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Wechsel der Besteuerungsform – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Grundsätzliches zur Besteuerungsform
2 Übergang von § 19 Abs. 1 UStG zur Regelbesteuerung
2.1 Behandlung der Umsätze
2.2 Vorsteuerabzug
3 Übergang von der Regelbesteuerung zu § 19 Abs. 1 UStG
3.1 Behandlung der Umsätze
3.2 Vorsteuerabzug
3.3 Änderung der Bemessungsgrundlage
4 Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG
5 Literaturhinweise
6 Verwandte Lexikonartikel

1. Grundsätzliches zur Besteuerungsform

Als Besteuerungsformen kennt das UStG

Maßgeblich für die Anwendung der jeweiligen Besteuerungsform ist die Ausführung der Umsätze i.R.d. maßgeblichen Besteuerungsform und nicht die Vereinnahmung des Entgelts.

2. Übergang von § 19 Abs. 1 UStG zur Regelbesteuerung

2.1. Behandlung der Umsätze

Ein Wechsel von der Kleinunternehmerregelung zur Regelbesteuerung tritt dann ein, wenn die Umsatzgrenzen des § 19 Abs. 1 UStG überschritten sind oder der Unternehmer nach § 19 Abs. 2 UStG auf die Anwendung des § 19 Abs. 1 USG verzichtet hat.

Beim Wechsel von der Nichtbesteuerung zur Regelbesteuerung sind zwei Grundsätze zu beachten:

  1. Umsätze, die der Unternehmer vor dem Übergang zur Regelbesteuerung ausgeführt hat, fallen auch dann unter § 19 Abs. 1 UStG, wenn die Entgelte nach diesem Zeitpunkt vereinnahmt werden (Abschn. 19.5 Abs. 1 UStAE).

  2. Umsätze, die der Unternehmer nach dem Übergang ausgeführt hat, unterliegen immer der Regelbesteuerung. Vereinnahmte Anzahlungen, die der Unternehmer vor dem Übergang vereinnahmt hat, sind im ersten Besteuerungs- bzw. Voranmeldungszeitraum nach dem Übergang nach den allgemeinen Vorschriften des UStG der USt zu unterwerfen (Abschn. 19.5 Abs. 2 UStAE).

Beispiel 1:

Kj. 12

Kj. 13

Unternehmer U1 ist Kleinunternehmer i.S.d. § 19 Abs. 1 UStG.

Unternehmer U1 unterliegt der Regelbesteuerung. Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr.

1.

Umsatz ausgeführt

an Unternehmer U2

Entgelt

5 000 €

19 % USt

950 €

Bruttobetrag

5 950 €

Zahlung der Rechnung durch Unternehmer U2 am 15.2.13.

Die geschuldete USt i.H.v. 950 € wird nicht erhoben, sie darf aber auch nicht gesondert in einer Rechnung ausgewiesen werden.

Der Bruttoumsatz i.H.v. 5 950 € fällt unter § 19 Abs. 1 UStG, da der Umsatz vor dem Übergang zur Regelbesteuerung ausgeführt wurde (Abschn. 19.5 Abs. 1 UStAE). Dieser Grundsatz gilt unabhängig von der anzuwendenden Besteuerungsart – Versteuerung nach vereinbarten bzw. vereinnahmten Entgelten –.

In die Voranmeldung 1. Quartal Kj. 13 ist der Umsatz nicht aufzunehmen.

2.

Unternhemer U2 zahlt eine Rechnung über 5 000 € zzgl. 19 % USt i.H.v. 950 €, insgesamt somit 5 950 € für einen Umsatz, den Unternehmer U1 im Kj. 13 ausführen wird.

Unternehmer U1 führt am 15.2 13 den Umsatz an Unternehmer U2 aus.

Wegen der Anwendung der Kleinunternehmerregelung wird die vereinnahmte USt i.H.v. 950 € nicht an das FA abgeführt.

Der Umsatz fällt unter die Regelbesteuerung, da der Umsatz nach dem Übergang ausgeführt wurde (Abschn. 19.5 Abs. 2 UStAE).

Versteuert Unternehmer U1 seine Umsätze nach vereinbarten Entgelten, so ist die Anzahlung im ersten Voranmeldungszeitraum nach dem Übergang der USt zu unterwerfen (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG). Die USt war bereits im Kj. 12 entstanden.

