Krankheitskosten

Inhaltsverzeichnis

  1. 1. Typische Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG
  2. 2. Nachweis
    1. 2.1. Ärztliches Rezept
    2. 2.2. Überblick über die BFH-Rechtsprechung
    3. 2.3. Gesetz und Verwaltungsregelung zum Nachweis von Krankheitskosten
  3. 3. Übernahme der Krankheitskosten für einen Unterhaltsberechtigten
  4. 4. Krankheitskosten als Betriebsausgaben oder Werbungskosten
  5. 5. Schuldgeldzahlungen als außergewöhnliche Belastung
  6. 6. Einzelfälle-ABC
    1. 6.1. Abmagerungskur
    2. 6.2. Allergie
    3. 6.3. Alternative Medizinmethoden
    4. 6.4. Anthroposophische Behandlungsmethode
    5. 6.5. Aspirin
    6. 6.6. Ayur-Veda-Behandlung
    7. 6.7. Behindertengerechter Um- bzw. Neubau
    8. 6.8. Bekleidungskosten von Transsexuellen
    9. 6.9. Besuch eines Sportstudios
    10. 6.10. Besuchsfahrten
    11. 6.11. Bettzeug
    12. 6.12. Birkenpollenallergie
    13. 6.13. Delfintherapie
    14. 6.14. Diätverpflegung
    15. 6.15. Dispokinese
    16. 6.16. Einlegesohlen
    17. 6.17. Fettabsaugung
    18. 6.18. Gruppentreffen suchtgefährdeter Menschen
    19. 6.19. Haarausfall beim Mann
    20. 6.20. Hand- und Fußcremes
    21. 6.21. Heileurythmie
    22. 6.22. Kaufzwang
    23. 6.23. Klimaheilbehandlung
    24. 6.24. Krebsabwehrtherapie
    25. 6.25. Künstliche Befruchtung
    26. 6.26. Kur
      1. 6.26.1. Nachweis
      2. 6.26.2. Kinderkuren
      3. 6.26.3. Begleitperson
      4. 6.26.4. Kurreisen
      5. 6.26.5. Badekur
      6. 6.26.6. Fahrtkosten
      7. 6.26.7. Übernahme von Kurkosten durch den Arbeitgeber
    27. 6.27. Legasthenieerkrankung
    28. 6.28. Magnetfeldtherapie
    29. 6.29. Maschendrahtzaunersatz
    30. 6.30. Medizinische Fachliteratur
    31. 6.31. Medizinische Hilfsmittel
    32. 6.32. Medikamente
    33. 6.33. Nahrungsergänzungsmittel
    34. 6.34. Praxisgebühr
    35. 6.35. Schönheitsoperationen
    36. 6.36. Tierarztkosten
    37. 6.37. Toupet
    38. 6.38. Trinkgelder
    39. 6.39. Wassergymnastik
    40. 6.40. Zahn-Implantate
    41. 6.41. Zwischenheimfahrten bei einer Begleitperson
  7. 7. Ermittlung der zumutbaren Belastung
  8. 8. Literaturhinweise
  9. 9. Verwandte Lexikonartikel

1. Typische Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG

Krankheitskosten stellen außergewöhnliche Belastungen i.S.d. § 33 EStG dar (» Außergewöhnliche Belastungen). Dazu zählen Aufwendungen für die Behandlung durch Ärzte und Heilpraktiker, für Operationen, Zahnbehandlungen und Zahnersatz, Medikamente, Krankenhausaufenthalte, Krankenbeförderungen, technische Hilfsmittel.

Der BFH geht in ständiger Rspr. davon aus, dass Krankheitskosten – ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung – dem Stpfl. aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen (BFH Beschluss vom 9.11.2010, VI B 101/10, BFH/NV 2011, 588, LEXinform 5905985). Allerdings werden nur solche Aufwendungen als Krankheitskosten berücksichtigt, die zum Zweck der Heilung einer Krankheit oder mit dem Ziel geleistet werden, die Krankheit erträglich zu machen. Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung werden als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit des Grundes und der Höhe nach bedarf (BFH Urteile vom 1.2.2001, III R 22/00, BStBl II 2001, 543; vom 3.12.1998, III R 5/98, BStBl II 1999, 227). Eine derart typisierende Behandlung der Krankheitskosten ist zur Vermeidung eines unzumutbaren Eindringens in die Privatsphäre geboten. Dies gilt aber nur dann, wenn die Aufwendungen nach den Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grundsätzen eines gewissenhaften Arztes zur Heilung oder Linderung der Krankheit angezeigt (vertretbar) sind und vorgenommen werden (BFH Urteil vom 18.6.1997, III R 84/96, BStBl II 1997, 805), also medizinisch indiziert sind. Aufwendungen, die nicht auf einer medizinisch indizierten Behandlung beruhen, zählen nicht zu den Krankheitskosten (BFH Beschluss vom 15.11.1999, III B 76/99, BFH/NV 2000, 697).

Obwohl die Mehrzahl der Stpfl. entweder pflichtversichert ist oder freiwillig eine Krankenversicherung abgeschlossen hat und die Prämien als Sonderausgaben abziehbar sind (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG), werden Krankheitskosten auch dann als zwangsläufig beurteilt, wenn der Betroffene nicht krankenversichert ist. Denn auch insoweit wäre ein unangemessenes Eindringen in die Privatsphäre des Einzelnen erforderlich, z.B. zur Prüfung, ob eine Versicherung im Hinblick auf besondere Risiken abgelehnt oder nur mit unzumutbar hohen Prämien erreicht werden könnte.

Mit Urteil vom 11.11.2010 (VI R 17/09, BStBl II 2011, 969) hat der BFH entschieden, dass der Verzicht auf die Inanspruchnahme von Sozialleistungen dem Abzug von Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG nicht entgegensteht. Allerdings sind Krankheitskosten dann nicht steuerlich abzugsfähig, wenn und soweit der Stpfl. auf ihre Geltendmachung bei der Krankenkasse verzichtet, um sich den Beitragsrückerstattungsanspruch zu sichern (FG Rheinland-Pfalz Beschluss vom 31.1.2012, DStRE 2013, 467, LEXinform 5013156, rkr.; s.a. Pressemitteilung des FG Rheinland-Pfalz vom 6.2.2012, LEXinform 0437506).

Die Rspr. zu den Krankheitskosten im Rahmen der außergewöhnlichen Belastungen fasst eine Pressemitteilung des Bundesverbandes der Lohnsteuerhilfevereine e.V. vom 28.3.2011 (LEXinform 0436332) zusammen.

2. Nachweis

2.1. Ärztliches Rezept

Die Notwendigkeit muss durch ein ärztliches Rezept nachgewiesen sein (R 33.4 Abs. 1 EStR). Bei einem Arzt selbst ist m.E. keine ärztliche Verordnung erforderlich, da der Arzt nach § 4 Abs. 2 der Arzneimittelverschreibungsverordnung für den Eigenbedarf kein Rezept benötigt. Der Arzt erhält gegen Vorlage seines Arztausweises in der Apotheke verschreibungspflichtige Arzneimittel (BR-Drs. 322/06, 8 und Verordnung zur Änderung der Arzneimittelverschreibungsverordnung vom 27.6.2006, BGBl I 2006, 1414).

2.2. Überblick über die BFH-Rechtsprechung

Aufwendungen für die Behandlung einer Lese- und Rechtschreibschwäche können als außergewöhnliche Belastung abziehbar sein, wenn die medizinische Notwendigkeit der Maßnahme durch ein vor der Behandlung erstelltes amtsärztliches Attest nachgewiesen ist (BFH Urteil vom 3.3.2005 III R 64/03, BFH/NV 2005, 1286).

Unter Änderung seiner bisherigen Rspr. hat der BFH mit Urteilen vom 11.11.2010 (VI R 17/09, BStBl II 2011, 969 und VI R 16/09, BStBl II 2011, 966) entschieden, dass zur Geltendmachung von Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastungen der Nachweis einer Krankheit und der medizinischen Indikation der Behandlung nicht mehr zwingend durch ein vor Beginn der Behandlung eingeholtes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten bzw. Attest eines öffentlich-rechtlichen Trägers geführt werden muss. Der Nachweis kann vielmehr auch noch später und durch alle geeigneten Beweismittel geführt werden.

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die ESt auf Antrag ermäßigt, wenn einem Stpfl. zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Stpfl. gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung) erwachsen. Hierzu gehören insbesondere Krankheitskosten und zwar auch dann, wenn sie der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen, unter der ein unterhaltsberechtigtes minderjähriges Kind des Stpfl. leidet.

Im Verfahren VI R 17/09 stand die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen zur Behandlung einer Lese- und Rechtschreibschwäche in Streit. Der Sohn der Kläger besuchte auf ärztliches Anraten ein Internat mit integriertem Legastheniezentrum. Die Kläger hatten auf die Übernahme der Schulkosten durch den Landkreis verzichtet. Stattdessen machten sie den Schulbeitrag, Kosten für Unterkunft und Verpflegung sowie Therapiekosten als außergewöhnliche Belastungen erfolglos beim FA geltend. Auch die daraufhin erhobene Klage blieb ohne Erfolg. Denn Aufwendungen für eine Legasthenietherapie (im Streitfall mit Unterbringung in einem entsprechenden Internat) seien nur dann als Krankheitskosten gem. § 33 EStG zu berücksichtigen, wenn der Lese- und Rechtschreibschwäche Krankheitswert zukomme und die Aufwendungen zum Zwecke ihrer Heilung oder Linderung getätigt würden. Dies sei nach ständiger Rspr. des BFH durch Vorlage eines vor der Behandlung ausgestellten amtsärztlichen Attestes oder eines Attestes des medizinischen Dienstes einer öffentlichen Krankenversicherung nachzuweisen.

In der Sache VI R 16/09 war streitig, ob die Anschaffungskosten für neue Möbel als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind, wenn sich die Kläger wegen Asthmabeschwerden ihres Kindes zum Erwerb veranlasst sehen. Auch hier blieb die Klage vor dem FG ohne Erfolg, da die konkrete Gesundheitsgefährdung durch die alten Möbel nicht durch ein amtsärztliches Attest nachgewiesen worden sei.

Auf die Revision der Kläger hat der BFH beide Vorentscheidungen aufgehoben und unter Änderung der bisherigen Rspr. entschieden, dass Krankheit und medizinische Indikation der den Aufwendungen zugrundeliegenden Behandlung nicht länger vom Stpfl. nur durch ein amts- oder vertrauensärztliches Gutachten bzw. ein Attest eines anderen öffentlich-rechtlichen Trägers nachgewiesen werden können. Ein solch formalisiertes Nachweisverlangen ergebe sich nicht aus dem Gesetz und widerspreche dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung. Diese obliege dem FG. Das FG und nicht der Amtsarzt oder eine vergleichbare Institution habe die erforderlichen Feststellungen zu treffen. Zwar verfüge das FG nicht über eine medizinische Sachkunde und müsse deshalb regelmäßig ein ärztliches Gutachten über die Indikation der streitigen Maßnahme einholen. Es sei aber nicht ersichtlich, warum nur ein Amtsarzt oder etwa der medizinische Dienst einer öffentlichen Krankenversicherung, nicht aber ein anderer Mediziner die erforderliche Sachkunde und Neutralität besitzen soll, die medizinische Indikation von nicht nur für Kranke nützliche Maßnahmen objektiv und sachverständig beurteilen zu können. Die Befürchtung der Finanzbehörden und des dem Verfahren beigetretenen Bundesministeriums der Finanzen, es könnten Gefälligkeitsgutachten erstattet werden, teilte der BFH nicht. Auch sei das Verlangen nach einer amtsärztlichen oder vergleichbaren Stellungnahme zur Missbrauchsabwehr nicht erforderlich. Denn durch ein von einem Beteiligten vorgelegtes Privatgutachten, beispielsweise des behandelnden Arztes, könne der Nachweis der Richtigkeit des klägerischen Vortrags und damit der medizinischen Indikation einer Heilmaßnahme ohnehin nicht geführt werden. Ein solches sei lediglich als urkundlich belegter Parteivortrag zu würdigen (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 05/11 vom 19.1.2011, LEXinform 0436105).

Hinweis:

Das Risiko des durch Zeitablauf im Nachgang schwierigeren oder gar unmöglichen Nachweises trifft den Stpfl. Insofern bleibt es dabei, dass eine vorherige amtsärztliche Stellungsnahme regelmäßig eine erhöhte Beweiskraft haben wird und daher weiterhin zu empfehlen ist (Haupt, DStR 2011, 204).

