Zinsschranke - Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
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Zinsschranke – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Überblick
2 Einschränkung des Zinsabzugs – Grundregel
2.1 Anwendungsbereich
2.2 Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen im laufenden VZ
2.3 Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen in späteren VZ (EBITDA-Vortrag und Zinsvortrag)
2.3.1 EBITDA-Vortrag
2.3.2 Zinsvortrag
3 Ausnahmen von der Grundregel
3.1 Freigrenze
3.2 Konzernklausel
3.2.1 Konzernbegriff
3.2.2 Rückausnahme bei Gesellschafterfremdfinanzierung
3.3 Escapeklausel
3.3.1 Eigenkapitalvergleich
3.3.1.1 Grundsatz
3.3.1.2 Anwendbare Rechnungslegung
3.3.1.3 Festsetzung eines Strafzuschlags
3.3.1.4 Zeitpunkt des Eigenkapitalvergleichs
3.3.1.5 Erforderliche Anpassungen im Konzern- und Einzelabschluss
3.3.2 Rückausnahme bei Gesellschafterfremdfinanzierung
4 Prüfungsschema
5 Auswirkungen auf die Gewerbesteuer
6 Zinsschranke und Organschaft
7 Zeitliche Anwendung
8 Literaturhinweise
9 Verwandte Lexikonartikel

1. Überblick

Die uneingeschränkte Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen ist dem Gesetzgeber und der Finanzverwaltung seit langem ein Dorn im Auge. Während zunächst nur die Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen, die ins Ausland abflossen, durch den Gesetzgeber eingeschränkt wurde, folgte im Anschluss an die Feststellung der Europarechtswidrigkeit dieser Maßnahme eine Erweiterung der Regelungen zur → Gesellschafterfremdfinanzierung auf bestimmte inländische Finanzierungen. Dieses in § 8a KStG a.F. geregelte Konzept der Gesellschafterfremdfinanzierung wurde ab dem VZ 2008 im Rahmen der Unternehmensteuerreform durch ein anderes Regelungskonzept, die sog. Zinsschranke, ersetzt. Nach der Gesetzesbegründung soll die Zinsschranke der Sicherung des inländischen Steuersubstrats und der Vermeidung von missbräuchlichen Steuergestaltungen dienen. Die Regelung richtet sich gegen überhöhte Fremdkapitalfinanzierung und soll insbesondere verhindern, dass Konzerne mittels grenzüberschreitender konzerninterner Fremdkapitalfinanzierung in Deutschland erwirtschaftete Erträge ins Ausland transferieren (BT-Drs. 16/4841, 31-35).

Hinter dem Begriff der »Zinsschranke« verbergen sich zwei Vorschriften zum Betriebsausgabenabzug für Zinsaufwendungen: Eine Vorschrift, die auf alle Unternehmen (besser: Betriebe) anwendbar ist (§ 4h EStG), und eine ergänzende Vorschrift, die nur auf Körperschaften Anwendung findet (§ 8a KStG n.F.). Mit der Einführung der Zinsschranke werden sämtliche Zinsaufwendungen eines Unternehmens einer gesonderten Prüfung ihrer steuerlichen Abzugsfähigkeit unterzogen, unabhängig davon, ob es sich z.B. um Gesellschafterdarlehen, gewöhnliche Bankdarlehen oder sonstige Finanzierungen in- oder ausländischer Fremdkapitalgeber handelt.

Am 4.7.2008 hat die Finanzverwaltung ein BMF-Schreiben zu Einzelheiten der Anwendung der Zinsschrankenregelung veröffentlicht (BStBl I 2008, 718).

In der Rspr. der Finanzgerichte finden sich widerstreitende Äußerungen zu der Verfassungsmäßigkeit der Zinsschranke. Umstritten ist die Vereinbarkeit von § 4h EStG und § 8a KStG mit dem objektiven Nettoprinzip, dem Gebot der Normenklarheit, dem Bestimmtheitsgebot, mit dem Art. 3 Abs. 1 GG und Art. 14 I GG sowie die Frage nach dem qualifizierten Fiskalzweck als Rechtfertigung der Durchbrechung. Das FG Baden-Württemberg hat mit Gerichtsbescheid vom 26.11.2012 (6 K 3390/11) ausdrücklich angenommen, dass die Regelungen der Zinsschranke verfassungsgemäß sind (in diesem Sinne auch FG Niedersachsen Urteil vom 11.7.2013, 6 K 226/11, EFG 2013, 1790; FG München Urteil vom 2.3.2015, 7 K 2372/13, EFG 2015, 1127). Dagegen hat das FG Münster erhebliche Bedenken hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit der § 4h EStG i.V.m. § 8 Abs. 1, § 8a Abs. 1 KStG im Hinblick auf die Verletzung des objektiven Nettoprinzips und des Gleichheitssatzes gem. Art 3 Abs. 1 GG geäußert (FG Münster Beschluss vom 29.4.2013, 9 V 2400/12 K, EFG 2013, 1147). Auch der BFH hat inmehreren Entscheidungen die Verfassungsmäßigkeit der Zinsschranke angezweifelt (BFH Beschluss vom 14.10.2015, I R 20/15, DStR 2016, 301; BFH Beschluss vom 18.12.2013, I B 85/13, BFH/NV 2014, 970). Neben dem Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip nach Maßgabe des Art. 3 Abs. 1 GG sowie gegen das Nettoprinzip wurde vorgebracht, dass die Zinsschranke als eine Missbrauchstypisierung zur Erreichung des Gesetzeszwecks ungeeignet und mangels Zielgenauigkeit nicht erforderlich ist.

Gleichzeitig hat der BFH die Aussetzung der Vollziehung des angegriffenen Verwaltungsaktes aufgrund der ernstlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Zinsschranke als möglich erachtet und damit entgegen der Praxis der Finanzgerichte und der Verwaltung, eine Aussetzung der Vollziehung in gleich gelagerten Fällen zu verwehren, entschieden (vgl. FG München Beschluss vom 1.6.2011, EFG 2011, 1830, FG Münster Beschluss vom 29.4.2013, 9 V 2400/12 K, EFG 2013, 1147, vgl. aber BFH Beschluss vom 13.3.2012, I B 111/11; OFD NRW vom 11.7.2013, S 2742a-2003-St 137, DStR 2013, 1947; a.A. FG Berlin Brandenburg Beschluss vom 13.10.2011, EFG 2012, 358). Der o.g. Beschluss des BFH vom 18.12.2013 wird von den Finanzbehörden nach der Anweisung des BMF nicht über den entschiedenen Fall hinaus angewendet (BMF vom 13.11.2014, IV C 2 – S 2742-a/07/10001:009, BStBl I 2014, 1516).

