Sonstige Leistung

Inhaltsverzeichnis

  1. 1. Definition der sonstigen Leistung
  2. 2. Leistungsarten
  3. 3. Einzelfälle der sonstigen Leistung
    1. 3.1. Übertragung von Gesellschaftsanteilen
    2. 3.2. Gemischte einheitliche Leistungen
    3. 3.3. Besonderheiten beim Leasing
    4. 3.4. Restaurationsumsätze
    5. 3.5. Ausgleichs- und Ersatzmaßnahmen nach den Naturschutzgesetzen
    6. 3.6. Gutscheine
    7. 3.7. Geldumtausch durch Wechselstube
    8. 3.8. Handel mit Eintrittskarten
    9. 3.9. Verkauf einer Domain
    10. 3.10. Werkleistungen bei Reparaturen beweglicher körperlicher Gegenstände
  4. 4. Gleichgestellte sonstige Leistungen
  5. 5. Ort der sonstigen Leistung ab 1.1.2010
    1. 5.1. Allgemeiner Überblick
    2. 5.2. Überblick über die nationalen Ortvorschriften
    3. 5.3. Grundregel des § 3a Abs. 1 UStG
      1. 5.3.1. Unternehmersitzprinzip
      2. 5.3.2. Ortsverlagerung ins Drittland
    4. 5.4. Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG
      1. 5.4.1. Empfängersitzprinzip
      2. 5.4.2. Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers
      3. 5.4.3. Umsätze ausländischer Unternehmer an inländische juristische Personen
      4. 5.4.4. Nachweis der Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers
      5. 5.4.5. Nachweis der unternehmerischen Verwendung
      6. 5.4.6. Ortsverlagerung ins Drittland
      7. 5.4.7. Ausschluss der Ortsbestimmung des § 3a Abs. 2 UStG
    5. 5.5. Prüfungsreihenfolge
    6. 5.6. Ort der sonstigen Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück
      1. 5.6.1. Allgemeiner Überblick
      2. 5.6.2. Sonstige Leistungen der in § 4 Nr. 12 UStG bezeichneten Art
      3. 5.6.3. Sonstige Leistungen, die mit der Veräußerung oder dem Erwerb von Grundstücken zusammenhängen
      4. 5.6.4. Sonstige Leistungen, die an einem Grundstück bewirkt werden
      5. 5.6.5. Sonstige Leistungen, die nicht mit einem Grundstück im Zusammenhang stehen
      6. 5.6.6. Messe- und Ausstellungsleistungen
    7. 5.7. Vermietung von Beförderungsmitteln
      1. 5.7.1. Kurzfristige Vermietung
      2. 5.7.2. Langfristige Vermietung
      3. 5.7.3. Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 6 UStG vom Drittland ins Inland
      4. 5.7.4. Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 7 UStG vom Inland ins Drittland
      5. 5.7.5. Übersicht über die Ortsregelungen
    8. 5.8. Tätigkeitsort des § 3a Abs. 3 Nr. 3 UStG
      1. 5.8.1. Leistungsort i.S.d. § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG im Allgemeinen
      2. 5.8.2. Verkauf von Eintrittskarten
      3. 5.8.3. Restaurationsleistungen
      4. 5.8.4. Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen sowie deren Begutachtung
    9. 5.9. Vermittlungsleistungen
    10. 5.10. Einräumung von Eintrittsberechtigungen
    11. 5.11. Leistungsort bei Katalogleistungen
      1. 5.11.1. Überblick über die Anwendung der Ortsvorschrift des § 3a Abs. 4 UStG
      2. 5.11.2. Ortsverlagerung ins Gemeinschaftsgebiet bei elektronischen Dienstleistungen
      3. 5.11.3. Ortsverlagerung ins Inland
    12. 5.12. Die Ortsregelungen im Überblick
  6. 6. Rechtsfolgen der Ortsbestimmung
    1. 6.1. Grundsätzliches
    2. 6.2. Steuerschuldnerschaft
    3. 6.3. Rechnungserteilung
    4. 6.4. Berücksichtigung in der Zusammenfassenden Meldung und der Voranmeldung
  7. 7. Literaturhinweise
  8. 8. Verwandte Lexikonartikel

1. Definition der sonstigen Leistung

Das Gemeinschaftsrecht regelt die Dienstleistungen in Art. 24 ff. MwStSystRL. Nach der Definition in Art. 24 Abs. 1 MwStSystRL gilt als Dienstleistung jeder Umsatz, der keine Lieferung von Gegenständen ist.

Nach der Definition des § 3 Abs. 9 Satz 1 UStG sind sonstige Leistungen solche Leistungen, die keine Lieferungen sind (§ 3 Abs. 9 Satz 1 UStG; » Lieferung).

2. Leistungsarten

Nach Art. 25 MwStSystRL kann eine Dienstleistung u.a. in einem der folgenden Umsätze bestehen:

  1. Abtretung eines nicht körperlichen Gegenstands, gleichgültig, ob in einer Urkunde verbrieft oder nicht;

  2. Verpflichtung, eine Handlung zu unterlassen oder eine Handlung oder einen Zustand zu dulden;

  3. Erbringung einer Dienstleistung auf Grund einer behördlichen Anordnung oder kraft Gesetzes.

Als sonstige Leistungen kommen insbesondere nach Abschn. 3.1 Abs. 4 UStAE) in Betracht:

  • Dienstleistungen,

  • Gebrauchs- und Nutzungsüberlassungen z.B. Vermietung, Verpachtung, Darlehensgewährung, Einräumung eines Nießbrauchs,

  • Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Patenten, Urheberrechten, Markenzeichenrechten und ähnlichen Rechten,

  • » Reiseleistungen nach § 25 UStG,

  • Übertragung immaterieller Wirtschaftsgüter wie z.B. Firmenwert, Kundenstamm oder Lebensrückversicherungsverträge (vgl. EuGH Urteil vom 22.10.2009, C-242/08, BStBl II 2011, 559, s.u.),

  • der Verzicht auf die Ausübung einer Tätigkeit (vgl. BFH Urteile vom 6.5.2004, V R 40/02, BStBl II 2004, 854, vom 7.7.2005, V R 34/03, BStBl II 2007, 66 und vom 24.8.2006, V R 19/05, BStBl II 2007). Mit Beschluss vom 19.10.2010 (V B 103/09, BFH/NV 2011, 327, LEXinform 5905846) stellt der BFH fest, dass ein steuerbarer Verzicht auch vorliegt, wenn der Vermieter der Auflösung des Mietvertrages gegen Abfindungszahlungen zustimmt und damit auf die weitere Durchführung des Mietvertrages verzichtet (s.a. Anmerkung vom 3.3.2011, LEXinform 0940376),

  • die entgeltliche Unterlassung von Wettbewerb (vgl. BFH Urteil vom 13.11.2003, V R 59/02, BStBl II 2004, 472). Nach diesem Urteil kann die entgeltliche Unterlassung von Wettbewerb für fünf Jahre durch einen Stpfl. eine nachhaltige gewerbliche oder berufliche Tätigkeit i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG sein.

    Das im Rahmen eines Unternehmenskaufvertrages vereinbarte Wettbewerbsverbot ist aber als Umsatz im Rahmen der » Geschäftsveräußerung nicht steuerbar. Zu den Umsätzen im Rahmen der Geschäftsveräußerung i.S.v. § 1 Abs. 1a UStG zählen alle in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Veräußerungsvorgang bewirkten Einzelleistungen (BFH Urteil vom 29.8.2012, XI R 1/11, BStBl II 2013, 301 sowie Anmerkung vom 21.2.2013, LEXinform 0943567).

Die Bestellung eines Nießbrauchs (» Nießbrauch) oder eines Erbbaurechts (» Erbbaurecht) ist eine Duldungsleistung in der Form der Dauerleistung i.S.v. § 3 Abs. 9 Satz 2 UStG (vgl. BFH Urteil vom 20.4.1988, X R 4/80, BStBl II 1988, 744). Zur Behandlung des sog. Quotennießbrauchs vgl. BFH Urteil vom 28.2.1991, V R 12/85, BStBl II 1991, 649.

In seinem Urteil vom 22.10.2009 (C-242/08, BStBl II 2011, 559) hat der EuGH ausgeführt, dass die Übertragung von Lebensrückversicherungsverträgen eine sonstige Leistung und keine Lieferung darstellt. Bei diesen Verträgen handele es sich zum einen nicht um körperliche Gegenstände i.S.d. Art. 14 Abs. 1 MwStSystRL. Zum anderen sei die Übertragung von Verträgen als Abtretung eines unkörperlichen Gegenstands nach Art. 25 Buchst. a MwStSystRL und damit als sonstige Leistung zu beurteilen. Das Urteil hat auch Auswirkungen auf die Übertragung anderer immaterieller Wirtschaftsgüter wie z.B. eines Firmenwerts oder eines Kundenstamms. Die Übertragung solcher immaterieller Wirtschaftsgüter ist ebenfalls eine sonstige Leistung i.S.d. § 3 Abs. 9 Satz 1 UStG.

Auf Grund des EuGH-Urteils vom 22.10.2009 (C-242/08, BStBl II 2011, 559) hat das BMF mit Schreiben vom 8.6.2011 Abschn. 3.1 Abs. 4 Satz 2 UStAE (s.o.) neu gefasst. Die Grundsätze dieses Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden. Aus Vereinfachungsgründen wird es jedoch nicht beanstandet, wenn der Unternehmer die Übertragung solcher immaterieller WG, die vor dem 1.7.2011 vorgenommen wird, abweichend hiervon als Lieferung behandelt (vgl. Abschn. 24 Abs. 1 Satz 2 UStR 2008). Nach der bisherigen Verwaltungsregelung in Abschn. 24 Abs. 1 Satz 2 UStR 2008 waren der Firmenwert und der Kundenstamm wie körperliche Gegenstände zu behandeln (s.a. BMF vom 6.1.2009, BStBl I 2009, 60, Rz. 1 und » Lieferung).

3. Einzelfälle der sonstigen Leistung

3.1. Übertragung von Gesellschaftsanteilen

Zur Abgrenzung zwischen Lieferungen und sonstigen Leistungen insbesondere zur Behandlung der Übertragung von Wertpapieren und Anteilen als sonstige Leistungen s. BMF vom 30.11.2006 (BStBl I 2006, 793) unter » Lieferung. Die Übertragung von Anteilen an Personen- und Kapitalgesellschaften ist als sonstige Leistung zu beurteilen (Abschn. 3.5 Abs. 8 UStAE, s.a. Abschn. 4.8.10 UStAE). Zur Gründung von Gesellschaften bzw. zum Eintritt neuer Gesellschafter s. Abschn. 1.6 Abs. 2 UStAE.

3.2. Gemischte einheitliche Leistungen

Bei einer einheitlichen Leistung, die sowohl Lieferungselemente als auch Elemente einer sonstigen Leistung enthält, richtet sich die Einstufung als Lieferung oder sonstige Leistung danach, welche Leistungselemente aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers unter Berücksichtigung des Willens der Vertragsparteien den wirtschaftlichen Gehalt der Leistungen bestimmen (Abschn. 3.5 Abs. 1 UStAE). Die danach als sonstige Leistungen zu behandelnden Leistungen sind in Abschn. 3.5 Abs. 3 UStAE beispielhaft genannt.

3.3. Besonderheiten beim Leasing

Werden Gegenstände im Leasingverfahren überlassen, so ist die Übergabe des Leasinggegenstandes durch den Leasinggeber an den Leasingnehmer eine Lieferung, wenn der Leasinggegenstand einkommensteuerrechtlich dem Leasingnehmer zuzurechnen ist. Ist der Leasinggegenstand dem Leasinggeber zuzurechnen, handelt es sich um eine Vermietungsleistung (Abschn. 3.5 Abs. 5 bis 7 UStAE).

3.4. Restaurationsumsätze

Zur Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen bei der Abgabe von Speisen und Getränken sind die Grundsätze des BMF-Schreiben vom 20.3.2013 (BStBl I 2013, 444) anzuwenden (Abschn. 3.6 UStAE und » Restaurationsumsätze).

Neben dem EuGH-Urteil vom 10.3.2011 (C-497/09, C-499/09, C-501/09, C-502/09, BStBl II 2013, 256) und den Nachfolgentscheidungen des BFH (z.B. V R 35/08, BStBl II 2013, 244; V R 18/10, BStBl II 2013, 246) ist für nach dem 30.6.2011 ausgeführte Umsätze Art. 6 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 vom 15.3.2011 (ABl. EU 2011 Nr. L 77, 1) zu berücksichtigen. Danach gilt die Abgabe zubereiteter oder nicht zubereiteter Speisen und/oder von Getränken zusammen mit ausreichenden unterstützenden Dienstleistungen, die deren sofortigen Verzehr ermöglichen, als sonstige Leistung. Die Abgabe von Speisen und/oder Getränken ist nur eine Komponente der gesamten Leistung, bei der der Dienstleistungsanteil überwiegt. Während der EuGH und der BFH für die Beurteilung eines Umsatzes insbesondere an die Komplexität der Zubereitung der Speisen – Stichwort »Standardspeisen« – anknüpfen, stellt die VO 282/2011 darauf ab, ob der Dienstleistungsanteil qualitativ überwiegt (s.a. BMF vom 20.3.2013, BStBl I 2013, 444).

3.5. Ausgleichs- und Ersatzmaßnahmen nach den Naturschutzgesetzen

Gebietskörperschaften und Unternehmer, die Landschaften in ihrer natürlichen Beschaffenheit maßgeblich und nachhaltig verändern (z.B. durch Erschließung eines Bau- und Gewerbegebietes, Bau von Straßen, Errichtung von Gebäuden, Abtragen von Bodenvorkommen) sind naturschutzrechtlich verpflichtet, entsprechende Ausgleichsmaßnahmen vorzunehmen. Können die erheblichen Beeinträchtigungen der Leistungsfähigkeit des Naturhaushalts oder des Landschaftsbildes nicht ausgeglichen werden, hat der Verursacher bzw. der dazu Verpflichtete die durch den Eingriff zerstörten Funktionen oder Werte des Naturhaushalts oder Landschaftsbildes an anderer Stelle des von dem Eingriff betroffenen Raumes in ähnlicher Art und Weise wiederherzustellen (Ersatzmaßnahmen).

Der Eingriffsverursacher ist in der Regel nicht in der Lage, Ausgleichs- oder Ersatzmaßnahmen selbst durchzuführen. Er verfügt nicht über geeignete Grundstücke und/oder ist nicht bereit, Grundstücke über Jahre i.S. einer Ausgleichs- oder Ersatzmaßnahme lediglich extensiv zu nutzen (z.B. Feuchtbiotop, Streuobstwiese, Reduzierung weidender Tiere, Verbot der Ausbringung von Gülle und Pflanzenschutzmitteln).

