Steuerberatungskosten - Lexikon des Steuerrechts - smartsteuer
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Steuerberatungskosten – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Aktuelle Rechtslage
2 Abzug ab 2006
2.1 Grundsätzliche Ausführungen
2.1.1 Mitarbeit des Steuerberaters bei der Ermittlung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft
2.1.2 Steuerberatungskosten bei gewerblichen Einkünften
2.1.3 Steuerberatungskosten bei § 18 EStG
2.1.4 Überschusseinkünfte (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG)
3 Erbschaftsteuer
4 Steuerliche Behandlung übernommener Steuerberatungskosten
5 Literaturhinweise
6 Verwandte Lexikonartikel

1. Aktuelle Rechtslage

Durch das Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm vom 22.12.2005 (BGBl I 2005, 3682) ist der Abzug der Steuerberatungskosten als → Sonderausgaben i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG ab VZ 2006 aufgehoben worden. Mit seinem Urteil vom 4.2.2010 (X R 10/08) hat der BFH entschieden, dass die Kosten für die Erstellung der allgemeinen Einkommensteuererklärung bei der Festsetzung der Einkommensteuer nicht abgezogen werden können. Aus diesem Grund hat die Finanzverwaltung aus ihrem Vorläufigkeitskatalog auch den Punkt der Nichtabziehbarkeit von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben gestrichen (vgl. dazu auch BMF vom 25.2.2013, IV A 3 – S 0338/07/10010, BStBl I 2013, 195). Wegen der Frage, ob die Nichtabziehbarkeit von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben verfassungsgemäß ist, kommt ein Ruhen von Einspruchsverfahren nicht mehr in Betracht.

Unter das gesetzliche Abzugsverbot fallen privat veranlasste Steuerberatungskosten. Demgegenüber sind Aufwendungen für den Steuerberater grundsätzlich als Erwerbsaufwand (→ Werbungskosten, → Betriebsausgaben) abziehbar, wenn sie zu einer Einkunftsart gehören.

2. Abzug ab 2006

2.1. Grundsätzliche Ausführungen

Durch die Abschaffung des § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG kommt ab VZ 2006 der Zuordnung der StB-Kosten zu den Einkunftsarten erhöhte Bedeutung zu, wobei die Gebührenrechnung des StB grundsätzlich als Aufteilungsmaßstab heranzuziehen ist (vgl. BMF vom 21.12.2007, DStR 2008, 50, Tz. 6).

Ganz pauschal sind die Kosten des StB, die sich auf das Ausfüllen des ESt-Mantelbogens, auf Tarif- oder Veranlagungsfragen, auf Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen sowie auf die Angaben zu den Kindern beziehen, vom Abzugsverbot unmittelbar betroffen. Gleiches gilt für durch haushaltsnahe Dienstleistungen bzw. Beschäftigungsverhältnisse, Eigenheimzulage oder Erbschaft- und Schenkungsteuer veranlasste Steuerberatungskosten (vgl. BMF vom 21.12.2007, DStR 2008, 50, Tz. 4 und 5).

Bei gemischt veranlassten Aufwendungen (z.B. Beiträgen an Lohnsteuerhilfevereine, Steuerfachliteratur etc.) ist die Zuordnung zu den → Werbungskosten, → Betriebsausgaben oder Kosten der privaten Lebensführung im Rahmen einer sachgerechten Schätzung vorzunehmen, wobei grundsätzlich 50 % der Aufwendungen den Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten zugeordnet werden können (vgl. BMF vom 21.12.2007, DStR 2008, 50, Tz. 7 und 8). Dessen ungeachtet ist der Aufteilung des Stpfl. bis zu einem Betrag von 100 € im VZ zu folgen

Soweit die Arbeit des StB (und das Honorar dafür) aber den Besteuerungsgrundlagen der sieben Einkunftsarten gilt, fallen insoweit abzugsfähige Erwerbsaufwendungen an. Soweit es sich dabei um die Gewinneinkunftsarten handelt, ist bei den Betriebsausgaben grundsätzlich (Ausnahme: § 4 Abs. 3-Rechnung) zu berücksichtigen, dass die Aufwendungen parallel zum Verursachungsprinzip zeitlich zu berücksichtigen sind. Dies führt in den Fällen des § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG ggf. zu einer vorgezogenen Erfassung als BA.