2. Einschränkung des Zinsabzugs – Grundregel

2.1. Anwendungsbereich

Vom Anwendungsbereich der Zinsschranke werden Vergütungen für jede Art der Fremdfinanzierung erfasst (§ 4h Abs. 3 Satz 2 EStG). Damit fallen neben den Vergütungen an wesentlich beteiligte Anteilseigner oder ihnen nahe stehende Personen nunmehr auch Vergütungen an fremde Dritte ohne Rückgriffsrecht (insb. gewöhnliche Bankenfinanzierungen) in das Spektrum der erfassten Zinsaufwendungen. Nach der Gesetzesbegründung sind jedoch nur Vergütungen für die Überlassung von Geldkapital betroffen. Eine weitere – sachlogische – Einschränkung des Gesetzgebers hinsichtlich der erfassten Zinsaufwendungen sieht vor, dass diese den steuerpflichtigen Gewinn gemindert haben müssen. Auf die Dauer der Überlassung des Fremdkapitals kommt es nicht an (Tz. 12 BMF-Schreiben).

Hinweis:

Auch Auf- und Abzinsungsbeträge im Zusammenhang mit Kapitalüberlassungen gelten als Zinsaufwendungen bzw. -erträge. Nach Ansicht der Finanzverwaltung sind hiervon jedoch Erträge anlässlich der erstmaligen Abzinsung unverzinslicher Verbindlichkeiten ausgenommen (Tz. 27 BMF-Schreiben). Nicht als Zinsaufwendungen bzw. -erträge gelten auch → Zinsen i.S.v. §§ 233 ff. AO, Skonti und Boni.

Die Abtretung einer Forderung zu einem Betrag unter dem Nennwert im Rahmen einer unechten Forfaitierung oder des unechten Factorings gilt als eigenständige Überlassung von Fremdkapital i.S.d. Zinsschranke (Tz. 14, 29 ff. BMF-Schreiben).

Da es sich um Zinsaufwendungen eines Betriebs handeln muss, ist die Zinsschranke bei der Ermittlung von gewerblichen Einkünften, Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft und aus selbstständiger Arbeit im Inland anwendbar. Folglich sind sowohl Einzelunternehmen als auch → Personengesellschaften von der Vorschrift betroffen. Eine vermögensverwaltend tätige Personengesellschaft ist kein Betrieb i.S.d. Zinsschranke (Tz. 5 BMF-Schreiben). Für → Kapitalgesellschaften folgt die Anwendung des § 4h EStG aus § 8 Abs. 1 KStG, wonach die Vorschriften des EStG bei der → Einkommensermittlung von Kapitalgesellschaften entsprechende Anwendung finden. Betriebsstätten sind keine eigenständigen Betriebe (Tz. 9 BMF-Schreiben).

Hinweis:

Die Zinsschranke ist auch auf beschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften anwendbar, die mangels Betriebsstätte im Inland keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen (z.B. ausländische Objektkapitalgesellschaften mit inländischem Immobilienvermögen; § 8a Abs. 1 Satz 4 KStG).

2.2. Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen im laufenden VZ

Nach der Grundregel der Zinsschranke in § 4h Abs. 1 Satz 1 EStG sind Zinsaufwendungen eines Betriebs i.H.d. Zinsertrags desselben Betriebs in einem → Wirtschaftsjahr unbeschränkt als → Betriebsausgaben steuerlich abzugsfähig.

Beispiel 1:

Die H-GmbH (Holding-Gesellschaft im Konzern) hat im Wj. &equals; VZ 2008 Zinsaufwendungen aus Bankdarlehen i.H.v. 5 Mio. €. Zugleich erzielt sie aus der Vergabe von Darlehen an ihre Tochtergesellschaften Zinserträge i.H.v. 5,5 Mio. €.

Lösung 1:

Die Zinsaufwendungen i.H.v. 5 Mio. € sind im VZ 2008 in voller Höhe steuerlich abzugsfähig, da die Zinserträge der H-GmbH ihre Zinsaufwendungen übersteigen. Die Zinsschranke findet auf Holding-Ebene keine Anwendung.

Übersteigen die Zinsaufwendungen die Zinserträge, darf der überschießende Betrag (»Zinssaldo«) nur bis zur Höhe von 30 % des um die Zinsaufwendungen und Abschreibungen (→ Abschreibung) erhöhten und um die Zinserträge verminderten Gewinns (sog. verrechenbares EBITDA) als Betriebsausgabe steuerlich abgezogen werden. Für Zwecke der Zinsschranke ist somit ein »steuerliches EBITDA« (earnings before interest, taxes, depreciation and amortization) zu ermitteln, um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen berechnen zu können.

Ausgangspunkt für die Berechnung des steuerlichen EBITDA ist der maßgebliche Gewinn des Wirtschaftsjahres. Hierbei handelt es sich um den nach den Vorschriften des EStG ermittelten steuerpflichtigen Gewinn vor Anwendung der Zinsschranke (§ 4h Abs. 3 Satz 1 EStG). Bei Körperschaften ist hiervon abweichend das maßgebliche Einkommen Ausgangspunkt der Berechnung, das grundsätzlich dem zu versteuernden Einkommen vor Anwendung der Zinsschranke, einer Verlustverrechnung und einem → Spendenabzug entspricht.

Zu den dem maßgeblichen Gewinn hinzuzurechnenden Abschreibungen (→ Abschreibung) gehören nach § 4h Abs. 1 Satz 2 EStG

  • sämtliche Abschreibungen nach § 7 EStG,

  • Abschreibungen für geringwertige Wirtschaftsgüter gem. § 6 Abs. 2 EStG und

  • Abschreibungen für sog. Jahressammelposten i.S.v. § 6 Abs. 2a EStG.

Hinweis:

Bei Mitunternehmerschaften werden Zinsaufwendungen und -erträge, die Sonderbetriebsausgaben oder -einnahmen sind, der Mitunternehmerschaft zugeordnet und finden beim Mitunternehmer nicht nochmals Berücksichtigung (Tz. 19, 42 BMF-Schreiben).

Bei mehrstöckigen Personengesellschaften können dagegen unter Anwendung des Transparenzprinzips EBITDA-Kaskaden entstehen, indem steuerliche Ergebnisanteile der Unter-Personengesellschaft bei der EBITDA-Ermittlung der Ober-Personengesellschaft berücksichtigt werden (FG Köln Urteil vom 19.12.2013, 10 K 1916/12, EFG 2014, 521).

Bei Körperschaften erhöhen verdeckte Gewinnausschüttungen (→ Verdeckte Gewinnausschüttung) – im Gegensatz zu steuerfreien Beteiligungseinkünften und Veräußerungsgewinnen – die Bemessungsgrundlage für die Zinsschranke.

