Lohnsteuer-Richtlinien 2011 ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
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Lohnsteuer-Richtlinien 2011

Inhaltsverzeichnis

1 Grundsätzliches
2 Änderungen bei Steuerbefreiungs- und Pauschalierungsvorschriften
2.1 Steuerfreiheit von Reiskostenvergütungen (R 3.13 und 3.16 LStR)
2.2 Mahlzeitengestellung bei Auswärtstätigkeiten (R 3.13 Abs. 1, R 8.1 Abs. 8 LStR)
2.2.1 Amtlicher Sachbezugswert oder tatsächliche Kosten
2.2.2 Nachweisanforderungen gelockert
2.3 Pauschale Kürzung der Frühstückskosten bei Auswärtstätigkeit nicht vollständig ausgeschlossen
2.4 Altersteilzeit (R 3.28 LStR)
2.5 Leistungen zusätzlich zum geschuldeten Arbeitslohn (R 3.33 LStR)
3 Arbeitslohn
3.1 Übernahme von Fort- und Weiterbildungskosten (R 19.7 LStR)
3.2 Nutzung eines Firmenwagens durch den Arbeitnehmer
3.2.1 Zuzahlungen des Arbeitnehmers
3.2.2 Unfallkosten beim Firmenwagen (R 8.1 Abs. 9 LStR)
3.2.3 Nutzung des Firmenwagens im Rahmen einer anderen Einkunftsart
3.3 Freigrenze von 44 € für Sachbezüge (§ 8 Abs. 2 Satz 9 EStG)
3.4 Arbeitslohnrückzahlung bei pauschal besteuerter betrieblicher Altersversorgung (R 40b.1 Abs. 12 und 13 LStR)
4 Regelmäßige Arbeitsstätte (R 9.4 Abs. 3 LStR)
5 Doppelte Haushaltsführung im Wegzugsfällen (R 9.11 LStR)
6 Verfahrensvorschriften
6.1 Anzeigepflicht des Arbeitgebers nach § 41c EStG (R 41c.1 LStR)
6.2 Verfahrensänderungen bei der Anrufungsauskunft (R 42e LStR)
7 Literaturhinweise
8 Verwandte Lexikonartikel

1. Grundsätzliches

Durch die Lohnsteueränderungsrichtlinien (LStÄR) 2011 ergeben sich vielfältige Änderungen für Arbeitgeber und Mitarbeiter, die beim Lohnsteuerabzug zu beachten sind. Die Neufassung trägt den umfangreichen gesetzgeberischen Maßnahmen Rechnung, die in den Jahren 2008 bis 2010 in Kraft getreten sind (z.B. Rückkehr zur alten Entfernungspauschale, Bürgerentlastungsgesetz).

Sie enthalten Erläuterungen der Rechtslage ebenso wie eigene Entscheidungen der Verwaltung, Weisungen an die Finanzämter zur einheitlichen Rechtsanwendung, zur Vermeidung unbilliger Härten und zur Verwaltungsvereinfachung.

Neuerungen ergeben sich insbesondere

  • bei der Definition von Zusatzleistungen für die Anwendung der Steuerbefreiungen,

  • bei der Gestellung von Mahlzeiten auf Auswärtstätigkeiten zum Sachbezugswert,

  • bei der Behandlung von Unfallkosten beim Firmenwagen,

  • bei der Begriffsbestimmung der regelmäßigen Arbeitsstätte in Krankheitsfällen

  • und bei der Übernahme von Fortbildungskosten durch den Arbeitgeber.

Die LStÄR 2011 sind – soweit bei einzelnen Regelungen nichts anderes bestimmt ist – beim laufenden Arbeitslohn auf Lohnzahlungszeiträume (i.d.R. Kalendermonat) anzuwenden, die nach dem 31.12.2010 enden, sowie auf sonstige Bezüge, die den Mitarbeitern nach dem 31.12.2010 zufließen. Sie gelten auch für frühere Zeiträume, soweit sie geänderte Vorschriften des Einkommensteuerrechts betreffen, die vor dem 1.1.2011 anzuwenden sind, oder soweit sie lediglich eine Erläuterung der Rechtslage darstellen. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen und Erlasse der Länder sind – soweit sie den LStR 2011 entgegenstehen – ab 2011 nicht mehr anzuwenden.

Im Folgenden werden die wesentlichen Änderungen, die ab 1.1.2011 für das Lohnsteuerverfahren von Bedeutung sind, dargestellt.

2. Änderungen bei Steuerbefreiungs- und Pauschalierungsvorschriften

Durch die neuen Lohnsteuerrichtlinien werden die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme vieler Steuerbefreiungs- und Pauschalierungsvorschriften gelockert.