Die Ausgleichs- bzw. Ersatzmaßnahmen werden vielmehr von einem Dritten (z.B. Naturschutzbehörde, Land- und Forstwirt oder Stiftung) erbracht, an den der Eingriffsverursacher Zahlungen leistet. Da die Ausgleichs- und Ersatzmaßnahmen sowohl räumlich als auch zeitlich unabhängig vom Eingriff selbst durchgeführt werden können, schaffen Dritte auch Vorratsflächen für Ausgleichs- und Ersatzmaßnahmen. Die auf den Vorratsflächen vorgenommenen Ausgleichs- und Ersatzmaßnahmen werden in Ökopunkte umgerechnet, die handelbar sind (Ökopunkte-Handel). Weder bei der Durchführung von Ausgleichs- oder Ersatzmaßnahmen noch beim Verkauf von Ökopunkten liegt eine Grundstückslieferung oder eine Grundstücksvermietung vor. Denn der Eingriffsverursacher hat nur ein Interesse daran, von seiner Verpflichtung eine Ausgleichs- oder Ersatzmaßnahme durchführen zu müssen, befreit zu werden. Er erwirbt oder mietet kein Grundstück (OFD Hannover vom 12.4.2007, S 7100 – 542 – StO 171, UR 2008, 196).

Abnehmer der Ökopunkte sind Bauherren, die durch die Bebauung von Grundstücken aufgrund des Baugesetzbuches des Bundesnaturschutzgesetzes als Eingriffsverursacher verpflichtet sind, Ausgleichsflächen für den Eingriff zu schaffen.

Zwischen der zuständigen Behörde einerseits und den Verkäufern der Ökopunkte bzw. dem Eingriffsverursacher andererseits besteht kein Leistungsaustausch, da sowohl die Erteilung der Ökopunkte als auch die Abbuchung der Ökopunkte vom Ökokonto eine hoheitliche Maßnahme darstellt.

Ein Leistungsaustausch erfolgt jedoch zwischen dem Verkäufer der Ökopunkte und dem Eingriffsverursacher.

Der Verkäufer ist von dem Zeitpunkt an als Unternehmer anzusehen, in dem er sich ernsthaft, nach außen objektiv erkennbar, zum Handel mit seinen Ökopunkten entschieden hat. Ab diesem Zeitpunkt können Vorsteuerbeträge für durchgeführte Ersatzmaßnahmen geltend gemacht werden.

Der Verkauf der Ökopunkte stellt eine sonstige Leistung dar, veräußert wird der Anspruch auf Anrechnung als Ersatzmaßnahme, vergleichbar mit dem Handel von Treibhausgasemissionszertifikaten.

Der Ort der sonstigen Leistung bestimmt sich nach § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG, da der Anspruch auf Anrechnung als Ersatzmaßnahme als ähnliches Recht betrachtet werden kann. Ist der Empfänger Unternehmer, befindet sich der Ort der sonstigen Leistung dort, wo der Leistungsempfänger sein Unternehmen betreibt (§ 3a Abs. 2 UStG).

Ein Umsatz, welcher der Durchschnittsbesteuerung nach § 24 UStG unterliegt, ist nicht gegeben.

Ein umsatzsteuerfreies Geschäft mit Wertpapieren oder Sicherheiten liegt nicht vor, die sonstige Leistung unterliegt dem Regelsteuersatz.

Erwirbt der Eingriffsverursacher den Anspruch auf Anrechnung als Ersatzmaßnahme von einem anderen Unternehmer, kann er die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer abziehen, sofern die weiteren Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG erfüllt sind (OFD Frankfurt vom 15.1.2007, S 7100 A – 266 – St 11, UR 2007, 629).

3.6. Gutscheine

Im Wirtschaftsverkehr sind Gutscheine Papiere, die entweder einen aufgedruckten Wert enthalten oder die gegen eine, im Gutschein bestimmte Leistung, eingetauscht werden können (» Warengutscheine). Gutscheine, die einen Wert enthalten, werden als Wertgutscheine und die, die eine bestimmte Leistung enthalten, als Warengutscheine bezeichnet.

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Gutscheinen nimmt die Vfg. der OFD Karlsruhe vom 25.8.2011 (S 7270, LEXinform 5233519) Stellung. Danach handelte es sich bei der Ausgabe eines Wertgutscheins bisher lediglich um den Umtausch eines Zahlungsmittels (z.B. Bargeld) in ein anderes Zahlungsmittel (Gutschein). Die Hingabe des Gutscheins selbst stellte keine Leistung dar. Eine Anzahlung i.S.v. § 13 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG lag ebenfalls nicht vor, da die Leistung nicht hinreichend konkretisiert ist. Erst bei Einlösung des Gutscheins unterlag die Leistung der USt.

Werden dagegen Gutscheine über bestimmte, konkret bezeichnete Leistungen ausgestellt (Warengutschein), unterlag der gezahlte Betrag als Anzahlung der Umsatzbesteuerung gem. § 13 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG (Abschn. 17.2 UStAE). Die bei Einlösung des Gutscheins ausgeführte Leistung unterlag mit dem ggf. noch zu zahlenden Differenzbetrag der USt (s.a. Anmerkung vom 15.12.2011, LEXinform 0941235).

Mit Urteil vom 29.7.2010 (C-40/09, Astra Zeneca, UR 2010, 734, LEXinform 0589224) hat der EuGH entschieden, dass die Ausgabe eines Wertgutscheins an ArbN eine steuerbare sonstige Leistung ist. Zu den Konsequenzen aus dem EuGH-Urteil vom 29.7.2010 s. OFD Niedersachsen vom 17.1.2011 (S 7100 – 779 – St 171, LEXinform 5233086).

3.7. Geldumtausch durch Wechselstube

Der BFH hat durch Urteil vom 19.5.2010 (XI R 6/09, BFH/NV 2010, 2211, LEXinform 0179662) entschieden, dass ein Unternehmer, der auf einem deutschen Flughafen in einer Wechselstube in- und ausländische Banknoten und Münzen im Rahmen von Sortengeschäften an- und verkauft, keine Lieferungen, sondern sonstige Leistungen (Dienstleistungen) ausführt.

Die Klärung der Rechtsfrage war erforderlich, weil davon der von dem Betreiber der Wechselstube begehrte anteilige Vorsteuerabzug (§ 15 UStG) abhing. Zwar ist der Geldwechsel im Inland unabhängig davon steuerfrei, ob es sich um eine Lieferung oder sonstige Leistung handelt (§ 4 Nr. 8 Buchst. b UStG). Für steuerfreie Umsätze scheidet grundsätzlich ein Vorsteuerabzug aus. Ein Ausschluss des Vorsteuerabzugs tritt aber nicht ein für Umsätze, die steuerfrei wären und wenn der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig ist (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b UStG). Nach § 3a Abs. 4 Satz 1 und Satz 2 Nr. 6 Buchst. a UStG befindet sich der Ort bestimmter Dienstleistungen, zu denen auch der Geldtausch gehört, im Drittlandsgebiet, wenn der Empfänger kein Unternehmer ist und seinen Wohnsitz in einem Drittlandsgebiet hat.

Im Streitfall hatte das FA den anteiligen Vorsteuerabzug abgelehnt mit der Begründung, bei dem Geldwechsel handele es sich um eine im Inland erbrachte steuerfreie Lieferung der Wechselstube, so dass der Vorsteuerabzug ausgeschlossen sei.

Der BFH vertrat dagegen ebenso wie das FG die Ansicht, bei dem Geldtausch handele es sich nicht um eine Lieferung, sondern um eine Dienstleistung. Dementsprechend war der Vorsteuerabzug insoweit nicht ausgeschlossen.

Der BFH entschied außerdem, dass für den Nachweis des Wohnsitzes des Kunden im Drittlandsgebiet nicht die für Ausfuhrlieferungen geltenden Buch- und Belegnachweise zu erbringen seien. Im konkreten Fall hatte der Betreiber der Wechselstube die Kunden nach ihrem Herkunftsland befragt und darüber Aufzeichnungen geführt. Das FG hatte diese Aufzeichnungen für plausibel gehalten und der BFH hat dies nicht beanstandet (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 84/10 vom 29.9.2010, LEXinform 0435724).

3.8. Handel mit Eintrittskarten

Die entgeltliche Überlassung von Eintrittskarten zu einem sportlichen oder kulturellen Ereignis an einen Reiseveranstalter ist keine Lieferung, sondern eine sonstige Leistung (BFH Urteil vom 3.6.2009, XI R 34/08, BStBl II 2010, 857). Mit einer Fahrkarte oder einer Eintrittskarte, die zivilrechtlich als sog. kleine Inhaberpapiere i.S.v. § 807 BGB gelten, erwirbt der Inhaber das Recht, eine bestimmte Leistung des Verpflichteten in Empfang zu nehmen. Der wesentliche Inhalt des Geschäfts ist der mit dem Erwerb der Eintrittskarte verbundene Anspruch auf eine Dienstleistung. Der wirtschaftliche Gehalt der Leistung ist auf den Besuch einer Veranstaltung gerichtet. Der Verkauf einer Eintrittskarte stellt daher keine Lieferung, sondern eine sonstige Leistung dar.

In seinem Urteil vom 3.6.2009 (XI R 34/08, BStBl II 2010, 857) stellt der BFH weiterhin fest, dass für den Eigenhandel mit Eintrittskarten die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 20 UStG nicht zur Anwendung kommt, weil der Tickethändler nicht selbst Veranstalter ist.

Zur Ortsregelung beim Ticketverkauf s. die Erläuterungen unter dem Gliederungspunkt »Ort der sonstigen Leistung«.

Beispiel 1:

Der Tickethändler T veräußert im eigenen Namen und auf eigene Rechnung Eintrittskarten der Landesbühne Rheinland-Pfalz in Mainz. Die Karten hat er vom Theater für 100 € nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG steuerfrei erworben. Die Karten verkauft T für 110 € an seine Kunden.

Lösung 1:

Nach dem BFH-Urteil vom 3.6.2009 (XI R 34/08, BStBl II 2010, 857) ist der Ticketverkauf eines Tickethändlers nicht nach § 4 Nr. 20 UStG steuerbefreit, da der Ticketverkäufer nicht selbst Veranstalter ist.

Die Beschaffung von Eintrittskarten kann allerdings auch im Rahmen einer umsatzsteuerrechtlichen Dienstleistungskommission erfolgen. Die Vfg. der OFD Frankfurt vom 8.10.2008 (S 7110 A – 2/86 – St 11, UR 2009, 250, LEXinform 5231788) nimmt dazu Stellung (s.a. Abschn. 3.15 UStAE). Nach § 3 Abs. 11 UStG liegt eine Dienstleistungskommission vor, wenn ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet wird und er im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung handelt. In diesem Fall gilt diese sonstige Leistung als an ihn und von ihm erbracht.

Beispiel 2:

Der Tickethändler T veräußert im eigenen Namen und auf fremde Rechnung Eintrittskarten für die Landesbühne Rheinland-Pfalz in Mainz. Die Karten werden für 110 € veräußert.

Lösung 2:

Da der Tickethändler für Rechnung eines anderen (Theater) im eigenen Namen Leistungen an einen Dritten erbringt, handelt es sich um einen Leistungsverkauf. Bei dieser Konstellation bestehen Leistungsbeziehungen zwischen dem Theater und dem Tickethändler sowie zwischen dem Tickethändler und den Kartenkäufern. Das Theater erbringt eine sonstige Leistung an den Tickethändler und dieser wiederum eine (identische) sonstige Leistung an die Kartenkäufer. Unterliegen die Umsätze des Theaters (an den Tickethändler) der Steuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 20 Buchst. b UStG, so findet diese sachbezogene Steuerbefreiungsvorschrift auch für diese Leistungen des Tickethändlers an die Kartenkäufer Anwendung.

Veräußert der Tickethändler die Eintrittskarten im fremden Namen und auf fremde Rechnung als Vermittler, kommt die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 20 UStG für die Vermittlungsprovision nicht in Betracht.

3.9. Verkauf einer Domain

Der Verkauf einer Internet-Domain stellt eine sonstige Leistung dar, für die der Leistungsempfänger das Entgelt bezahlt, dass der Domaininhaber beim Domainverwalter kündigt und den Erwerber benennt, auf dessen Namen der Domainverwalter die »verkauften« Domains registriert. Durch die Kündigung gibt der bisherige Domaininhaber seine Rechtsposition bei der Registrierungsstelle auf. Durch die Benennung des Erwerbers ermöglicht er diesem, die Domain für sich registrieren zu lassen (FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 24.11.2011, 6 K 2154/09, EFG 2012, 881, LEXinform 5012871, rkr.; s.a. Anmerkung vom 1.3.2012, LEXinform 0941447).

Mit Urteil vom 20.4.2010 (8 K 3038/08, EFG 2010, 1216, LEXinform 5010269, rkr.) hat das FG Köln entschieden, dass es sich bei einer Internet-Domain um ein immaterielles und verkehrsfähiges Wirtschaftsgut handelt, bei dessen Veräußerung der Inhaber nicht gegen Zahlung eines Entgelts auf die weitere Nutzungsmöglichkeit verzichtet (Unterlassen als sonstige Leistung), sondern um eine Substanzveräußerung, die nicht unter den Leistungsbegriff des § 22 Nr. 3 EStG fällt.

Nach der Urteilsbegründung des FG Rheinland-Pfalz ist diese ertragsteuerliche Beurteilung für die umsatzsteuerrechtliche Würdigung allerdings aufgrund der systematischen Unterschiede nicht entscheidend. Gleichwohl führt die – nach Auffassung des FG Rheinland-Pfalz zutreffende – ertragsteuerliche Beurteilung des FG Köln dazu, dass der Vorgang nach den Grundsätzen des Umsatzsteuerrechts als sonstige Leistung anzusehen ist.

In der Regel handelt es sich zivilrechtlich um einen entgeltlichen Domainkauf in Form eines Rechtskaufs gem. § 453 BGB bzw. eines rechtskaufähnlichen Geschäfts, da die Domain einen in § 453 BGB genannten »sonstigen Gegenstand« darstellt. Bei der Domain-Übertragung sind die formellen Vorgaben der DENIC bzw. der jeweiligen Registrierungsstelle zu beachten.