Beispiel 2:

Die Z-GmbH & Co. KG erzielt im VZ 2008 einen steuerbilanziellen Gewinn i.H.v. 7 Mio. €. In diesem Gewinn sind Zinseinnahmen i.H.v. 1 Mio. € und Zinsaufwendungen i.H.v. 3,5 Mio. € enthalten. Zudem hat die KG Abschreibungen auf AV i.H.v. 2,5 Mio. € angesetzt.

Lösung 2:

Die steuerlich abzugsfähigen Zinsaufwendungen berechnen sich wie folgt:

1.

Zinsaufwendungen sind i.H.d. Zinserträge abzugsfähig

1 Mio. €

2.

Berechnung des verrechenbaren steuerlichen EBITDA:

Steuerbilanzieller Gewinn &equals; maßgeblicher Gewinn (§ 4h Abs. 3 Satz 1 EStG)

7,0 Mio. €

&plus; Zinsaufwendungen

3,5 Mio. €

./. Zinserträge

1,0 Mio. €

&plus; AfA

2,5 Mio. €

Steuerliches EBITDA

12,0 Mio. €

30 % des steuerlichen EBITDA &equals; verrechenbares EBITDA

3,6 Mio. €

Die Zinsaufwendungen der Z-GmbH & Co. KG sind somit in voller Höhe steuerlich abzugsfähig.

2.3. Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen in späteren VZ (EBITDA-Vortrag und Zinsvortrag)

2.3.1. EBITDA-Vortrag

Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009 (BGBl 2009, 3950) wurden die Regelungen zur Zinsschranke um einen EBITDA-Vortrag ergänzt (§ 4h Abs. 1 Satz 3 ff. EStG).

Danach ist das verrechenbare EBITDA, das den Zinssaldo des Betriebs in einem Wirtschaftsjahr übersteigt, in die folgenden fünf Wirtschaftsjahre vorzutragen (sog. EBITDA-Vortrag). Zinsaufwendungen, die das verrechenbare EBITDA des laufenden Wirtschaftsjahres übersteigen, sind bis zur Höhe der EBITDA-Vorträge aus vorangegangenen Wirtschaftsjahren abziehbar und mindern die EBITDA-Vorträge in ihrer zeitlichen Entstehungsreihenfolge. Ein EBITDA-Vortrag entsteht nicht für Wirtschaftsjahre, in denen eine Ausnahme von der Zinsschranke greift (§ 4h Abs. 1 Satz 3 Halbsatz 2 EStG; hierzu näher unten) oder ein positiver Zinsüberschuss vorliegt (OFD Frankfurt/Main vom 17.7.2012, S 2742a A – 4 – St 51). Wird ein EBITDA-Vortrag bis zum Ende des fünften Wirtschaftsjahres nach seinem Entstehen nicht verbraucht, verfällt er.

Beispiel 3:

Ein Betrieb verfügt im Wj. 2010 über ein steuerliches EBITDA i.H.v. 20 Mio. €. Der Nettozinsaufwand betrug im Wj. 2010 4 Mio. €. Eine Ausnahme von der Zinsschranke ist nicht anwendbar.

Lösung 3:

Das verrechenbare EBITDA beträgt 6 Mio. € (30 % des steuerlichen EBITDA). Die Zinsaufwendungen sind folglich in voller Höhe abziehbar (4 Mio. €). Der EBITDA-Vortrag beträgt 2 Mio. €.

Der EBITDA-Vortrag ist gem. § 4h Abs. 4 EStG vom für die Besteuerung zuständigen Finanzamt gesondert festzustellen. Die → Gesonderte Feststellung entspricht grundsätzlich derjenigen bei Verlustvorträgen (→ Verlustvortrag und -rücktrag).

Die Neuregelungen zum EBITDA-Vortrag gelten erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2009 enden. Auf Antrag kann aber für das erste Wirtschaftsjahr, das nach dem 31.12.2009 endet, das verrechenbare EBITDA um die fiktiv ermittelten EBITDA-Vorträge der Vorjahre (dies sind die nach dem 31.12.2006 beginnenden und vor dem 1.1.2010 endenden Wirtschaftsjahre) erhöht werden.

Hinweis:

Der EBITDA-Vortrag entfällt bei Aufgabe oder Übertragung des Betriebs vollständig bzw. anteilig (bei einer Mitunternehmerschaft). Im Falle eines schädlichen Beteiligungserwerbs i.S.d. § 8c KStG geht ein EBITDA-Vortrag jedoch nach derzeitiger Gesetzeslage nicht unter.

2.3.2. Zinsvortrag

Zinsaufwendungen, die in einem Wirtschaftsjahr nach der Grundregel nicht mit steuerlicher Wirkung abgezogen werden dürfen, sind in die folgenden Wirtschaftsjahre vorzutragen (Zinsvortrag; § 4h Abs. 1 Satz 5 EStG). Sie erhöhen in den folgenden Wirtschaftsjahren die Zinsaufwendungen (nicht aber den maßgeblichen Gewinn) und sind unter Beachtung der Zinsschrankenregelung in den folgenden Wirtschaftsjahren abzugsfähig.

Beispiel 4:

Das steuerliche EBITDA der konzerngebundenen V-GmbH beträgt im VZ 2008 ./. 2 Mio. €, die Zinsaufwendungen aus Bankdarlehen 4 Mio. €. Zinserträge werden nicht erzielt.

Lösung 4:

Die Zinsaufwendungen sind aufgrund der Zinsschranke im VZ 2008 steuerlich nicht abzugsfähig. Der Zinsvortrag der V-GmbH beträgt 4 Mio. € und kann nach Maßgabe der Zinsschranke im VZ 2009 genutzt werden. Fallen im VZ 2009 wiederum Zinsaufwendungen i.H.v. 4 Mio. € an, wäre ein steuerliches EBITDA i.H.v. 26,67 Mio. € erforderlich, um sämtliche Zinsaufwendungen steuerlich geltend machen zu können.

Der Zinsvortrag ist gem. § 4h Abs. 4 EStG vom für die Besteuerung (bzw. bei → Personengesellschaften vom für die einheitliche und gesonderte Feststellung) zuständigen Finanzamt gesondert festzustellen. Die → Gesonderte Feststellung entspricht grundsätzlich derjenigen bei Verlustvorträgen (→ Verlustvortrag und -rücktrag).

Hinweis:

Ein nicht verbrauchter Zinsvortrag geht bei Aufgabe oder Übertragung des Betriebs unter. Nach Ansicht der Finanzverwaltung soll dies bei Aufgabe oder Übertragung eines Teilbetriebs anteilig gelten. Als Beispiel der Aufgabe eines Teilbetriebs nennt die Finanzverwaltung das Ausscheiden einer Organgesellschaft aus dem Organkreis (Tz. 47 BMF-Schreiben).