2.1. Steuerfreiheit von Reiskostenvergütungen (R 3.13 und 3.16 LStR)

Die Steuerbefreiungsvorschrift des § 3 Nr. 16 EStG greift in der Privatwirtschaft auch dann, wenn der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer keinen Geldbetrag, sondern die damit zu erlangende Sachleistung unmittelbar zuwendet (s. z.B. BFH Urteil vom 19.2.1993, VI R 42/92, BStBl II 1993, 519; BFH Urteil vom 16.4.1999, VI R 60/96, BStBl II 2000, 406). Da der Begriff der »Reisekostenvergütung« in § 3 Nr. 13 und 16 EStG nicht unterschiedlich ausgelegt werden kann (BFH Urteil vom 27.4.2001, VI R 2/98, BStBl II 2001, 601), wird in R 3.13 und R 3.16 LStR 2011 geregelt, dass die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 13 und 16 EStG sowohl Geld als auch Sachbezüge umfasst.

2.2. Mahlzeitengestellung bei Auswärtstätigkeiten (R 3.13 Abs. 1, R 8.1 Abs. 8 LStR)

2.2.1. Amtlicher Sachbezugswert oder tatsächliche Kosten

Die lohnsteuerlichen Verpflegungspauschbeträge sind auch dann (ungekürzt) anzuwenden, wenn der Arbeitnehmer während einer beruflichen Auswärtstätigkeit oder einer doppelten Haushaltsführung vom Arbeitgeber unentgeltlich oder verbilligt verpflegt wird (Arbeitgeberbewirtung). Die vom Arbeitgeber gewährte Mahlzeit muss als lohnsteuerpflichtiger geldwerter Vorteil bei der Lohnabrechnung erfasst werden. Grundsätzlich ist dabei der übliche Endpreis anzusetzen (BFH Urteil vom 19.11.2008, VI R 80/06, BStBl II 2009, 547).

Durch die neuen Lohnsteuerrichtlinien werden die Voraussetzungen für die Bewertung von Mahlzeiten auf Auswärtstätigkeiten mit dem günstigen Sachbezugswert gelockert.

Wahlweise lassen die LStR aus Vereinfachungsgründen auch den Ansatz der günstigen amtlichen Sachbezugswerte von 1,57 € bzw. 2,83 € (2010: 2,80 €) für das Frühstück oder Mittag- bzw. Abendessen zu. Dies gilt allerdings nur bis zu einem Gesamtwert der Speisen und Getränke von 40 € (inkl. USt). Nach R 8.1 Abs. 8 Satz 2 LStR 2011 ist zu beachten, dass für die amtlichen Sachbezugswerte die Steuerfreiheit i.H.d. reisekostenrechtlichen Verpflegungssätze und die Anrechnung auf die 44 €-Grenze des § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG ausgeschlossen ist. Bei der Bewertung mit dem üblichen Endpreis wird der Bewertungsabschlag ausgeschlossen. Der geldwerte Vorteil i.H.d. tatsächlichen Kosten der Speisen und Getränke darf nicht um 4 % gekürzt werden. Die steuerfreien Verpflegungssätze dürfen hierauf angerechnet werden, soweit sie nicht bereits durch Reisekostenerstattungen des Arbeitgebers aufgebraucht sind.

Die Regelung ist vorteilhaft, da bei entsprechender Gestaltung (bei der Reisekostenabrechnung Abzug Eigenanteil von den Spesen i.H.d. amtlichen Sachbezugs) die vom Arbeitgeber gewährte Verpflegung ohne betragsmäßige Grenze beim Arbeitnehmer im Ergebnis steuerfrei bleiben kann. Eine Versteuerung und Verbeitragung des Sachbezugswerts kann vermieden werden, wenn der Arbeitgeber dem Mitarbeiter im Rahmen der Reisekostenabrechnung von den Spesen einen Betrag von 1,57 € abzieht. Der Mitarbeiter hat dann das Frühstück aus steuerlicher Sicht bezahlt mit der Folge, dass kein geldwerter Vorteil mehr anzusetzen ist.

Bei Reisekostenersatz in Geld sind dagegen die gesetzlichen Verpflegungspauschalen zu beachten, bei denen die Steuerfreiheit bei eintägigen Inlandsreisen auf maximal 12 € (14-stündige Abwesenheit) begrenzt ist.

Die Vorteile der Arbeitgeberbewirtung gelten nicht nur für die unmittelbare Bewirtung, an der der Arbeitgeber selbst teilnimmt, sondern auch für Bewirtungsleistungen durch Dritte, wenn der Arbeitgeber diese veranlasst hat.

2.2.2. Nachweisanforderungen gelockert

In R 8.1 Abs. 8 LStR 2011 ist abschließend geregelt, wie Mahlzeiten, die der Arbeitgeber nicht zur üblichen arbeitstäglichen Beköstigung seiner Arbeitnehmer abgibt, steuerlich zu erfassen und zu bewerten sind.