An einem Leistungsaustausch würde es fehlen, wenn die Zahlung eine Entschädigungsleistung für den bisherigen Domaininhaber darstellen würde. Dies hat der BFH aber im Urteil vom 19.10.2006 (III R 6/05, BStBl II 2007, 301) verneint. Mit diesem Urteil hat der BFH festgestellt, dass ein Domain-Name ein immaterieller Vermögensgegenstand i.S.d. § 266 Abs. 2 Buchst. A I 1 HGB und dieser verkehrsfähig ist. Damit stellt das Entgelt für den Erwerb Anschaffungskosten dar und nicht eine Entschädigungszahlung an den bisherigen Domaininhaber.

Die Domain ist ein einem gewerblichen Schutzrecht ähnliches Recht i.S.d. § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG. Der Ort der sonstigen Leistung bestimmt sich aber nur dann nach § 3a Abs. 4 UStG, wenn der Empfänger der sonstigen Leistung ein Nichtunternehmer ist, der seinen Wohnsitz oder Sitz außerhalb des Gemeinschaftsgebiets hat. In diesen Fällen wird die sonstige Leistung dort ausgeführt, wo der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat. Der Ort der sonstigen Leistung befindet sich danach im Drittlandsgebiet (s.a. Abschn. 3a.8 Nr. 1 UStAE).

In der Regel dürfte es sich bei dem Leistungsempfänger eines »Domainverkaufs« um einen Unternehmer handeln. In diesen Fällen wird die sonstige Leistung dort ausgeführt, wo der Empfänger sein Unternehmen betreibt (§ 3a Abs. 2 UStG; Abschn. 3a.8 Nr. 3 i.V.m. Abschn. 3a.2 UStAE).

3.10. Werkleistungen bei Reparaturen beweglicher körperlicher Gegenstände

Zur Abgrenzung zwischen Werklieferung und Werkleistung bei Reparaturen beweglicher körperlicher Gegenstände s. BMF vom 12.12.2012 (BStBl I 2012, 1259).

Reparaturen beweglicher körperlicher Gegenstände können in Form einer Werklieferung oder Werkleistung erbracht werden. Nach ständiger EuGH- und BFH-Rspr. ist für die Abgrenzung zwischen Lieferung und sonstiger Leistung das Wesen des Umsatzes aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers zu bestimmen. Im Rahmen einer Gesamtbetrachtung ist zu entscheiden, ob die charakteristischen Merkmale einer Lieferung oder einer sonstigen Leistung überwiegen. Das Verhältnis des Wertes der Arbeit oder des Arbeitserfolges zum Wert der vom Unternehmer beschafften Stoffe ist allein kein ausschlaggebendes Abgrenzungskriterium. Es kann lediglich einen Anhaltspunkt für die Einstufung des Umsatzes als Werklieferung oder Werkleistung darstellen. Sofern nicht zweifelsfrei entschieden werden kann, ob die Reparaturleistung als Werklieferung oder Werkleistung zu qualifizieren ist, kann von einer Werklieferung ausgegangen werden, wenn der Entgeltanteil, der auf das bei der Reparatur verwendete Material entfällt, mehr als 50 % des für die Reparatur berechneten Gesamtentgelts beträgt (Abschn. 3.8 Abs. 6 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 12.12.2012, BStBl I 2012, 1259). Diese Regelung gilt künftig auch für die Abgrenzung zwischen einer Lohnveredelung nach § 7 UStG und einer Ausfuhrlieferung nach § 6 UStG bei Reparaturen von Beförderungsmitteln.

Die Grundsätze des BMF-Schreibens vom 12.12.2012 (BStBl I 2012, 1259) sind auf Umsätze anzuwenden, die nach dem 31.12.2012 ausgeführt werden. Bis zu diesem Zeitpunkt gilt die Regelung nach Abschn. 7.4 Abs. 2 UStAE.

4. Gleichgestellte sonstige Leistungen

Nach § 3 Abs. 9a UStG werden einer sonstigen Leistung gegen Entgelt gleichgestellt

  1. die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstandes, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch einen Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen;

  2. die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen.

S. dazu das Stichwort » Unentgeltliche Wertabgabe.

5. Ort der sonstigen Leistung ab 1.1.2010

5.1. Allgemeiner Überblick

Mit der Richtlinie 208/8/EG vom 12.2.2008 (ABl. EU Nr. L 44, 11) zur Änderung der Art. 43 ff. MwStSystRL bezüglich des Orts der Dienstleistung werden mit Wirkung vom 1.1.2010 die gemeinschaftsrechtlichen Regelungen zum Ort der Dienstleistung neu gefasst. Mit dem JStG 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) werden die Regelungen der Richtlinie 2008/8/EG zum 1.1.2010 in nationales Recht umgesetzt (Art. 39 Abs. 9 JStG 2009).

Durch Art. 4 Nr. 4 und Art. 32 Abs. 5 des JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wurden mit Wirkung vom 1.1.2011 die Regelungen zum Ort der sonstigen Leistung nach § 3a UStG mehrfach geändert. Zu diesen Änderungen nimmt das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (BStBl I 2011, 162) Stellung und passt den UStAE in den Abschn. 3a.1 bis 3a.14 an die Änderungen an.

Der EU-Ministerrat hat am 15.3.2011 eine Verordnung (EU Nr. 282/2011, ABl EU vom 23.3.2011, L 77/1 ff.) angenommen, mit der neue Durchführungsvorschriften zur MwStSystRL festgelegt werden. Die Verordnung gilt ab 1.7.2011. Mit der EU-Verordnung 282/2011 wird die bisherige Durchführungsverordnung 1777/2005 vom 17.10.2005 (ABl EU 2005 Nr. L 288, 1) neu gefasst (s.a. Huschens, Beilage NWB zu Heft 19/11). Die Durchführungsverordnung 282/2011 ist in den EU-Mitgliedstaaten unmittelbar anzuwenden. Zur Klarstellung hat das BMF die Auswirkungen auf den UStAE mit Schreiben vom 10.6.2011 (BStBl I 2011, 583) erläutert.

5.2. Überblick über die nationalen Ortvorschriften

Nach § 3a Abs. 1 Satz 1 UStG sind vorrangig die Ortsvorschriften der §§ 3b, 3e und 3f UStG zu prüfen.

Die Ortsbestimmung einer sonstigen Leistung richtet sich nach

§ 3b UStG

§ 3e UStG

§ 3f UStG

§ 3a UStG

Diese Ortsvorschriften stellen externe Konkurrenzen zu § 3a UStG dar.

Nach den internen Konkurrenzen ist zunächst

Ort der » Beförderungsleistungen.

Ort der Restaurationsleistungen während einer Personenbeförderung an Bord eines Schiffes, in einem Flugzeug oder in einer Eisenbahn.

Ort der unentgeltlichen sonstigen Leistungen

Abs. 2 bis 8, dann Abs. 1 zu prüfen.

5.3. Grundregel des § 3a Abs. 1 UStG

5.3.1. Unternehmersitzprinzip

Zunächst gilt nach § 3a Abs. 1 UStG (Art. 45 MwStSystRL) für B2C-Dienstleistungen der Grundsatz, dass der Ort der sonstigen Leistung dort ist, von wo aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt. Es handelt sich dabei um Leistungen an (Abschn. 3a.1 Abs. 1 UStAE)

  • Leistungsempfänger, die nicht Unternehmer sind,

  • Unternehmer, wenn die Leistung nicht für ihr Unternehmen bezogen wird, oder

  • nicht unternehmerisch tätige juristische Personen, denen keine USt-IdNr. erteilt worden ist (Nichtunternehmer).

Hinweis:

Die Bezeichnung »B2C-Umsätze« steht für Beziehungen zwischen Unternehmern und Konsumenten und bedeutet »Business-to-Consumer«.

Hat er mehrere Betriebsstätten (§ 12 AO), ist der Ort dort, von welcher Betriebsstätte aus die sonstige Leistung ausgeführt wird. (Der sich nach § 3a Abs. 1 UStG ergebende Leistungsort wird im Folgenden als Sitzort bezeichnet.) Der Ort einer Betriebsstätte ist nach § 3a Abs. 1 Satz 2 UStG Leistungsort, wenn die sonstige Leistung von dort ausgeführt wird, d.h. die sonstige Leistung muss der Betriebsstätte tatsächlich zuzurechnen sein (Abschn. 3a.1 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Zur Definition der Betriebsstätte – feste Niederlassung nach MwStSystRL – s. Art. 11 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 (ABl EU 2011 Nr. L 77, 1 und Abschn. 3a.1 Abs. 3 UStAE).

Vom Sitzortprinzip gibt es eine Reihe von Ausnahmen, die sich aus dem Abs. 2 bis 8 des § 3a UStG ergeben. Weitere Ausnahmen bilden die §§ 3b, 3e und 3f UStG (s.a. Abschn. 3a.1 Abs. 1 Satz 2 UStAE).

Zur Anwendung der Vorschriften hinsichtlich des Ortes des Dienstleistungsempfängers sind lediglich die Umstände zu dem Zeitpunkt zu berücksichtigen, zu dem der Steuertatbestand eintritt. Jede spätere Änderung des Verwendungszwecks der betreffenden Dienstleistung wirkt sich nicht auf die Bestimmung des Orts der Dienstleistung aus, sofern keine missbräuchlichen Praktiken vorliegen (Art. 25 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1; Abschn. 3a.1 Abs. 1 Satz 1 UStAE).

Zur Definition des Sitzortes s. Art. 10 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 (ABl EU 2011 Nr. L 77, 1). Zur Bestimmung des Sitzortes werden der Ort, an dem die wesentlichen Entscheidungen zur allgemeinen Leitung des Unternehmens getroffen werden, der Ort seines satzungsmäßigen Sitzes und der Ort, an dem die Unternehmensleitung zusammenkommt, herangezogen. Kann anhand dieser Kriterien der Ort des Sitzes der wirtschaftlichen Tätigkeit eines Unternehmens nicht mit Sicherheit bestimmt werden, so wird der Ort, an dem die wesentlichen Entscheidungen zur allgemeinen Leitung des Unternehmens getroffen werden, zum vorrangigen Kriterium. Allein aus dem Vorliegen einer Postanschrift kann nicht geschlossen werden, dass sich dort der Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit eines Unternehmens befindet (s.a. Abschn. 3a.1 Abs. 1 Sätze 3 bis 6 UStAE).

Die Leistungsortbestimmung nach § 3a Abs. 1 UStG kommt z.B. in folgenden Fällen in Betracht (Abschn. 3a.1 Abs. 4 UStAE):

  • Reiseleistungen (§ 25 Abs. 1 Satz 4 UStG);

  • Reisebetreuungsleistungen von angestellten Reiseleitern (vgl. BFH Urteil vom 23.9.1993, V R 132/99, BStBl II 1994, 272);

  • Leistungen der Vermögensverwalter und Testamentsvollstrecker (vgl. EuGH Urteil vom 6.12.2008, C-401/06, EuGHE I 2008, 10609);

  • Leistungen der Notare, soweit sie nicht Grundstücksgeschäfte beurkunden (vgl. Abschn. 3a.3 Abs. 6 und 8 UStAE) oder nicht selbstständige Beratungsleistungen an im Drittlandsgebiet ansässige Leistungsempfänger erbringen (vgl. Abschn. 3a.9 Abs. 11 UStAE);

  • die in § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG bezeichneten sonstigen Leistungen, wenn der Leistungsempfänger Nichtunternehmer und innerhalb der EG ansässig ist (vgl. jedoch Abschn. 3a.14 UStAE);

  • sonstige Leistungen im Rahmen einer Bestattung, soweit diese Leistungen als einheitliche Leistungen (vgl. Abschn. 3.10 UStAE) anzusehen sind (vgl. Art. 28 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl. EU 2011 Nr. L 77, 1);

  • langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels (zur kurzfristigen Vermietung s. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG, vgl. Abschn. 3a.5 UStAE; zum Begriff des Beförderungsmittels vgl. Abschn. 3a.5 Abs. 3 UStAE).

5.3.2. Ortsverlagerung ins Drittland

Nach § 3a Abs. 8 UStG bestimmt sich im B2C-Bereich der Leistungsort bei Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation abweichend von § 3a Abs. 1 UStG im Drittlandsgebiet, wenn die Leistungen tatsächlich im Drittlandsgebiet genutzt oder ausgewertet werden.

5.4. Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG

5.4.1. Empfängersitzprinzip

§ 3a Abs. 2 UStG (Art. 44 MwStSystRL) normiert die Grundregel des Leistungsorts bei Dienstleistungen, die an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt werden (B2B-Umsätze). Die Leistung gilt als an dem Sitzort des Leistungsempfängers ausgeführt.

Hinweis:

Die Bezeichnung »B2B-Umsätze« steht für Beziehungen zwischen Unternehmern und bedeutet »Business-to-Business«.

Grundsätzlich fallen unter die Ortsregelung des § 3a Abs. 2 UStG alle sonstigen Leistungen an einen Unternehmer, soweit sich nicht aus § 3a Abs. 3 Nr. 1, 2, 3 Buchst. b und Nr. 5, Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 und 3, Abs. 7 und Abs. 8 Sätze 1 und 3, § 3b Abs. 1 Satz 1 und 2, §§ 3e und 3f UStG eine andere Ortsregelung ergibt (Abschn. 3a.2 Abs. 16 UStAE).

Die Anwendung des § 3a Abs. 2 UStG setzt voraus, dass die Leistung für den unternehmerischen Bereich des Leistungsempfängers ausgeführt worden ist; hierunter fallen auch Leistungen an einen Unternehmer, wenn diese Leistungen für die Erbringung von nichtsteuerbaren Umsätzen bestimmt sind. Betroffen hiervon sind insbesondere Innenumsätze und nicht steuerbare Geschäftsveräußerungen. Verwendet der Leistungsempfänger gegenüber seinem Auftragnehmer eine USt-IdNr., kann dieser davon ausgehen, dass die Leistung für dessen unternehmerischen Bereich bezogen wird (Abschn. 3a.2 Abs. 8 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 10.6.2011, BStBl I 2011, 583; s.a. Art. 19 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1). Wird eine der Art nach in § 3a Abs. 2 UStG erfasste sonstige Leistung sowohl für den unternehmerischen als auch für den nicht unternehmerischen Bereich des Leistungsempfängers erbracht, ist der Leistungsort einheitlich nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG zu bestimmen (Abschn. 3a.2 Abs. 8 Satz 3 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 10.6.2011, BStBl I 2011, 583).