Mit Urteil vom 5.10.2011 (VI R 14/11, BFH/NV 2012, 39, LEXinform 0928368) hat der BFH entschieden, dass Aufwendungen für den Einbau eines Treppenlifts als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen sein können, wenn diese Maßnahme aufgrund gesundheitlicher Beschwerden medizinisch angezeigt ist. Ob es sich bei einem Treppenschräglift um ein medizinisches Hilfsmittel im engeren Sinne (etwa Brillen, Hörgeräte oder Rollstühle) oder um ein Hilfsmittel handelt, welches nicht nur von Kranken, sondern etwa der Bequemlichkeit wegen auch von Gesunden angeschafft wird, ist ohne Belang. Denn Aufwendungen für medizinisch indizierte Maßnahmen sind typisierend als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit des Grundes und der Höhe nach bedarf. Weiter ist zu beachten, dass nicht nur das medizinisch Notwendige im Sinne einer Mindestversorgung von der Heilanzeige erfasst wird. Medizinisch indiziert (angezeigt) ist vielmehr jedes diagnostische oder therapeutische Verfahren, dessen Anwendung in einem Erkrankungsfall hinreichend gerechtfertigt (angezeigt) ist. Dieser medizinischen Wertung hat die steuerliche Beurteilung zu folgen, es sei denn, es liegt ein für jedermann erkennbares offensichtliches Missverhältnis zwischen dem erforderlichen und dem tatsächlichen Aufwand vor.

Für die mitunter schwierige Trennung von echten Krankheitskosten einerseits und lediglich gesundheitsfördernden Vorbeuge- oder Folgekosten andererseits forderte der BFH bislang regelmäßig die Vorlage eines zeitlich vor der Leistung von Aufwendungen erstellten amts- oder vertrauensärztlichen Gutachtens bzw. eines Attestes eines anderen öffentlich-rechtlichen Trägers, aus dem sich die Krankheit und die medizinische Indikation der den Aufwendungen zugrundeliegenden Behandlung zweifelsfrei entnehmen lässt. Auch bei Aufwendungen für Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, verlangte der BFH diesen oder einen vergleichbaren formalisierten Nachweis. An dem Erfordernis einer vorherigen amts- oder vertrauensärztlichen Begutachtung (oder einem vergleichbaren Zeugnis) zum Nachweis der medizinischen Notwendigkeit einer Maßnahme, die auch zu den nicht abziehbaren Kosten der Lebensführung (§ 12 Nr. 1 EStG) gehören könnte, hält der BFH Senat jedoch seit dem Urteil vom 11.11.2010 (VI R 17/09, BStBl II 2011, 969) nicht länger fest.

Die erforderlichen Feststellungen, ob der Einbau des Treppenlifts aufgrund der gesundheitlichen Beschwerden des Stpfl. medizinisch angezeigt war, ist nach dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung zu treffen. Der BFH weist darauf hin, dass ein von einem Beteiligten vorgelegtes Sachverständigengutachten im finanzgerichtlichen Verfahren lediglich als Privatgutachten zu behandeln und damit als urkundlich belegter Parteivortrag zu würdigen ist. Ein solches Gutachten kann daher nicht als Nachweis für die Richtigkeit des klägerischen Vortrags gewertet werden. Da weder das FA noch das FG die Sachkunde besitzen, um die medizinische Indikation der den Aufwendungen zugrundeliegenden Maßnahme zu beurteilen, ist das FG aufgrund seiner Verpflichtung zur Sachaufklärung (§ 76 FGO) gehalten, gegebenenfalls von Amts wegen ein entsprechendes Gutachten zu erheben.

2.3. Gesetz und Verwaltungsregelung zum Nachweis von Krankheitskosten

Auf Grund der geänderten BFH-Rspr. wurde durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1.11.2011 (BGBl I 2011, 2131) in § 33 Abs. 4 EStG i.V.m. § 64 EStDV der Nachweis von Krankheitskosten neu geregelt. Durch die EStÄR 2012 wurden ab dem Kj. 2013 in R 33.4 Abs. 1 EStR auch die Verwaltungsanweisungen bezüglich der Nachweisführung der Krankheitskosten an die gesetzliche Regelung angepasst.

Nach § 64 EStDV ist der Nachweis der Zwangsläufigkeit von Krankheitskosten – abhängig von den jeweiligen Aufwendungen – auf drei verschiedene Arten zu führen:

  1. Durch eine Verordnung eines Arztes oder Heilpraktikers. Betroffen sind Arznei-, Heil- und Hilfsmittel.

    Bezüglich der Hilfsmittel ist § 33 Abs. 1 Satz 1 SGB V zu beachten. Danach haben Versicherte Anspruch auf Versorgung mit

    • Hörhilfen,

    • Körperersatzstücken,

    • orthopädischen und anderen Hilfsmitteln,

    die im Einzelfall erforderlich sind, um den Erfolg der Krankenbehandlung zu sichern, einer drohenden Behinderung vorzubeugen oder eine Behinderung auszugleichen, soweit die Hilfsmittel nicht als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens anzusehen oder nach § 34 Abs. 4 SGB V ausgeschlossen sind.

    Für medizinische Hilfsmittel, die als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens i.S.v. § 33 Abs. 1 SGB V anzusehen sind, ist der Nachweis der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen durch ein amtsärztliches Gutachten oder eine ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung zu erbringen.

    Zur generellen Berücksichtigung medizinischer Hilfsmittel s.o. das BFH-Urteil vom 5.10.2011 (VI R 14/11, BFH/NV 2012, 39, LEXinform 0928368).

    Für den Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen für den Einbau eines Treppenlifts ist gem. § 33 Abs. 4 EStG i.V.m. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e EStDV i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes ein amts- oder vertrauensärztliches Attest im Vorfeld der Maßnahme erforderlich, da der Treppenlift ein medizinisches Hilfsmittel im weiteren Sinn ist und eine medizinische Indikation daher nicht typisierend angenommen werden kann (Urteil FG Münster vom 18.9.2012, 11 K 3982/11 E, EFG 2013, 44, LEXinform 5014191, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 61/12, LEXinform 0929465).

  2. Durch ein amtsärztliches Gutachten oder eine ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 SGB V) für folgende Aufwendungen

    1. eine Bade- oder Heilkur; bei einer Vorsorgekur ist auch die Gefahr einer durch die Kur abzuwendenden Krankheit, bei einer Klimakur der medizinisch angezeigte Kurort und die voraussichtliche Kurdauer zu bescheinigen,

    2. eine psychotherapeutische Behandlung; die Fortführung einer Behandlung nach Ablauf der Bezuschussung durch die Krankenversicherung steht einem Behandlungsbeginn gleich,

    3. eine medizinisch erforderliche auswärtige Unterbringung eines an Legasthenie oder einer anderen Behinderung leidenden Kindes des Stpfl.

      Aufwendungen aus Anlass einer Unterbringung eines an Legasthenie erkrankten Kindes in einem Internat sowie der dorthin unternommenen Fahrten und zurück sind im Streitjahr 2007 dann nicht als außergewöhnliche Belastungen gem. § 33 Abs. 1 EStG abziehbar, wenn die medizinisch notwendige psychagogische Heilbehandlung in einer geeigneten Sonderschule nicht durch eine formalisierte ärztliche Stellungnahme vor Einleitung einer solchen Maßnahme nachgewiesen wurde. Gegen die Anwendung des § 33 Abs. 4 EStG i.V.m. § 64 Abs. 1 EStDV auf alle noch »offenen« Fälle gemäß § 84 Abs. 3f EStDV bestehen keine rechtsstaatlichen Bedenken (FG Münster Urteil vom 18.1.2012, 11 K 317/09 E, EFG 2012, 702, LEXinform 5013193, rkr. durch Rücknahme der Revision VI R 13/12, LEXinform 0929023; s.a. Pressemitteilung des FG Münster vom 15.2.2012, LEXinform 0437547),

    4. die Notwendigkeit der Betreuung des Stpfl. durch eine Begleitperson, sofern sich diese nicht bereits aus dem Nachweis der Behinderung nach § 65 Abs. 1 Nr. 1 EStDV ergibt,

    5. medizinische Hilfsmittel, die als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens i.S.v. § 33 Abs. 1 SGB V (s.o. unter 1.) anzusehen sind (s.a. Anmerkung vom 31.1.2013, LEXinform 0943499),

    6. wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsmethoden, wie z.B. Frisch- und Trockenzellenbehandlungen, Sauerstoff-, Chelat- und Eigenbluttherapie. Mit Urteil vom 17.4.2013 (5 K 71/11, LEXinform 5014979, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 27/13) hat das FG Schleswig-Holstein zur Anerkennung der Aufwendungen für Heileurythmie als außergewöhnliche Belastung entschieden, dass die heileurythmische Behandlung keine wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsnethode i.S.d. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStDV sei, weil sie als eine anthroposophische Behandlungsmethode einer der in § 2 Abs. 1 Satz 2 SGB V aufgeführten besonderen Therapierichtungen zuzuordnen sei, zu denen die Anthroposophie gehöre (s.a. Mitteilung des FG Schleswig-Holstein vom 25.6.2013, LEXinform 0439878).

    Der zu erbringende Nachweis muss vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestellt worden sein;

  3. Durch eine Bescheinigung des behandelnden Krankenhausarztes. Betroffen sind Aufwendungen für Besuchsfahrten zu einem für längere Zeit in einem Krankenhaus liegenden Ehegatten oder Kind des Stpfl., in dem bestätigt wird, dass der Besuch des Stpfl. zur Heilung oder Linderung einer Krankheit entscheidend beitragen kann.

Zusätzlich zu § 64 EStDV regeln die Verwaltungsanweisungen in R 33.4 Abs. 1 EStG die Nachweisführung bestimmter Krankheitskosten. Bei Aufwendungen für eine Augen-Laser-Operation ist die Vorlage eines amtsärztlichen Attests nicht erforderlich. Bei einer andauernden Erkrankung mit anhaltendem Verbrauch bestimmter Arznei-, Heil- und Hilfsmittel reicht die einmalige Vorlage einer Verordnung. Wurde die Notwendigkeit einer Sehhilfe in der Vergangenheit durch einen Augenarzt festgestellt, genügt in den Folgejahren die Sehschärfenbestimmung durch einen Augenoptiker. Als Nachweis der angefallenen Krankheitsaufwendungen kann auch die Vorlage der Erstattungsmitteilung der privaten Krankenversicherung oder der Beihilfebescheid einer Behörde ausreichen. Diese Erleichterung entbindet den Stpfl. aber nicht von der Verpflichtung, dem FA die Zwangsläufigkeit, Notwendigkeit und Angemessenheit nicht erstatteter Aufwendungen auf Verlangen nachzuweisen. Wurde die Notwendigkeit einer Kur offensichtlich im Rahmen der Bewilligung von Zuschüssen oder Beihilfen anerkannt, genügt bei Pflichtversicherten die Bescheinigung der Versicherungsanstalt und bei öffentlich Bediensteten der Beihilfebescheid.

Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen für eine medizinische Maßnahme, die nicht zweifelsfrei der Linderung oder Heilung einer Krankheit dienen, wie z.B. für Aufwendungen für plastische Operationen und anderer Operationen im Bereich der Schönheitspflege (z.B. Fettabsaugen) nimmt der Erlass des FinMin Schleswig-Holstein vom 12.3.2013 (VI 313 – s 2284 – 187, DB 2013, 732, LEXinform 5234444) ausführlich Stellung (s.a. Anmerkung vom 23.4.2013, LEXinform 0652104 und unten Einzelfälle-ABC »Schönheitsoperationen«).

Der BFH hat mit Urteil vom 19.4.2012 (VI R 74/10, BStBl II 2012, 577) entschieden, dass die vom Gesetzgeber eingeführten formellen Anforderungen an den Nachweis bestimmter Krankheitskosten (für deren Anerkennung als außergewöhnliche Belastung) verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden sind.

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die ESt auf Antrag ermäßigt, wenn einem Stpfl. zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Stpfl. gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung) erwachsen. Hierzu können auch Aufwendungen im Krankheitsfall gehören. Bestimmte Krankheitskosten, bei denen die medizinische Notwendigkeit nicht offensichtlich ist, dürfen allerdings nur noch berücksichtigt werden, wenn der Stpfl. ihre Zwangsläufigkeit z.B. durch ein amtsärztliches Gutachten nachweist. Eine entsprechende gesetzliche Regelung (§ 33 Abs. 4 EStG und § 64 EStDV) hat der Gesetzgeber durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 eingeführt. Der Gesetzgeber hat damit auf die Änderung einer langjährigen Rspr. reagiert. Der BFH hatte 2010 dem seit jeher verlangten formellen Nachweis mangels einer gesetzlichen Grundlage eine Absage erteilt (BFH Urteile vom 11.11.2010 VI R 17/09, BStBl II 2011, 969 und VI R 16/09, BStBl II 2011, 966).

Die Kläger machten u.a. die Kosten für einen Kuraufenthalt als außergewöhnliche Belastungen geltend. Sie hatten die medizinische Notwendigkeit der Kur jedoch nicht durch ein vor Kurbeginn ausgestelltes amtsärztliches oder vergleichbares Attest belegt. FA und FG ließen die Aufwendungen deshalb nicht zum Abzug als außergewöhnliche Belastungen zu. Die Revision der Kläger war ebenfalls erfolglos. Auf die strenge Art des Nachweises kann nach geltendem Recht nicht (mehr) verzichtet werden. Die nun vom Gesetzgeber geregelten Anforderungen an den Nachweis bestimmter Krankheitskosten sind von Verfassungswegen nicht zu beanstanden. Auch der Umstand, dass die neuen Nachweisregelungen rückwirkend in allen noch offenen Fällen anzuwenden sind, ist verfassungsrechtlich unbedenklich; darin liegt keine unzulässige Rückwirkung (Pressemitteilung des BFH Nr. 49/12 vom 27.6.2012, LEXinform 0438110 sowie Schmitz-Herscheidt, NWB 2012, 2917).