2.1.1. Mitarbeit des Steuerberaters bei der Ermittlung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft

Die Kosten für die Erstellung der Bilanzen bzw. des speziellen Zahlenwerks für § 13 EStG, allgemein: der Grundlagen für die Einkunftsermittlung, zählen zu Betriebsausgaben.

2.1.2. Steuerberatungskosten bei gewerblichen Einkünften

Grundsätzlich gelten die gleichen Aussagen wie oben (Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft), da die Buchführung und der Jahresabschluss zu den externen (nicht steuergesetzlichen) Verpflichtungen des HGB gehört.

Diese Aussage muss auch für die Ermittlung der steuerlichen Größen (Beispiel: Berechnung der Gewerbesteuerrückstellung) gelten, da ohne sie kein relevanter Gewinn des Unternehmens ermittelt werden kann. Dies gilt für Personenunternehmen (Einzelunternehmer und PersG) ebenso wie für Kapitalgesellschaften (§ 8 Abs. 2 KStG). Die Kosten des StB bei einer PersG für die Erstellung der Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung gewerblicher Einkünfte (bei OHG/KG) sind gemäß der Rechtsprechung des BFH steuerlich nicht abzugsfähig (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. BFH Urteile vom 24.11.1983, IV R 22/81, BStBl II 1984, 301; vom 21.5.1987, IV R 134/83, BStBl II 1987, 764; vom 13.7.1994, XI R 55/93, BStBl II 1994, 907; vom 6.4.1995, VIII R 10/94, BFH/NV 1996, 22; BFH Beschluss vom 28.10.1998, XI B 34/98, BFH/NV 1999, 610 und BFH Beschluss vom 28.5.2015, VIII B 40/14, BFH/NV 2015, 1565).

Im Beschluss vom 24.3.2014 (III B 22/13) entschied der BFH, dass die bei der Ermittlung der gewerblichen Einkünfte einer Apothekerin angesetzten Kosten des Steuerberaters für die Erstellung der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte nicht abzugsfähig seien. Unabhängig von der Qualifikation der gesondert und einheitlich festzustellenden Einkünfte sind die Kosten für die Erstellung der Feststellungserklärung steuerlich nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig. Hierfür fehlt es nach Auffassung des BFH an der betrieblichen Veranlassung der Feststellungserklärung, die als Grundlage für die Einkommensteuererklärung der Gesellschafter herangezogen wird.

2.1.3. Steuerberatungskosten bei § 18 EStG

Auch hier sind alle Aufwendungen des StB, die mit der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen gem. § 18 EStG zusammenhängen, als BA abzugsfähig. In diesem Sinne sind die Kosten für einen Rechtsstreit um die Frage, ob gewerbliche oder freiberufliche Einkünfte vorliegen, nach den Erkenntnissen des BFH-Urteils vom 22.5.1987, BStBl II 1987, 711, als BA abziehbar.

In seinem Beschluss vom 28.5.2015, VIII B 40/14 (NV) stellte der BFH fest, dass die Steuerberatungskosten für die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus einer ärztlichen Gemeinschaftspraxis steuerlich nicht abzugsfähig sind. Der BFH begründet seine ablehnende Entscheidung damit, dass es sich bei der Feststellung der Einkünfte nicht um eine betriebliche Verbindlichkeit der Gesellschaft, sondern um eine private Verpflichtung der Gesellschafter handele. Da die Einkommensteuer auch keine Betriebssteuer sei und die Abgabe der Einkommensteuererklärungen der Gesellschafter nicht betrieblich veranlasst sei, sei der Betriebsausgabenabzug zu versagen.

2.1.4. Überschusseinkünfte (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG)

Für die grundsätzliche Frage des Abzugs als Erwerbsaufwand macht es keinen Unterschied, ob es sich um Betriebsausgaben oder um Werbungskosten handelt.

Der einzige Unterschied betrifft nur den Zeitpunkt. Hier gilt der Grundsatz des § 11 Abs. 2 EStG: Erst im VZ der Bezahlung (&equals; Abfluss der Betriebsausgabe) können StB-Kosten als Werbungskosten abgezogen werden.