Versteuert Unternehmer U1 seine Umsätze nach vereinnahmten Entgelten, so ist die Anzahlung ebenfalls im ersten Voranmeldungszeitraum nach dem Übergang der USt zu unterwerfen, da die Steuer bereits bei Vereinnahmung im Kj. 12 entstanden war (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG; s.a. Abschn. 15.3 Abs. 2 und 3 UStAE).

Zur Behandlung von Anzahlungen s. OFD Frankfurt vom 21.4.2010, S 7361 A – 2 – St 16, UR 2011, 158, LEXinform 5232749 und die Beispiele unter → Gesamtumsatz.

Beispiel 2:

Unternehmer U1 tätigt seit Jahren ausschließlich Vermietungsumsätze i.S.d. § 4 Nr. 12 UStG i.H.v. durchschnittlich 80 000 €. Die Umsätze werden an einen Unternehmer U2 für dessen Unternehmen ausgeführt und schließen bei diesem den Vorsteuerabzug nicht aus.

Zu Beginn des Kj. 13 verzichtet Unternehmer U1 nach § 9 Abs. 1 und 2 UStG auf die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 12 UStG.

Lösung 2:

Bis einschließlich Kj. 12 unterliegt Unternehmer U1 der Kleinunternehmerregelung des § 19 Abs. 1 UStG, da die nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfreien Vermietungsumsätze nicht zum Gesamtumsatz gehören (§ 19 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStG). Durch den Verzicht auf die Steuerbefreiung rechnen die nun steuerpflichtigen Vermietungsumsätze zum Gesamtumsatz; dadurch wird die Kleinunternehmergrenze von 17 500 € überschritten, so dass der Unternehmer U1 erstmals ab dem Kj. 13 der Regelbesteuerung unterliegt.

2.2. Vorsteuerabzug

Unternehmer, die von der Besteuerung nach § 19 Abs. 1 UStG zur allgemeinen Besteuerung des UStG übergegangen sind, können den Vorsteuerabzug nach § 15 UStG für folgende Beträge vornehmen:

  1. gesondert in Rechnung gestellte Steuerbeträge für Lieferungen und sonstige Leistungen, die nach dem Zeitpunkt an sie ausgeführt worden sind, zu dem sie zur allgemeinen Besteuerung übergingen;

  2. Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die nach dem Zeitpunkt, zu dem sie zur allgemeinen Besteuerung übergingen, für ihr Unternehmen eingeführt worden sind;

  3. die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen, die nach dem Zeitpunkt für ihr Unternehmen erworben wurden, zu dem sie zur allgemeinen Besteuerung übergingen;

  4. die vom Leistungsempfänger nach § 13b UStG und § 25b UStG geschuldete Steuer für Leistungen, die nach dem Zeitpunkt an sie ausgeführt worden sind, zu dem sie zur allgemeinen Besteuerung übergingen.

Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind die Steuerbeträge für Umsätze, die vor dem Zeitpunkt des Übergangs zur allgemeinen Besteuerung ausgeführt worden sind. Das gilt auch für Bezüge, die erstmalig nach dem Übergang zur allgemeinen Besteuerung verwendet werden. Auf den Zeitpunkt des Eingangs der Rechnung oder der Entrichtung der Einfuhrumsatzsteuer kommt es nicht an (Abschn. 15.1 Abs. 5 UStAE).

Hat ein Kleinunternehmer, der von der Sonderregelung des § 19 Abs. 1 UStG zur allgemeinen Besteuerung übergegangen ist, bereits vor dem Übergang Zahlungen für einen nach dem Übergang an ihn bewirkten Umsatz geleistet, kann er den vorgezogenen Vorsteuerabzug in der Voranmeldung für den ersten Voranmeldungszeitraum nach dem Übergang zur allgemeinen Besteuerung geltend machen.

Für den vorgezogenen Vorsteuerabzug ist es ohne Bedeutung, ob die vor Ausführung des Umsatzes geleistete Zahlung das volle Entgelt oder nur einen Teil des Entgelts einschließt (Abschn. 15.3 Abs. 2 und 3 UStAE).

3. Übergang von der Regelbesteuerung zu § 19 Abs. 1 UStG

3.1. Behandlung der Umsätze

Ein Wechsel von der Regelbesteuerung zur Kleinunternehmerregelung tritt dann ein, wenn die Umsatzgrenzen des § 19 Abs. 1 UStG unterschritten werden oder der Unternehmer den Verzicht auf die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG wirksam widerrufen hat.