3. Übernahme der Krankheitskosten für einen Unterhaltsberechtigten

Krankheitskosten für einen Unterhaltsberechtigten können beim Unterhaltspflichtigen insoweit als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden, als der Unterhaltsberechtigte nicht in der Lage ist, die Krankheitskosten selbst zu tragen (H 33.1–33.4 [Krankheitskosten für Unterhaltsberechtigte] EStH).

Zur Berücksichtigung der Aufwendungen für die krankheitsbedingte Unterbringung eines Angehörigen in einem Altenpflegeheim als außergewöhnliche Belastungen hat der BFH mit Urteil vom 30.6.2011 (VI R 14/10, BStBl II 2012, 876) entschieden, dass diese Aufwendungen als Krankheitskosten unter § 33 Abs. 1 EStG fallen. Abziehbar sind neben den Pflegekosten auch die Kosten, die auf die Unterbringung und Verpflegung entfallen, soweit es sich hierbei um gegenüber der normalen Lebensführung entstehende Mehrkosten handelt. Eine Aufteilung derartiger Kosten in Unterhaltskosten i.S.v. § 33a EStG und Krankheitskosten i.S.v. § 33 EStG kommt nicht in Betracht. Bei Unterhaltsaufwendungen besteht kein Wahlrecht zwischen einem Abzug nach § 33 EStG oder nach § 33a EStG (§ 33a Abs. 4 EStG; s.a. » Heimunterbringung).

4. Krankheitskosten als Betriebsausgaben oder Werbungskosten

Krankheitskosten können aber auch » Betriebsausgaben oder » Werbungskosten sein. Dies ist dann der Fall, wenn der Stpfl. unter einer typischen Berufskrankheit leidet oder der Zusammenhang mit dem Beruf in anderer Weise eindeutig feststeht.

Auf Grund des § 9 Abs. 1 und 6 und des § 193 Abs. 8 SGB VII hat die Bundesregierung die Berufskrankheiten-Verordnung (BKV) vom 31.10.1997 (BGBl I 1997, 2623) erlassen. Danach werden die Berufskrankheiten in der Anlage zur BKV aufgeführt. Die Anlage ist in folgende sechs Bereiche gegliedert:

  1. Durch chemische Einwirkungen verursachte Krankheiten wie

    • Erkrankungen durch Blei oder seine Verbindungen,

    • Erkrankungen durch Beryllium oder seine Verbindungen,

    • Erkrankungen durch Kohlenmonoxid,

    • Schleimhautveränderungen, Krebs oder andere Neubildungen der Harnwege durch aromatische Amine;

  2. durch physikalische Einwirkungen verursachte Krankheiten wie

    • Meniskusschäden nach mehrjährigen andauernden oder häufig wiederkehrenden, die Kniegelenke überdurchschnittlich belastenden Tätigkeiten,

    • Druckschädigung der Nerven,

    • Lärmschwerhörigkeit,

    • grauer Star durch Wärmestrahlung;

  3. durch Infektionserreger oder Parasiten verursachte Krankheiten sowie Tropenkrankheiten wie

    • von Tieren auf Menschen übertragbare Krankheiten;

  4. Erkrankungen der Atemwege und der Lungen, des Rippenfells und Bauchfells wie

    • Quarzstaublungenerkrankung (Silikose),

    • Lungenkrebs oder Kehlkopfkrebs,

    • Erkrankungen der tieferen Atemwege und der Lungen durch Rohbaumwoll-, Rohflachs- oder Rohhanfstaub;

  5. Hautkrankheiten wie

    • Hautkrebs oder zur Krebsbildung neigende Hautveränderungen durch Ruß, Rohparafin, Teer, Anthrazen, Pech oder ähnliche Stoffe;

  6. Krankheiten sonstiger Ursache wie

    • Augenzittern der Bergleute.

Durch die Verordnung zur Änderung der BKV (BKV-ÄndV) vom 5.9.2002 (BGBl I 2002, 3541) wird die BKV u.a. in Nr. 4 der Berufskrankheiten ergänzt um Lungenkrebs durch Einwirkung von kristallinem Siliziumdioxid bei nachgewiesener Quarzstaublungenerkrankung.

Die Zweite Verordnung zur Änderung der BKV vom 11.6.2009 (BGBl I 2009, 1273) ergänzt die BKV u.a. in der Nr. 1 um Erkrankungen des Blutes, des blutbildenden und des lymphatischen Systems durch Benzol; in der Nr. 2 um Gonarthrose durch Tätigkeit im Knien oder vergleichbare Kniebelastung mit einer kumulativen Einwirkungsdauer während des Arbeitslebens von mindestens 13 000 Stunden und einer Mindesteinwirkungsdauer von insgesamt einer Stunde pro Schicht; in der Nr. 4 um

  • Lungenkrebs durch polyzyklische aromatische Kohlenwasserstoffe bei Nachweis der Einwirkung einer kumulativen Dosis von mindestens 100 Benzo(a)pyren-Jahren,

  • Lungenkrebs durch das Zusammenwirken von Asbestfaserstaub und polyzyklischen aromatischen Kohlenwasserstoffen bei Nachweis der Einwirkung einer kumulativen Dosis, die einer Verursachungswahrscheinlichkeit von mindestens 50 % nach der Anlage 2 entspricht,

  • Lungenfibrose durch extreme und langjährige Einwirkung von Schweißrauchen und Schweißgasen.

5. Schuldgeldzahlungen als außergewöhnliche Belastung

Mit Urteil vom 12.5.2011 (VI R 37/10, BFH/NV 2011, 1605, LEXinform 0927972) hat der BFH entschieden, dass Aufwendungen für den Schulbesuch eines hochbegabten Kindes als außergewöhnliche Belastungen abziehbar sein können, wenn der Schulbesuch medizinisch angezeigt ist.

Im Streitfall wechselte der Sohn der Kläger, bei dem ein Intelligenzquotient von 133 festgestellt worden war, von der zweiten in die vierte Grundschulklasse. Anschließend besuchte er ein Gymnasium. Aufgrund von Verhaltensauffälligkeiten empfahl sowohl der Allgemeine Sozialdienst als auch die Hausärztin des Kindes den Besuch einer Hochbegabtenschule in Schottland. Da eine solche Schule für die Altersgruppe, in der sich das Kind in den Streitjahren befand, in Deutschland nicht verfügbar war, sei die Unterbringung in Schottland therapeutisch notwendig, um der Fehlentwicklung des Kindes entgegen zu wirken und eine bleibende seelische und soziale Schädigung zu verhindern. Ein nachträglich hinzugezogener Amtsarzt bestätigte diese Diagnose.

In ihren Einkommensteuererklärungen machten die Kläger Schul- und Internatskosten i.H.v. jährlich ca. 25 000 € erfolglos als außergewöhnliche Belastungen geltend, weil die medizinische Notwendigkeit der Internatsunterbringung des Kindes nicht durch ein zuvor erstelltes amtsärztliches Attest nachgewiesen worden war.

Auf die Revision der Kläger hat der BFH die Vorentscheidung aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen. Da der Nachweis einer Krankheit und der medizinischen Indikation der Behandlung nach der neuen BFH-Rspr. nicht mehr zwingend durch ein vor Beginn der Behandlung eingeholtes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten bzw. Attest eines öffentlich-rechtlichen Trägers geführt werden muss, vielmehr auch noch später und durch alle geeigneten Beweismittel geführt werden kann, wird das FG nun zu prüfen haben, ob der Besuch der schottischen Schule wegen der Hochbegabung des Kindes medizinisch angezeigt war. In einem solchen Fall können die geltend gemachten Kosten unmittelbare Krankheitskosten sein. Dies gilt dann auch für Kosten einer auswärtigen der Krankheit geschuldeten Internatsunterbringung, selbst wenn diese zugleich der schulischen Ausbildung dient (Pressemitteilung des BFH Nr. 61/11 vom 10.8.2011, LEXinform 0436768).

Anmerkung:

Auch nach der Neufassung des § 64 EStDV i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 ist ein Nachweis vor Beginn der Maßnahme nicht erforderlich, da die Aufwendungen für den Schulbesuch des Kindes nicht in § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV genannt sind. Zum Privatschulbesuch s.a. R 33.4 Abs. 2 EStR und H 33.1–33.4 [Privatschule] EStH (Geserich, NWB 2011, 2761).

6. Einzelfälle-ABC

6.1. Abmagerungskur

Der Abzug von Aufwendungen für die Teilnahme am Optifast-Programm als außergewöhnliche Belastung setzt voraus, dass ihre medizinische Notwendigkeit durch ein vor Behandlungsbeginn ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Attest nachgewiesen wird (BFH Urteil vom 29.5.2007, III B 37/06, BFH/NV 2007, 1865, LEXinform 5903735). Bei einem Optifast-Programm handelt es sich um ein in speziellen Therapiezentren unter Betreuung durch Ärzte, Ernährungsfachkräfte, Krankenschwestern, Sport- und Bewegungstherapeuten sowie Psychologen durchgeführtes Programm zur langfristigen Therapie von Übergewicht. Nach § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStDV ist der Nachweis der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen durch ein amtsärztliches Gutachten oder eine ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes vor Beginn der Heilmaßnahme zu erbringen.

6.2. Allergie

Allergiebettzeug gehört nicht – wie z.B. Brillen, Hörgeräte usw. – zu den Heilmitteln im engeren Sinne, die ohne besondere Nachweise typisierend als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden. Die medizinische Notwendigkeit seiner Anschaffung ist – wie bei Maßnahmen zur Beseitigung von Schadstoffen – durch ein vorher erstelltes amtsärztliches Attest nachzuweisen; eine fachärztliche Empfehlung genügt nicht (BFH Urteil vom 14.12.2007, III B 178/06, BFH/NV 2008, 561, LEXinform 5904185). Zum Nachweis der medizinischen Notwendigkeit der Aufwendungen s. die Änderung der Rspr. im BFH-Urteil vom 11.11.2010 (VI R 16/09, BStBl II 2011, 966 und VI R 17/09, BStBl II 2011, 969). Der BFH hat unter Änderung der bisherigen Rspr. entschieden, dass Krankheit und medizinische Indikation der den Aufwendungen zugrundeliegenden Behandlung nicht länger vom Stpfl. nur durch ein amts- oder vertrauensärztliches Gutachten bzw. ein Attest eines anderen öffentlich-rechtlichen Träger nachgewiesen werden können. Nach § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e EStDV (s.o.) ist aber weiterhin ein amtsärztliches Gutachten oder eine ärztliche Bescheinigung des Medizinischen Dienstes vor Beginn der Maßnahme erforderlich.

Aufwendungen für das Fällen der das Wohnhaus umgebenden Birken können als außergewöhnliche Belastung abgezogen werden, wenn sie wegen der Birkenpollenallergie des minderjährigen Kindes anfallen. Die medizinische Notwendigkeit ist, da das Fällen von Bäumen auch anderen Zwecken dienen kann, durch ein vorher ausgestelltes amtsärztliches Attest nachzuweisen. Ein nachträgliches Attest kann ausnahmsweise ausreichen, wenn der Amtsarzt den früheren Gesundheitszustand des Kindes aufgrund von apparatemedizinischen Befunden, die vor der Beseitigung der Birken erhoben wurden, zuverlässig beurteilen kann (BFH Urteil vom 15.3.2007, III R 28/06, BFH/NV 2007, 1841).

6.3. Alternative Medizinmethoden

Der BFH hat mit Urteil vom 2.9.2010 (VI R 11/09, BStBl II 2011, 119) entschieden, dass Aufwendungen für eine immunbiologische Krebsabwehrtherapie als außergewöhnliche Belastung nach § 33 Abs. 1 EStG abgezogen werden können.

Die Ehefrau des Klägers wurde wegen einer schweren Krebserkrankung der Bauchspeicheldrüse operiert. Im Anschluss an die Operation unterzog sie sich einer immunbiologischen Krebsabwehrtherapie mit Ukrain. Das Präparat ist weder in Deutschland noch in anderen europäischen Ländern als Arzneimittel zugelassen. Zu der alternativen Krebsabwehrtherapie hatte der Hausarzt, ein Facharzt für Allgemeinmedizin, Chirotherapie und Naturheilverfahren, geraten, da eine konventionelle Chemotherapie wegen des geschwächten Gesundheitszustandes der Patientin und einer Tumorkachexie nicht möglich sei. In ihrer ESt-Erklärung machten der Kläger und seine später verstorbene Ehefrau die Behandlungskosten i.H.v. 30 000 € als außergewöhnliche Belastung i.S.d. § 33 Abs. 1 EStG geltend. Das FA ließ die geltend gemachten Aufwendungen nicht zum Abzug zu und wurde darin zunächst vom FG bestätigt.