3. Erbschaftsteuer

Die Behandlung der Kosten eines Steuerberaters für die Erstellung einer Erbschaftsteuererklärung als unmittelbar mit dem Nachlass in Verbindung stehender Kosten ist durch den BFH derzeit nicht abschließend geklärt. Die Finanzverwaltung betrachtet diese Kosten gem. H E 10.7 ErbStH 2011 als abzugsfähige Nachlassverbindlichkeiten gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG, soweit vom Erblasser herrühren, sondern erst durch den Erben begründet werden (vgl. Gleich lautende Ländererlasse vom 11.12.2015, BStBl I 2015, 1028). Steuerberatungskosten, die im Zusammenhang mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung des Erblassers anfallen, sind als Erblasserschulden gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG abzugsfähig. Dies gilt jedoch nur dann, wenn der Erblasser zu Lebzeiten den Steuerberater mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung beauftragt hat. Wird der Auftrag durch den oder die Erben erteilt, liegen keine Erblasserschulden vor. Aus § 153 Abs. 1 AO entstehende Berichtigungspflichten der Einkommensteuererklärung(en) des Erblassers und eine damit in Verbindung stehende Beauftragung eines Steuerberaters werden in der Person des Erben begründet und sind nicht als Erblasserschulden gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG abzugsfähig.

Steuerberatungsgebühren für die von den Erben in Auftrag gegebene Erstellung der Erbschaftsteuererklärung oder der Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 157 i.V.m. § 151 BewG sind unter Berücksichtigung der den Erben unmittelbar durch den Erbfall treffenden, von der späteren Verwaltung und Verwertung des Nachlasses unabhängigen öffentlich-rechtlichen Verpflichtung zur Abgabe einer Erbschaftsteuererklärung als Nachlassregelungskosten zum Abzug zugelassen. Gleiches gilt, wenn Kosten eines Gutachtens für die Ermittlung des gemeinen Wertes beim Grundbesitz, beim Betriebsvermögen und bei nicht notierten Anteilen an Kapitalgesellschaften anfallen und vom Erwerber getragen worden sind (BFH vom 19.6.2013, BStBl II 2013, 738). Der Abzug dieser Kosten ist nicht nach § 10 Abs. 6 ErbStG zu kürzen, soweit zum Erwerb steuerbefreites oder teilweise steuerbefreites Vermögen gehört.

Bei Feststellungen des Werts von Beteiligungen an Personengesellschaften ist die Feststellungserklärung vorrangig von der Gesellschaft anzufordern (§ 153 Abs. 2 BewG i.V.m. R B 153 Abs. 1 Satz 3 ErbStR 2011). Fordert das Feststellungsfinanzamt die Personengesellschaft zur Abgabe der Erklärung auf, ergibt sich eine unmittelbare gesetzliche Verpflichtung der Gesellschaft zur Abgabe der Feststellungserklärung. Die im Zusammenhang mit der Erstellung der Feststellungserklärung anfallenden Kosten (insbesondere Steuerberatungskosten und Kosten für Verkehrswertgutachten) stehen im Zusammenhang mit der Erbschaftsteuer des jeweiligen Gesellschafters und können somit nicht als Betriebsausgaben der Gesellschaft abgezogen werden (§ 12 EStG). Die Kosten sind als Nachlassregelungskosten bei der Erbschaftsteuer abziehbar, soweit sie dem Erwerber als Entnahmen zugerechnet werden.