Fällt eine Dienstleistung an einen Steuerpflichtigen oder an eine nicht steuerpflichtige juristische Person, die als Steuerpflichtiger gilt, in den Anwendungsbereich des Art. 44 MwStSystRL (§ 3a Abs. 2 UStG) und ist der Steuerpflichtige in mehr als einem Land ansässig, so ist diese Dienstleistung in dem Land zu besteuern, in dem der Dienstleistungsempfänger den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit hat (Art. 21 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 (ABl EU 2011 Nr. L 77, 1).

Der Leistungsort liegt nach § 3a Abs. 2 Satz 2 UStG am Ort einer Betriebsstätte des Leistungsempfängers, wenn die Leistung an diese Betriebsstätte ausgeführt wird (Art. 21 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1; Abschn. 3a.2 Abs. 3, 4 und 6 UStAE). Mit Beschluss vom 14.4.2010 (V B 157/08, BFH/NV 2010, 1315, LEXinform 5905524) stellt der BFH fest, dass der Begriff der Betriebsstätte mit dem in Art. 44 MwStSystRL bezeichneten Begriff der festen Niederlassung übereinstimmt.

5.4.2. Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers

Liegt der Ort der Dienstleistung nach Art. 44 MwStSystRL (§ 3a Abs. 2 UStG) in einem anderen Mitgliedstaat, weil der Empfänger ein in diesem Land ansässiger Unternehmer ist, geht in der EU die Steuerschuldnerschaft zwingend auf den Leistungsempfänger über (§ 13b Abs. 1 UStG; Art. 196 MwStSystRL). Aus diesem Grund wurde eine Verpflichtung zur Abgabe von Zusammenfassenden Meldungen für grenzüberschreitende innergemeinschaftliche Dienstleistungen eingeführt (§ 18a Abs. 2 UStG; Art. 262 MwStSystRL; s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 9 UStAE).

Beispiel 3:

Rechtsanwalt R aus Belgien vertritt den deutschen Unternehmer U aus Ulm wegen eines Rechtsstreits vor einem belgischen Gericht. R erteilt dem deutschen Unternehmer U eine Rechnung über 10 000 € zzgl. 2 100 € belgische USt.

Lösung 3:

Die sonstige Leistung des R fällt grundsätzlich unter § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 3 UStG. Für B2B-Dienstleistungen ist aber § 3a Abs. 4 UStG nicht anwendbar. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip befindet sich der Leistungsort in Deutschland. Die Leistung ist in Belgien nicht steuerbar. R hätte keine USt in Rechnung stellen dürfen. U kann diese USt somit auch nicht im » Vorsteuervergütungsverfahren in Belgien zurückfordern, da diese USt nicht für eine Leistung des R geschuldet wird.

Zur Rechnungsausstellung des R ist § 14 Abs. 7 UStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) zu beachten (» Rechnung). Für die Rechnungserstellung durch R gelten abweichend von § 14 Abs. 1 bis 6 UStG die Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat.

U kann hinsichtlich der fehlerhaft in Rechnung gestellten USt die Zahlung verweigern bzw. bei bereits erfolgter Zahlung diese zurückfordern. Dabei handelt es sich um einen zivilrechtlichen Anspruch.

Bei Anwendung von § 13b UStG sind zivilrechtlich vereinbarte Gegenleistung und umsatzsteuerrechtliches Entgelt aufgrund der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers identisch (Wäger in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch § 156, Rz. 4). Anders als in den Fällen, in denen der Leistende die USt schuldet, kann hier nicht davon ausgegangen werden, dass im Zweifel die zivilrechtliche Preisvereinbarung die USt enthält (s.a. Henseler in Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, § 13b Tz. 2.7, 1243, 3.A.).

Maßgeblich für die Entstehung der USt nach § 13b Abs. 1 UStG ist die zivilrechtliche Vereinbarung der Parteien. Sind die Parteien zivilrechtlich von einer Gegenleistung von 12 100 € ausgegangen und hat der Leistende R diese 12 100 € aber fehlerhaft abgerechnet, so schuldet der Leistungsempfänger trotzdem den Gesamtbetrag von 12 100 €. Der vom Leistungsempfänger geschuldete Betrag bildet die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung der USt. Bei einer Bemessungsgrundlage von 12 100 € entsteht eine USt von 2 299 €.

Sind die Parteien zivilrechtlich von einer Gegenleistung von 10 000 € ausgegangen und hat der Leistende diese 10 000 € abgerechnet, indem er fälschlicherweise USt gesondert in der Rechnung ausgewiesen hat, so schuldet der Leistungsempfänger zivilrechtlich lediglich den Betrag von 10 000 €. Wenn der Leistungsempfänger auch lediglich den zivilrechtlich geschuldeten Betrag zahlt, bildet dieser Betrag von 10 000 € auch die Bemessungsgrundlage für die USt und es entsteht eine USt i.H.v. 1 900 €.

Die nach § 13b UStG geschuldete USt ist unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, Abs. 2–4 UStG als Vorsteuer abziehbar.

Stellt der leistende Unternehmer R eine berichtigte Rechnung über einen Betrag von 10 000 € ohne gesonderten Ausweis der Steuer aus, so muss er die zuvor in der Rechnung gesondert ausgewiesene USt i.H.v. 2 100 € an den Leistungsempfänger U erstatten.

Da der Leistungsempfänger durch diese Rückerstattung der 2 100 € lediglich 10 000 € aufgewendet hat, schuldet der Leistungsempfänger die USt nach § 13b Abs. 5 UStG lediglich aus einer Bemessungsgrundlage von 10 000 € statt wie bisher von 12 100 €. Dies führt beim Leistungsempfänger zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 Satz 5 i.V.m. Satz 1 UStG.

5.4.3. Umsätze ausländischer Unternehmer an inländische juristische Personen

§ 3a Abs. 2 Satz 3 UStG regelt die Gleichstellung von nicht unternehmerisch tätigen juristischen Personen des öffentlichen Rechts mit einem Unternehmer; Voraussetzung ist, dass ihnen eine USt-IdNr. erteilt wurde, d.h. sie sind für umsatzsteuerliche Zwecke erfasst (Abschn. 3a.2 Abs. 7 UStAE; Art. 17 Abs. 2 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1).

Unter die Regelung des § 3a Abs. 2 Satz 3 UStG fallen insbesondere juristische Personen des öffentlichen Rechts, die ausschließlich hoheitlich tätig sind, aber auch juristische Personen, die nicht Unternehmer sind (z.B. eine Holding, die ausschließlich eine bloße Vermögensverwaltungstätigkeit ausübt). Ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Personen, denen eine USt-IdNr. erteilt worden ist, müssen diese gegenüber dem leistenden Unternehmer verwenden, damit dieser die Leistungsortregelung des § 3a Abs. 2 UStG anwenden kann. Verwendet die nicht unternehmerisch tätige juristische Person als Leistungsempfänger keine USt-IdNr., hat der leistende Unternehmer nachzufragen, ob ihr eine solche Nummer erteilt worden ist (Abschn. 3a.2 Abs. 7 Satz 4 und das dortige Beispiel). Zur Bestimmung des Orts von sonstigen Leistungen, die durch im Ausland ansässige Unternehmer an inländische juristische Personen öffentlichen Rechts ausgeführt werden, nimmt die OFD Niedersachsen mit ausführlicher Vfg. vom 12.8.2011 (S 7117 – 65 – St 173, ohne Fundstelle) Stellung.

Durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz – AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) wird in Art. 10 u.a. § 3a Abs. 2 Satz 3 UStG neu gefasst. Zum AmtshilfeRLUmsG s. die Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses (BT-Drs. 17/13722) sowie den Kurzbeitrag vom 11.6.2013 (LEXinform 0652131) sowie den Gesetzentwurf unter LEXinform 0439260. Neu gefasst werden insbesondere die Ausführungen zum Leistungsort bei Leistungen an juristische Personen (des öffentlichen Rechts). Bei Leistungen an juristische Personen (des öffentlichen Rechts), die hoheitlich (nichtunternehmerisch) und darüber hinaus auch unternehmerisch tätig sind, richtet sich der Leistungsort nunmehr insgesamt nach ihrem Sitz (§ 3a Abs. 2 UStG). Die juristische Person (des öffentlichen Rechts) muss nicht mehr unterscheiden, ob die Leistung für den unternehmerischen Bereich oder für den hoheitlichen (nichtunternehmerischen) Bereich ausgeführt worden ist.

Ist die Leistung

  • für den unternehmerischen Bereich,

  • sowohl für den unternehmerischen Bereich als auch für den hoheitlichen Bereich oder

  • ausschließlich für den hoheitlichen Bereich

bestimmt, richtet sich der Leistungsort immer nach dem Sitz der juristischen Person (des öffentlichen Rechts), sofern keine Spezialregelungen für den Leistungsort zur Anwendung kommen.

Ausgenommen hiervon sind nur die Leistungen, die die juristische Person (des öffentlichen Rechts) für den privaten Bedarf ihres Personals bezieht. Hier richtet sich der Leistungsort grundsätzlich nach dem Sitz oder der Betriebsstätte des leistenden Unternehmers (§ 3a Abs. 1 UStG), sofern keine Spezialregelungen für den Leistungsort zur Anwendung kommen (s.a. BMF vom 10.6.2011, BStBl I 2011, 583).

Im Ausland ansässiger Unternehmer führt sonstige Leistung aus an

Bezogene Leistungen

KöR: kein Unternehmer und hat keine USt-IdNr.

KöR: kein Unternehmer mit USt-IdNr.

KöR: Unternehmer, Leistungen für privaten Bedarf ihres Personals.

KöR: Unternehmer, Leistungen für hoheitlichen und/oder unternehmerischen Bereich.

Grundregel

§ 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitz im Ausland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitz im Ausland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland

Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück durch EU- oder Drittlandsunternehmer.

§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG:

Belegenheitsort des Grundstücks (B2C-Leistung).

§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG:

Belegenheitsort des Grundstücks (B2B-Leistung).

§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG:

Belegenheitsort des Grundstücks (B2C-Leistung).

§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG:

Belegenheitsort des Grundstücks (B2B-Leistung).

Kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels durch EU-Unternehmer.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG:

Übergabeort des Fahrzeugs.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG:

Übergabeort des Fahrzeugs.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG:

Übergabeort des Fahrzeugs.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG:

Übergabeort des Fahrzeugs.

Kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels durch Drittlandsunternehmer zur Nutzung im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG:

Nutzungsort im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG:

Nutzungsort im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG:

Nutzungsort im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG:

Nutzungsort im Inland.

Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels durch Drittlandsunternehmer zur Nutzung im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG:

Nutzungsort im Inland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG:

Nutzungsort im Inland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen durch EU- oder Drittlandsunternehmer bis 31.12.2010.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG:

Tätigkeitsort.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG:

Tätigkeitsort.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG:

Tätigkeitsort.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG:

Tätigkeitsort.

Kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen durch EU- oder Drittlandsunternehmer ab 1.1.2011 (JStG 2010 vom 8.12.2010, BGBl I 2010, 1768).

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG:

Tätigkeitsort.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG:

Tätigkeitsort.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Abgabe von Speisen und Getränken im Inland durch EU- oder Drittlandsunternehmer.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG:

Abgabeort der Speisen.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG:

Abgabeort der Speisen.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG:

Abgabeort der Speisen.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG:

Abgabeort der Speisen.

Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und deren Begutachtung durch EU- oder Drittlandsunternehmer.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG:

Tätigkeitsort.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG:

Tätigkeitsort.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Vermittlungsleistung durch EU- oder Drittlandsunternehmer.

§ 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG:

Ort des vermittelten Umsatzes.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG:

Ort des vermittelten Umsatzes.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Einräumung der Eintrittsberechtigung zu kulturellen, künstlerischen und ähnlichen Veranstaltungen wie Messen und Ausstellungen durch EU- oder Drittlandsunternehmer ab 1.1.2011 (JStG 2010 vom 8.12.2010, BGBl I 2010, 1768).

§ 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitz im Ausland.

§ 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG:

Ort der Veranstaltung.

§ 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitz im Ausland.

§ 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG:

Ort der Veranstaltung.

Auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistung durch Drittlandsunternehmer.

§ 3a Abs. 5 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 5 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

In § 3a Abs. 4 Nr. 1–10 UStG genannte Leistungen (z.B. Beratungs- und Datenverarbeitungsleistungen) durch Drittlandsunternehmer zur Nutzung oder Auswertung im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 2 UStG:

im Inland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 2 UStG:

im Inland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Telekommunikations- sowie Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen durch Drittlandsunternehmer zur Nutzung im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 3 UStG:

im Inland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3a Abs. 6 Nr. 3 UStG:

im Inland.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Leistung i.S.d. § 3a Abs. 8 Satz 1 UStG, die im Drittland genutzt oder ausgewertet wird (z.B. Güterbeförderung, Arbeit an oder Begutachtung von beweglichen körperlichen Gegenständen) durch EU- oder Drittlandsunternehmer.

§ 3b UStG oder § 3a Abs. 3 Nr. 3c UStG.

§ 3a Abs. 8 UStG:

Drittland; abweichend von § 3a Abs. 2 UStG.

§ 3b UStG oder § 3a Abs. 3 Nr. 3c UStG.

§ 3a Abs. 8 UStG:

Drittland; abweichend von § 3a Abs. 2 UStG.

Personenbeförderung durch EU- oder Drittlandsunternehmer.

§ 3b Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG:

Inland, soweit die Beförderungsstrecke im Inland liegt.

§ 3b Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG:

Inland, soweit die Beförderungsstrecke im Inland liegt.

§ 3b Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG:

Inland, soweit die Beförderungsstrecke im Inland liegt.

§ 3b Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG:

Inland, soweit die Beförderungsstrecke im Inland liegt.

Güterbeförderung durch EU- oder Drittlandsunternehmer innerhalb eines Staates.

§ 3b Abs. 1 Satz 3 UStG:

Inland, soweit die Beförderungsstrecke im Inland liegt.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3b Abs. 1 Satz 3 UStG:

Inland, soweit die Beförderungsstrecke im Inland liegt.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Innergemeinschaftliche Güterbeförderung durch EU- oder Drittlandsunternehmer.

§ 3b Abs. 3 UStG:

Ort des Beginns der Beförderung.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3b Abs. 3 UStG:

Ort des Beginns der Beförderung.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Mit einer Güterbeförderung in Zusammenhang stehende Leistungen durch EU- oder Drittlandsunternehmer.

§ 3b Abs. 2 UStG:

Ort der Tätigkeit.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

§ 3b Abs. 2 UStG:

Ort der Tätigkeit.

§ 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitz der KöR im Inland.

Hinweis:

Für nach § 3a Abs. 2 UStG im Inland steuerpflichtige sonstige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers schuldet der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Abs. 1 UStG (Abschn. 13b.1 Abs. 2 Nr. 1 UStAE).