Auf die Revision des Klägers hat der BFH die Vorentscheidung aufgehoben und die streitigen Aufwendungen zum Abzug zugelassen. Damit hat er in Abkehr von der bisherigen Rspr. anerkannt, dass auch Kosten für eine objektiv nicht zur Heilung oder Linderung geeignete Behandlung zwangsläufig erwachsen können, wenn eine Erkrankung mit einer nur noch begrenzten Lebenserwartung besteht, die nicht mehr auf eine kurative Behandlung anspricht. Dies gilt nach Auffassung des BFH selbst dann, wenn sich der Erkrankte für eine aus schulmedizinischer oder naturheilkundlicher Sicht nicht anerkannte Heilmethode entscheidet. Nicht die medizinische Notwendigkeit der Maßnahme begründe in diesen Fällen die tatsächliche Zwangsläufigkeit nach § 33 EStG, sondern die Ausweglosigkeit der Lebenssituation, die den »Griff nach jedem Strohhalm« gebiete. Ihre Grenze findet die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen für Außenseitermethoden nach § 33 EStG allerdings, wenn die Behandlung von einer Person vorgenommen wird, die nicht zur Ausübung der Heilkunde zugelassen ist (Pressemitteilung des BFH Nr. 102/10 vom 1.12.2010, LEXinform 0435951; s.a. Paus, DStZ 2011, 150).

Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen s. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStDV.

S.a. Anthroposophische Behandlungsmethode, Delfintherapie, Magnetfeldtherapie.

6.4. Anthroposophische Behandlungsmethode

S. Heileurythmie.

Mit Urteil vom 17.4.2013 (5 K 71/11, LEXinform 5014979, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 27/13) hat das FG Schleswig-Holstein zur Anerkennung der Aufwendungen für Heileurythmie als außergewöhnliche Belastung entschieden, dass die heileurythmische Behandlung keine wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsmethode i.S.d. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStDV sei, weil sie als eine anthroposophische Behandlungsmethode einer der in § 2 Abs. 1 Satz 2 SGB V aufgeführten besonderen Therapierichtungen zuzuordnen sei, zu denen die Anthroposophie gehöre (s.a. Mitteilung des FG Schleswig-Holstein vom 25.6.2013, LEXinform 0439878). § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStDV fordert den strengen amtlichen Nachweis nur bei wissenschaftlich nicht anerkannten Behandlungsmethoden, nicht aber bei wissenschaftlich umstrittenen Behandlungsmethoden. Auch die Behandlungsmethoden der in § 2 Abs. 1 Satz 2 SGB V aufgeführten besonderen Therapierichtungen, zu denen die Homöopathie, Anthroposophie und Phytotherapie gehören, sind wissenschaftlich anerkannte Heilmethoden, die nach festgelegten Regeln in der Praxis individuell angewandt und kontinuierlich mit modernen wissenschaftlichen Methoden weiter entwickelt werden.

6.5. Aspirin

S. Medikamente.

6.6. Ayur-Veda-Behandlung

Aufwendungen für eine Ayur-Veda-Behandlung können nur dann als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden, wenn die medizinische Notwendigkeit dieser Behandlung im Einzelfall durch ein vor ihrem Beginn erstelltes amtsärztliches Attest nachgewiesen ist (BFH Urteil vom 1.2.2001, III R 22/00, BStBl II 2001, 543; H 33.1–33.4 [Ayur-Veda-Behandlung] EStH). Zum Nachweis s.a. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStDV (s.o.).

6.7. Behindertengerechter Um- bzw. Neubau

Zur Berücksichtigung der Mehraufwendungen für den behindertengerechten Um- oder Neubau eines Hauses als außergewöhnliche Belastungen s. » Behinderte sowie die Anmerkung vom 21.5.2013 unter LEXinform 0652124.

6.8. Bekleidungskosten von Transsexuellen

Aufwendungen für die Anschaffung von Kleidung und Schuhen, die ein Transsexueller zur Vorbereitung auf die Geschlechtsumwandlung während eines Alltagstests trägt, sind nicht als außergewöhnliche Belastung abziehbar (BFH Urteil vom 25.10.2007, III R 63/06, BFH/NV 2008, 544).

6.9. Besuch eines Sportstudios

BFH Urteil vom 14.8.1997 (III R 67/96, BStBl II 1997, 732): Aufwendungen für die Ausübung eines Sports (hier: Besuch eines ärztlich betreuten Sportstudios) können als Krankheitskosten nur dann außergewöhnliche Belastungen sein, wenn der Sport nach genauer Einzelverordnung und unter Verantwortung eines Arztes, Heilpraktikers oder einer sonst zur Ausübung der Heilkunde zugelassenen Person betrieben wird, um eine Krankheit oder ein Gebrechen zu heilen oder zu seiner Besserung oder Linderung beizutragen. Der Nachweis, dass die Ausübung des Sports für die Heilung oder Linderung einer Krankheit erforderlich ist, muss durch eine im Vorhinein ausgestellte amtsärztliche oder vertrauensärztliche Bescheinigung geführt werden. Die Sportausübung ist m.E. mit den medizinischen Hilfsmitteln, die als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens anzusehen sind, vergleichbar. Daher ist unter entsprechender Anwendung des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e EStDV der Nachweis der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen durch ein amtsärztliches Gutachten oder eine Bescheinigung des Medizinischen Dienstes vor Beginn der Maßnahme nachzuweisen.

Allein der Umstand, dass die Sportausübung für einen Stpfl. infolge eines körperlichen Leidens besonders dringlich notwendig oder ratsam ist, um seine Beschwerden zu lindern oder einer Verschlimmerung seines Leidens vorzubeugen, macht die Ausübung des Sports nicht zu einer Heilbehandlung und die mit ihr verbundenen Kosten nicht zu außergewöhnlichen Belastungen (FG Sachsen Urteil vom 24.1.2011, 8 K 1403/09, LEXinform 5011586, rkr.).

6.10. Besuchsfahrten

Aufwendungen für Besuchsfahrten zu dem Ehegatten oder einem Kind des Stpfl. im Krankenhaus sind dann abzugsfähig, wenn die medizinische Veranlassung durch eine Bescheinigung des behandelnden Krankenhausarztes konkret nachgewiesen ist (s.a. BFH Beschluss vom 12.1.2011, VI B 97/10, BFH/NV 2011, 640, LEXinform 5905986 und Anmerkung vom 24.3.2011, LEXinform 0940431); so auch § 64 Abs. 1 Nr. 3 EStDV.

Aufwendungen für Fahrten zum Besuch eines kranken Angehörigen sind, auch wenn die Besuche unmittelbar der Heilung oder Linderung der Krankheit gedient haben, wegen fehlender Zwangsläufigkeit nicht als außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG abzugsfähig, wenn auf die Geltendmachung eines Aufwendungsersatzanspruches nach § 670 BGB verzichtet worden ist (FG München Urteil vom 22.9.2008, 7 K 4430/06, LEXinform 5007178, rkr.).

Aufwendungen sind nicht zwangsläufig, wenn sie durch die Inanspruchnahme anderweitiger Ersatzmöglichkeiten abgewendet werden können, sofern deren Ausschöpfung nicht ausnahmsweise unzumutbar ist (BFH Urteil vom 20.9.1991, III R 91/89, BStBl II 1992, 137). Der Stpfl. kann daher ihm entstandene Kosten nur dann als außergewöhnliche Belastungen steuermindernd geltend machen, statt eine anderweitige Ersatzmöglichkeit zu verfolgen, wenn es sich um eine Ersatzmöglichkeit von geringer wirtschaftlicher Auswirkung handelt (vgl. BFH Urteil vom 7.3.1975, VI R 98/72, BStBl II 1975, 629) oder wenn er andere anerkennenswerte Gründe hat, sie nicht auszuschöpfen, z.B. weil er seinem ArbG eine bestimmte Krankheit nicht mitteilen möchte (BFH Urteil vom 20.9.1991, III R 91/89, BStBl II 1992, 137). Von dem Stpfl. wird erwartet, dass er seine Ansprüche in nachhaltiger und überprüfbarer Weise geltend macht (BFH Urteile vom 18.6.1997, III R 84/96, BStBl II 1997, 805 und 20.9.1991, III R 91/89, BStBl II 1992, 137). Im Streitfall wäre es der Klägerin zuzumuten gewesen, zumindest zu versuchen, sich die Fahrtkosten von ihrer Mutter erstatten zu lassen. Da es sich nach Darstellung der Kläger um Fahrten handelte, die die Kläger – da zur Heilbehandlung erforderlich – ausschließlich im Interesse der Mutter durchgeführt haben, haben die Kläger gegenüber der Mutter zivilrechtlich einen Aufwendungsersatzanspruch nach § 670 BGB. Da die Eltern der Klägerin nach den vorgelegten Rentenbescheinigungen zumindest über Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung i.H.v. monatlich netto rund 1 590 € verfügten, kann nicht von vornherein ausgeschlossen werden, dass die Mutter in der Lage war, die den Klägern entstandenen Kosten ganz oder teilweise zu tragen. Die Geltendmachung der Forderung war den Klägern auch nicht unzumutbar. Da die Aufwendungen nach Darstellung der Kläger nicht aus Besuchen zur Pflege der familiären Beziehungen resultierten, sondern der Heilung bzw. Linderung der Krankheit der Mutter gedient haben und damit im alleinigen Interesse der Mutter stattfanden, ist nicht ersichtlich, warum die Geltendmachung eines Ersatzanspruches sittenwidrig oder gar als Nötigung anzusehen sei. Da die Kläger von vornherein auf die Geltendmachung eines Ersatzanspruches verzichtet haben, sind die Zwangsläufigkeit und damit eine außergewöhnliche Belastung zu verneinen

6.11. Bettzeug

S. Allergie.

6.12. Birkenpollenallergie

S. Allergie.

6.13. Delfintherapie

Aufwendungen für Behandlungen mit wissenschaftlich umstrittenen Methoden wie für eine Delfintherapie sind – mögen sie auch nicht auf den ersten Blick wertlos sein – grundsätzlich nur dann als außergewöhnliche Belastung abziehbar, wenn die medizinische Indikation durch ein vor der Behandlung ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten oder ein Attest eines anderen öffentlich-rechtlichen Trägers nachgewiesen wird. Eine nachträgliche amtsärztliche Begutachtung kommt nur für Sachverhalte in Betracht, für die die Rspr. erstmals den Nachweis der Zwangsläufigkeit durch ein amtsärztliches Attest verlangt oder wenn das Vorliegen einer Erkrankung und der darauf bezogenen ärztlichen Therapie aufgrund objektiver Befunde und Untersuchungen feststellbar ist (BFH Urteil vom 15.11.2007, III B 205/06, BFH/NV 2008, 368). Zum Nachweis der Krankheitskosten s.a. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStDV.

S.a. Alternative Medizinmethoden.

6.14. Diätverpflegung

Mehraufwendungen für eine Diätverpflegung sind nach § 33 Abs. 2 Satz 3 EStG nicht als außergewöhnliche Belastung abziehbar. Diese Regelung ist selbst dann nicht verfassungswidrig, wenn die Diät an die Stelle medikamentöser Behandlung tritt (FG Münster Urteil vom 16.11.2011, 10 K 200/10 E, LEXinform 5013102, rkr.). Diese Grundsätze gelten auch für Mehraufwendungen, die den Eltern für die glutenfreie Ernährung ihres an Zöliakie (Glutenunverträglichkeit) erkrankten Kindes entstehen (BFH Urteil vom 9.10.2003, III B 139/02, BFH/NV 2004, 187). Mit Urteil vom 21.6.2007 (III R 48/04, LEXinform 0586243) bestätigt der BFH seine Rspr. und stellt zusätzlich fest, dass gegen das gesetzliche Verbot der Berücksichtigung von Aufwendungen für Diätverpflegung keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestehen (H 33.1–33.4 [Diätverpflegung] EStH).

6.15. Dispokinese

Entstehen einer Orchestermusikerin, die unter akuten Einschränkungen im Hals-Nacken-Schulterbereich leidet, Aufwendungen für sog. Dispokinese, handelt es sich hierbei um Krankheitskosten und damit um eine steuerlich nur beschränkt abziehbare außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG und nicht um unbeschränkt berücksichtigungsfähige Werbungskosten nach § 9 EStG. Das hat das Hessische FG mit Urteil vom 13.12.2011 (12 K 2569/10, DStRE 2013, 261, LEXinform 5014119, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 37/12, LEXinform 0929337) entschieden.

Geklagt hatte eine Orchestermusikerin, die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit bezog. In ihrer ESt-Erklärung machte sie Aufwendungen von ca. 1 000 € für sog. Dispokinese geltend. Die Aufwendungen seien entstanden, weil sie aufgrund akuter Einschränkungen in der Schulter ihrer Erwerbstätigkeit als Musikerin nicht habe nachgehen können. Zur Behandlung dieser Erkrankung sei Krankengymnastik verordnet worden. Zudem habe sie Aufwendungen für eine Dispokinese-Fortbildung getätigt. Bei Dispokinese handele es sich um eine von Musikern für Musiker entwickelte ganzheitlich orientierte Schulungsform. Diese pädagogische Maßnahme habe zum Ziel, die Spielfähigkeit durch Veränderung der Haltung und der Eigenwahrnehmung zu verbessern. Der Musiker erlerne zahlreiche Übungen, die es ihm ermöglichten, auch in einer Auftrittsituation bessere Leistungen zu erbringen. Damit diene die Dispokinese der Erhaltung und Sicherung der Einnahmen als Berufsmusikerin, was den unbeschränkten Werbungskostenabzug zur Folge haben müsse.