Scheidet ein Mitunternehmer aus einer → Mitunternehmerschaft aus, geht der Verlustvortrag anteilig mit der Quote unter, mit der der Mitunternehmer an der Gesellschaft beteiligt war (§ 4h Abs. 5 EStG).

Bei Kapitalgesellschaften geht der Zinsvortrag – entsprechend den Regelungen zum → Mantelkauf – bei einem Übergang von mehr als 25 % der Anteile an einen Erwerber oder eine diesem nahe stehende Person quotal und bei einem Übergang von mehr als 50 % der Anteile in voller Höhe unter (§ 8a Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 8c KStG; vgl. auch FinMin Schleswig-Holstein vom 27.1.2012, DStR 2012, 1555).

3. Ausnahmen von der Grundregel

Von der dargestellten Grundregel der Abzugsbeschränkung für Zinsaufwendungen gibt es drei Ausnahmen, die teilweise wiederum durch Rückausnahmen gekennzeichnet sind. Vor dem Hintergrund der restriktiven Grundregel sind die Ausnahmen für viele Unternehmen von erheblicher Bedeutung.

3.1. Freigrenze

Die wohl wichtigste Ausnahme, die einen Großteil der kleinen und mittelgroßen Unternehmen vor der Zinsschranke bewahrt, ist die in § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. a EStG geregelte Freigrenze. Danach sind die Regelungen zur Zinsschranke nicht anwendbar, wenn der Zinssaldo (d.h. die Differenz aus Zinsaufwendungen und Zinserträgen) des Betriebs weniger als 3 Mio. € im → Wirtschaftsjahr beträgt. Ein Zinsvortrag erhöht für diese Berechnung nach Ansicht der Finanzverwaltung die Zinsaufwendungen nachfolgender Wirtschaftsjahre (Tz. 46 BMF-Schreiben).

Liegt der Zinssaldo unterhalb der Freigrenze, sind alle Zinsaufwendungen in voller Höhe steuerlich abzugsfähig. Beträgt der Zinssaldo genau 3 Mio. € oder liegt er darüber, unterliegen die gesamten Zinsaufwendungen – da es sich um eine Freigrenze und keinen Freibetrag handelt – der Zinsschranke.

Durch das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung vom 16.7.2009 (BStBl I 2009, 782) wurde die ursprüngliche Freigrenze von 1 Mio. € auf 3 Mio. € erhöht. Die erhöhte Freigrenze gilt erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 25.5.2007 beginnen und nicht vor dem 1.1.2008 enden. Aufgrund der Regelungen im Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009 (BGBl I 2009, 3950) gilt die erhöhte Freigrenze nun unbefristet (§ 52 Abs. 12d Satz 3 EStG).

Hinweis:

Im Organkreis (→ Organschaft) findet die Freigrenze für alle Gesellschaften des Organkreises zusammen nur einmal Anwendung, da der Organkreis als ein Betrieb gilt (§ 15 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG).

3.2. Konzernklausel

Nach einer weiteren Ausnahme ist die Zinsschranke nicht einschlägig, wenn der Betrieb nicht oder nur anteilsmäßig zu einem Konzern gehört (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG).

3.2.1. Konzernbegriff

Was im Rahmen der Zinsschranke unter einem Konzern zu verstehen ist, wird in § 4h Abs. 3 Sätze 5 und 6 EStG definiert. Danach soll für die Zinsschranke ein erweiterter Konzernbegriff gelten:

Wird ein Betrieb mit einem oder mehreren anderen Betrieben nach den → IAS/IFRS (oder subsidiär einem anderen Rechnungslegungsstandard) konsolidiert oder könnte er auch nur konsolidiert werden, gehört dieser Betrieb für Zwecke der Zinsschranke zu einem Konzern. Die Konzernzugehörigkeit soll ferner bereits dann vorliegen, wenn die Finanz- und Geschäftspolitik eines Betriebs mit einem oder mehreren anderen Betrieben einheitlich bestimmt werden kann (sog. Gleichordnungskonzern; s. aber FG München Beschluss vom 14.12.2011, 7 V 2442/11; vgl. auch IAS 27). So kann z.B. bei bestimmten Einflussnahmemöglichkeiten auch ohne Stimmenmehrheit eine Beherrschung und damit die Möglichkeit der einheitlichen Bestimmung der Finanz- und Geschäftspolitik vorliegen (vgl. IAS 27.13).

Eine GmbH & Co. KG und ihre Komplementär-GmbH sollen nach Auffassung der Finanzverwaltung nur dann nicht als Konzern anzusehen sein, wenn sich die Tätigkeit der Komplementär-GmbH in der Übernahme der Haftung und der Geschäftsführung für die KG erschöpft und die GmbH folglich darüber hinaus keine eigene Geschäftstätigkeit entfaltet (Tz. 66 BMF-Schreiben).

Hinweis:

Nach diesem weiten Konzernbegriff kann grundsätzlich nur bei Einzelunternehmen, bei im Streubesitz gehaltenen Kapitalgesellschaften und bei Besitzunternehmen im Rahmen einer → Betriebsaufspaltung eine Konzernzugehörigkeit von vornherein ausgeschlossen werden, wenn von den Gesellschaftern keine weiteren Beteiligungen gehalten werden.

Beispiel 5:

A ist alleiniger Gesellschafter der A-GmbH. Daneben hält er eine Beteiligung i.H.v. 50,1 % an der Z-GmbH. B betreibt ein Einzelunternehmen und ist daneben Gesellschafter der B-GmbH, an der er zu 75 % beteiligt ist.

Lösung 5:

A, die A-GmbH und die Z-GmbH stellen einen Konzern dar, weil A beide Kapitalgesellschaften beherrscht. B stellt zusammen mit seinem Einzelunternehmen und der B-GmbH ebenfalls einen Konzern dar, weil er die B-GmbH beherrscht. Auch eine natürliche Person kann nach der Gesetzesbegründung an der Spitze eines Konzerns stehen.

Für die Frage, ob ein Betrieb zu einem Konzern gehört, sollen die Verhältnisse am vorangegangenen Abschlussstichtag ausschlaggebend sein (Tz. 68 BMF-Schreiben).

3.2.2. Rückausnahme bei Gesellschafterfremdfinanzierung

Für → Kapitalgesellschaften gibt es gem. § 8a Abs. 2 KStG eine Rückausnahme von der Konzernklausel. Diese Rückausnahme bewirkt, dass die Zinsschranke bei Kapitalgesellschaften, die nicht oder nur anteilmäßig zu einem Konzern gehören, dennoch greift. Hierdurch sollen nach der Gesetzesbegründung Finanzierungsgestaltungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem Anteilseigner verhindert werden. Folgende Voraussetzungen müssen für das Eingreifen der Rückausnahme vorliegen:

  • Mehr als 10 % des Zinssaldos (Zinsaufwendungen abzgl. Zinserträge) der Körperschaft werden

  • an einen »schädlichen« Fremdkapitalgeber, d.h. an

    • einen zu mehr als 25 % unmittelbar oder mittelbar am Kapital beteiligten Gesellschafter,

    • eine diesem nahe stehende Person (§ 1 Abs. 2 AStG) oder

    • einen rückgriffsberechtigten Dritten vergütet oder

  • die Körperschaft weist nicht nach, dass diese Voraussetzungen nicht vorliegen.