Aufgrund der möglichen Vorteile, die sich durch die Arbeitgeberbewirtung bei Auswärtstätigkeit erzielen lassen, hatte die Finanzverwaltung strenge Anforderungen an die Mahlzeitenabgabe durch Dritte im Rahmen einer beruflichen Auswärtstätigkeit durch den Arbeitgeber gestellt (BMF vom 5.6.1996, IV B 6-S 2334-179/96, BStBl I 1996; insbesondere Vorabbuchung und schriftliche Nachweise; s. auch R 8.1 Abs. 8 Nr. 2 Satz 4 bis 6 LStR 2008).

Durch die LStR 2011 wurden – rückwirkend ab 1.1.2010 – diese Anforderungen für sämtliche Mahlzeiten, die

  • bei einer beruflichen Auswärtstätigkeit i.S.d. R 9.4 Abs. 2 LStR oder

  • einer doppelten Haushaltsführung i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG oder

  • während einer Bildungsmaßnahme i.S.d, R 19.7 Abs. 1 LStR

gewährt werden (R 8.1 Abs. 2 Nr. 2 LStR 2011), gelockert. Entsprechendes erfolgte bereits durch Rz. 17 des BMF-Schreibens vom 5.3.2010 (IV D 2 – S 7210/07/10003, IV C 5 – S 2353/09/10008, BStBl I 2010, 259) hinsichtlich der formalen Voraussetzungen für die Gestellung eines Frühstücks durch den Arbeitgeber in Verbindung mit einer Übernachtung bei einer Auswärtstätigkeit.

Voraussetzung für die drei in der Richtlinie beschriebenen Fallgestaltungen ist, dass die Mahlzeiten durch den Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung durch einen Dritten abgegeben werden.

Eine Veranlassung durch den Arbeitgeber setzt grundsätzlich einen Entscheidungsspielraum des Arbeitgebers voraus, er muss

  • Tag und

  • Ort

der Mahlzeit bestimmen.

Von einer Veranlassung durch den Arbeitgeber kann ab dem Kalenderjahr 2010 bereits dann ausgegangen werden, wenn

  • die Aufwendungen vom Arbeitgeber dienst- oder arbeitsrechtlich ersetzt werden und

  • die Rechnung auf den Arbeitgeber ausgestellt ist.

Ausreichend ist danach eine arbeits- oder dienstrechtliche Vereinbarung, aus der sich die Arbeitgeberpflicht zur Übernahme der Reisekosten des Arbeitnehmers ergibt. Soweit eine solche nicht vorhanden ist bzw. nur den steuerfreien Spesenersatz vorsieht, sollte eine entsprechende Reisekostenordnung eingeführt werden. Unerheblich ist, wie bzw. von wem die Rechnung beglichen wird (unmittelbar durch den Arbeitnehmer, mit einer Firmenkreditkarte oder durch Banküberweisung des Arbeitgebers; OFD Rheinland vom 10.6.2010, Kurzinformation LSt-Außendienst Nr. 6/2010; BMF vom 5.3.2010, IV D 2 – S 7210/07/10003, IV C 5 – S 2353/09/10008, BStBl I 2010, 259). Liegen die genannten Voraussetzungen vor, bestimmt sich die lohnsteuerliche Behandlung der Mahlzeit nach den Regeln der Arbeitgeberbewirtung bei beruflicher Auswärtstätigkeit, die den Ansatz eines geldwerten Vorteils zur Folge hat.

Beispiel 1:

Mitarbeiter B der Fa. A unternimmt eine zweitägige Dienstreise. B zahlt die Übernachtung (110 €) und das Frühstück (15 €) zunächst mit seiner privaten Kreditkarte. Die Rechnung lässt er auf den Namen der Fa. B ausstellen. Auf Grund der vorliegenden Reisekostenregelung erstattet die Fa. A dem B die Reisekosten in voller Höhe (125 €).

Lösung 1:

Fa. B kann den insoweit vorliegenden geldwerten Vorteil mit dem amtlichen Sachbezugswert von 1,57 € ansetzen und der Lohnbesteuerung unterwerfen. Weiter kann die steuerliche Verpflegungspauschale i.H.v. 24 € (12 € pro Tag) steuerfrei gezahlt werden.

Übernimmt der Arbeitgeber die Kosten der Verpflegung, ohne dass die Rechnung auf seinen Namen ausgestellt ist, liegt keine unentgeltliche Verpflegung vor. Die Kostenübernahme kann i.H.d. gesetzlichen Verpflegungspauschbeträgen steuerfrei bleiben. Der übersteigende Betrag kann bis zur selben Höhe mit 25 % pauschal versteuert werden (§ 40 Abs. 2 Nr. 4 EStG).

2.3. Pauschale Kürzung der Frühstückskosten bei Auswärtstätigkeit nicht vollständig ausgeschlossen

Seit 1.1.2010 gilt der ermäßigte Umsatzsteuersatz von 7 % für kurzfristige Beherbergungsleistungen (§ 12 Abs. 2 UStG). Dies erfordert eine aufgeschlüsselte Rechnung des Beherbergungsunternehmens.