Das Hessische FG sah hingegen in den Aufwendungen für die Dispokinese lediglich beschränkt abziehbare Krankheitskosten. Denn die Klägerin habe die Dispokinesesitzungen – nachdem die Besuche bei der Krankengymnastin nicht den erhofften Erfolg gebracht hätten – absolviert, um ihre Gesundheit wieder herzustellen bzw. zu erhalten. Zwar bestehe kein Zweifel daran, dass die Klägerin aufgrund der Dispokinese über eine verbesserte Körperhaltung verfügt habe und ihr Instrument schmerzfrei habe führen können. Diese Auswirkungen und die damit einhergehende Verbesserung des Spiels als Musikerin machen die Aufwendungen aber nicht zu Werbungskosten. Denn die Aufwendungen seien aufgebracht worden, um die gesundheitlichen Probleme zu bewältigen. Dabei handele es sich jedoch nur um steuerlich beschränkt abzugsfähige Krankheitskosten (s.a. Pressemitteilung des Hessischen FG vom 18.10.2012, LEXinform 0438626).

6.16. Einlegesohlen

Mit Urteil vom 20.8.2010 (15 K 514/08, LEXinform 5011727, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 74/10, LEXinform 0928134) hat das FG Niedersachsen entschieden, dass die von den Klägern geltend gemachten Aufwendungen i.H.v. 19,90 € für die bei Aldi und Deichmann angeschafften Einlegesohlen nicht als außergewöhnliche Belastungen anzuerkennen sind. Nach der Rspr. des BFH, der das Gericht folgt, sind krankheitsbedingte Maßnahmen und die dadurch veranlassten Aufwendungen regelmäßig aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig, soweit sie entweder der Heilung dienen oder den Zweck verfolgen, die Krankheit – in der Person des Kranken – erträglich zu machen. In diesem Sinne werden auch Aufwendungen für medizinische Hilfsmittel typisierend als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt. Der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach bedarf es dann nicht (BFH Urteil vom 9.8.1991, III R 54/90, BStBl II 1991, 920).

Keine außergewöhnliche Belastung wird allerdings durch Aufwendungen begründet, die nicht unter den Begriff der Heilbehandlung im hier maßgeblichen Sinne fallen. Nur vorbeugende, der Gesundheit ganz allgemein dienende Maßnahmen oder die mit einer Krankheit verbundenen Folgekosten erwachsen nach ständiger Rspr. nicht zwangsläufig. Für die mitunter schwierige Trennung von Krankheitskosten einerseits und lediglich gesundheitsfördernden Vorbeuge- oder Folgekosten andererseits ist die Vorlage eines zeitlich vor der Aufwendung erstellten amts- oder vertrauensärztlichen Attests, dem sich zweifelsfrei entnehmen lässt, dass die den Aufwendungen zugrunde liegende Maßnahme medizinisch indiziert ist, zu fordern (BFH Urteil vom 9.8.1991, III R 54/90, BStBl II 1991, 920).

Mit Urteil vom 19.4.2012 (VI R 74/10, BStBl II 2012, 577) bestätigt der BFH die Rechtsauffassung des FG Niedersachen. In ständiger Rspr. geht der BFH davon aus, dass Krankheitskosten – ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung – dem Stpfl. aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Allerdings werden nur solche Aufwendungen als Krankheitskosten berücksichtigt, die zum Zwecke der Heilung einer Krankheit (z.B. Medikamente, Operation) oder mit dem Ziel getätigt werden, die Krankheit erträglich zu machen, beispielsweise Aufwendungen für einen Rollstuhl.

Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung werden typisierend als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, ohne das es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit des Grundes und der Höhe nach bedarf. Eine derart typisierende Behandlung der Krankheitskosten ist zur Vermeidung eines unzumutbaren Eindringens in die Privatsphäre geboten. Dies gilt aber nur dann, wenn die Aufwendungen nach den Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grundsätzen eines gewissenhaften Arztes zur Heilung oder Linderung der Krankheit angezeigt (vertretbar) sind und vorgenommen werden, also medizinisch indiziert sind.

Allerdings hat der Stpfl. die Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall in einer Reihe von Fällen formalisiert nachzuweisen. Bei krankheitsbedingten Aufwendungen für Arznei-, Heil- und Hilfsmittel (§§ 2, 23, 31 bis 33 SGB V) ist dieser Nachweis nach § 64 Abs. 1 Nr. 1 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 durch eine Verordnung eines Arztes oder Heilpraktikers zu führen; bei Aufwendungen für Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, verlangt § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 ein vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorherige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 SGB V). Ein solcher qualifizierter Nachweis ist beispielsweise bei Bade- und Heilkuren (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011) sowie bei medizinischen Hilfsmitteln, die als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens i.S. von § 33 Abs. 1 SGB V anzusehen sind (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. e EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011), erforderlich.

S.a. Medizinische Hilfsmittel.

6.17. Fettabsaugung

S. Schönheitsoperationen.

6.18. Gruppentreffen suchtgefährdeter Menschen

Die Kosten für eine Gruppentherapie oder Entziehungskur im Rahmen der Behandlung einer Alkoholerkrankung können zu einer berücksichtigungsfähigen außergewöhnlichen Belastung führen (Urteil FG Münster vom 16.11.2011, 10 K 200/10 E, LEXinform 5013102, rkr.).

Unter Änderung seiner bisherigen Rspr. hat der BFH mit Urteilen vom 11.11.2010 (VI R 17/09, BStBl II 2011, 969 und VI R 16/09, BStBl II 2011, 966) entschieden, dass zur Geltendmachung von Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastungen der Nachweis einer Krankheit und der medizinischen Indikation der Behandlung nicht mehr zwingend durch ein vor Beginn der Behandlung eingeholtes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten bzw. Attest eines öffentlich-rechtlichen Trägers geführt werden muss. Der Nachweis kann vielmehr auch noch später und durch alle geeigneten Beweismittel geführt werden (s.o. Allergie). Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall s.o. die Erläuterungen zu § 33 Abs. 4 i.V.m. § 64 EStDV.

6.19. Haarausfall beim Mann

S. Toupet.

6.20. Hand- und Fußcremes

S. Medikamente

6.21. Heileurythmie

Mit Urteil vom 17.4.2013 (5 K 71/11, LEXinform 5014979, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 27/13) hat das FG Schleswig-Holstein zur Anerkennung der Aufwendungen für Heileurythmie als außergewöhnliche Belastung entschieden, dass die heileurythmische Behandlung keine wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsnethode i.S.d. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStDV sei, weil sie als eine anthroposophische Behandlungsmethode einer der in § 2 Abs. 1 Satz 2 SGB V aufgeführten besonderen Therapierichtungen zuzuordnen sei, zu denen die Anthroposophie gehöre (s.a. Mitteilung des FG Schleswig-Holstein vom 25.6.2013, LEXinform 0439878).

Hinweis:

Auszüge aus der Klageschrift: »Die Grundelemente der Heileurythmie sind die in Bewegung umgewandelten Laute unserer Sprache, die je nach Indikation und therapeutischer Zielsetzung spezifisch angewandt werden. Die Gestaltungsdynamik, die in der Lautbildung, d.h. im Aussprechen von Vokalen und Konsonanten, enthalten sei, werde in der Heileurythmie in Bewegung umgesetzt und erlebbar gemacht. Heileurythmie wird seit mehreren Jahrzehnten auf ärztliche Verordnung sowohl im ambulanten, stationären und palliativen Bereich u.a. bei akuten, chronischen oder degenerativen Erkrankungen des Nervensystems, des Herz-Kreislaufssystems, des Stoffwechselsystems und des Bewegungsapparates angewendet.

Bei der Heileurhythmie handelt es sich um eine nichtärztliche Bewegungstherapie innerhalb der anthroposophischen Medizin. Sie stellt also eine spezifische Behandlungsmethode innerhalb der Therapierichtung der anthroposophischen Medizin dar. Sie werde in Einzelbehandlungen von entsprechend qualifizierten Therapeuten (Heileurythmisten), die den Patienten in spezifische therapeutische Körperbewegungen einweisen, ausgeführt.«

S.a. Anthroposophische Behandlungsmethode

6.22. Kaufzwang

Aufwendungen eines manisch-depressiven Stpfl. zur Befriedigung seiner Stimmungen können möglicherweise nicht als unabwendbar angesehen werden. Aufwendungen eines manisch-depressiven Stpfl., der in einer manischen Phase in einen Kaufzwang verfällt, belasten den Stpfl. nicht, denn er erhält mit der gekauften Ware einen Gegenwert zu den aufgewandten Kosten (FG München Urteil vom 10.3.2008, 13 K 2392/05, LEXinform 5006638, rkr.).

6.23. Klimaheilbehandlung

Aufwendungen für eine Klimaheilbehandlung am Toten Meer können nur dann als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden, wenn die medizinische Notwendigkeit dieser Behandlung im Einzelfall durch ein vor ihrem Beginn erstelltes amtsärztliches Attest nachgewiesen ist (BFH Urteil vom 17.7.2003, III R 5/02, BFH/NV 2003, 1568).

Der Stpfl. hat die Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall in einer Reihe von Fällen formalisiert nachzuweisen. Bei krankheitsbedingten Aufwendungen für Arznei-, Heil- und Hilfsmittel (§§ 2, 23, 31 bis 33 SGB V) ist dieser Nachweis nach § 64 Abs. 1 Nr. 1 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 durch eine Verordnung eines Arztes oder Heilpraktikers zu führen; bei Aufwendungen für Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, verlangt § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 ein vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorherige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 SGB V). Ein solcher qualifizierter Nachweis ist beispielsweise bei Bade- und Heilkuren (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011) erforderlich (s.a. BFH Urteil vom 19.4.2012, VI R 74/10, BStBl II 2012, 577 sowie die Pressemitteilung des BFH Nr. 49/12 vom 27.6.2012, LEXinform 0438110).

6.24. Krebsabwehrtherapie

S. Alternative Medizinmethoden.

6.25. Künstliche Befruchtung

Aufwendungen eines Ehepaares für eine heterologe künstliche Befruchtung können als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sein (BFH Urteil vom 16.12.2010, VI R 43/10, BStBl II 2011, 414; Änderung der Rspr. im BFH-Urteil vom 18.5.1999, III R 46/97, BStBl II 1999, 761; H 33.1–33.4 [Künstliche Befruchtung] EStH).

In ständiger Rspr. geht der BFH davon aus, dass Krankheitskosten – ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung – dem Stpfl. aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Allerdings werden nur solche Aufwendungen als Krankheitskosten berücksichtigt, die zum Zwecke der Heilung einer Krankheit oder mit dem Ziel erbracht werden, die Krankheit erträglich zu machen. Im Hinblick auf die für den Abzug nach § 33 EStG erforderliche Zwangsläufigkeit wird nicht danach unterschieden, ob ärztliche Behandlungsmaßnahmen oder medizinisch indizierte Hilfsmittel der Heilung dienen oder lediglich einen körperlichen Mangel ausgleichen sollen. Aufwendungen für Zahnersatz, für medizinische Hilfsmittel im engeren Sinne wie Brillen, Hörapparate und Rollstühle sowie für medizinische Hilfsmittel im weiteren Sinne wie Blindencomputer oder Treppenschräglifte werden regelmäßig als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, obwohl durch sie der körperliche Mangel nicht behoben, sondern ebenfalls »umgangen« oder kompensiert wird. An der Ausnahme im BFH-Urteil vom 28.7.2005 (III R 30/03, BStBl II 2006, 495) – kein Abzug von Aufwendungen für künstliche Befruchtungen einer unverheirateten Frau – hält der BFH nicht länger fest.

Der BFH hat mit Urteil vom 18.5.1999 (III R 46/97, BStBl II 1999, 761) die Aufwendungen einer empfängnisfähigen verheirateten Frau für die Befruchtung mit Spermien eines Dritten nicht als außergewöhnliche Belastungen anerkannt. Die organisch bedingte Sterilität eines Ehepartners sei zwar als Krankheit, d.h. objektiv als anomaler regelwidriger Körperzustand, einzuordnen. Denn die Fortpflanzungsfähigkeit sei für Ehepartner, die sich in Ausübung ihres Selbstbestimmungsrechts gemeinsam für ein eigenes Kind entscheiden, eine biologisch notwendige Körperfunktion. Bei den Aufwendungen im Zusammenhang mit der Durchführung einer künstlichen Befruchtung in Form der sog. heterologen Insemination, d.h. der Befruchtung von Eizellen der Ehefrau mit dem Sperma eines fremden Mannes, handele es sich aber nicht um die Kosten therapeutischer Maßnahmen i.S.d. Rspr. des BFH zu § 33 EStG. Es fehle – anders als in Fällen der homologen künstlichen Befruchtung – an einer gezielten, medizinisch indizierten Behandlung zum Zwecke der Heilung oder Linderung der Krankheit des zeugungsunfähigen Ehemannes. Die künstliche Befruchtung der (gesunden) Ehefrau mit Fremdsamen bezwecke nicht die Beseitigung oder Linderung von Schmerzen oder Beschwerden als Symptomen der Unfruchtbarkeit des Ehemannes, sondern die Erfüllung des Wunsches nach einem Kind.