Beim Wechsel von der Regelbesteuerung zur Kleinunternehmerregelung gelten folgende Grundsätze:

  1. Umsätze, die der Unternehmer vor dem Übergang ausgeführt hat, unterliegen der Regelbesteuerung (Abschn. 19.5 Abs. 6 Satz 1 UStAE).

  2. Umsätze, die der Unternehmer nach dem Übergang ausführt, fallen unter § 19 Abs. 1 UStG (Abschn. 19.5 Abs. 7 UStAE).

Versteuert der Unternehmer die Umsätze vor dem Übergang nach vereinbarten Entgelten (→ Sollversteuerung) und werden die Entgelte nach dem Übergang vereinnahmt, so waren die Umsätze bereits vor dem Übergang zu versteuern, und zwar in dem Besteuerungs- oder Voranmeldungszeitraum, in dem sie ausgeführt wurden. Eine Besteuerung zum Zeitpunkt der Entgeltsvereinnahmung entfällt (Abschn. 19.5 Abs. 6 Satz 2 Nr. 1 UStAE).

Versteuert der Unternehmer die Umsätze vor dem Übergang nach vereinnahmten Entgelten (→ Istversteuerung) und werden die Entgelte nach dem Übergang vereinnahmt, so waren die Umsätze vor dem Übergang noch nicht versteuert. Die Umsätze sind nach dem Übergang der Regelbesteuerung zu unterwerfen, und zwar in dem Besteuerungs- bzw. Voranmeldungszeitraum, in dem die Entgelte vereinnahmt werden (Abschn. 19.5 Abs. 6 Satz 2 Nr. 2 UStAE).

Beispiel 3:

Kj. 12

Kj. 13

Unternehmer U1 unterliegt der Regelbesteuerung. Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr.

Unternehmer U1 ist Kleinunternehmer i.S.d. § 19 Abs. 1 UStG.

1.

Umsatz ausgeführt

an Unternehmer U2

Entgelt

5 000 €

19 % USt

950 €

Bruttobetrag

5 950 €

Zahlung der Rechnung durch Unternehmer U2 am 15.2.13.

Die geschuldete USt i.H.v. 950 € wird erhoben. Sie entsteht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraum, in dem die Leistung ausgeführt wurde (Versteuerung nach vereinbarten Entgelten).

Die USt ist gesondert in einer Rechnung auszuweisen.

Der Umsatz i.H.v. 5 000 € fällt unter die Regelbesteuerung, da der Umsatz vor dem Übergang zur Kleinunternehmerregelung ausgeführt wurde (Abschn. 19.5 Abs. 6 Satz 1 UStAE).

Bei einer Versteuerung nach vereinbarten Entgelten war der Umsatz bereits vor dem Übergang zu versteuern.

Hat der Unternehmer die Steuer vor dem Übergang zur Kleinunternehmerregelung nach vereinnahmten Entgelten berechnet, sind die Umsätze nach dem Übergang der Regelbesteuerung zu unterwerfen.

Der Umsatz i.H.v. 5 000 € fällt unter die Regelbesteuerung, da der Umsatz vor dem Übergang zur Kleinunternehmerregelung ausgeführt wurde (Abschn. 19.5 Abs. 6 Satz 1 UStAE).

Der Umsatz ist in dem Besteuerungs- oder Voranmeldungszeitraum zu versteuern, in dem die Entgelte vereinnahmt werden (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG; Abschn. 19.5 Abs. 6 Satz 2 Nr. 2 UStAE).

2.

Unternhemer U2 zahlt eine Rechnung über 5 000 € zzgl. 19 % USt i.H.v. 950 €, insgesamt somit 5 950 € für einen Umsatz, den Unternehmer U1 im Kj. 13 ausführen wird.

Unternehmer U1 führt am 15.2.13 den Umsatz an Unternehmer U2 aus.

Wegen der Anwendung der Regelbesteuerung ist die vereinnahmte USt i.H.v. 950 € an das FA abzuführen (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 oder § 13 Abs.1 Nr. 1 Buchst. b UStG).

Der Umsatz fällt unter die Kleinunternehmerregelung, da der Umsatz nach dem Übergang ausgeführt wurde (Abschn. 19.5 Abs. 7 Satz 1 UStAE).