5.4.4. Nachweis der Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers

§ 3a Abs. 2 UStG regelt nicht, wie der leistende Unternehmer nachzuweisen hat, dass sein Leistungsempfänger Unternehmer ist, der die sonstige Leistung für den unternehmerischen Bereich bezieht. Bezieht ein im Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer eine sonstige Leistung, die der Art nach unter § 3a Abs. 2 UStG fällt, für seinen unternehmerischen Bereich, muss er die ihm von dem EU-Mitgliedstaat, von dem aus er sein Unternehmen betreibt, erteilte USt-IdNr. für diesen Umsatz gegenüber seinem Auftragnehmer verwenden; wird die Leistung tatsächlich durch eine Betriebsstätte des Leistungsempfängers bezogen, ist die der Betriebsstätte erteilte USt-IdNr. zu verwenden (vgl. Art. 55 der Durchführungsverordnung EU Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1; Abschn. 3a.2 Abs. 9 UStAE). Zum Nachweiserfordernis der Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers zur Anwendung der Leistungsortregelung des § 3a Abs. 2 UStG beim Einwegpfand-Clearing s. BMF vom 23.2.2011 (IV D 3 – S – 7117/08/10001, LEXinform 5233285).

Hat der Leistungsempfänger noch keine USt-IdNr. erhalten, eine solche Nummer aber bei der zuständigen Behörde des EU-Mitgliedstaats, von dem aus er sein Unternehmen betreibt oder eine Betriebsstätte unterhält, beantragt, bleibt es dem leistenden Unternehmer überlassen, auf welche Weise er den Nachweis der Unternehmereigenschaft und der unternehmerischen Verwendung führt (vgl. Art. 18 Abs. 1 Buchst. b der Durchführungsverordnung EU Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1; Abschn. 3a.2 Abs. 9 Satz 6 ff. UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 10.6.2011, BStBl I 2011, 583). Dieser Nachweis hat nur vorläufigen Charakter. Für den endgültigen Nachweis bedarf es der Vorlage der dem Leistungsempfänger erteilten USt-IdNr.; dieser Nachweis kann bis zur letzten mündlichen Verhandlung vor dem FG geführt werden. Verwendet ein im Gemeinschaftsgebiet ansässiger Leistungsempfänger gegenüber seinem Auftragnehmer keine USt-IdNr., kann dieser grundsätzlich davon ausgehen, dass sein Leistungsempfänger ein Nichtunternehmer ist oder ein Unternehmer, der die Leistung für den nicht unternehmerischen Bereich bezieht, sofern ihm keine anderen Informationen vorliegen (vgl. Art. 18 Abs. 2 der Durchführungsverordnung EU Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1); in diesem Fall bestimmt sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 1 UStG, soweit kein Tatbestand des § 3a Abs. 3 bis 8 UStG, des § 3b UStG, des § 3e oder des § 3f UStG vorliegt.

Ist der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig, kann der Nachweis der Unternehmereigenschaft durch eine Bescheinigung einer Behörde des Sitzstaates geführt werden, in der diese bescheinigt, dass der Leistungsempfänger dort als Unternehmer erfasst ist. Die Bescheinigung sollte inhaltlich der Unternehmerbescheinigung nach § 61a Abs. 4 UStDV entsprechen (vgl. Abschn. 3a.2 Abs. 11 und 18.14 Abs. 7 UStAE).

Der DStV hatte mit Schreiben vom 8.2.2011 dem BMF praxisrelevante Fragen zur Anwendung des Umsatzsteuerrechts vorgelegt (LEXinform 0436340). U.a. wurde das Problem der Ausstellung von Unternehmerbescheinigungen erörtert. Mit Schreiben vom 16.3.2011 (IV D 2 – S 7500/0 : 003 DOK 2011/0204975 – Homepage des Deutschen Steuerberaterverbandes e.V.) teilt das BMF mit, dass es keine bundeseinheitlichen Vordrucke gibt, in denen das FA einem Unternehmer seine Unternehmereigenschaft zur Vorlage bei dessen Leistungsempfänger bestätigt. Unternehmerbescheinigungen werden nur für folgende Zwecke ausgestellt:

  • zur Vorlage bei einer Finanzbehörde in einem Drittstaat für die Vergütung von Vorsteuern (Vordruck USt 1 TN),

  • Bescheinigung über die Ansässigkeit des Auftragnehmers (= Leistungsempfängers) im Inland zur Vorlage beim leistenden Unternehmer (Vordruck 1 TS),

  • Bestätigung des FA zur Vorlage beim BZSt für Zwecke der Erteilung einer USt-IdNr., dass der Antragsteller beim FA für umsatzsteuerliche Zwecke geführt wird.

5.4.5. Nachweis der unternehmerischen Verwendung

Das BMF-Schreiben vom 30.11.2012 (BStBl I 2012, 1230) enthält Aussagen zum Nachweis der unternehmerischen Verwendung von Leistungen, die unter § 3a Abs. 2 Sätze 1 und 2 UStG fallen können, ihrer Art nach aber mit hoher Wahrscheinlichkeit nicht für das Unternehmen bestimmt sind. Dabei handelt es sich um Leistungen, die aufgrund ihrer Art eher für den privaten Bedarf des Unternehmers oder seines Personals bestimmt sein könnten. Dazu zähen z.B. Krankenhausbehandlungen und ärztliche Heilbehandlungen, Kinderbetreuung, Nachhilfeunterricht für Schüler, Lotterien und Glücksspiele. Liegt eine solche Katalogleistung vor (Abschn. 3a.2 Abs. 11a Satz 4 UStAE), sollte der Leistende sich zusätzlich durch den Leistungsempfänger schriftlich bestätigen lassen, dass die bezogene Leistung für sein Unternehmen bestimmt ist. Nähere Regelungen dazu enthält Abschn. 3a.2 Abs. 11a UStAE, der auf Umsätze anzuwenden ist, die ab dem 1.1.2013 ausgeführt werden (Anmerkung vom 3.1.2013, LEXinform 0943417).

5.4.6. Ortsverlagerung ins Drittland

Nach § 3a Abs. 8 UStG bestimmt sich im B2B-Bereich der Leistungsort bei

  • Güterbeförderungen,

  • selbstständigen Güterbeförderungsleistungen (Beladen, Entladen, Umschlagen oder bei ähnlichen mit der Beförderung eines Gegenstandes im Zusammenhang stehenden Leistungen),

  • Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und deren Begutachtung,

  • Reisevorleistungen (» Reiseleistungen nach § 25 UStG) oder

  • Veranstaltungsleistungen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen (s.a. BMF vom 18.1.2012, BStBl I 2012, 139 sowie Anmerkung vom 9.2.2012, LEXinform 0941387)

abweichend von § 3a Abs. 2 UStG. Die Leistungen sind als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln, wenn die Leistung dort genutzt oder ausgewertet wird.

5.4.7. Ausschluss der Ortsbestimmung des § 3a Abs. 2 UStG

Nicht unter die Ortsregelung des § 3a Abs. 2 UStG fallen folgende sonstige Leistungen (Abschn. 3a.2 Abs. 19 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 4.2.2011, BStBl I 2011, 162):

  • sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG, vgl. Abschn. 3a.3 UStAE);

  • die kurzfristige Vermietung von Beförderungsmitteln (§ 3a Abs. 3 Nr. 2 und Abs. 7 UStG; vgl. Abschn. 3a.5 und 3a.14 Abs. 4 UStAE);

  • die Einräumung der Eintrittsberechtigung zu kulturellen, künstlerischen, wissenschaftlichen, unterrichtenden, sportlichen, unterhaltenden oder ähnlichen Veranstaltungen, wie Messen und Ausstellungen, sowie die damit zusammenhängenden sonstigen Leistungen (§ 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG; vgl. Abschn. 3a.6 Abs. 13 UStAE);

  • die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistungen) nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG (vgl. Abschn. 3a.6 Abs. 8 und 9 UStAE) und

  • Personenbeförderungen (§ 3b Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG; vgl. Abschn. 3b.1 UStAE).

5.5. Prüfungsreihenfolge

Bei der Prüfung des Ortes der sonstigen Leistung gem. § 3a UStG empfiehlt es sich, zweckmäßigerweise wie folgt vorzugehen:

Leistungsempfänger

Unternehmer und/oder gleichgestellte juristische Personen

– B2B-Umsätze –

Nichtunternehmer

– B2C-Umsätze –

Leistungsart

Ortsvorschriften

Personenbeförderungsleistung.

Der Ort bestimmt sich nach § 3b Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG (Abschn. 3b.1 Abs. 1 und 2 UStAE). Der Ort einer Personenbeförderung liegt dort, wo die Beförderung tatsächlich bewirkt wird.

Güterbeförderungsleistung.

Der Ort bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG

(Abschn. 3b.3 Abs. 1, Abschn. 3b.1 Abs. 1 und Abschn. 3a.2 Abs. 16 UStAE).

Der Ort einer Güterbeförderung an einen Nichtunternehmer bestimmt sich nach § 3b Abs. 1 Satz 3 UStG. Der Ort ist dort, wo die Beförderung tatsächlich bewirkt wird

(Abschn. 3b.1 Abs. 3 UStAE).

Es handelt sich um eine innergemeinschaftliche Güterbeförderung: Der Ort bestimmt sich nach § 3b Abs. 3 UStG

(Abgangsort, Abschn. 3b.3 Abs. 1 UStAE).

S.a. Ransiek, Neuer Ort der Güterbeförderungsleistung, UStB 2010, 380 sowie » Beförderungsleistungen.

Unentgeltliche sonstige Leistung i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG (» Unentgeltliche Wertabgabe).

Der Ort bestimmt sich nach § 3f UStG.

Restaurationsleistung während einer Beförderung an Bord eines Schiffs, einem Luftfahrzeug oder einer Eisenbahn innerhalb des Gemeinschaftsgebiets.

Der Ort bestimmt sich nach § 3e UStG.

Restaurationsleistungen während eines Zwischenaufenthalts eines Schiffs im Drittland, bei dem die Reisenden das Schiff, und sei es nur für kurze Zeit, verlassen können, sowie während des Aufenthalts des Schiffs im Hoheitsgebiet dieses Staates.

Restaurationsleistungen auf einem Schiff während eines solchen Zwischenaufenthalts und im Verlauf der Beförderung im Hoheitsgebiet dieses Staates unterliegen der Besteuerungskompetenz des Staates, in dem der Zwischenaufenthalt erfolgt. Gilt der Abgangsort des Beförderungsmittels nicht als Ort der Restaurationsleistung, bestimmt sich dieser nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG

(Abschn. 3e.1 Satz 3 und Abschn. 3a.6 Abs. 9 UStAE).

Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück.

Der Ort bestimmt befindet sich am Lageort des Grundstücks nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG

(s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 19 UStAE).

Kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels. Zur Anwendung des Art. 56 MwStSystRL s.a. Art. 39 der Durchführungsverordnung EU Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1.

Der Ort bestimmt sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG

(s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 19, 2. Spiegelstrich, und Abschn. 3a.5 UStAE).

Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels.

§ 3a Abs. 2 UStG: Empfängersitz

(Abschn. 3a.2 Abs. 16, 4. Spiegelstrich UStAE).

§ 3a Abs. 1 UStG: Unternehmersitz

(Abschn. 3a.5 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 12.9.2013, LEXinform 5234639).

Kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistung, Leistung im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen.

§ 3a Abs. 2 UStG: Empfängersitz

(Abschn. 3a.6 Abs. 2 UStAE).

Der Ort bestimmt sich ab 1.1.2011 nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG (Abschn. 3a.6 Abs. 2 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 4.2.2011, BStBl I 2011, 162) dort, wo der Unternehmer die Leistung tatsächlich erbringt.

Veranstaltungsleistung im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen

§ 3a Abs. 2 UStG: Empfängersitzprinzip

(Abschn. 3a.4 Abs. 2 Satz 3 UStAE).

Wird die Veranstaltungsleistung ausschließlich im Drittlandsgebiet genutzt oder ausgewertet gilt die Ortsvorschrift des § 3a Abs. 8 UStG

(Abschn. 3a.14 Abs. 5 UStAE).

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG

(Abschn. 3a.4 Abs. 2 Satz 3 und 4 UStAE).

Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistungen).

Der Ort ist gem. § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG dort, wo der Unternehmer die Leistung tatsächlich erbringt (Abschn. 3a.2 Abs. 19, 4. Spiegelstrich und Abschn. 3a.6 Abs. 8 UStAE).

Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und die Begutachtung dieser Gegenstände.

§ 3a Abs. 2 UStG: Empfängersitz.

Der Ort ist gem. § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG dort, wo der Unternehmer die Leistung tatsächlich erbringt

(Abschn. 3a.6 Abs. 10 UStAE).

Vermittlungsleistung.

§ 3a Abs. 2 UStG Empfängersitz

(Abschn. 3a.7 Abs. 1 UStAE).

Der Ort ist gem. § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG dort, wo der vermittelte Umsatz ausgeführt wird.

Einräumung der Eintrittsberechtigung zu kulturellen, künstlerischen, wissenschaftlichen, unterrichtenden, sportlichen, unterhaltenden oder ähnlichen Veranstaltungen, wie Messen und Ausstellungen, sowie die damit zusammenhängenden sonstigen Leistungen.

Der Ort ist gem. § 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG dort, wo der Unternehmer die Leistung tatsächlich erbringt

(Abschn. 3a.6 Abs. 13 Satz 1 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 4.2.2011, BStBl I 2011, 162).

Der Leistungsort richtet sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG; beim Verkauf von Eintrittskarten im eigenen Namen und auf eigene Rechnung durch einen anderen Unternehmer als den Veranstalter richtet sich der Leistungsort dagegen nach § 3a Abs. 1 UStG

(Abschn. 3a.6 Abs. 13 Satz 2 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 4.2.2011, BStBl I 2011, 162).

Katalogleistung i.S.d. § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG.

§ 3a Abs. 2 UStG Empfängersitz

(Abschn. 3a.2 Abs. 16, 3. Spiegelstrich und Abschn. 3a.8 Nr. 3 UStAE).

Privatmann hat seinen Wohnsitz im Drittlandsgebiet: § 3a Abs. 4 Satz 1 UStG: Der Ort richtet sich nach dem Wohnsitzprinzip (Abschn. 3a.8 Nr. 1 UStAE).