An dieser Rspr. hält der BFH nicht länger fest. Vielmehr sind auch Aufwendungen für eine medizinisch angezeigte heterologe künstliche Befruchtung als Krankheitskosten zu beurteilen und damit als steuermindernde außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG zu berücksichtigen (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 14/2011 vom 21.2.2011, LEXinform 0436204sowie Anmerkung vom 3.3.2011, LEXinform 0940363).

Mit rechtskräftigem Urteil vom 20.10.2009 (15 K 495/08, EFG 2010, 574, LEXinform 5009675) hat das FG Niedersachsen entschieden, dass Aufwendungen einer empfängnisunfähigen Frau für Maßnahmen der Fortpflanzungsmedizin, die in Übereinstimmung mit den Richtlinien der Berufsordnungen für Ärzte vorgenommen werden, als steuerlich angemessene und notwendige Heilbehandlung zu bewerten sind und als außergewöhnliche Belastung abziehbar sein können. Demgemäß sind auch die Kosten für künstliche Befruchtungen (im Streitfall: In-Vitro-Fertilisation) einer 44 Jahre alten Stpfl. als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen. Das gilt jedenfalls dann, wenn ein Erstattungsanspruch der Stpfl. gegen ihre Krankenversicherung nicht besteht.

6.26. Kur

6.26.1. Nachweis

Der Stpfl. hat die Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall in einer Reihe von Fällen formalisiert nachzuweisen. Bei krankheitsbedingten Aufwendungen für Arznei-, Heil- und Hilfsmittel (§§ 2, 23, 31 bis 33 SGB V) ist dieser Nachweis nach § 64 Abs. 1 Nr. 1 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 durch eine Verordnung eines Arztes oder Heilpraktikers zu führen; bei Aufwendungen für Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, verlangt § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 ein vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorherige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 SGB V). Ein solcher qualifizierter Nachweis ist beispielsweise bei Bade- und Heilkuren (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011) erforderlich (s.a. BFH Urteil vom 19.4.2012, VI R 74/10, BStBl II 2012, 577 sowie die Pressemitteilung des BFH Nr. 49/12 vom 27.6.2012, LEXinform 0438110).

Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall s.o. die Erläuterungen zu § 33 Abs. 4 i.V.m. § 64 EStDV. Zur Erleichterung der Nachweisführung s. R 33.4 Abs. 1 Satz 7 EStR.

6.26.2. Kinderkuren

Die Kosten von Heilkuren von Kindern können grundsätzlich nur dann als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden, wenn die Notwendigkeit der Kur durch eine vor ihrem Antritt erstellte amtsärztliche Bescheinigung bestätigt wird und das Kind während der Kur in einem Kinderheim untergebracht ist. Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall s.o. die Erläuterungen zu § 33 Abs. 4 i.V.m. § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV.

6.26.3. Begleitperson

Die Berücksichtigung von Kosten einer Begleitperson während einer medizinisch indizierten Kur als außergewöhnliche Belastung setzt grundsätzlich voraus, dass die krankheits- oder altersbedingte Notwendigkeit der Begleitung durch ein vor Reiseantritt eingeholtes amtsärztliches Gutachten oder eine andere, diesem gleichzustellende Bescheinigung nachgewiesen wird (BFH Urteil vom 17.12.1997, III R 35/97, BStBl II 1998, 298; H 33.1–33.4 [Kur – Begleitperson] EStH). Zum Nachweis s.a. § 64 Abs. 2 EStDV.

6.26.4. Kurreisen

Mit Urteil vom 20.8.2010 (15 K 514/08, LEXinform 5011727, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 74/10, LEXinform 0928134) hat das FG Niedersachsen zur Unterscheidung von Kuren und Kurreisen entschieden. Der BFH hat mit Urteil vom 19.4.2012 (VI R 74/10, BStBl II 2012, 577) die Rechtsauffassung des FG Niedersachsen bestätigt.

Nach der Rspr. des BFH sind Aufwendungen für eine der Behandlung einer Krankheit dienende Reise (Kur) nur dann als Krankheitskosten anzusehen, wenn die Reise zur Heilung oder Linderung der Krankheit nachweislich notwendig ist und eine andere Behandlung nicht oder kaum erfolgversprechend erscheint. Zum Nachweis der Notwendigkeit einer solchen Reise ist es regelmäßig erforderlich, dass der Stpfl. ein vor Antritt der Kur ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Zeugnis vorlegt und sich am Zielort einer unter ärztlicher Kontrolle stehenden Heilbehandlung unterzieht.

Aus den von einem Hausarzt ausgestellten Überweisungs- und Abrechnungsscheinen ergibt sich nicht, dass der Stpfl. die Reise unternommen hat, um im Kurort mehrfach bzw. täglich einen Arzt aufzusuchen. Der Hausarzt hatte in diesem Zusammenhang für den Aufenthalt lediglich Krankengymnastik dreimal in der Woche angeordnet. Des Weiteren erfolgte die Überweisung an den »Arzt am Urlaubsort« »kurativ« zur »Mit- bzw. Weiterbehandlung«. Vielmehr ergibt sich aus den Belegen, dass der Stpfl. im Kurort während des Aufenthalts – von dem ortsansässigen Arzt verordnet – Großmassagen, Fangopackungen und Thermalbewegungsbäder erhalten hatte. Weiteres ist den Unterlagen nicht zu entnehmen. Damit sind die Aufenthalte als Kurreisen zu qualifizieren, denn sowohl nach der Rspr. des BFH als auch nach allgemeiner Auffassung wird die planmäßige, über längere Zeit und in einem Kurort durchgeführte Anwendung besonders zusammengestellter Heilmittel als Kur bezeichnet (BFH Urteil vom 17.12.1997, III R 32/97, BFH/NV 1998, 839; H 33.1–33.4 [Kur – Erholungsurlaub/Abgrenzung zur Kur] EStH).

6.26.5. Badekur

Das FG Münster hat mit Urteil vom 6.9.2011 (1 K 2809/08 E, EFG 2012, 700, LEXinform 5012765, rkr.) entschieden, dass Kosten für eine Badekur, bei der keine laufende ärztliche Überwachung stattfindet, keine außergewöhnlichen Belastungen (§ 33 EStG) darstellen.

Der Kläger unternahm gemeinsam mit seiner Ehefrau eine Reise in einen Kurort und machte Aufwendungen der Ehefrau für Kuranwendungen (Thermalbäder, Wassergymnastik, Rückenschule), Unterkunft und Verpflegung als außergewöhnliche Belastungen geltend. Während des Aufenthalts hatte die Ehefrau zwei Mal einen Kurarzt aufgesucht, der ihr die Anwendungen empfohlen hatte. Das beklagte FA berücksichtigte die Aufwendungen im Rahmen der ESt-Veranlagung nicht.

Das FG erkannte die Kosten ebenfalls nicht als außergewöhnliche Belastungen an, da es sich um eine Erholungsreise gehandelt habe. Die Anwendungen hätten nicht der Linderung konkreter Krankheiten, sondern lediglich der Gesundheitsvorsorge und der Steigerung des Wohlbefindens gedient. Eine anzuerkennende Kurreise liege nur dann vor, wenn eine laufende ärztliche Überwachung des Patienten am Kurort erfolge. Eine bloße ärztliche Beratung ohne schriftlichen Kurplan genüge dafür nicht (Pressemitteilung FG Münster vom 15.11.2011, LEXinform 0437206).

6.26.6. Fahrtkosten

Als Kosten der Fahrt zu einem Kurort, in dem ein Stpfl. eine nach § 33 EStG berücksichtigungsfähige Badekur macht, sind regelmäßig die Kosten der öffentlichen Verkehrsmittel anzusetzen. Die Kosten für die Benutzung des eigenen Pkw sind nur ausnahmsweise berücksichtigungsfähig, wenn nämlich besondere persönliche Verhältnisse des Stpfl. dies erfordern (BFH Urteil vom 30.6.1967, VI R 104/66, BStBl III 1967, 655; H 33.1–33.4 [Kur – Fahrtkosten] EStH).

Mit Urteil vom 3.12.1998 (III R 5/98, BStBl II 1999, 227) hält der an seiner Rspr. fest, dass die als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigenden Fahrtkosten bei Benutzung eines Pkw nur i.H.d. Kosten für die Benutzung eines öffentlichen Verkehrsmittels abzugsfähig sind, es sei denn, es bestand keine zumutbare öffentliche Verkehrsverbindung.

Erleidet ein Stpfl. auf dem Weg von der ärztlich verordneten Kur nach Hause einen Autounfall, kann er die dadurch bedingten Reparaturaufwendungen dann nicht als außergewöhnliche Belastung (Krankheitskosten) in Abzug bringen, wenn er die Fahrt auch mit öffentlichen Verkehrsmitteln hätte durchführen können (FG München Urteil vom 6.12.2002, 1 K 4707/01, LEXinform 0814252).

Aufwendungen eines Stpfl. für Besuchsfahrten zu seinem eine Heilkur durchführenden Ehegatten sind keine außergewöhnliche Belastung (BFH Urteil vom 16.5.1975, VI R 132/72, BStBl II 1975, 536).

6.26.7. Übernahme von Kurkosten durch den Arbeitgeber

Übernimmt der ArbG die Kosten einer Kur des ArbN, kommt nach dem Urteil des BFH vom 11.3.2010 (VI R 7/08, BStBl II 2010, 763) eine Aufteilung in Arbeitslohn und eine nicht der LSt unterliegende Zuwendung im betrieblichen Eigeninteresse nicht in Betracht. Eine Kur könne nur einheitlich beurteilt und nicht in betriebsfunktionale Bestandteile und Elemente mit Vorteilscharakter unterteilt werden.

Nach der Rspr. des BFH stellen Vorteile, die der ArbG aus eigenbetrieblichem Interesse gewährt, keinen Arbeitslohn dar, wenn eine Gesamtwürdigung ergibt, dass der mit der Vorteilsgewährung verfolgte betriebliche Zweck ganz im Vordergrund steht. Bei einer gemischt veranlassten Zuwendung kann eine Aufteilung in Arbeitslohn und Zuwendung im betrieblichen Eigeninteresse in Betracht kommen. In der Übernahme von Kurkosten durch den ArbG hat der BFH bislang grundsätzlich Arbeitslohn gesehen.

Im Streitfall war der Kläger, ein Fluglotse, arbeitsvertraglich verpflichtet, sich auf Verlangen seines ArbG in regelmäßigen Abständen einer sog. Regenerierungskur zu unterziehen. Im Streitjahr nahm der Kläger an einer solchen vierwöchigen Kur in einem Hotel in Timmendorfer Strand teil. Das FA erfasste die Übernahme der Kurkosten durch den ArbG als zusätzlichen Arbeitslohn. Das FG gab der Klage insoweit statt, als es die Kosten nur zur Hälfte dem Arbeitslohn des Klägers zurechnete. Der BFH hob diese Entscheidung auf und wies die Klage ab.

6.27. Legasthenieerkrankung

Nach ständiger Rspr. des BFH sind die Aufwendungen für die Behandlung eines an Legasthenie leidenden Kindes grundsätzlich nur dann als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen, wenn im konkreten Fall vor Beginn der betreffenden Maßnahme durch ein amtsärztliches Attest deren medizinische Notwendigkeit bescheinigt wird. Diesen qualifizierten Nachweis können auch Bescheinigungen eines Schulaufsichtsamtes oder eines einschlägig tätigen Universitätsprofessors nicht ersetzen (BFH Urteil vom 7.6.2000, III R 54/98, BStBl II 2001, 94; H 33.1–33.4 [Legasthenie] EStH). Zur Nachweisführung s. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c EStDV sowie BFH-Urteil vom 19.4.2012 (VI R 74/10, BStBl II 2012, 577; s.o. Allergie).

6.28. Magnetfeldtherapie

Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen kann ein erst nachträglich ausgestelltes amtsärztliches Attest ausnahmsweise ausreichen, wenn von dem Stpfl. nicht erwartet werden konnte, dass er die Notwendigkeit erkennt, eine amtsärztliche Begutachtung im Vorhinein vornehmen zu lassen, weil ein derartiges Erfordernis für bestimmte Aufwendungen erstmals höchstrichterlich aufgestellt worden ist. Diese Voraussetzungen sind bei der Magnetfeldtherapie nicht gegeben. Denn es handelt sich um eine nicht allgemein anerkannte Methode. Stpfl. können in solchen Fällen nicht ohne weiteres davon ausgehen, solche Maßnahmen stellten eine mögliche Behandlungsmethode dar (BFH Urteil vom 20.11.2003, III B 44/03, BFH/NV 2004, 335).

Zur Nachweisführung s. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStDV sowie BFH Urteil vom 19.4.2012 (VI R 74/10, BStBl II 2012, 57).

S.a. Alternative Medizinmethoden.