Damit sind bei nicht konzernzugehörigen Kapitalgesellschaften stets die an »schädliche« Fremdkapitalgeber gezahlten Zinsaufwendungen mit 10 % des Zinssaldos dieser Kapitalgesellschaft zu vergleichen. Übersteigen die Zinsaufwendungen an »schädliche« Fremdkapitalgeber diesen Betrag, ist die Grundregel der Zinsschranke anwendbar und nur Zinsaufwendungen bis zu 30 % des steuerlichen EBITDA sind als → Betriebsausgaben steuerlich abziehbar.

Hinweis:

Die Rückausnahme bei Gesellschafter-Fremdfinanzierung gilt entsprechend für eine Mitunternehmerschaft, die unmittelbar oder mittelbar einer Körperschaft nachgeordnet ist (§ 4h Abs. 2 Satz 2 EStG).

Als rückgriffsberechtigte Dritte sind – wie bei § 8a KStG a.F. – Fremdkapitalgeber anzusehen, die auf den wesentlich beteiligten Anteilseigner oder eine diesem nahe stehende Person zurückgreifen können. Allerdings ist nach der Gesetzesbegründung zu § 8a KStG n.F. eine erhebliche Verschärfung des Rückgriffsbegriffs gegenüber dem bisherigen Verständnis zu erwarten. So soll ein schädlicher Rückgriff bereits dann vorliegen, wenn der Anteilseigner oder die ihm nahe stehende Person dem Dritten gegenüber faktisch für die Erfüllung der Schuld einsteht. Neben sog. Back-to-back-Finanzierungen (Bank gewährt der Kapitalgesellschaft ein → Darlehen und Anteilseigner unterhält bei der Bank eine → Einlage, Abtretung der Einlageforderung gegen die Bank ist nicht erforderlich) sollen nunmehr auch

  • ein konkreter rechtlich durchsetzbarer Anspruch (z.B. aufgrund einer Garantieerklärung oder einer Bürgschaft),

  • eine Vermerkpflicht in der → Bilanz,

  • eine dingliche Sicherheit (z.B. Sicherungseigentum, Grundschuld) oder

  • eine harte oder weiche Patronatserklärung

ausreichen, jedoch nicht zwingend erforderlich sein. Der Rückgriffsbegriff wird somit erheblich erweitert, ohne dass feststeht, was mindestens für einen schädlichen Rückgriff erforderlich ist. Bezieht sich der Rückgriff nur auf einen Teilbetrag (z.B. auf einen Betrag von 1,5 Mio. € bei einer Darlehenssumme von 30 Mio. €), gehen jedoch nur die auf den Teilbetrag entfallenden Vergütungen in die Berechnung der 10 %-Grenze ein (LFD Thüringen Erlass vom 7.5.2009, S 2742a A – 14 – A 2.17, DStR 2009, 1150).

Der BFH äußerte nunmehr allerdings ernsthafte Zweifel, ob die Regelung des § 8a Abs. 2 Alt. 3 KStG jedenfalls insoweit den verfassungsrechtlichen Anforderungen standhält, als dadurch nicht nur sog. Back-to-back-Finanzierungen, sondern auch übliche Fremdfinanzierungen von Kapitalgesellschaften bei Banken erfasst werden (BFH Beschluss vom 13.3.2012, I B 111/11, BStBl II 2012, 611, vgl. auch BFH-Pressemitteilung, LEXinform 0437889).

Beispiel 6:

X, Y und Z sind zu je 1/3 Gesellschafter der konzernungebundenen XYZ-GmbH. Die GmbH nimmt bei ihrer Hausbank ein Darlehen auf, um die Erweiterung ihres Geschäftsbetriebs finanzieren zu können (Zinsaufwendungen i.H.v. 5 Mio. € im Wj.). Als Sicherheit für das Darlehen verlangt die Hausbank, dass X, Y, und Z ihre Anteile an der XYZ-GmbH verpfänden.

Lösung 6:

Die Pfandrechte an den Geschäftsanteilen begründen einen schädlichen Rückgriff auf die wesentlich beteiligten Gesellschafter X, Y und Z (vgl. Tz. 83 BMF-Schreiben). Da die gesamten (&equals; 100 %) Zinsaufwendungen der XYZ-GmbH auf diese Finanzierung entfallen, liegt eine schädliche Gesellschafter-Fremdfinanzierung i.S.v. § 8a Abs. 2 KStG vor. Die Zinsschranke greift folglich, obwohl die XYZ-GmbH zu keinem Konzern gehört, da die Konzernklausel nicht anwendbar ist.

3.3. Escapeklausel

Die dritte Ausnahme von der Zinsschranke in § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c EStG betrifft konzernzugehörige Betriebe. Auf diese Betriebe ist die Zinsschranke nicht anwendbar, wenn der Eigenkapitalquotenvergleich gelingt: die Eigenkapitalquote (→ Eigenkapital) des Betriebs am Schluss des vorangegangenen Abschlussstichtags muss gleich hoch oder höher sein als die des Konzerns. Ein Unterschreiten der Eigenkapitalquote des Konzerns durch den Betrieb bis zu zwei Prozentpunkte (für vor dem 1.1.2010 endende Wirtschaftsjahre: einen Prozentpunkt) wird nicht beanstandet.

3.3.1. Eigenkapitalvergleich

Der in § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c Satz 3 ff. EStG geregelte Eigenkapitalvergleich bedeutet für die Praxis einen erheblichen Mehraufwand. Zudem bleiben auch nach Veröffentlichung des BMF-Schreibens vom 4.7.2008 (BStBl I 2008, 718) zahlreiche Anwendungs- und Auslegungsfragen der Regelung unbeantwortet, so dass Streitigkeiten zwischen der Finanzverwaltung und den Steuerpflichtigen, die sich auf die Escapeklausel berufen wollen, vorprogrammiert sind. Nachfolgend können aufgrund der Komplexität dieser Regelung nur die Grundzüge des Eigenkapitalvergleichs dargestellt werden.