Nach R 9.7 Abs. 1 LStR 2011 ist daher bei Inlandsübernachtungen die pauschale Kürzung der Gesamtrechnung um 4,80 € wegen der ausgewiesenen Frühstückspreise nicht mehr möglich. Die LStR machen dazu allerdings unter Übernahme der bereits im BMF-Schreiben vom 5.3.2010 (IV D 2 – S 7210/07/10003, IV C 5 – S 2353/09/10008, BStBl I 2010, 259) geregelten Möglichkeit eine Ausnahme:

Danach ist der Ansatz des Frühstücks weiterhin mit 4,80 € zulässig, wenn das Hotel neben der Übernachtung einen Gesamtbetrag für Nebenleistungen (Frühstück, Telefon, Internet und Parken etc. insgesamt) ausweist. Von diesem Gesamtbetrag kann der Pauschalbetrag von 4,80 € abgezogen werden.

Der verbleibende Teil des Sammelpostens bleibt als Reisenebenkosten steuerfrei (R 9.8 LStR 2011). Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Bezeichnung des Pauschalbetrags keinen Anlass zur Vermutung gibt, dass darin steuerlich nicht anzuerkennende Nebenleistungen enthalten sind, etwa Pay-TV, private Telefonate oder Massagen. Unschädlich ist, wenn der Pauschalbetrag für die Nebenleistung auch mit Internetzugang, Zugang zu Kommunikationsnetzen näher bezeichnet wird. Eine Angemessenheitsprüfung des Betrags für Frühstück und steuerlich anzuerkennende Nebenleistungen kann ggf. stattfinden.

2.4. Altersteilzeit (R 3.28 LStR)

In R 3.28 Abs. 2 LStR wird klargestellt, dass die vom Arbeitgeber gezahlten Aufstockungsbeträge sowie die zusätzlichen Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung (§ 3 Abs. 1 Nr. 1a und b AltTZG) auch dann steuerfrei sind, wenn die Altersteilzeit erst nach dem 31.12.2009 begonnen wurde und deshalb nicht mehr durch die Bundesagentur für Arbeit gefördert wird. Im Altersteilzeitgesetz war durch das → Jahressteuergesetz 2008 klarstellend geregelt worden, dass Altersteilzeit im Sinne dieses Gesetzes unabhängig von einer Förderung durch die Bundesagentur für Arbeit auch bei einer Teilzeitarbeit von Arbeitnehmern vorliegt, die ihre Arbeitszeit ab Vollendung des 55. Lebensjahres nach dem 31.12.2009 vermindern.

2.5. Leistungen zusätzlich zum geschuldeten Arbeitslohn (R 3.33 LStR)

Die Steuerbegünstigung von Lohnzahlungen hängt zum Teil davon ab, dass die Arbeitgeberleistungen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden.

Das gilt u.a. für

  • die Steuerfreiheit von Arbeitgeberleistungen zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern in Kindergärten (§ 3 Nr. 33 EStG),

  • die Steuerfreiheit bestimmter Arbeitgeberleistungen zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes und der betrieblichen Gesundheitsförderung (§ 3 Nr. 34 EStG) sowie

  • die Pauschalbesteuerung von Fahrtkostenzuschüssen des Arbeitgebers für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte mit 15 % (§ 40 Abs. 2 Satz 2 EStG).

Erforderlich ist, dass die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet. Wird eine zweckbestimmte Leistung hingegen unter Anrechnung auf den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn oder durch Umwandlung des arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohns gewährt, liegt keine zusätzliche Leistung vor.

Anders als bisher geht die Finanzverwaltung aber auch dann von einer zusätzlichen Leistung nach § 3 Nr. 33 EStG aus, wenn sie unter Anrechnung auf eine andere freiwillige Sonderzahlung (z.B. freiwillig geleistetes Weihnachtsgeld) erbracht wird. Ebenfalls steuerunschädlich ist es, wenn der Arbeitgeber verschiedene zweckgebundene Leistungen zur Auswahl anbietet oder die übrigen Mitarbeiter die freiwillige Sonderzahlung erhalten.

Damit folgt die Verwaltung (in allen offenen Fällen) der Rechtsprechung des BFH, der Arbeitgeberleistungen immer dann als zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht ansieht, wenn sie zu den Lohnzahlungen hinzukommen, die arbeitsrechtlich geschuldet werden (BFH Urteil vom 1.10.2009, VI R 41/07, BStBl II 2010, 487).

Beispiel 2:

Der Arbeitgeber zahlt seinen Mitarbeitern erstmalig ein Weihnachtsgeld. In der Gratifikations-Vereinbarung wird auf den Vorbehalt der Freiwilligkeit der Sondervergütung hingewiesen und den Mitarbeitern mit Kindergartenkindern das Wahlrecht eingeräumt, i.H.d. jährlichen Kindergartenbeiträge die Sonderzahlung als Kindergartenzuschuss auszubezahlen.