Bei Feststellungen des Werts von nicht notierten Anteilen an Kapitalgesellschaften ist nur die Kapitalgesellschaft zur Abgabe der Feststellungserklärung aufzufordern (§ 153 Abs. 3 BewG). Mit der Aufforderung durch das Feststellungsfinanzamt entsteht für die Gesellschaft unmittelbar eine gesetzliche Verpflichtung zur Abgabe der Feststellungserklärung. Die im Zusammenhang mit der Erstellung der Feststellungserklärung entstehenden Kosten (insbesondere Steuerberatungskosten und Kosten für Verkehrswertgutachten) stellen daher für den Erwerber keine abzugsfähigen Nachlassregelungskosten dar, soweit die Gesellschaft diese nicht an ihn weitergibt. Die Grundsätze gelten entsprechend auch für den Fall, dass im Rahmen des Feststellungsverfahrens weitere Feststellungen erforderlich sind, weil einzelne Vermögensgegenstände ihrerseits der gesonderten Feststellung nach § 151 Abs. 1 BewG unterliegen und die Gesellschaft auch für diese Feststellungserklärungen abgabeverpflichtet ist. Keine Nachlassregelungskosten sind Steuerberatungs- und Rechtsberatungskosten, die in einem sich an die Steuerfestsetzung oder Wertfeststellung anschließenden Rechtsbehelfsverfahren oder einem finanzgerichtlichen Verfahren anfallen und vom Erwerber getragen worden sind; sie sind – wie auch die festgesetzte Erbschaftsteuer selbst – nicht zum Abzug zugelassen (BFH vom 20.6.2007, BStBl II 2007, 722). Das gilt auch für andere Verfahren, in denen Änderungen der Steuerfestsetzung oder Wertfeststellung beantragt werden. Abzugsfähig sind jedoch auch hier Kosten eines Gutachtens, die für die Ermittlung des gemeinen Wertes beim Grundbesitz, beim Betriebsvermögen und bei nicht notierten Anteilen an Kapitalgesellschaften anfallen (BFH vom 19.6.2013, BStBl II 2013, 738). Der Abzug dieser Kosten ist nicht nach § 10 Abs. 6 ErbStG zu kürzen, soweit zum Erwerb steuerbefreites oder teilweise steuerbefreites Vermögen gehört.

Kosten eines (außer-)gerichtlichen Rechtsbehelfs gegen die Erbschaftsteuerfestsetzung sowie damit in Verbindung stehende Kosten eines Steuerberaters werden von der Finanzverwaltung nicht als Erblasserschulden anerkannt (vgl. H E 10.7 ErbStH 2011 und gleich lautender Ländererlass vom 5.6.2014). Gleiches gilt für Kosten, die durch die Beiladung zu einem erbschaftsteuerlichen Rechtsbehelfsverfahren entstanden sind, die durch einen Vermächtnisnehmer angestoßen worden sind (vgl. BFH vom 20.6.2007, II R 29/06, BStBl II 2007, 722). Kosten im Zusammenhang mit der Bedarfsbewertung eines geerbten Grundstücks sind gem. dem Urteil des BFH vom 19.6.2013, II R 20/12, BStBl II 2013, 738 abzugsfähige Nachlassregelungskosten, wenn sie im Rahmen der Verpflichtung zur Abgabe der Feststellungserklärung angefallen sind (vgl. H E 10.7 ErbStH 2011 und Gleich lautende Ländererlasse vom 23.3.2015). Das Abzugsverbot des § 10 Abs. 8 ErbStG ist in diesem Kontext nicht einschlägig.

4. Steuerliche Behandlung übernommener Steuerberatungskosten

Mit Urteil vom 21.1.2010, VI R 2/08, BStBl II 2010, 639 hat der BFH entschieden, dass die Übernahme von Steuerberatungskosten für die Erstellung von Einkommensteuererklärungen der Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber bei Vorliegen einer Nettolohnvereinbarung zu Arbeitslohn führt. Der wegen der nicht einbehaltenen Lohnsteuer und Annexsteuern erlassene Haftungsbescheid sei entsprechend rechtmäßig. Der BFH begründet seine Rechtsauffassung damit, dass die Übernahme der Steuerberatungskosten für die Steuererklärungen der ausländischen Arbeitnehmer durch die Klägerin auch im eigenen Interesse der ausländischen Arbeitnehmer erfolgte und deshalb Arbeitslohn anzunehmen sei. Unter dem Aktenzeichen BFH VI R 28/17 ist derzeit beim BFH ein Verfahren zum Vorliegen von Arbeitslohn im Zusammenhang mit Nettolohnvereinbarungen bei Auslandsentsendungen von Arbeitnehmern betreffend die Übernahme von Steuerberatungskosten der Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber anhängig.

5. Literaturhinweise

Viehbrock/van Lück/Szrubarski, Steuerlicher Abzug von Beratungskosten im Zusammenhang mit der Selbstanzeige, DStR 2015, 391; Ott, Steuerliche Behandlung von Einbringungskosten, DStR 2016, 777; Kowanda, Steuerberatungskosten im Ertrag- und Erbschaft-/Schenkungsteuerrecht, ErbStB 2017, 318.

6. Verwandte Lexikonartikel

Betriebsausgaben

Gewinnermittlung

Sonderausgaben

Werbungskosten

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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