3.3.1.1. Grundsatz

Grundsätzlich greift die Abzugsbeschränkung der Zinsschranke nicht, wenn die Eigenkapitalquote des Betriebs am Schluss des vorangegangenen Abschlussstichtages gleich hoch oder höher ist als die des Konzerns, wobei ein Unterschreiten bis zu zwei Prozentpunkte unschädlich ist. Die Eigenkapitalquote ist definiert als das Verhältnis des Eigenkapitals zur Bilanzsumme:

Eigenkapital (z.B. nach IFRS)

Bilanzsumme × 100

Die Eigenkapitalquote des Betriebs ermittelt sich auf der Grundlage des Jahresabschlusses oder des Einzelabschlusses, die Eigenkapitalquote des Konzerns bemisst sich nach dem Konzernabschluss, der den Betrieb umfasst.

Die Nachweispflicht, dass der Eigenkapitalvergleich gelingt, liegt beim Steuerpflichtigen.

3.3.1.2. Anwendbare Rechnungslegung

Die für den Eigenkapitalvergleich maßgeblichen Rechnungslegungsstandards sind aus Gründen der Vergleichbarkeit der Abschlüsse einheitlich bestimmt. Dem Gesetz ist aus § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c Satz 8 ff. EStG die folgende Rangfolge zu entnehmen:

  1. Die Abschlüsse auf Betriebs- und Konzernebene sind grundsätzlich nach → IAS/IFRS (International Accepted Accounting Standards) zu erstellen.

  2. Die Abschlüsse nach dem Handelsrecht eines EU-Mitgliedstaates (z.B. HGB) können verwendet werden, wenn kein Konzernabschluss nach IFRS zu erstellen und offenzulegen ist und für keines der letzen fünf Wirtschaftsjahre ein Konzernabschluss nach den IFRS erstellt wurde.

  3. Nach US-GAAP aufzustellende und offenzulegende Abschlüsse sind zu verwenden, wenn kein Konzernabschluss nach IFRS oder dem Handelsrecht eines EU-Mitgliedstaats zu erstellen und offenzulegen ist.

Der herangezogene Konzernabschluss muss den Anforderungen an die handelsrechtliche Konzernrechnungslegung oder den Anforderungen an einen befreienden Konzernabschluss (§§ 291 f. HGB) genügen.

Ferner müssen Wahlrechte im Konzernabschluss und im Einzelabschluss einheitlich ausgeübt werden (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c Satz 4 EStG).

Liegen keine nach denselben Rechnungslegungsstandards erstellten Abschlüsse vor (z.B. Konzernabschluss nach IFRS, Einzelabschluss nach HGB), ist der Einzelabschluss in einer Überleitungsrechnung an den für den Konzernabschluss geltenden Rechnungslegungsstandard anzupassen. Die Überleitungsrechnung ist in diesem Fall einer »prüferischen Durchsicht« durch einen Wirtschaftsprüfer zu unterziehen (IDW PS 900).

Hinweis:

Eine generelle Prüfungspflicht der für den Eigenkapitalvergleich verwendeten Abschlüsse sieht die Regelung zur Zinsschranke nicht vor. Nach § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c Satz 13 EStG kann die Finanzverwaltung jedoch eine Prüfung der Abschlüsse oder der Überleitungsrechnung nach § 319 HGB durch einen Wirtschaftsprüfer verlangen.

3.3.1.3. Festsetzung eines Strafzuschlags

Der Richtigkeit der für den Eigenkapitalvergleich zu Grunde gelegten Abschlüsse kommt erhebliche Bedeutung zu. Denn ist ein Abschluss unrichtig und führt die Unrichtigkeit zu einer Erhöhung des Zinsabzugs, ist ein Zuschlag entsprechend der für fehlende oder fehlerhafte Verrechnungspreisdokumentationen geltenden Vorschrift des § 162 Abs. 4 Sätze 1 und 2 AO festzusetzen (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c Satz 14 EStG). Der Zuschlag beträgt zwischen 5 % und 10 % der aufgrund der Zinsschranke nicht abziehbaren Zinsaufwendungen, mindestens jedoch 5 000 €.

Hinweis:

Der Strafzuschlag ist steuerlich nicht absetzbar (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 12 EStG).

3.3.1.4. Zeitpunkt des Eigenkapitalvergleichs

Maßgeblich für den Eigenkapitalvergleich ist die Eigenkapitalquote des Betriebs am Schluss des vorangegangenen Abschlussstichtages (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c EStG).

Beispiel 7:

Die Konzernobergesellschaft hat ein → Wirtschaftsjahr, das dem Kalenderjahr entspricht. Eine der zu konsolidierenden Tochtergesellschaften hat hingegen ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr (1.7.–30.6.).

Lösung 7:

Nach dem Gesetzeswortlaut kommt es auf den Abschlussstichtag der Tochtergesellschaft (genauer: des Betriebs), d.h. vorliegend auf den 30.6., an. Der Konzernabschluss wird auf den 31.12. aufgestellt. Da die Erstellung eines Konzern-Zwischenabschlusses vom Gesetz nicht verlangt wird, dürfte die Eigenkapitalquote im Einzelabschluss der Tochtergesellschaft auf den 30.6. mit der Konzerneigenkapitalquote am 31.12. des Vorjahres zu vergleichen sein.

3.3.1.5. Erforderliche Anpassungen im Konzern- und Einzelabschluss

Um eine Vergleichbarkeit der nach einheitlichen Rechnungslegungsstandards erstellten Einzel- und Konzernabschlüsse zu erreichen, sind noch umfangreiche Anpassungen der Abschlüsse erforderlich (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c Satz 4 ff. EStG). Im Einzelabschluss des Betriebs sind dies nach dem Gesetzeswortlaut insbesondere die folgenden Modifikationen:

  • Das Eigenkapital ist um einen im Konzernabschluss enthaltenen → Firmenwert, soweit dieser auf den Betrieb entfällt, zu erhöhen.

  • Das Eigenkapital ist um die Hälfte von Sonderposten mit Rücklagenanteil (§ 273 HGB) zu erhöhen.

  • Das → Eigenkapital ist um das Eigenkapital, das keine Stimmrechte vermittelt (Ausnahme: Vorzugsaktien) zu kürzen.

  • Das Eigenkapital ist um die Anteile an anderen Konzerngesellschaften zu kürzen. Diese Kürzung umfasst auch Beteiligungen an Mitunternehmerschaften (Tz. 74 BMF-Schreiben).

  • Das Eigenkapital ist um Einlagen (→ Einlage) der letzten sechs Monate vor dem maßgeblichen Abschlussstichtag, soweit ihnen Entnahmen (→ Entnahme) oderAusschüttungen innerhalb der ersten sechs Monate nach dem maßgeblichen Abschlussstichtag gegenüberstehen, zu kürzen.

  • Die Bilanzsumme ist um konzernintern weitergereichtes Fremdkapital zu kürzen.