Da die Anzahlung für diesen Umsatz vor dem Übergang vereinnahmt und der USt unterworfen wurde, ist die entrichtete Steuer zu erstatten (Abschn. 19.5 Abs. 7 Satz 2 UStAE).

Über die Anzahlung wurde keine Rechnung ausgestellt, die zum Vorsteuerabzug berechtigt.

Die entrichtete USt ist zu erstatten.

Über die Anzahlung wurde eine Rechnung ausgestellt, die zum Vorsteuerabzug berechtigte.

Die Steuer kann erst dann erstattet werden, wenn der Unternehmer die Rechnung in entsprechender Anwendung des § 14c Abs. 1 UStG berichtigt.

3.2. Vorsteuerabzug

Unternehmer, die von der allgemeinen Besteuerung des UStG zur Besteuerung nach § 19 Abs. 1 UStG übergegangen sind, können den Vorsteuerabzug für folgende Beträge nicht vornehmen:

  1. gesondert in Rechnung gestellte Steuerbeträge für Lieferungen und sonstige Leistungen, die nach dem Zeitpunkt an sie ausgeführt worden sind, zu dem sie zur Kleinunternehmerregelung übergingen;

  2. Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die nach dem Zeitpunkt, zu dem sie zur Kleinunternehmerregelung übergingen, für ihr Unternehmen eingeführt worden sind;

  3. die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen, die nach dem Zeitpunkt für ihr Unternehmen erworben wurden, zu dem sie zur Kleinunternehmerreglung übergingen;

  4. die vom Leistungsempfänger nach § 13b UStG und § 25b UStG geschuldete Steuer für Leistungen, die nach dem Zeitpunkt an sie ausgeführt worden sind, zu dem sie zur Kleinunternehmerreglung übergingen.

Zum Vorsteuerabzug berechtigt sind die Steuerbeträge für Umsätze, die vor dem Zeitpunkt des Übergangs zur Kleinunternehmerreglung ausgeführt worden sind. Das gilt auch für Bezüge, die erstmalig nach dem Übergang zur Kleinunternehmerregelung verwendet werden. Auf den Zeitpunkt des Eingangs der Rechnung oder der Entrichtung der Einfuhrumsatzsteuer kommt es nicht an (Abschn. 15.1 Abs. 5 i.V.m. Abs. 6 UStAE).

Hat ein Kleinunternehmer, der von der allgemeinen Besteuerung zur Sonderregelung des § 19 Abs. 1 UStG übergegangen ist, bereits vor dem Übergang Zahlungen für einen nach dem Übergang an ihn bewirkten Umsatz geleistet, muss er den vorgezogenen Vorsteuerabzug in der Voranmeldung nach dem Übergang zur allgemeinen Besteuerung rückgängig machen. Der die Leistung ausführende Unternehmer hat darüber eine berichtigte Rechnung zu erteilen (s.a. Abschn. 19.5 Abs. 7 Satz 2 UStAE).

3.3. Änderung der Bemessungsgrundlage

Ändert sich nach dem Übergang die Bemessungsgrundlage für Umsätze, die vor dem Übergang ausgeführt worden sind, ist bei der Berichtigung der für diese Umsätze geschuldeten Steuerbeträge (§ 17 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 UStG) zu beachten, dass die Umsätze der Regelbesteuerung unterlegen haben. Entsprechendes gilt für die Berichtigung von vor dem Übergang abgezogenen Steuerbeträgen nach § 17 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 und 3 UStG (Abschn. 19.5 Abs. 9 UStAE).

4. Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG

Eine Änderung der Verhältnisse i.S.d. § 15a Abs. 7 UStG liegt vor, wenn der Unternehmer von der allgemeinen Besteuerung zur Nichterhebung der Steuer nach § 19 Abs. 1 UStG oder umgekehrt übergeht, ohne dass sich die Nutzung der Wirtschaftsgüter oder sonstigen Leistungen selbst geändert haben muss (Abschn. 15a.2 Abs. 2 Satz 3 Nr. 3 und Abschn. 15a.9 UStAE sowie → Vorsteuerberichtigung).

5. Literaturhinweise

Schneider, ABC-Führer USt (Loseblatt); Ammann, Quantifizierung der endgültig zu entrichtenden Umsatzsteuer nach Vorauszahlungsbesteuerung bei ehemaligen Anwendern der Kleinunternehmerbesteuerung, UR 2007, 764.

6. Verwandte Lexikonartikel

Gesamtumsatz

Kleinunternehmer

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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