Lösung 2:

Die Sonderzuwendung zählt nicht zum ohnehin (arbeitsrechtlich) geschuldeten Arbeitslohn. Die freiwillige Gratifikation kann denjenigen Mitarbeitern mit Kindergartenkindern bis zur Höhe der Beiträge in Form steuerfreier Kindergartenzuschüsse gewährt werden.

Hinweis:

Die geänderte Auslegung des Merkmals der zusätzlichen Leistung zu § 3 Nr. 33 EStG dürfte in gleicher Weise auf die weiteren, oben genannten Vorschriften, deren Vergünstigungen der Gesetzgeber an eine zusätzliche Zahlung zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geknüpft hat, anzuwenden sein.

3. Arbeitslohn

3.1. Übernahme von Fort- und Weiterbildungskosten (R 19.7 LStR)

Durch die neuen Lohnsteuerrichtlinien wird die steuerfreie Übernahme von Fort- und Weiterbildungskosten der Mitarbeiter erleichtert.

Berufliche Fort- und Weiterbildungsmaßnahmen des Arbeitgebers führen nicht zu Arbeitslohn, wenn diese Bildungsmaßnahmen im ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers durchgeführt werden (R 19.7 Abs. 2 LStR). Dies gilt auch bei Bildungsmaßnahmen fremder Unternehmer, die für Rechnung des Arbeitgebers erbracht werden (R 19.7 Abs. 1 LStR). Ein ganz überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers wird angenommen, wenn durch die Bildungsmaßnahme die Einsatzfähigkeit des Mitarbeiters im Betrieb des Arbeitgebers erhöht werden soll. In Zweifelsfällen ist zu verlangen, dass der Arbeitgeber die Teilnahme an der Bildungsmaßnahme wenigstens teilweise auf die Arbeitszeit anrechnet.

Ein ganz überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers kann bei beruflichen Fort- und Weiterbildungsmaßnahmen selbst dann vorliegen, wenn der Mitarbeiter bei den von fremden Unternehmern durchgeführten Bildungsmaßnahmen Rechnungsempfänger ist. Allerdings muss der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Übernahme bzw. den Ersatz der Aufwendungen allgemein oder für die besondere Bildungsmaßnahme vor Vertragsabschluss schriftlich zugesagt haben.

Durch diese Regelung werden die in der Praxis aufgetretenen Schwierigkeiten in den Fällen beseitigt, in denen eine Anmeldung zu der Bildungsmaßnahme durch den teilnehmenden Mitarbeiter selbst vorgeschrieben ist (z.B. bei bestimmten Fortbildungsmaßnahmen im medizinischen Bereich).

Um einen ungerechtfertigten Werbungskostenabzug für die vom Mitarbeiter wirtschaftlich nicht getragenen Aufwendungen auszuschließen, hat der Arbeitgeber auf der ihm zur Kostenübernahme vorgelegten Originalrechnung die Höhe der Kostenübernahme anzugeben und eine Kopie dieser Rechnung zum Lohnkonto zu nehmen.

Die Neuregelung ist auch für die Jahre vor 2011 anzuwenden.

3.2. Nutzung eines Firmenwagens durch den Arbeitnehmer

3.2.1. Zuzahlungen des Arbeitnehmers

Nach der Rechtsprechung des BFH führen Zuzahlungen des Arbeitnehmers bei der Anschaffung eines Firmenwagens, die häufig für Sonderausstattungen geleistet werden, nicht zur Minderung des geldwerten Vorteils, sondern sind als Werbungskosten des Arbeitnehmers anzusetzen (BFH Urteil vom 18.10.2007, VI R 59/06, BStBl II 2009, 200). Diese Rechtsprechung war mit einem Nichtanwendungserlass belegt worden, der regelte, dass Zuzahlungen des Arbeitnehmers zu den Anschaffungskosten des Firmenwagens bei der 1 %-Methode nicht nur im Jahr der Zahlung, sondern auch in den Folgejahren solange auf den geldwerten Vorteil angerechnet werden, bis der Zahlungsbetrag aufgebraucht ist. Die Kürzung des Bruttolistenpreises zur Ermittlung des geldwerten Vorteils wird dadurch ausgeschlossen. Diese Regelung wird in R 8.1 Abs. 9 Satz 4 LStR 2011 übernommen.

3.2.2. Unfallkosten beim Firmenwagen (R 8.1 Abs. 9 LStR)

Nach bisheriger Verwaltungsauffassung gehörten Unfallkosten zu den Gesamtkosten eines Fahrzeugs, die durch die 1 %-Regelung abgegolten waren bzw. bei Ansatz der tatsächlichen Fahrtkosten i.H.d. Privatanteils nur anteilig zu versteuern waren. Dies galt auch dann, wenn der Unfall sich während einer privat veranlassten Fahrt ereignete.