Privatmann hat seinen Wohnsitz im Gemeinschaftsgebiet: § 3a Abs. 1 UStG: Unternehmersitz (Abschn. 3a.8 Nr. 2 UStAE). Vgl. jedoch § 3a Abs. 5 UStG, § 3a Abs. 6 UStG und Abschn. 3a.14 Abs. 1 bis 3 sowie § 3a Abs. 8 Sätze 2 und 3 UStG und Abschn. 3a.14 Abs. 6 UStAE; s.a. Abschn. 3a.8 Nr. 2 UStAE.

5.6. Ort der sonstigen Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück

5.6.1. Allgemeiner Überblick

Nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 UStG wird eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück dort ausgeführt, wo das Grundstück liegt (s.a. Abschn. 3a.3 UStAE). § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG gilt sowohl für sonstige Leistungen an Nichtunternehmer als auch an Unternehmer und diesen gleichgestellte juristische Personen.

Zum Leistungsort bei Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück nimmt das BMF mit Schreiben vom 18.12.2012 (BStBl I 2012, 1272) Stellung und ändert bzw. ergänzt dabei u.a. Abschn. 3a.3 Abs. 2 UStAE. Der Grundstücksbegriff i.S.d. Umsatzsteuerrechts ist ein eigenständiger Begriff des Unionsrechts; er richtet sich nicht nach dem zivilrechtlichen Begriff eines Grundstücks. Unter einem Grundstück i.S.d. § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG ist zu verstehen:

  • ein bestimmter über- oder unterirdischer Teil der Erdoberfläche, an dem Eigentum und Besitz begründet werden kann,

  • jedes mit oder in dem Boden über oder unter dem Meeresspiegel befestigte Gebäude oder jedes derartige Bauwerk, das nicht leicht abgebaut oder bewegt werden kann,

  • jede Sache, die einen wesentlichen Bestandteil eines Gebäudes oder eines Bauwerks bildet, ohne die das Gebäude oder das Bauwerk unvollständig ist, wie zum Beispiel Türen, Fenster, Dächer, Treppenhäuser und Aufzüge,

  • Sachen, Ausstattungsgegenstände oder Maschinen, die auf Dauer in einem Gebäude oder einem Bauwerk installiert sind, und die nicht bewegt werden können, ohne das Gebäude oder das Bauwerk zu zerstören oder zu verändern.

5.6.2. Sonstige Leistungen der in § 4 Nr. 12 UStG bezeichneten Art

Zu den in § 4 Nr. 12 UStG der Art nach bezeichneten sonstigen Leistungen (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a UStG) gehören die Vermietung und die Verpachtung von Grundstücken. Es kommt nicht darauf an, ob die Vermietungs- oder Verpachtungsleistung nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfrei ist (Abschn. 3a.3 Abs. 4 UStAE). Der Leistungsempfänger braucht nicht Eigentümer des Grundstücks zu sein. Zum Leistungsort bei Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück nimmt das BMF mit Schreiben vom 18.12.2012 (BStBl I 2012, 1272) Stellung. Dabei werden u.a. die in Abschn. 3a.3 Abs. 4 und 9 UStAE aufgeführten Grundstücksleistungen geändert bzw. ergänzt.

Unter § 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a UStG fallen z.B. (Abschn. 3a.3 Abs. 4 Satz 4 Nr. 1 bis 9 und Abs. 9 Nr. 1 bis 7 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 18.12.2012, BStBl I 2012, 1272):

  • Vermietungen von Häusern, Wohnungen und Zimmern (dies gilt auch dann, wenn es sich um eine nicht steuerbefreite kurzfristige Beherbergung nach § 4 Nr. 12 letzter Satz UStG handelt).

    Bei der Verpflegung von Hotelgästen handelt es sich um eine Nebenleistung zur Übernachtung, die als Teil der Gesamtleistung am Ort des Hotels nach § 3a Abs. 2 Nr. 1 UStG steuerbar ist. Die Leistung wird auch dann am Belegenheitsort des Hotels ausgeführt, wenn es sich um Leistungen eines Reiseorganisators gegenüber anderen Unternehmern handelt (BFH Urteil vom 15.1.2009, V R 9/06, BFH/NV 2009, 863, LEXinform 0587307). Nach dem BMF-Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 4.5.2010 (BStBl I 2010, 490) ist das BFH-Urteil vom 15.1.2009 (V R 9/06, BFH/NV 2009, 863, LEXinform 0587307) nicht über den Einzelfall hinaus anzuwenden (» Steuersätze bei der Umsatzsteuer). Verpflegungsleistungen sind danach nicht als Nebenleistungen zur Beherbergungsleistung anzusehen (» Restaurationsumsätze). Der Ort der Restaurationsleistungen bestimmt sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG.

    Nicht unter die Ortvorschrift des § 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a UStG fällt die Vermittlung der kurzfristigen Vermietung von Zimmern in Hotels, Gaststätten oder Pensionen, von Fremdenzimmern, Ferienwohnungen, Ferienhäusern und vergleichbaren Einrichtungen (Abschn. 3a.7 Abs. 1 Satz 2 und 3 UStAE).

  • Vermietungen und Verpachtungen von Grund und Boden (einschließlich der nicht steuerbefreiten Vermietung von Park- und Campingplätzen; s.a. Abschn. 3a.3 Abs. 5 UStAE).

  • Vermietungen von Betriebsvorrichtungen, sofern diese wesentliche Bestandteile eines Grundstücks sind (z.B. Tennisplätze, Kegelbahnen, Maschinen; Abschn. 3a.3 Abs. 4 Satz 5 UStAE). Hierzu gehören auch sonstige Leistungen, die im Zusammenhang mit Betriebsvorrichtungen stehen (z.B. Pflege und Wartung von Heizungsanlagen, Aufzugsanlagen, Grünanlagen). Ebenso wird die Gebäudereinigung hinzugerechnet (s.a. Abschn. 3a.3 Abs. 9 UStAE).

  • Vermittlung von Vermietungen von Grundstücken, Wohnungen, Ferienhäusern (Abschn. 3a.3 Abs. 9 Nr. 2 UStAE). Nicht im engen Zusammenhang mit einem Grundstück steht die Vermittlung der kurzfristigen Vermietung von Zimmern in Hotels, Gaststätten oder Pensionen, von Fremdenzimmern, Ferienwohnungen, Ferienhäusern und vergleichbaren Einrichtungen.

  • Bestellung und Veräußerung von Dauerwohnrechten, Dauernutzungsrechten und Erbpachtrechten (Abschn. 3a.3 Abs. 9 Nr. 1 UStAE).

  • Vermietung von Wohnwagen (Abschn. 3a.3 Abs. 5 UStAE).

  • Messeleistungen (Abschn. 3a.4 Abs. 1 UStAE; s.u.). Diese Leistungen werden im Rahmen eines Vertrages besonderer Art (vgl. Abschn. 4.12.6 Abs. 2 Nr. 1 UStAE) dort ausgeführt, wo die Standflächen liegen (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG).

5.6.3. Sonstige Leistungen, die mit der Veräußerung oder dem Erwerb von Grundstücken zusammenhängen

Zu den sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit der Veräußerung oder dem Erwerb von Grundstücken (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b UStG) gehören die sonstigen Leistungen

  • der Rechtsanwälte, Notare und Makler beim Abschluss und der Abwicklung von Grundstückskaufverträgen,

  • der Grundstückssachverständigen (Abschn. 3a.3 Abs. 7 UStAE).

Das BMF nimmt mit Schreiben vom 24.1.2006 (Antwortschreiben an die Bundesnotarkammer, IV A 6 – S 7117a – 1/06) zum Leistungsort bei Notarleistungen Stellung. Danach sind die sonstigen Leistungen der Notare nach geltender Verwaltungsauffassung bei der Beurkundung von Grundstückskaufverträgen, bei der Beurkundung der Übertragung oder Überlassung von Grundstücken oder Grundstücksteilen oder bei der Beurkundung anderer Grundstücksangelegenheiten, wie z.B. Bestellung einer Grundschuld oder eines Nießbrauchs, Einräumung von Dienstbarkeiten, Leistungen im engen Zusammenhang mit einem Grundstück. Der Leistungsort richtet sich bei diesen Leistungen entsprechend nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG (Abschn. 3a.3 Abs. 7 und 9 Satz 1 UStAE). Soweit ein Notar beratend in Grundstücksangelegenheiten tätig wird und die Beratungstätigkeit nicht mit einer Beurkundung im Zusammenhang steht, fällt die Leistung unter § 3a Abs. 1, 2 oder 4 Nr. 3 UStG (Abschn. 3a.3 Abs. 7 Satz 2 UStAE). S.a. Spilker, UR 2010, 473 und Keydel u.a., UStB 2011, 106.

5.6.4. Sonstige Leistungen, die an einem Grundstück bewirkt werden

Zu den sonstigen Leistungen, die der Erschließung von Grundstücken oder der Vorbereitung oder der Ausführung von Bauleistungen dienen (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 Buchst. c UStG), gehören z.B. (Abschn. 3a.3 Abs. 8 UStAE):

  • Die unmittelbar der Erschließung von Grundstücken dienenden sonstigen Leistungen (Vermessungsarbeiten),

  • die unmittelbar der Vorbereitung von Bauleistungen dienenden sonstigen Leistungen (z.B. sonstige Leistungen der Architekten, Bauingenieure, Statiker, Vermessungsingenieure, Bauträgergesellschaften),

  • die unmittelbar der Ausführung von Bauleistungen dienenden sonstigen Leistungen (z.B. sonstige Leistungen, Werkleistungen der Bauhandwerker, der Abbruchunternehmer),

  • die Begutachtung von Grundstücken,

  • die Leistungen der Baubetreuer in Bezug auf technische oder wirtschaftliche Baubetreuung,

  • die Errichtung eines Baugerüsts.

Mit Vfg. vom 6.2.2013 (S 7117a 1.1-4/16 St 33, UR 2013, 280, LEXinform 5234332) nimmt das BayLfSt zum Ort der sonstigen Leistung bei Leistungen der Gerüstbauern Stellung. Für Leistungen im Gerüstbau (insbesondere Auf- und Abbau von Gerüsten sowie Vermietung von Gerüsten) sind demnach die folgenden Fallgestaltungen zu differenzieren.

Fall 1: Vermietung

Ein Unternehmer vermietet ein Gerüst bzw. Gerüstteile. Auf- und Abbau des Gerüsts werden nicht von dem Vermieter geschuldet, sondern vom Leistungsempfänger oder von einem Dritten übernommen.

Lösung:

Der Ort der bloßen Vermietung des Gerüsts bzw. der Gerüstteile bestimmt sich nach § 3a Abs. 1 oder 2 UStG bzw. nach § 3a Abs. 4 Satz 1 i.V.m. Satz 2 Nr. 10 UStG (Abschn. 3a.3 Abs. 10 Nr. 11 UStAE).

Fall 2: Auf- und Abbau

Ein Unternehmer übernimmt nur den Auf- und Abbau eines Gerüsts.

Lösung:

Der Ort des Auf- und Abbaus des Gerüsts bestimmt sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 Buchst. c UStG (Abschn. 3a.3 Abs. 8 Nr. 7 UStAE).

Fall 3: Auf- und Abbau und Vermietung

Ein Unternehmer vermietet ein Gerüst. Zusätzlich übernimmt er den Auf- und Abbau des Gerüsts.

Lösung:

Der Ort der Vermietung incl. Auf- und Abbau des Gerüsts bestimmt sich einheitlich nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 Buchst. c UStG (Abschn. 3a.3 Abs. 8 Nr. 7 UStAE). Eine Aufteilung der Leistung in Vermietung und Auf- bzw. Abbau kommt regelmäßig nicht in Betracht.

Fall 4: Mietverlängerung

Ein Unternehmer vermietet ein Gerüst. Zusätzlich übernimmt er den Auf- und Abbau des Gerüsts. Da die Bauarbeiten länger als geplant andauern, berechnet der Unternehmer für den erweiterten Zeitraum in einer gesonderten Rechnung ein zusätzliches Mietentgelt.

Lösung:

Der Ort der Leistung der »Mietverlängerung« bestimmt sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 Buchst. c UStG (Abschn. 3a.3 Abs. 8 Nr. 7 UStAE). Es handelt sich nicht um eine bloße Vermietung i.S.d. Abschn. 3a.3 Abs. 10 Nr. 11 UStAE, da der Zusammenhang zum Auf- und Abbau des Gerüsts weiterhin gegeben ist.

Auch grundstücksbezogene Sicherheitsleistungen (Wachdienstleistungen) stehen nach Abschn. 3a.3 Abs. 9 Nr. 7 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 18.12.2012 (BStBl I 2012, 1272) in engem Zusammenhang mit einem Grundstück.

5.6.5. Sonstige Leistungen, die nicht mit einem Grundstück im Zusammenhang stehen

Nach Abschn. 3a.3 Abs. 10 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 18.12.2012 (BStBl I 2012, 1272) können folgende sonstige Leistungen nicht als im Zusammenhang mit einem Grundstück stehend angesehen werden:

  1. Erstellung von Bauplänen für Gebäude und Gebäudeteile, die keinem bestimmten Grundstück oder Grundstücksteil zugeordnet werden können;

  2. Installation oder Montage, Arbeiten an sowie Kontrolle und Überwachung von Maschinen oder Ausstattungsgegenständen, die kein wesentlicher Bestandteil eines Grundstücks sind bzw. werden;

  3. Portfolio-Management in Zusammenhang mit Eigentumsanteilen an Grundstücken;

  4. der Verkauf von Anteilen und die Vermittlung der Umsätze von Anteilen an Grundstücksgesellschaften;

  5. die Veröffentlichung von Immobilienanzeigen, z.B. durch Zeitungen;

  6. die Finanzierung und Finanzierungsberatung im Zusammenhang mit dem Erwerb eines Grundstücks und dessen Bebauung;

  7. sonstige Leistungen einschließlich Beratungsleistungen, die die Vertragsbedingungen eines Grundstücksvertrags, die Durchsetzung eines solchen Vertrags oder den Nachweis betreffen, dass ein solcher Vertrag besteht, sofern diese Leistungen nicht mit der Übertragung von Rechten an Grundstücken zusammenhängen, z.B. die Rechts- und Steuerberatung in Grundstückssachen;

  8. Planung, Gestaltung sowie Aufbau, Umbau und Abbau von Ständen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen (vgl. EuGH Urteil vom 27. 10. 2011, C-530/09, BStBl II 2012, 160; s.a. BMF vom 19.1.2012, BStBl I 2012, 209). Unter die »Planung« fallen insbesondere Architektenleistungen, z.B. Anfertigung des Entwurfs für einen Stand. Zur »Gestaltung« zählt z.B. die Leistung eines Gartengestalters oder eines Beleuchtungsfachmannes (s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 16, 7. Spiegelstrich UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 19.1.2012, BStBl I 2012, 209);

  9. Lagerung von Gegenständen auf einem Grundstück, wenn hierfür zwischen den Vertragsparteien kein bestimmter Teil eines Grundstücks zur ausschließlichen Nutzung festgelegt worden ist;

  10. Werbeleistungen, selbst wenn sie die Nutzung eines Grundstücks einschließen;

  11. Zurverfügungstellen von Gegenständen oder Vorrichtungen, mit oder ohne Personal für deren Betrieb, mit denen der Leistungsempfänger Arbeiten im Zusammenhang mit einem Grundstück durchführt (z.B. Vermietung eines Baugerüsts), wenn der leistende Unternehmer mit dem Zurverfügungstellen keinerlei Verantwortung für die Durchführung der genannten Arbeiten übernimmt.