6.29. Maschendrahtzaunersatz

Mit Urteil vom 30.4.2012 (5 K 1934/11, LEXinform 5013595, rkr.) hat sich das FG Rheinland-Pfalz mit der Frage befassen müssen, ob die Aufwendungen für den Ersatz eines Maschendrahtzauns durch einen blickdichten Holzlattenzaun als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt werden können.

Sachverhalt:

Der Sohn der Kläger leidet an einer Autismuserkrankung, mit der eine starke Weglauftendenz einhergeht. Die Kläger hatten bereits um einen Teil ihres Grundstücks als Weglaufschutz einen Maschendrahtzaun mit einem abschließbaren Tor für 350 € errichtet, was vom FA im Rahmen der Veranlagung als außergewöhnliche Belastung anerkannt worden war.

Im Folgejahr ersetzten die Kläger den auf der Grundstücksseite zu den Nachbarn gelegenen Maschendrahtzaun durch einen höheren blickdichten Holzlattenzaun. In der ESt-Erklärung beantragten sie die Anerkennung der Aufwendungen für den Holzzaun in Höhe von rd. 750 € als außergewöhnliche Belastung. Das wurde von den Klägern unter Vorlage einer ärztlichen Bescheinigung damit begründet, dass die Umzäunung wegen der Autismuserkrankung des Sohnes notwendig gewesen sei, um eine Selbstgefährdung des Kindes zu verhindern. Da FA lehnte hingegen die begehrte Berücksichtigung der Aufwendungen bei den außergewöhnlichen Belastungen u.a. mit der Begründung ab, es handele sich weder um mittelbare noch um unmittelbare Krankheitskosten.

Mit der Klage trugen die Kläger weiter vor, der geschlossene Weglaufzaun sei – ähnlich einem Rollstuhl oder einer Rollstuhlrampe – ein Hilfsmittel, um die Krankheit des Sohnes erträglicher zu machen, daher seien die Kosten zwangsläufig entstanden.

Entscheidungsgründe:

Die Klage hatte keinen Erfolg. Das FG Rheinland-Pfalz führte u.a. aus, Ziel der außergewöhnlichen Belastung sei es, zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenznotwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen würden. Ausgeschlossen seien die üblichen Aufwendungen der Lebensführung, die in Höhe des Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten seien. Aufwendungen zur Errichtung eines Gartenzauns könnten nicht in diesem Sinne als außergewöhnlich angesehen werden, da ein Gartenzaun zu den üblichen baulichen Anlagen eines Eigenheims gehöre. Die Kosten dafür gehörten daher zu den üblichen Kosten der Lebensführung. Zudem habe sich der Senat nach den vorgelegten Lichtbildern überzeugen können, dass es sich um einen dekorativ gestalteten, traditionellen Holzlattenzaun handele. Die Weglauftendenz des Sohnes möge zwar generell für die Beurteilung der Zwangsläufigkeit einer außergewöhnlichen Belastung von Bedeutung sein, das ändere aber nichts daran, dass den Klägern durch die Errichtung des Zaunes keine höheren Aufwendungen entstanden seien als der überwiegenden Anzahl der Stpfl. Außerdem sei im konkreten Streitfall nicht ersichtlich, dass mit dem errichteten Holzzaun – der sich nur auf einem kleinen Teil des Grundstücks erstrecke – der Weglauftendenz des Kindes tatsächlich wirksam begegnet werden könne. Soweit der Zaun außerdem Schutz vor dem Hund des Nachbarn bieten solle, sehe das Gericht nicht ausschließlich die Behinderung des Kindes als maßgeblichen Beweggrund für seine Errichtung an. Denn in dieser Funktion schütze der Zaun vor einer von außen kommenden von der Behinderung unabhängigen Gefahr. Insofern handele es sich – anders als bei einem Treppenlift oder einer Rollstuhlrampe – nicht um einen behinderungsbedingten Einsatz eines Hilfsmittels.

6.30. Medizinische Fachliteratur

Aufwendungen für medizinische Fachliteratur sind keine außergewöhnliche Belastung (H 33.1–33.4 [Medizinische Fachliteratur] EStH). S.a. H 33.1–33.4 [Sport] EStH.

6.31. Medizinische Hilfsmittel

Nach der Rspr. des BFH sind Kosten für die Anschaffung von medizinischen Hilfsmitteln im weiteren Sinne nur dann als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen, wenn die medizinische Notwendigkeit ihrer Anschaffung durch ein vor der Anschaffung ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten, also eine Unvoreingenommenheit verbürgende sachverständige Stellungnahme (BFH Urteil vom 14.8.1997, III R 67/96, BStBl II 1997, 732), nachgewiesen wird. Medizinische Hilfsmittel in diesem weiteren Sinne sind solche Gegenstände, die nach der Lebenserfahrung nicht nur von Kranken zur Heilung ihrer Krankheit oder zur Linderung der durch ihre Krankheit verursachten Beschwerden, sondern mitunter auch von gesunden Menschen angeschafft werden, um ihre Gesundheit zu erhalten oder ihren Lebenskomfort zu steigern. Nur bei der Anschaffung von Hilfsmitteln, die, wie Brillen, Hörapparate und Rollstühle, nach der Lebenserfahrung ausschließlich von Kranken angeschafft werden und bei denen häufig eine Anpassung an die individuellen Gebrechen des Steuerpflichtigen erforderlich ist (medizinische Hilfsmittel im engeren Sinn), kann typisierend davon ausgegangen werden, dass ihr Kauf medizinisch indiziert ist und deshalb auf eine Prüfung der Zwangsläufigkeit dem Grunde nach mit Hilfe der vorgenannten Aufklärungsmittel verzichtet werden (BFH Urteil vom 14.10.1997, III R 27/97, BFH/NV 1998, 571; H 33.1–33.4 [Medizinische Hilfsmittel] EStH).

Allerdings hat der Stpfl. die Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall in einer Reihe von Fällen formalisiert nachzuweisen. Bei krankheitsbedingten Aufwendungen für Arznei-, Heil- und Hilfsmittel (§§ 2, 23, 31 bis 33 SGB V) ist dieser Nachweis nach § 64 Abs. 1 Nr. 1 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 durch eine Verordnung eines Arztes oder Heilpraktikers zu führen; bei Aufwendungen für Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, verlangt § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 ein vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorherige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 SGB V). Ein solcher qualifizierter Nachweis ist beispielsweise bei Bade- und Heilkuren (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011) sowie bei medizinischen Hilfsmitteln, die als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens i.S. von § 33 Abs. 1 SGB V anzusehen sind (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. e EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011), erforderlich (BFH Urteil vom 19.4.2012, VI R 74/10, BStBl II 2012, 577).

S.a. Einlegesohlen.

6.32. Medikamente

Zu den ohne ärztliche Verordnung angeschafften entzündungshemmenden Medikamenten, Schmerzmittel, Hand- und Fußcremes hat das FG Niedersachsen mit Urteil vom 20.8.2010 (15 K 514/08, LEXinform 5011727, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 74/10, LEXinform 0928134) wie folgt entschieden: Nach ständiger Rspr. des BFH können Aufwendungen eines Stpfl. für Arzneimittel als außergewöhnliche Belastung in der Regel nur anerkannt werden, wenn ihre durch Krankheit bedingte Zwangsläufigkeit und Notwendigkeit durch eine ärztliche Verordnung nachgewiesen ist. Werden Arzneimittel ohne derartige schriftliche Verordnungen gekauft, können die Aufwendungen hierfür ausnahmsweise dann als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden, wenn es sich um eine länger dauernde Krankheit handelt, deren Vorliegen schon früher nachgewiesen oder glaubhaft gemacht wurde und die einen laufenden Verbrauch bestimmter Medikamente erfordert (BFH Urteil vom 6.4.1990, III R 60/88, BStBl II 1990, 958). Der Nachweis der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen im Interesse der Trennung zwischen echten Arzneimitteln und anderen Aufwendungen ist in besonderem Maße geboten, sodass der Kauf von nicht rezeptpflichtigen Medikamenten nur dann zum Abzug führt, wenn sie nach Gegenstand und Menge spezifiziert verordnet worden sind, und zwar unabhängig davon, ob es sich um eine akute oder um eine Dauererkrankung handelt. Soweit die Kläger somit den Abzug von Aufwendungen für allgemeine Schmerzmittel und eine Entzündungssalbe ohne ärztliche Verordnung begehren, können sie schon deshalb keinen Erfolg haben, weil eine ärztliche Verordnung nicht vorgelegt worden ist. Im Übrigen haben die Kläger auch nicht nachgewiesen, dass diese Mittel zur Linderung ihrer Krankheit erforderlich sind. Gerade die allgemeinen Schmerzmittel – wie z.B. Aspirin oder Paracetamol – werden von vielen auf Vorrat gekauft, um bei Bedarf bei allgemeinem Unwohlsein oder Kopfschmerzen eingesetzt zu werden. Die in diesem Zusammenhang geltend gemachten Aufwendungen für Fuß- oder Handcremes sind schon deshalb nicht berücksichtigungsfähig, weil diese nicht nur zur Linderung von Krankheiten erworben werden.

Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen s.o. unter Medizinische Hilfsmittel.

6.33. Nahrungsergänzungsmittel

Ähnlich den Kosten, die durch eine Diätverpflegung entstehen, können auch Aufwendungen für Nahrungsergänzungsmittel nicht als außergewöhnliche Belastung abgezogen werden (FG Urteil vom 10.5.2011, 12 K 127/10, EFG 2011, 1886, LEXinform 5012461, rkr.; Anmerkung vom 27.10.2011, LEXinform 0941080).

6.34. Praxisgebühr

Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V (sog. Praxisgebühren) sind keine Beiträge zu Krankenversicherungen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG, sondern eine Form der Selbstbeteiligung (BFH Urteil vom 18.7.2012, X R 41/11, BStBl II 2012, 821). Gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG können Stpfl. »Beiträge zu Krankenversicherungen« als Sonderausgaben abziehen. Darunter fallen jedoch nur solche Ausgaben, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen, also letztlich der Vorsorge dienen. Bei der Praxisgebühr ist dies nicht der Fall, da der Versicherungsschutz in der Gesetzlichen Krankenversicherung unabhängig von der Zahlung der Praxisgebühr gewährt wird. Sie stellt vielmehr eine Form der Selbstbeteiligung der Versicherten an ihren Krankheitskosten dar. Ob Praxisgebühren als außergewöhnliche Belastung nach § 33 Abs. 1 EStG in Form von Krankheitskosten geltend gemacht werden können, konnte der BFH offenlassen. Im Streitfall wurde die dem Kläger zumutbare Belastung (§ 33 Abs. 3 EStG) nicht erreicht. Die Zahlungen hätten sich schon aus diesem Grund bei ihm steuerlich nicht auswirken können. Nach dem Urteil der Vorinstanz (FG Baden-Württemberg Urteil vom 30.3.2011, 4 K 1053/09, LEXinform 5012772) sind Praxisgebühren als außergewöhnliche Belastungen i.S.d. § 33 Abs. 1 EStG bei der ESt-Festsetzung zu berücksichtigen.

6.35. Schönheitsoperationen

Aufwendungen für Heilbehandlungen werden typisierend als außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG berücksichtigt, ohne dass die Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach geprüft werden. Heilbehandlungen sind Maßnahmen, die entweder der Heilung einer Krankheit dienen oder den Zweck verfolgen, die Krankheit erträglich zu machen und ihre Folgen zu lindern (BFH Urteil vom 17.7.1981, VI R 77/78, BStBl II 1981, 711). Der Begriff der Heilbehandlung umfasst dabei alle Eingriffe und andere Behandlungen, die nach den Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grundsätzen eines gewissenhaften Arztes zu dem Zweck angezeigt sind und vorgenommen werden, Krankheiten, Leiden, Körperschäden, körperliche Beschwerden oder seelische Störungen zu verhüten, zu erkennen, zu heilen oder zu lindern.

Hiervon abzugrenzen sind Behandlungen, die lediglich aus kosmetischen Erwägungen heraus – ohne medizinische Notwendigkeit und ohne therapeutisches Ziel – vorgenommen werden. Die Aufwendungen für derartige Behandlungen fallen nicht unter den Begriff der Heilbehandlung und sind somit keine Krankheitskosten, sondern Kosten der privaten Lebensführung, die nach § 12 Nr. 1 EStG (» Lebensführungskosten) steuerlich unbeachtlich sind.

Ist nicht eindeutig erkennbar, ob die medizinische Maßnahme der Heilung oder Linderung einer Krankheit dient, befindet sich der Stpfl. nach allgemeinen Verfahrensgrundsätzen im Zweifel in der Beleg- und Nachweispflicht darüber, dass es sich bei seinen Aufwendungen um Krankheitskosten handelt.

Bis zur Änderung seiner langjährigen Rspr. mit den Urteilen vom 11.11.2010 (VI R 16/09, BStBl II 2011, 966 und VI R 17/09, BStBl II 2011, 969 forderte der BFH in diesen Fällen zum Nachweis der Aufwendungen stets ein vor der Behandlung ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Attest.

  • Aufwendungen für die operative Entfernung einer Fettschürze sind nicht als außergewöhnliche Belastung abziehbar, wenn vor der Operation kein amts- oder vertrauensärztliches Attest eingeholt wurde, aus dem sich die medizinische Notwendigkeit ergibt (FG Hamburg Urteil vom 6.6.2008, 5 K 24/07, LEXinform 5006989, rk.).