Nach R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 11 LStR 2011 gehören Unfallkosten nicht mehr zu den Gesamtkosten eines dem Arbeitnehmer überlassenen Firmenwagens. Vom Arbeitgeber getragene Unfallkosten sind grds. als zusätzlicher geldwerter Vorteil getrennt von der Bruttolistenpreisregelung oder der Fahrtenbuchmethode für die private Pkw-Nutzung zu beurteilen.

Anzusetzen ist der Betrag, der nach Abzug von Erstattungen durch Dritte (insbesondere Versicherungsleistungen) als Aufwand verbleibt. Die LStR 2011 werden dadurch zum Nachteil der Arbeitnehmer auf Grund der geänderten Rechtsprechung des BFH geändert (s. dazu BFH Urteil vom 24.5.2007, VI R 73/05, BStBl II 2007, 766).

Unfälle während beruflich veranlasster Fahrten oder auf Grund höherer Gewalt bleiben bei der Firmenwagenbesteuerung außer Ansatz (R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 13 bis 15 LStR 2011). Eine Ausnahme gilt für sog. Trunkenheitsfahrten. In diesem Fall wandelt sich die Firmenwagenüberlassung in eine Privatfahrt um, auch wenn sich der Unfall während einer dienstlichen Auswärtstätigkeit ereignet hat (BFH Urteil vom 24.5.2007, VI R 73/05, BStBl II 2007, 766).

Beispiel 3:

Der Mitarbeiter verursacht auf einer Privatfahrt einen Unfall, der zu einem Schaden an dem vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Firmenwagen i.H.v. 5 000 € führt. Der Unfall ereignet sich anlässlich einer Trunkenheitsfahrt des Arbeitnehmers.

Lösung 3:

Da die Vollkaskoversicherung wegen des vorsätzlichen bzw. grob fahrlässigen Verhaltens des Mitarbeiters nicht zahlt, liegt ein geldwerter Vorteil i.H.d. tatsächlichen Schadenersatzverzichts des Arbeitgebers von 5 000 € vor.

R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 12 LStR 2011 sieht aus Vereinfachungsgründen vor, dass Unfallkosten, die den Betrag von 1 000 € zuzüglich Umsatzsteuer nicht übersteigen, in die Gesamtkosten einbezogen werden. Dadurch soll die notwendige Abgrenzung zwischen privater bzw. dienstlicher Sphäre in Bagatellfällen vermieden werden.

Damit bleiben die Unfallkosten in diesen Fällen nur bei der 1 %-Regelung ohne Auswirkung. Bei der Fahrtenbuchmethode erhöhen sich durch die Unfallkosten die Gesamtkosten, sodass auch der Kilometersatz des Firmenfahrzeugs, der für die Berechnung des geldwerten Vorteils zugrunde gelegt wird, steigt.

Ist der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber wegen Unfallkosten schadenersatzpflichtig (z.B. bei Trunkenheitsfahrten) und verzichtet der Arbeitgeber auf diesen Schadensersatz, stellt dieser Verzicht einen weiteren, zusätzlich zu erfassenden geldwerten Vorteil (BFH Urteil vom 24.5.2007, VI R 73/05, BStBl II 2007, 766; R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 13 bis 15 LStR 2011).

3.2.3. Nutzung des Firmenwagens im Rahmen einer anderen Einkunftsart

Nutzt der Arbeitnehmer den von seinem Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Firmenwagen auch zur Erzielung anderer Einkünfte (z.B. für ein weiteres Dienstverhältnis, eine Vermietungstätigkeit oder eine selbstständig ausgeübte Nebentätigkeit) ist hierfür kein zusätzlicher geldwerter Vorteil anzusetzen (s. dazu R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 Satz 8 f. LStR 2011).

Hinweise:

  1. Dies gilt auch bei der späteren Veranlagung. Auch hier kann kein zusätzlicher Arbeitslohn angesetzt werden. Die Entfernungspauschale für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitstätte für die arbeitstäglichen Fahrten mit dem Firmenwagen ist dennoch auch für ein zweites Dienstverhältnis anzusetzen (R 9.10 Abs. 2 Satz 2 LStR 2011).

  2. Im Bereich der Gewinneinkünfte gelten andere Grundsätze. Hier ist die Pkw-Nutzung für die Erzielung anderweitiger Einkünfte als Privatentnahme zu erfassen, da der Pkw außerbetrieblich genutzt wird (BFH Urteil vom 26.4.2006, X R 35/05, BStBl II 2007, 445).

