.15 den russischen Kommissionär K, 100 000 Liter Wein im eigenen Namen und auf Rechnung des R, in Deutschland zu kaufen.

  1. Am 1.4.15 erwirbt K den Wein bei P in Landau/Pfalz und P bringt den Wein am 1.4.15 zu K nach Moskau. K bringt den Wein am 17.6.15 zu R und verschafft ihm bei Ankunft die Verfügungsmacht.

  2. Am 1.4.15 erwirbt K den Wein bei P. P bringt den Wein am 1.4.15 zu K nach Moskau. R holt den Wein am 17.6.15 bei K ab; K verschafft dem R bei Abholung die Verfügungsmacht an dem Wein.

  3. Am1.4.15 erwirbt K den Wein bei P. K holt den Wein am 15.4.15 bei P ab und befördert ihn nach Moskau. Am 17.6.15 holt R den Wein bei K ab.

  4. Am1.4.15 erwirbt K den Wein bei P. Am gleichen Tag überträgt K dem R das Eigentum an dem Wein. P bringt den Wein am 17.6.15 – im Auftrag des R – direkt zu R nach Russland.

  5. Am1.4.15 erwirbt K den Wein bei P. Am gleichen Tag überträgt K dem R das Eigentum an dem Wein. R holt den Wein am 17.6.15 bei P ab und befördert ihn nach Russland.

  6. K holt den Wein – im Auftrag des R – am 17.6.15 bei P ab und befördert ihn direkt zu R.

Lösung 8:

Die Übergabe des Kommissionsguts an den Einkaufskommissionär ist ebenso eine Lieferung i.S.d. § 3 Abs. 1 UStG wie die Übergabe des Kommissionsguts an den Abnehmer. Zeit und Ort beider Lieferungen bestimmen sich nach den allgemeinen Regeln.

  1. Die Lieferung P an K ist am 1.4.15 in Landau/Pfalz ausgeführt, da die Beförderung dort beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG). Die Lieferung ist steuerbar und unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG als Ausfuhrlieferung steuerfrei, da der Unternehmer den Liefergegenstand ins Drittlandsgebiet befördert.

    Die Lieferung K an R ist am 17.6.15 in Moskau ausgeführt und somit nicht steuerbar.

  2. S. Lösung a).

  3. Die Lieferung P an K ist am 1.4.15 in Landau/Pfalz ausgeführt, da die Beförderung dort beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG). Die Lieferung ist steuerbar und unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr.2 UStG als Ausfuhrlieferung steuerfrei, da der Abnehmer – als ausländischer Abnehmer nach § 6 Abs. 2 Nr. 1 UStG – den Liefergegenstand ins Drittlandsgebiet befördert.

    Die Lieferung K an R ist am 17.6.15 in Moskau ausgeführt und somit nicht steuerbar.

  4. Die Lieferungen von im Kommissionsgeschäft veräußerten Waren können im Reihengeschäft (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG) ausgeführt werden.

    Am 17.6.15 wird die Kommissionsware vom Veräußerer P an den Abnehmer des Kommissionärs (Kommittent R) befördert. Da der erste Unternehmer in der Reihe (P) die Ware unmittelbar an den letzten Abnehmer befördert, ist die Beförderung der Lieferung seinem Abnehmer (Kommissionär K) zuzuordnen. Lieferort ist der Ort, von dem aus der Transport beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG) und liegt somit in Landau/Pfalz. Die Lieferung vom 1.4.15 ist steuerbar und nach § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerfrei. Es handelt sich um eine Ausfuhrlieferung, da der liefernde Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert hat.

    Da die Lieferung des K an R der Beförderungslieferung folgt, gilt diese Lieferung vom 1.4.15 nach § 3Abs. 7 Nr. 2 UStG dort als ausgeführt, wo die Beförderung des Gegenstandes endet und liegt somit in Russland. Die Lieferung K an R ist nicht steuerbar.

  5. Da der letzte Abnehmer die Ware beim ersten Unternehmer abholt und den Warentransport durchführt, ist ihm die Beförderung der Lieferung zuzuordnen. Die Beförderungslieferung ist somit die von Kommissionär K an R. Lieferort ist der Ort, von dem aus der Transport beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG) und ist in Landau/Pfalz. Die Lieferung ist steuerbar und unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG steuerfrei. Nach § 6 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist R ein ausländischer Abnehmer, da er seinen Wohnort im Ausland hat.

    Der Ort der Lieferung des P an K ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG ebenfalls in Landau/Pfalz, da die Lieferung des P der Beförderungslieferung des K vorangeht und die Beförderung in Landau beginnt. Die Lieferung des P ist steuerbar. Sie ist nicht nach § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG steuerfrei, da es sich bei der Lieferung von P an K um keine Lieferung mit Warenbewegung nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG handelt.

  6. Holt ein Abnehmer, der zugleich Lieferer ist, die Ware bei dem ersten Unternehmer ab und befördert oder versendet er sie unmittelbar an den letzten Abnehmer, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen (§ 3 Abs. 6 Satz 6 Alt. 1 UStG), es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat (§ 3 Abs. 6 Satz 6 Alt. 2 UStG).

    Hat K den Gegenstand als Abnehmer befördert, ist die Lieferung P an K die bewegte Lieferung. Der Ort dieser Lieferung bestimmt sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG und liegt in Landau/Pfalz. Als Befreiungsvorschrift für die Ausfuhrlieferung ist § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG zu prüfen, da der Abnehmer den Liefergegenstand ins Drittlandsgebiet befördert hat. K ist gem. § 6 Abs. 2 Nr. 1 UStG ein ausländischer Abnehmer.

    Der Ort der Lieferung des K an R ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Russland, weil dort die Beförderung endet. Die Lieferung ist nicht steuerbar.

    Hat K den Gegenstand als Lieferer befördert, ist die Lieferung P an K die ruhende Lieferung. Die Lieferung K an R ist die bewegte Lieferung. Der Ort dieser Lieferung bestimmt sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG und liegt in Landau/Pfalz. Als Befreiungsvorschrift für die Ausfuhrlieferung ist § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu prüfen, da der Lieferer den Liefergegenstand ins Drittlandsgebiet befördert hat.

    Der Ort der Lieferung des P an K ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG in Landau/Pfalz, weil dort die Beförderung beginnt. Die Lieferung ist steuerbar und steuerpflichtig, da es sich bei der Lieferung von P an K um keine Lieferung mit Warenbewegung nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG handelt.

4. Literaturhinweise

Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Hahne, Leistungsstörungen bei der Abwicklung umsatzsteuerlicher Kommissionsgeschäfte, UR 2007, 677.

5. Verwandte Lexikonartikel

Dienstleistungskommission

Innergemeinschaftliche Lieferung

Innergemeinschaftlicher Erwerb

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern Band 16, Lexikon des Steuerrechts, 6. Auflage; Steuer-Lexikon Online https://www.schaeffer-poeschel.de/isbn/ 978-3-7992-3023-0.html

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