  • Sonderbetriebsvermögen ist dem Betrieb der Mitunternehmerschaft zuzuordnen, soweit es im Konzernvermögen enthalten ist.

  • Als Eigenkapital vonPersonengesellschaften ist mindestens das Eigenkapital nach den Vorschriften des HGB anzusetzen.

Die zuletzt genannte Anpassung ist auch im Konzernabschluss vorzunehmen (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c Satz 4 EStG).

3.3.2. Rückausnahme bei Gesellschafterfremdfinanzierung

Für Kapitalgesellschaften gibt es gem. § 8a Abs. 3 KStG wiederum eine Rückausnahme von der Escapeklausel. Diese Rückausnahme bewirkt, dass die Zinsschranke bei Kapitalgesellschaften greift, obwohl diese den Eigenkapitalvergleich erbringen können. Die Rückausnahme ist von der Intention geprägt, dass bei konzernzugehörigen Kapitalgesellschaften eine Fremdfinanzierung nur dann schädlich sein soll, wenn sie von außerhalb des Konzerns erfolgt. Folgende Voraussetzungen müssen für das Eingreifen der Rückausnahme von der Escapeklausel vorliegen:

  • Mehr als 10 % des Zinssaldos (Zinsaufwendungen abzgl. Zinserträge) der Körperschaft oder eines anderen demselben Konzern zugehörigen Rechtsträgers werden

  • an einen »schädlichen« Fremdkapitalgeber, d.h. an

    • einen zu mehr als 25 % unmittelbar oder mittelbar am Kapital beteiligten Gesellschafter einer konzernzugehörigen Gesellschaft,

    • eine diesem nahe stehende Person (§ 1 Abs. 2 AStG) oder

    • einen rückgriffsberechtigten Dritten vergütet oder

  • die Körperschaft weist nicht nach, dass diese Voraussetzungen nicht vorliegen.

Damit sind bei konzernzugehörigen Kapitalgesellschaften stets die an »schädliche« Fremdkapitalgeber von der Kapitalgesellschaft oder von einem anderen konzernzugehörigen Rechtsträger gezahlten Zinsaufwendungen mit 10 % des Zinssaldos des Rechtsträgers zu vergleichen. Umstritten ist, ob aufgrund des Gesetzeswortlauts (an »einen«) jeder wesentlich Beteiligte, jede diesem nahe stehende Person und jeder Dritte isoliert betrachtet werden muss. Die Finanzverwaltung nimmt eine Addition der Zinsaufwendungen mehrerer wesentlich Beteiligter vor (BMF vom 4.7.2008, BStBl I 2008, 718, Tz. 82). Der BFH leitet dagegen aus dem Regelungswortlaut eine isolierte Betrachtungsweise für jeden der qualifiziert Beteiligten ab, mit der Folge, dass die Zinssaldo-Grenze auf jeden Gesellschafter getrennt angewendet wird (BFH, Urteil vom 11.11.2015, I R 57/13, DStR 2016, 530; anders die Vorinstanz FG Niedersachsen Urteil vom 11.7.2013, 6 K 226/11, EFG 2013, 1790; zur früheren Auffassung vgl. FG Niedersachsen Beschluss vom 18.2.2010, 6 V 21/10, DStR 2010, 597).

Hinweis:

In ähnlich gelagerten Fällen wird im Einzelfall zu prüfen sein, Rechtsbehelf einzulegen und so die entsprechenden Steuerfestsetzungen offen zu halten, bis eine endgültige Entscheidung ergangen ist.

Im Unterschied zur Rückausnahme von der Konzernklausel wird folglich – nach der Auffassung der Finanzverwaltung – nicht nur die steuerpflichtige Kapitalgesellschaft, sondern jeder weltweit dem Konzern zugehörige Rechtsträger als Zinsschuldner betrachtet (vgl. Tz. 80 BMF-Schreiben). Wenn nur bei irgendeinem konzernzugehörigen Rechtsträger eine schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung vorliegt, hat dies die Nichtanwendbarkeit der Escapeklausel zur Folge. Ein weiterer Unterschied zur Konzernklausel ist jedoch, dass nach § 8a Abs. 3 KStG nur Fremdfinanzierungen erfasst werden, die zum Ausweis einer Verbindlichkeit in der Konzernbilanz führen. Damit ist die Fremdfinanzierung innerhalb des Konzerns unschädlich, weil die innerhalb des Konzerns begründeten Verbindlichkeiten in der Konzernbilanz »herauskonsolidiert« sind. Ferner muss bei der Finanzierung durch einen Dritten ein Rückgriff auf einen außerhalb des Konzerns stehenden Gesellschafter oder eine diesem nahe stehende Person vorliegen. Bezieht sich die Besicherung nur auf einen Teilbetrag (z.B. auf einen Betrag von 1,5 Mio. € bei einer Darlehenssumme von 30 Mio. €), gehen jedoch nur die auf den Teilbetrag entfallenden Vergütungen in die Berechnung der 10 %-Grenze ein (LFD Thüringen vom 7.5.2009, S 2742a A – 14 – A 2.17, DStR 2009, 1150).

Hinweis:

Eine hohe Fremdkapitalfinanzierung im Ausland durch Dritte, die einen Rückgriff auf konzernzugehörige Gesellschaften im Inland haben, ermöglicht einen höheren Zinsabzug im Inland, wenn aufgrund dieser Rückgriffsgestaltung die Escapeklausel Anwendung findet.

Liegen die Voraussetzungen für die Rückausnahme vor, ist die Grundregel der Zinsschranke anwendbar und nur Zinsaufwendungen bis zu 30 % des steuerlichen EBITDA sind als Betriebsausgaben steuerlich abziehbar.

Hinweis:

Die Rückausnahme bei Gesellschafter-Fremdfinanzierung gilt entsprechend für eine Mitunternehmerschaft, die unmittelbar oder mittelbar einer Körperschaft nachgeordnet ist (§ 4h Abs. 2 Satz 2 EStG).

4. Prüfungsschema

Die folgende Abbildung zeigt ein zusammenfassendes Prüfschema zur Anwendung der Regelungen zur Zinsschranke:

Abb.: Prüfungsschema der Zinsschranke

5. Auswirkungen auf die Gewerbesteuer

Die Regelungen zur Zinsschranke haben gem. § 7 Satz 1 GewStG i.V.m. §§ 4h EStG, 8a KStG auch Auswirkungen auf die → Gewerbesteuer. Somit sind für Einkommen- bzw. Körperschaftsteuerzwecke nicht abziehbare Zinsaufwendungen auch für Zwecke der Gewerbesteuer nicht abzugsfähig (vgl. OFD NRW vom 11.7.2013, S 2742a-2003-St 137, DStR 2013, 1947).