  • Aufwendungen für eine operative Fettabsaugung und die operative Behandlung herabgesunkener Augenlider sind nicht als außergewöhnliche Belastung abziehbar, wenn der Stpfl. vor Beginn der Maßnahmen kein amts- oder vertrauensärztliches Attest eingeholt hat, aus dem sich zweifelsfrei die medizinische Indikation der Operationen ergibt. Bei Operationen, die häufig nur aus kosmetischen Gründen durchgeführt werden, ist es dem Steuerpflichtigen zuzumuten, fachlichen Rat einzuholen, unter welchen Voraussetzungen Aufwendungen für derartige Operationen steuerlich berücksichtigt werden (BFH Urteil vom 24.11.2006, III B 57/06, BFH/NV 2007, 438).

Mit der Änderung seiner Rspr. hält der BFH nicht mehr an diesem formalisierten Nachweisverlangen fest.

Im Steuervereinfachungsgesetz 2011 (s.o.) wurden in Reaktion auf diese Rspr.sänderung in § 64 Abs. 1 EStDV die bisherigen Verwaltungsanweisungen (R 33.4 EStR 2008) zum Nachweis von Krankheitskosten im Wesentlichen gesetzlich festgeschrieben (s.a. BFH Urteil vom 19.4.2012, VI R 74/10, BStBl II 2012, 577).

Der Anwendungskatalog des § 64 Abs. 1 EStDV enthält jedoch keine Regelung für Operationen aller Art, d.h. es gibt keine Regelung nach der ein vor Beginn der Maßnahme ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Attest gefordert werden kann.

Nach dem Erlass des FinMin Schleswig-Holstein vom 12.3.2013 (VI 313 – S 2284 – 187, DB 2013, 732, LEXinform 5234444) ist in solchen Fällen wie folgt zu verfahren:

Der Stpfl. hat die Zweckbestimmung seiner Behandlung anhand geeigneter Unterlagen nachzuweisen. Ein Attest des behandelnden Arztes genügt grundsätzlich nicht. Sofern die Behandlung medizinisch indiziert ist, ist davon auszugehen, dass dem Stpfl. entsprechende Befundberichte vorliegen und er diese zum Nachweis der medizinischen Notwendigkeit vorlegen kann. Die Umstände des Einzelfalles sind zu berücksichtigen (Art der Maßnahme, Krankheitsbild, Gründe für die fehlende Erstattung).

Der Nachweis einer medizinischen Indikation gilt auf jeden Fall dann als erbracht, wenn sich die Krankenversicherung oder der Beihilfeträger an den Behandlungskosten beteiligt hat.

Sollte die medizinische Notwendigkeit der Behandlung streitig werden, dann erleichtert ein bereits vor Beginn der Behandlung ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine ärztliche Bescheinigung des Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung zur medizinischen Notwendigkeit der Behandlung die Nachweisführung (s.a. Anmerkung vom 23.4.2013, LEXinform 0652104).

6.36. Tierarztkosten

Tierarztkosten, die wegen der Diabetes-Erkrankung eines Hundes angefallen sind, der auf Anraten des behandelnden Arztes zur Behandlung einer Erkrankung des Stpfl. angeschafft wurde, sind jedenfalls dann nicht als außergewöhnliche Belastung abzugsfähig, wenn die Notwendigkeit des Hundes zur Behandlung der Krankheit nicht durch ein vorheriges amtsärztliches Attest nachgewiesen wurde (FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 5.12.2006, 6 K 2079/06, LEXinform 5003792, rkr.).

6.37. Toupet

Auch bei nicht erblich bedingtem Haarausfall eines Mannes ist die Anschaffung eines Toupets regelmäßig keine außergewöhnliche Belastung (FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 12.11.2008, 2 K 1928/08, LEXinform 5007519, rkr.).

6.38. Trinkgelder

Trinkgelder sind nicht zwangsläufig i.S.d. § 33 Abs. 1 EStG, und zwar unabhängig davon, ob die zugrunde liegende Leistung selbst als außergewöhnliche Belastung zu beurteilen ist. Der Stpfl. ist zwar aus tatsächlichen Gründen gezwungen, bei Krankheiten medizinische Hilfe in Anspruch zu nehmen. Trinkgeld wird aber von ihm – anders als das Entgelt für die erbrachte Leistung – zivilrechtlich nicht geschuldet. Auch wenn kein Trinkgeld erbracht wird, hat der Stpfl. Anspruch auf eine sachgemäße Behandlung seiner Krankheit und kann diese auch erwarten (BFH Urteil vom 30.10.2003, III R 32/01, BStBl II 2004, 270; H 33.1–33.4 [Trinkgelder] EStH).

6.39. Wassergymnastik

Mit Urteil vom 20.8.2010 (15 K 514/08, LEXinform 5011727, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 74/10, LEXinform 0928134) hat das FG Niedersachsen zur Berücksichtigung der Aufwendungen für Wassergymnastik und Bewegungsbäder Folgendes entschieden: Nach der Rspr. des BFH sind Aufwendungen für eine Heilbehandlung im eigentlichen Sinne typisierend als zwangsläufig i.S.d. § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG anzusehen. Dies gilt aber nur für die Aufwendungen, die unmittelbar zum Zwecke der Heilung einer Krankheit getätigt werden oder mit dem Ziel gemacht werden, die Krankheit erträglicher zu machen. Hingegen gehören mit einer Krankheit verbundene Folgekosten ebenso wie Kosten für eine vorbeugende oder der Gesundheit ganz allgemein dienende Maßnahme, die nicht gezielt der Heilung oder Linderung von Krankheiten dienen, nicht zu den Krankheitskosten in diesem Sinne (BFH Urteil vom 3.12.1998, III R 5/98, BStBl II 1999, 227). Weil die medizinische Erforderlichkeit von Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können, schwer zu beurteilen ist, verlangt der BFH in diesen Fällen grundsätzlich ein vor der Behandlung ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten, aus dem sich die Krankheit und die medizinische Notwendigkeit der den Aufwendungen zugrunde liegenden Maßnahmen zweifelsfrei ergibt (BFH Urteil vom 21.4.2005, III R 45/03, BStBl II 2005, 602). Ärztliche Bescheinigungen des Medizinischen Dienstes einer Krankenversicherung stehen einem Attest gleich (R 33.4 Abs. 1 EStR).

Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung werden typisierend als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, ohne das es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit des Grundes und der Höhe nach bedarf. Eine derart typisierende Behandlung der Krankheitskosten ist zur Vermeidung eines unzumutbaren Eindringens in die Privatsphäre geboten. Dies gilt aber nur dann, wenn die Aufwendungen nach den Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grundsätzen eines gewissenhaften Arztes zur Heilung oder Linderung der Krankheit angezeigt (vertretbar) sind und vorgenommen werden, also medizinisch indiziert sind.

Allerdings hat der Stpfl. die Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall in einer Reihe von Fällen formalisiert nachzuweisen. Bei krankheitsbedingten Aufwendungen für Arznei-, Heil- und Hilfsmittel (§§ 2, 23, 31 bis 33 SGB V) ist dieser Nachweis nach § 64 Abs. 1 Nr. 1 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 durch eine Verordnung eines Arztes oder Heilpraktikers zu führen; bei Aufwendungen für Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, verlangt § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 ein vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorherige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 SGB V). Ein solcher qualifizierter Nachweis ist beispielsweise bei Bade- und Heilkuren (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011) sowie bei medizinischen Hilfsmitteln, die als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens i.S. von § 33 Abs. 1 SGB V anzusehen sind (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. e EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011), erforderlich (BFH Urteil vom 19.4.2012, VI R 74/10, BStBl II 2012, 577).

6.40. Zahn-Implantate

Der dem Stpfl. von dritter Seite nicht erstattete Teil der Aufwendungen für den Ersatz verlorener Zähne durch Kronen auf implantierten künstlichen Zahnwurzeln (Implantate) kann als außergewöhnliche Belastung abgezogen werden. Dass die gesetzliche Krankenversicherung nur die Aufwendungen für herausnehmbare Prothesen bzw. bei fest implantiertem Zahnersatz nur einen kleinen Teil der Kosten übernimmt, schließt den Steuerabzug nicht aus (FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 28.11.2007, 2 K 5507/04 B, EFG 2008, 544, LEXinform 5006480, rkr.). Bei den Aufwendungen für die Zahn-Implantate handelt es sich nicht um vorbeugend angefallene Aufwendungen oder um Aufwendungen im Zusammenhang mit sog. alternativen oder Außenseitermethoden i.S.v. wissenschaftlich umstrittenen Methoden. Die Einordnung der Aufwendungen als Kosten für Hilfsmittel im engeren Sinne steht für das Gericht außer Frage. Die vom Stpfl. gewählte Methode der Versorgung bei einem Verlust von Zähnen ist neben der Möglichkeit einer herausnehmbaren Prothese heute gängiger Standard und wird entsprechend auch in der Gebührenordnung der Zahnärzte behandelt. Sie stellt keine Außenseitermethode dar. Die Aufwendungen des Stpfl. waren auch zwangsläufig i.S.d. § 33 EStG. Der Stpfl. muss sich auch nicht auf die preiswertere Möglichkeit einer Versorgung mit herausnehmbarem Zahnersatz verweisen lassen.

6.41. Zwischenheimfahrten bei einer Begleitperson

BFH Urteil vom 3.12.1998 (BStBl II 1999, 227): Wird ein fünfjähriges Kind von einer Begleitperson zum Zwecke einer amtsärztlich bestätigten Heilbehandlung im Rahmen eines vier- bis fünfstündigen Aufenthalts zu einer besonderen Behandlungseinrichtung gefahren und von dort wieder abgeholt, so sind auch die Aufwendungen für die Zwischenheimfahrten der Begleitperson als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen, wenn es der Begleitperson unzumutbar ist, die Behandlung abzuwarten. Der Senat hält an seiner Rspr. fest, dass die als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigenden Fahrtkosten bei Benutzung eines Pkw nur i.H.d. Kosten für die Benutzung eines öffentlichen Verkehrsmittels abzugsfähig sind, es sei denn, es bestand keine zumutbare öffentliche Verkehrsverbindung.

7. Ermittlung der zumutbaren Belastung

Vor dem BFH sind Nichtzulassungsbeschwerden zur Frage der Verfassungsmäßigkeit der zumutbaren Belastung anhängig (s.a. Anmerkung vom 15.11.2012, LEXinform 0943291). Mit Urteil vom 6.9.2012 (4 K 1970/10, EFG 2012, 2205, LEXinform 3500076, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 32/13) hat das FG Rheinland-Pfalz die zumutbare Belastung als verfassungsgemäß eingestuft (s.a. Pressemitteilung des FG Rheinland-Pfalz vom 14.9.2012, LEXinform 0438400). Auch das FG Hamburg hat mit Urteil vom 14.6.2012 (1 K 28/12, LEXinform 5014232, Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt, Az. BFH: VI B 116/12) die Verfassungsmäßigkeit der Regelung festgestellt (s.a. FG Niedersachsen Urteil vom 7.12.2011, 2 K 19/11, FR 2012, 968, LEXinform 5013397, rkr.).

Hinweis:

Mit Vfg. vom 14.12.2012 (DB 2013, 91) weist die OFD Rheinland darauf hin, dass die Voraussetzungen für eine Zwangsruhe i.S.d. § 363 Abs. 2 AO nicht vorliegen, da ein Verfahren wegen Nichtzulassung der Revision kein auf Klärung einer Rechtsfrage gerichtetes Verfahren darstellt, welches zum Ruhen von rechtlich gleichgelagerten Einspruchsverfahren zwingen würde.

Es bestehen jedoch keine Bedenken, die Einspruchsverfahren nach § 363 Abs. 2 Satz 1 AO ruhen zu lassen.

Zur Ermittlung der zumutbaren Belastung s. » Außergewöhnliche Belastungen und » Getrennte Veranlagung.

8. Literaturhinweise

Haupt, Steuerliche Entlastungen bei außergewöhnlichen Belastungen – Anmerkungen zu den BFH-Urteilen vom 2.9.2010, VI R 11/09 und vom 11.11.2010, VI R 17/09, DStR 2011, 204; Bruschke, Behindertengerechter Um- oder Neubau einer Wohnung als außergewöhnliche Belastung, SteuerConsultant 12/2011, 23; Bruschke, Umbau der eigenen Wohnung als außergewöhnliche Belastung schwerbehinderter Personen, DStZ 2011, 724; Schmitz-Herscheidt, Anerkennung von Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastung, NWB 2012, 2917; Bilsdorfer, Nachweis der Zwangsläufigkeit von Krankheitskosten, Steuer & Studium 2012, 608; Ritzrow, Aufwendungen für behinderungs- bzw. krankheitsbedingte Baumaßnahmen an Gebäuden, Steuer 6 Studium 2012, 209.

9. Verwandte Lexikonartikel

» Außergewöhnliche Belastungen

» Behinderte

» Beseitigung von Umweltbelastungen

» Heimunterbringung

» Pflegekosten

» Schulgeld

» Trinkgelder

» Werbungskosten