3.3. Freigrenze von 44 € für Sachbezüge (§ 8 Abs. 2 Satz 9 EStG)

Der neu gefasste Absatz 3 von R 8.1 Abs. 3 LStR 2011 fasst die von den Finanzämtern praktizierten Berechnungsgrundsätze für die Freigrenze von 44 € für Sachbezüge zusammen. Danach ist für die Berechnung der Freigrenze auf den einzelnen Kalendermonat abzustellen. Die monatliche Freigrenze darf nicht auf einen Jahresbetrag hochgerechnet werden. Mehrere Sachbezüge, die dem Arbeitnehmer im jeweiligen Dienstverhältnis während eines Monats zufließen, sind zusammenzurechnen, auch soweit der Arbeitgeber von diesen Lohnsteuer nach den Besteuerungsmerkmalen des Arbeitnehmers einbehält. Lediglich pauschal besteuerte Sachbezüge nach § 37b EStG bzw. § 40 EStG sind nicht zu berücksichtigen. Dasselbe gilt für geldwerte Vorteile, die unter besondere Bewertungsregelungen fallen:

  • amtliche Sachbezugswerte (§ 8 Abs. 2 Satz 2 bis 8 EStG),

  • Belegschaftsrabatte (§ 8 Abs. 3 EStG),

  • Vermögensbeteiligungen (§ 3 Nr. 39, § 19a EStG).

3.4. Arbeitslohnrückzahlung bei pauschal besteuerter betrieblicher Altersversorgung (R 40b.1 Abs. 12 und 13 LStR)

Gewinnanteile einer betrieblichen Versorgungskasse an den Arbeitgeber, sei es im Wege der Ausschüttung, Erteilung einer Gutschrift oder Verrechnung mit fälligen Beiträgen, führen nach der Rechtsprechung des BFH nicht zu negativem Arbeitslohn und damit zu keiner Erstattung bzw. Verringerung pauschal besteuerter Beitragsleistungen. Es wird auch kein Anspruch auf Lohnsteuererstattung des Arbeitnehmers bei individuell besteuerten Beitragsleistungen begründet (BFH Urteil vom 12.11.2009, VI R 20/07, BStBl II 2010, 845). Dies liegt darin begründet, dass der Anspruch auf die Gewinnausschüttung bzw. die Gutschrift ausschließlich dem Arbeitgeber zusteht.

Die Finanzverwaltung folgt dieser Rechtsprechung durch Streichung der für den Arbeitnehmer günstigen anders lautenden Regelung der R 40 Abs. 12 LStR 2008.

Allerdings kann aus Vertrauensschutzgründen bei Gewinnausschüttungen bis zum 31.12.2010 noch nach dieser Regelung verfahren werden (s. BMF vom 28.9.2010, IV C 5 – S 2373/10/100001, BStBl I 2010, 760).

4. Regelmäßige Arbeitsstätte (R 9.4 Abs. 3 LStR)

Durch den BFH wurde der Begriff der regelmäßigen Arbeitsstätte fortentwickelt. Nach seiner neueren Rechtsprechung ist eine betriebliche Einrichtung eines Kunden des Arbeitgebers im Normalfall keine regelmäßige Arbeitsstätte (BFH Urteil vom 10.7.2008, VI R 21/07, BStBl II 2009, 818; BFH Urteil vom 9.7.2009, VI R 21/08, BStBl II 2009, 822). Die Finanzverwaltung folgt dem mit Änderung der LStR.

Nach R 9.4 Abs. 3 Satz 1 LStR 2008 kam als regelmäßige Arbeitsstätte auch der Betrieb eines Kunden infrage, wenn die Tätigkeit dort auf Dauer angelegt war.

Nach R 9.4 Abs. 3 LStR 2011 ist eine betriebliche Einrichtung eines Kunden des Arbeitgebers im Normalfall keine regelmäßige Arbeitsstätte mehr, auch wenn der Arbeitnehmer an diesem auswärtigen Einsatzort ohne zeitlich festgelegte Grenze längerfristig eingesetzt ist und wie im Urteilsfall arbeitstäglich dort hinfährt. Entscheidend ist dabei auch, ob der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses zu seinem Arbeitgeber mit wechselnden Tätigkeitsstätten rechnen muss. Auch bei einem unbefristeten, über einen längeren Zeitraum andauernden Kundeneinsatz steht eine Auswärtstätigkeit immer unter dem vom Arbeitnehmer nicht beeinflussbarem Vorbehalt, dass das vom Arbeitsverhältnis unabhängige Auftragsverhältnis zum Kunden weiter Bestand hat.