Sind die Zinsaufwendungen aufgrund der Bestimmungen der Zinsschranke nicht abzugsfähig, scheidet eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung gem. § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG (ehemalige Dauerschuldzinshinzurechnung) aus. Bei einem Zinsabzug in späteren Erhebungszeiträumen ist die Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG jedoch auch auf Zinsaufwendungen aus einem Zinsvortrag anwendbar.

6. Zinsschranke und Organschaft

Organträger und Organgesellschaft(en) einer ertragsteuerlichen → Organschaft gelten für Zwecke der Zinsschranke als ein Betrieb (§ 15 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG). Finanzierungen innerhalb eines Organkreises bleiben folglich von den Bestimmungen der Zinsschranke verschont. Bei Finanzierungen »von außen« gilt die sog. Bruttomethode, wonach § 4h EStG bei der Ermittlung des Einkommens der Organgesellschaft nicht anzuwenden ist. Die Abzugsbeschränkung ist jedoch auf Ebene des Organträgers zu prüfen, dem die Zinsaufwendungen und Zinserträge der Organgesellschaft zuzurechnen sind (§ 15 Satz 1 Nr. 3 Satz 3 KStG).

Wie für Verlustvorträge soll auch für vororganschaftliche Zinsvorträge eine Nutzung durch die Organgesellschaft während der Zugehörigkeit zum Organkreis nicht zulässig sein (Tz. 48 BMF-Schreiben).

Hinweis:

Durch die Begründung von Organschaften kann folglich eine Konzernzugehörigkeit vermieden werden, da aufgrund der Organschaft nur ein Betrieb vorliegt. Die Konzernklausel verhindert in diesem Fall die Anwendbarkeit der Zinsschranke. Voraussetzung ist jedoch, dass zusätzlich keine schädliche Gesellschafter-Fremdfinanzierung i.S.v. § 8a Abs. 2 KStG gegeben ist.

7. Zeitliche Anwendung

Die Regelungen zur Zinsschranke sind auf Wirtschaftsjahre (→ Wirtschaftsjahr), die nach dem Tag des Gesetzesbeschlusses im Deutschen Bundestag am 25.5.2007 beginnen, anzuwenden, sofern die Wirtschaftsjahre nicht vor dem 1.1.2008 enden. Die Zinsschranke findet folglich erstmalig für den VZ 2008 Anwendung (§ 52 Abs. 12d EStG, § 34 Abs. 6a KStG).

8. Literaturhinweise

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Thiel, Die steuerliche Behandlung von Fremdfinanzierungen im Unternehmen, FR 2007, 729; Eilers, Fremdfinanzierung im Unternehmen nach der Unternehmensteuerreform 2008, FR 2007, 733; Welling, Die Zinsschranke, FR 2007, 735; Töben, Die Zinsschranke – Befund und Kritik, FR 2007, 739; Dörr/Geibel/Fehling, Die neue Zinsschranke, NWB (2007) Fach 4, 5199; Wagner/Fischer, Anwendung der Zinsschranke bei Personengesellschaften, BB 2007, 1811; Kollruss, KGaA und Zinsschranke – unter besonderer Berücksichtigung der Akquisitionsfinanzierung, BB 2007, 1988; Kussmaul/Pfirmann/Meyering/Schäfer, Ausgewählte Anwendungsprobleme der Zinsschranke, BB 2008, 135; Ganssauge/Mattern, Der Eigenkapitaltest im Rahmen der Zinsschranke, DStR 2008, 213, 267; Prinz, Zinsschranke und Organisationsstruktur: Rechtsformübergreifend, aber nicht rechtsformneutral anwendbar, DB 2008, 368; Hoffmann, Die einer Körperschaft nachgeordnete Mitunternehmerschaft bei der Zinssschranke, GmbHR 2008, 183; Töben/Fischer, Fragen zur Zinsschranke aus der Sicht ausländischer Investoren, Ubg 2008, 149; 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Köhler/Hahne, BMF-Schreiben zur Anwendung der steuerlichen Zinsschranke und zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung bei Kapitalgesellschaften – Wichtige Verwaltungsregelungen, strittige Punkte und offene Fragen nach dem BMF-Schreiben vom 4.7.2008, DStR 2008, 1505; Küting/Weber/Reuter, Steuerbemessungsfunktion als neuer Bilanzzweck des IFRS-/Konzern-Abschluss durch die Zinsschrankenregelung?, DStR 2008, 1602; Hoffmann, Das BMF zur Zinsschranke bei Mitunternehmerschaften, GmbHR 2008, 927; von Cölln, Die Zinsschranke unter immobilienwirtschaftlichen Aspekten, DStR 2008, 1853; Fischer/Wagner, Das BMF-Schreiben zur Zinsschranke – Überblick/Bewertung/Verbleibende Gestaltungen, BB 2008, 1872; Schmitt-Homann/Kreft, Der Rückgriff als schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung unter der Zinsschranke, BB 2008, 2099; Hölzer/Nießner, Das BMF-Schreiben zur Zinsschranke, FR 2008, 845; Köster-Böckenförde/Clauss, Der Begriff des »Betriebs« im Rahmen der Zinsschranke, DB 2008, 2213; Kollruss/Weißert/Ilin, Die KGaA im Lichte der Verlustabzugsbeschränkung des § 8c KStG und der Zinsschranke, DStR 2009, 88; 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FG Köln sagt Ja!, DStR 2014, 991; Prinz, Zinsschranke vor dem Scheitern?, DB 2014, 1102; Suchanek/Rüsch, Gewerbesteuerliche Organschaft und Zinsschranke im Organschaftsfall, DStZ 2014, 871; München/Mückl, Die Vereinbarkeit der Zinsschranke mit dem Grundgesetz – Eine verfassungsrechtliche Bestandsaufnahme und Würdigung im Zuge des BFH-Beschlusses vom 18.12.2013, DStR 2014, 1469; Prinz, Nichtanwendungserlass zur Zinsschranken-Aussetzung wegen Verfassungszweifeln, DB 2014, 2739; Weiss, Ermittlung des für die Zinsschranke nach § 4h EStG maßgeblichen Gewinns der Oberpersonengesellschaft bei mehrstöckiger Personengesellschaft, SteuK 2015, 57; Cloer/Bannes, Zinsschranke nach § 4h EStG und § 8a KStG nicht verfassungswidrig, SteuK 2015, 422; Haase/Geils, Bankentgelte im Lichte der Gewerbesteuer und der Zinsschranke, DStR 2016, 273.

9. Verwandte Lexikonartikel

Eigenkapital

Gesellschafterfremdfinanzierung

Mantelkauf

Verlustvortrag und -rücktrag

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern Band 16, Lexikon des Steuerrechts, 6. Auflage; Steuer-Lexikon Online https://www.schaeffer-poeschel.de/isbn/ 978-3-7992-3023-0.html

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