5. Doppelte Haushaltsführung im Wegzugsfällen (R 9.11 LStR)

Die Anerkennung eines doppelten Haushalts setzt voraus, dass gerade die Berufsausübung der entscheidende Anlass für den zweiten Hausstand ist. Von einer steuerlich schädlichen privaten (Mit-)Veranlassung wurde dann ausgegangen, wenn der Zweithaushalt am Beschäftigungsort auf die Wegverlegung des gemeinsamen Lebensmittelpunkts vom Beschäftigungsort an einen anderen Wohnort bedingt war. Diese Ablehnung der doppelten Haushaltsführung in Wegverlegungsfällen hat der BFH nunmehr aufgegeben (s. BFH Urteil vom 5.3.2009, VI R 58/06, BStBl II 2009, 1012; BFH Urteil vom 5.3.2009, VI R 23/07, BStBl II 2009, 1016; BFH Urteil vom 5.3.2009, VI R 31/08, BFH/NV 2009, 1256; BFH Urteil vom 10.3.2010, VI R 47/09, BFH/NV 2009, 1269). Allein entscheidend ist danach, dass der zweite Haushalt aus beruflichen Gründen eingerichtet wird. Der berufliche Anlass ist nicht mehr in Bezug auf die Aufspaltung zu prüfen, sondern allein hinsichtlich der zusätzlichen Wohnsitznahme am Beschäftigungsort. Die neuen Abgrenzungsmerkmale zur Prüfung des beruflichen Anlasses sowie die in Wegverlegungsfällen zu beachtenden Besonderheiten werden durch das BMF-Schreiben vom 10.12.2009 (IV C 5 – S 2352/0, BStBl I 2009, 1599) näher erläutert. Diese Regelungen wurden in R 9.11. LStR 2011 übernommen.

6. Verfahrensvorschriften

6.1. Anzeigepflicht des Arbeitgebers nach § 41c EStG (R 41c.1 LStR)

Der Arbeitgeber war bisher verpflichtet, den Lohnsteuerabzug bei der nächstfolgenden Lohnzahlung zu korrigieren, wenn die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten wurde (§ 41c Abs. 1 Nr. 2 EStG). In den Fällen, in denen der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht nachträglich einbehalten konnte, weil z.B. der Arbeitnehmer keinen Arbeitslohn mehr bezog, hatte der Arbeitgeber dies dem Betriebsstättenfinanzamt unverzüglich anzuzeigen (§ 41c Abs. 4 EStG). Die schriftliche Anzeige schloss eine Arbeitgeberhaftung aus. In den Fällen, in denen die einzubehaltende Lohnsteuer den auszuzahlenden Nettolohn überstieg, hatte der Arbeitgeber die Lohnsteuerkorrektur insgesamt zu unterlassen und seinem Finanzamt eine schriftliche Anzeige zu erstatten.

Davon abweichend verlangt jetzt R 41c.1 Abs. 4 Satz 3 LStR 2011 ab 2011 die nachträgliche Einbehaltung der Lohnsteuer bis zur Höhe der zur Verfügung stehenden Nettobezüge. Soweit die noch einzubehaltende Lohnsteuer den Nettolohn übersteigt, ist insoweit die Anzeige an das Finanzamt erforderlich. Die nachträgliche Einbehaltungspflicht der Lohnsteuer besteht auch dann, wenn Pfändungsgrenzen unterschritten werden (R 41c.1 Abs. 4 LStR 2011).

Beispiel 4:

Der Nettoauszahlungsbetrag im Monat Oktober beläuft sich auf 1 850 €. Da die Lohnsteuer bisher teilweise falsch i.H.v. 1 970 € einbehalten wurde, hat der Arbeitgeber den Nettolohn einzubehalten und auf die zu korrigierende Lohnsteuer an das Finanzamt abzuführen. Für den überschießenden Betrag von 120 € muss er eine schriftlich Anzeige an das Finanzamt erstatten, damit dieses die zu wenig erhobene Lohnsteuer beim Arbeitnehmer nachfordern kann.

6.2. Verfahrensänderungen bei der Anrufungsauskunft (R 42e LStR)

Abweichend von seiner früheren Rechtsprechung sieht der BFH mittlerweile eine Anrufungsauskunft im Lohnsteuerverfahren nach § 42e EStG als Verwaltungsakt an (BFH Urteil vom 30.4.2009, VI R 54/07, DB 2009, 1682). Die Finanzverwaltung folgt dieser Rechtsprechung. Die Regelung des R 42e Abs. 1 Satz 4 LStR 2008, wonach ein Rechtsbehelf nur bei Ablehnung einer Auskunftserteilung durch das Finanzamt zulässig war, ist in den LStR 2011 nicht mehr enthalten. Ein angekündigtes Anwendungsschreiben zur neuen Rechtsprechung liegt bisher noch nicht vor.

Die Verwaltungsaktqualität hat zur Folge, dass der Verwaltungsakt für die Zukunft aufgehoben oder geändert werden kann. Daneben sieht R 42e Abs. 1 Satz 3 LStR 2011 auch die Befristung vor (z.B. bei Dauersachverhalten). Diese steht im Ermessen des Finanzamts.

7. Literaturhinweise

Hartmann, Die Lohnsteuer-Änderungsrichtlinien 2011, DStR 2010, 2550; Niermann, Änderungen im Bereich der Arbeitnehmerbesteuerung durch die LStÄR 2011, DB 2010, 2127.

8. Verwandte Lexikonartikel

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Verbindliche Auskunft

Verwaltungsakt

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern Band 16, Lexikon des Steuerrechts, 6. Auflage; Steuer-Lexikon Online https://www.schaeffer-poeschel.de/isbn/978-3-7992-3023-0.html

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