Beispiel 4:

Unternehmer A (Wohnort Stuttgart) vermietet einen Bungalow in Südfrankreich.

Lösung 4:

Ort der sonstigen Leistung (Vermietung von Grundstücken gem. § 3a Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG) ist Frankreich. Die sonstige Leistung fällt unter das französische UStG.

Beispiel 5:

Ein Maklerbüro (Sitz Paris) vermittelt im Auftrag des Unternehmers A in Stuttgart den Verkauf eines Mietshauses in Stuttgart. Käufer ist B (Wohnort Paris).

Lösung 5:

Ort der sonstigen Leistung ist gem. § 3a Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b UStG Stuttgart (Abschn. 3a.3 Abs. 9 Satz 2 UStAE). Die sonstige Leistung ist steuerbar und steuerpflichtig. Da der Empfänger (A) der Vermittlungsleistung Unternehmer ist, schuldet er die USt als Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG.

5.6.6. Messe- und Ausstellungsleistungen

Bei der Überlassung von Standflächen auf Messen und Ausstellungen an die Aussteller handelt es sich um sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück. Diese Leistungen werden im Rahmen eines Vertrages besonderer Art (vgl. Abschn. 4.12.6 Abs. 2 Nr. 1 UStAE) dort ausgeführt, wo die Standflächen liegen (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG; Abschn. 3a.4 Abs. 1 UStAE). S. dazu auch das BMF-Schreiben vom 14.4.2011 (IV D 3 – S 7117/10/10006, UR 2011, 442). Zu den Auswirkungen des EuGH-Urteils vom 27.10.2011 (C-530/09, BStBl II 2012, 160) auf den Ort der sonstigen Leistung beim Standaufbau im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen s. das BMF-Schreiben vom 19.1.2012 (BStBl I 2012, 209). Zum Leistungsort bei Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück s. BMF vom 18.12.2012 (BStBl I 2012, 1272) mit dem u.a. auch Abschn. 3a.4 Abs. 3 Nr. 1 UStAE neu gefasst wurde. Richtete sich der Leistungsort der bisher dort aufgeführten Leistungen nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG, so richtet sich der Leistungsort für ab dem 1.1.2013 ausgeführte Umsätze nach § 3a Abs. 1 oder Abs. 2 UStG.

Handelt es sich allerdings um Veranstaltungsleistungen (EuGH Urteil vom 9.3.2006, C-114/05, Abschn. 3a.4 Abs. 2 Satz 3 ff. UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 4.2.2011, BStBl I 2011, 162), bestimmt sich der Ort dieser sonstigen Leistung nach § 3a Abs. 2 UStG, wenn der Leistungsempfänger ein Unternehmer oder eine einem Unternehmer gleichgestellte juristische Person ist (s. Abschn. 3a.2 Abs. 1 UStAE). Erbringt der Standflächenüberlasser gegenüber den Ausstellern neben der Standflächenüberlassung zumindest noch drei weitere der in Abschn. 3a.4 Abs. 2 Satz 2 UStAE aufgeführten Zusatzleistungen (1+3-Regelung), kann ohne weitere Prüfung von einer einheitlichen Veranstaltungsleistung ausgegangen werden (Abschn. 3a.4 Abs. 2 Satz 5 UStAE). Ist in derartigen Fällen der Leistungsempfänger ein Nichtunternehmer (s. Abschn. 3a.1 Abs. 1 UStAE), richtet sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG. Werden nachträglich die Erbringung einer weiteren Leistung oder mehrerer weiterer Leistungen zwischen Auftragnehmer und Auftraggeber vereinbart, gilt dies als Vertragsergänzung und wird in die Beurteilung für das Vorliegen einer Veranstaltungsleistung einbezogen.

Zur Einräumung von Eintrittsberechtigungen zu kulturellen, künstlerischen, wissenschaftlichen, unterrichtenden, sportlichen, unterhaltenden oder ähnlichen Veranstaltungen, wie Messen und Ausstellungen an einen Unternehmer für dessen Unternehmen (B2B-Umsätze) s. die Ortsbestimmung des § 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG (s.u. und Meurer, NWB 2011, 3394).

5.7. Vermietung von Beförderungsmitteln

5.7.1. Kurzfristige Vermietung

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 UStG legt den Leistungsort bei der kurzfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln fest. Danach befindet sich der Leistungsort unabhängig vom Status des Leistungsempfängers – B2B und B2C-Vermietungen – an dem Ort, an dem das Beförderungsmittel dem Leistungsempfänger zur Verfügung gestellt (d.h. körperlich übergeben) wird (s.a. Abschn. 3a.5 Abs. 2 UStAE). Satz 2 definiert den Begriff der kurzfristigen Vermietung mit bis zu 90 Tagen bei Wasserfahrzeugen und bis zu 30 Tagen bei anderen Beförderungsmitteln. Zur Ermittlung der tatsächlichen Dauer der Nutzungsüberlassung s. Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 3 bis 6 UStAE).

Beispiel 6:

Das Bootsvermietungsunternehmen B mit Sitz in Düsseldorf vermietet an den Unternehmer U eine Yacht für drei Wochen. Die Übergabe der Yacht erfolgt an der Betriebsstätte des B in einem italienischen Adriahafen.

Lösung 6:

Der Leistungsort für die Vermietungsleistung des B an U ist in Italien, dem Ort, an dem das vermietete Boot tatsächlich von B an U übergeben wird (s.a. Beispiel in Abschn. 3a.5 Abs. 2 UStAE).

5.7.2. Langfristige Vermietung

Die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels unterliegt als B2B-Vermietung der Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Danach gilt das Empfängersitzprinzip.

Die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels unterliegt als B2C-Vermietung der Grundregel des § 3a Abs. 1 UStG. Danach gilt das Unternehmersitzprinzip. Ab 1.1.2013 gilt auch hier das Empfängersitzprinzip (Art. 56 Abs. 2 MwStSystRL ab 1.1.2013).

Durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz – AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) wird in Art. 10 u.a. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ergänzt. Zum AmtshilfeRLUmsG s. die Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses (BT-Drs. 17/13722) sowie den Kurzbeitrag vom 11.6.2013 (LEXinform 0652131) sowie den Gesetzentwurf unter LEXinform 0439260. Durch die Neufassung von § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 ff. UStG wird dieser Leistungsort grundsätzlich an den Ort verlagert, an dem der Leistungsempfänger seinen Sitz oder seinen Wohnsitz hat, bei der langfristigen Vermietung von Sportbooten an den Ort, an dem das Boot dem Leistungsempfänger zur Verfügung gestellt wird und der leistende Unternehmer an diesem Ort auch seinen Sitz oder eine Betriebsstätte hat und die Vermietungsleistungen dort erbringt. Dadurch soll insoweit eine Besteuerung am Verbrauchsort erreicht werden.

5.7.3. Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 6 UStG vom Drittland ins Inland

Die Sonderregelung des § 3a Abs. 6 UStG betrifft sonstige Leistungen, die von einem im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmer oder von einer dort belegenen Betriebsstätte erbracht und im Inland genutzt oder ausgewertet werden (Abschn. 3a.14 Abs. 1 UStAE).

Für kurzfristige B2B- und B2C-Vermietungen eines Beförderungsmittels durch Drittlandsunternehmer zur Nutzung im Inland bestimmt sich der Ort der Leistung abweichend von § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG nach § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 UStG. Die Leistung gilt als im Inland ausgeführt, wenn sie dort genutzt wird.

Für langfristige B2B-Vermietungsleistungen eines Beförderungsmittels durch einen Drittlandsunternehmer bestimmt sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 2 UStG nach dem Empfängersitzprinzip und wird durch § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 UStG nicht verlagert. Lediglich langfristige B2C-Vermietungsleistungen eines Beförderungsmittels durch einen Drittlandsunternehmer sind von der Ortsverlagerung des § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 UStG betroffen. Der Leistungsort wird dabei vom Drittlandsgebiet (Unternehmersitz des § 3a Abs. 1 UStG) ins Inland verlagert, wenn das Beförderungsmittel hier genutzt wird (s.a. Abschn. 3a.14 Abs. 2 UStAE).

5.7.4. Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 7 UStG vom Inland ins Drittland

Die Sonderregelung des § 3a Abs. 7 UStG betrifft ausschließlich die kurzfristige Vermietung

  • eines Schienenfahrzeugs,

  • eines Kraftomnibusses oder

  • eines ausschließlich zur Güterbeförderung bestimmten Straßenfahrzeugs,

die an einen im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmer oder an eine dort belegene Betriebsstätte eines Unternehmers erbracht wird, das Fahrzeug für dessen Unternehmen bestimmt ist und im Drittlandsgebiet auch tatsächlich genutzt wird (Abschn. 3a.14 Abs. 4 UStAE).

Beispiel 7:

Der im Inland ansässige Unternehmer U vermietet an einen in der Schweiz ansässigen Vermieter S einen Lkw für drei Wochen. Der Lkw wird von S bei U abgeholt. Der Lkw wird ausschließlich in der Schweiz genutzt.

Lösung 7:

Der Ort der Leistung bei der kurzfristigen Vermietung des Beförderungsmittels richtet sich grundsätzlich nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG (vgl. Abschn. 3a.5 Abs. 1 und 2 UStAE). Da der Lkw aber nicht im Inland, sondern in der Schweiz genutzt wird, ist die Leistung nach § 3a Abs. 7 UStG als in der Schweiz ausgeführt zu behandeln (s.a. Beispiel in Abschn. 3a.14 Abs. 4 UStAE).

5.7.5. Übersicht über die Ortsregelungen

Dienstleistung

Ortsbestimmung neues Recht

1

Kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels (B2B- und B2C-Vermietungen)

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG/Art. 56 MwStSystRL: Übergabeort.

Maßgeblich ist der Ort, an dem das Beförderungsmittel körperlich dem Leistungsempfänger übergeben wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 UStAE). Ausnahme: S. Fall 2.

2

Kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels (B2B- und B2C-Dienstleistung)

  • durch einen Drittlandsunternehmer und

  • Nutzung der Leistung im Inland

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 1 UStG/Art. 59a MwStSystRL: Ort im Inland, da die Leistung hier genutzt wird (Abweichung von § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG). S.a. Abschn. 3a.14 Abs. 1 und 2 UStAE.

3

Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels

  • durch einen EU-Unternehmer

  • an einen Unternehmer

(B2B-Vermietung).

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist nicht anwendbar, da diese Ortsvorschrift nur bei kurzfristiger Vermietung gilt.

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 UStG ist bei langfristiger Vermietung nur anzuwenden, wenn die Vermietung durch einen Drittlandsunternehmer ausgeführt wird.

§ 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL: Empfängersitzprinzip.

4

Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels

  • durch einen Drittlandsunternehmer

  • an einen Inlands-Unternehmer (B2B-Vermietung),

  • das Beförderungsmittel wird im Inland genutzt.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist nicht anwendbar, da die Ortsvorschrift nur bei kurzfristiger Vermietung gilt.

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 UStG ist bei langfristiger Vermietung nur anzuwenden, wenn die Vermietung durch einen Drittlandsunternehmer ausgeführt wird und durch die Anwendung des Abs. 6 der Ort ins Inland verlagert wird (Ortsverlagerung nur abweichend von Abs. 1).

§ 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL: Empfängersitzprinzip – hier Inland. Eine Ortsverlagerung nach Abs. 6 ist nicht erforderlich.

5

Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels

  • durch einen Drittlandsunternehmer (Schweiz)

  • an einen Inlands-Unternehmer (B2B-Vermietung),

  • das Beförderungsmittel wird im Drittland genutzt.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist nicht anwendbar, da die Ortsvorschrift nur bei kurzfristiger Vermietung gilt.

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 UStG ist bei langfristiger Vermietung nur anzuwenden, wenn die Vermietung durch einen Drittlandsunternehmer ausgeführt wird und durch die Anwendung des Abs. 6 der Ort ins Inland verlagert wird.

§ 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL: Empfängersitzprinzip – hier Inland. Eine Ortsverlagerung nach Abs. 6 ist nicht möglich, da das Beförderungsmittel nicht im Inland genutzt wird.

6

Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels

  • durch einen Drittlandsunternehmer (Schweiz)

  • an einen EU-Unternehmer (B2B-Vermietung),

  • das Beförderungsmittel wird im Drittland genutzt.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist nicht anwendbar, da die Ortsvorschrift nur bei kurzfristiger Vermietung gilt.

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 UStG ist bei langfristiger Vermietung nur anzuwenden, wenn die Vermietung durch einen Drittlandsunternehmer ausgeführt wird und durch die Anwendung des Abs. 6 der Ort ins Inland verlagert wird.

§ 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL: Empfängersitzprinzip – hier EU-Staat. Eine Ortsverlagerung nach Abs. 6 ist nicht möglich, da das Beförderungsmittel nicht im Inland genutzt wird.

7

Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels durch einen Drittlandsunternehmer (Schweiz)

  • an einen Inlands-Privatmann (B2C-Vermietung),

  • das Beförderungsmittel wird im Inland genutzt.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist nicht anwendbar, da die Ortsvorschrift nur bei kurzfristiger Vermietung gilt.

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 UStG ist bei langfristiger Vermietung nur anzuwenden, wenn die Vermietung durch einen Drittlandsunternehmer ausgeführt wird und durch die Anwendung des Abs. 6 der Ort ins Inland verlagert wird.

Nach § 3a Abs. 1 UStG/Art. 45 MwStSystRL – Unternehmersitzprinzip – wäre der Ort im Drittland (Schweiz). Eine Ortsverlagerung ins Inland nach § 3a Abs. 6 UStG ist durchzuführen, da das Beförderungsmittel im Inland genutzt wird.

Durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz – AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) wird in Art. 10 u.a. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG durch Satz 3 und 4 ergänzt. Die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels an einen Empfänger, der weder Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine USt-IdNr. erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat (Empfängersitzprinzip).

Nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 UStG gilt für langfristige B2C-Vermietungen eines Beförderungsmittels ab dem Kj. 2013 das Empfängersitzprinzip.

8

Langfristige Vermietung eines Sportboots durch einen Drittlandsunternehmer (Schweiz)

  • an einen Inlands-Privatmann (B2C-Vermietung),

  • das Beförderungsmittel wird in Frankreich genutzt,

  • der Drittlandsunternehmer hat eine Betriebsstätte in Frankreich.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist nicht anwendbar, da die Ortsvorschrift nur bei kurzfristiger Vermietung gilt.

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 UStG ist bei langfristiger Vermietung nur anzuwenden, wenn die Vermietung durch einen Drittlandsunternehmer ausgeführt wird und durch die Anwendung des Abs. 6 der Ort ins Inland verlagert wird.

Nach § 3a Abs. 1 UStG/Art. 45 MwStSystRL – Unternehmersitzprinzip – wäre der Ort im Drittland (Schweiz). Eine Ortsverlagerung ins Inland nach § 3a Abs. 6 UStG ist nicht durchzuführen, da das Beförderungsmittel nicht im Inland genutzt wird.

Nach § 3a Abs. 1 UStG befindet sich der Ort im Drittland (Schweiz).

Durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz – AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) wird in Art. 10 u.a. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG durch Satz 3 und 4 ergänzt. Die langfristige Vermietung eines Sportboots an einen Empfänger, der weder Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine USt-IdNr. erteilt worden ist, wird an dem Ort ausgeführt, an dem das Sportboot dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird, wenn sich auch der Sitz, die Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte des Unternehmers, von wo aus diese Leistung tatsächlich erbracht wird, an diesem Ort befindet (§ 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 4 UStG).

Nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 4 UStG gilt für die langfristige B2C-Vermietungen des Sportbootes ab dem Kj. 2013 das Nutzungslandprinzip (Frankreich), da der Drittlandunternehmer (Schweiz) dort eine Betriebsstätte unterhält.

Ohne die Betriebsstätte in Frankreich würde sich der Ort weiterhin nach § 3a Abs. 1 UStG in der Schweiz befinden.

9

Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels durch einen Inlandsunternehmer

  • an einen Auslands-Privatmann (B2C-Vermietung),

  • das Beförderungsmittel wird im Inland genutzt.

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist nicht anwendbar, da die Ortsvorschrift nur bei kurzfristiger Vermietung gilt.

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 UStG ist bei langfristiger Vermietung nur anzuwenden, wenn die Vermietung durch einen Drittlandsunternehmer ausgeführt wird und durch die Anwendung des Abs. 6 der Ort ins Inland verlagert wird.

Nach § 3a Abs. 1 UStG/Art. 45 MwStSystRL – Unternehmersitzprinzip – ist der Ort im Inland.

Durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz – AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) wird in Art. 10 u.a. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG durch Satz 3 und 4 ergänzt. Die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels an einen Empfänger, der weder Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine USt-IdNr. erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat (Empfängersitzprinzip).

Nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 UStG gilt für langfristige B2C-Vermietungen eines Beförderungsmittels ab dem Kj. 2013 das Empfängersitzprinzip. Der Ort befindet sich demnach im Ausland.

10

Kurzfristige Vermietung

  • eines Schienenfahrzeugs, eines Kraftomnibusses, eines ausschließlich zur Beförderung von Gegenständen bestimmten Straßenfahrzeugs

  • durch einen Inlandsunternehmer

  • an einen Drittlandsunternehmer (B2B-Vermietung).

Maßgeblich für die Ortsbestimmung des § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist der Ort der körperlichen Übergabe des Fahrzeugs. Wird das Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich im Inland zur Verfügung gestellt, ist der Leistungsort nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG im Inland und zwar unabhängig davon, wo das Beförderungsmittel tatsächlich genutzt wird. Wird das Beförderungsmittel aber von einem Drittlandsunternehmer auch im Drittlandsgebiet genutzt, dann wird der Ort nach § 3a Abs. 7 UStG (Art. 59a Buchst. a MwStSystRL) in das Drittlandsgebiet verlagert.

11

Kurzfristige Vermietung

  • eines Schienenfahrzeugs, eines Kraftomnibusses, eines ausschließlich zur Beförderung von Gegenständen bestimmten Straßenfahrzeugs

  • durch einen Inlandsunternehmer

  • an einen Drittlands-Privatmann (B2C-Vermietung).

  • Das Beförderungsmittel wird im Inland übergeben und im Drittland genutzt.

Maßgeblich für die Ortsbestimmung des § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG ist der Ort der körperlichen Übergabe des Fahrzeugs. Wird das Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich im Inland zur Verfügung gestellt, ist der Leistungsort nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG im Inland und zwar unabhängig davon, wo das Beförderungsmittel tatsächlich genutzt wird. Da das Beförderungsmittel aber nicht von einem Drittlandsunternehmer, sondern von einem Privatmann genutzt wird, wird der Ort nicht nach § 3a Abs. 7 UStG in das Drittlandsgebiet verlagert.

12

Langfristige Vermietung

  • eines Schienenfahrzeugs, eines Kraftomnibusses, eines ausschließlich zur Beförderung von Gegenständen bestimmten Straßenfahrzeugs

  • durch einen Inlandsunternehmer

  • an einen Drittlandsunternehmer (B2B-Vermietung).

Die Ortsbestimmung einer langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels richtet sich nicht nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG (nur kurzfristige Vermietungen). Der Ort der B2B-Vermietungen eines Beförderungsmittels richtet sich nach § 3a Abs. 2 UStG – Empfängersitzprinzip. Der Ort befindet sich danach im Drittlandsgebiet. Eine Ortsverlagerung ins Drittlandsgebiet nach § 3a Abs. 7 UStG ist nicht anwendbar, da die Leistung bereits im Drittlandsgebiet als ausgeführt gilt und eine Abweichung lediglich von § 3a Abs. 3 Nr. 2 und nicht von Abs. 2 vorgesehen ist.

Beispiel 8:

  1. Ein Unternehmer aus Karlsruhe mietet bei einem in der Schweiz ansässigen Autovermieter einen Pkw und nutzt ihn im Inland für unternehmerische Zwecke. Die Vermietung erfolgt über einen ununterbrochenen Zeitraum von 25 Tagen/35 Tagen.

  2. Der Unternehmer aus Karlsruhe mietet den Pkw bei einem in Frankreich ansässigen Autovermieter. Die Vermietung erfolgt über einen ununterbrochenen Zeitraum von 25 Tagen/35 Tagen.

Lösung 8:

  1. Der Schweizer Autovermieter tätigt eine B2B-Vermietungsleistung eines Beförderungsmittels. Bei einer ununterbrochenen Mietdauer von 25 Tagen handelt es sich um eine kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels i.S.d. § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG. Abweichend von der Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip) wird die kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels an dem Ort ausgeführt, an dem dieses Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Der Ort der körperlichen Übergabe liegt in der Schweiz.

    Bei einer ununterbrochenen Mietdauer von 35 Tagen handelt es sich um eine langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels; § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG kommt nicht zur Anwendung. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip für B2B-Vermietung eines Beförderungsmittels). Danach befindet sich der Ort der Leistung in Deutschland.

    Eine Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 UStG kommt nicht zur Anwendung, da die Leistung u.a. nur abweichend von § 3a Abs. 1 UStG und nicht auch abweichend von § 3a Abs. 2 UStG als im Inland ausgeführt zu behandeln gilt. Eine Ortsverlagerung ins Inland nach § 3a Abs. 6 UStG ist nicht erforderlich, da der Ort sich bereits nach § 3a Abs. 2 UStG im Inland befindet.

  2. Der französische Autovermieter tätigt eine B2B-Vermietungsleistung eines Beförderungsmittels. Bei einer ununterbrochenen Mietdauer von 25 Tagen handelt es sich um eine kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels i.S.d. § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG. Abweichend von der Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip) wird die kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels an dem Ort ausgeführt, an dem dieses Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird. Der Ort der körperlichen Übergabe liegt in Frankreich.

    Bei einer ununterbrochenen Mietdauer von 35 Tagen handelt es sich um eine langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG kommt nicht zur Anwendung. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip für B2B-Vermietung eines Beförderungsmittels). Danach befindet sich der Ort der Leistung in Deutschland.

Beispiel 9:

Ein Amerikaner (Privatmann) mietet sich für eine 25- bzw. 35-tägige Rundreise durch Deutschland und die Benelux-Länder einen Pkw bei einer Firma in Frankfurt.

Lösung 9:

Der deutsche Autovermieter tätigt eine B2C-Vermietungsleistung eines Beförderungsmittels. Bei einer ununterbrochenen Mietdauer von 25 Tagen handelt es sich um eine kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels i.S.d. § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG. Abweichend von der Grundregel des § 3a Abs. 1 UStG (Unternehmersitzprinzip) wird die kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels an dem Ort ausgeführt, an dem dieses Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Der Ort der körperlichen Übergabe liegt in Deutschland.

Bei einer ununterbrochenen Mietdauer von 35 Tagen handelt es sich um eine langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG kommt nicht zur Anwendung. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 1 UStG (Unternehmersitzprinzip für B2C-Vermietung eines Beförderungsmittels). Danach befindet sich der Ort der Leistung in Deutschland.

Für langfristige B2C-Vermietungsleistungen eines Beförderungsmittels gilt ab dem Kj. 2013 die erweiterte Anwendung des § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 und 4 UStG (Ergänzung durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz – AmtshilfeRLUmsG, s.o.). Für die langfristige Vermietung gilt danach das Empfängersitzprinzip. Der Ort befindet sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 UStG in Amerika.

Beispiel 10:

Unternehmer A (Zürich) vermietet einen Hydraulik-Bagger an Unternehmer B mit Sitz in Stuttgart. Das Gerät wird in Zürich außerhalb einer Betriebsstätte von B genutzt.

Lösung 10:

Der Hydraulik-Bagger ist kein Beförderungsmittel (Abschn. 3a.5 Abs. 3 Satz 3 UStAE). Die sonstige Leistung fällt unter § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 10 UStG. Für B2B-Dienstleistungen ist § 3a Abs. 4 UStG allerdings nicht anwendbar. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip befindet sich der Leistungsort in Stuttgart. Der Züricher Unternehmer A tätigt eine unter das deutsche UStG fallende steuerpflichtige Vermietungsleistung an B. Unter den Voraussetzungen des § 13b UStG ist der Leistungsempfänger Steuerschuldner.

Beispiel 11:

Ein deutscher Unternehmer vermietet an einen Schweizer Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in Deutschland übergeben und ausschließlich in Deutschland genutzt.

Lösung 11:

Die kurzfristige Vermietung wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort ausgeführt, wo das Fahrzeug dem Leistungsempfänger übergeben wird. Die Vermietung ist somit in Deutschland steuerbar.

Der Leistungsort bei einer langfristigen Vermietung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip). Der Ort befindet sich danach im Drittlandsgebiet. Eine Ortsverlagerung ins Drittlandsgebiet nach § 3a Abs. 7 UStG ist nicht anwendbar, da die Leistung bereits im Drittlandsgebiet als ausgeführt gilt und eine Abweichung lediglich von § 3a Abs. 3 Nr. 2 und nicht von Abs. 2 vorgesehen ist.

Beispiel 12:

Ein in der Schweiz ansässiger Unternehmer vermietet an einen deutschen Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in Deutschland übergeben und ausschließlich in Deutschland genutzt.

Lösung 12:

Die kurzfristige Vermietung wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort ausgeführt, wo das Fahrzeug dem Leistungsempfänger übergeben wird. Die Vermietung ist somit in Deutschland steuerbar. Eine Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG ins Inland ist nicht erforderlich.

Der Leistungsort bei einer langfristigen Vermietung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip). Der Ort befindet sich danach im Inland.

Beispiel 13:

Ein in Deutschland ansässiger Unternehmer vermietet an einen in der Schweiz ansässigen Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in der Schweiz übergeben und ausschließlich dort genutzt.

Lösung 13:

Die kurzfristige Vermietung wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort ausgeführt, wo das Fahrzeug dem Leistungsempfänger übergeben wird. Der Ort der Vermietung befindet sich in der Schweiz. Eine Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 7 UStG ins Drittland ist nicht erforderlich.

Der Leistungsort bei einer langfristigen Vermietung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip). Der Ort befindet sich danach in der Schweiz.

Beispiel 14:

Ein in der Schweiz ansässiger Unternehmer vermietet an einen in der Schweiz ansässigen Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in der Schweiz übergeben und ausschließlich dort genutzt.

Lösung 14:

Weder der Mieter noch der Vermieter fällt unter das deutsche USt noch unter die MwStSystRL.

Beispiel 15:

Ein in Deutschland ansässiger Unternehmer vermietet an einen in der Schweiz ansässigen Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in Deutschland übergeben und ausschließlich in Frankreich genutzt.

Lösung 15:

Die kurzfristige Vermietung wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort ausgeführt, wo das Fahrzeug dem Leistungsempfänger übergeben wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Der Ort der Vermietung befindet sich in Deutschland. Eine Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 7 UStG erfolgt nur ins Drittlandsgebiet und nicht ins übrige Gemeinschaftsgebiet.

Der Leistungsort bei einer langfristigen Vermietung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip) und befindet sich somit in der Schweiz.

Beispiel 16:

Ein in der Schweiz ansässiger Unternehmer vermietet an einen in der Schweiz ansässigen Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in Deutschland übergeben und ausschließlich in Frankreich genutzt.

Lösung 16:

Die kurzfristige Vermietung wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort ausgeführt, wo das Fahrzeug dem Leistungsempfänger übergeben wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Der Ort der Vermietung befindet sich in Deutschland. Eine Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 7 UStG erfolgt nur ins Drittlandsgebiet und nicht ins übrige Gemeinschaftsgebiet.

Der Leistungsort bei einer langfristigen Vermietung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip) und befindet sich somit in der Schweiz. Nach Art. 59a Buchst. b MwStSystRL kann der Leistungsort eventuell nach französischem Umsatzsteuerrecht nach Frankreich verlagert werden.

Beispiel 17:

Ein in der Schweiz ansässiger Unternehmer vermietet an einen in der Schweiz ansässigen Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in der Schweiz übergeben und ausschließlich in Frankreich genutzt.

Lösung 17:

Die kurzfristige Vermietung wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort ausgeführt, wo das Fahrzeug dem Leistungsempfänger übergeben wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Der Ort der Vermietung befindet sich in der Schweiz. Abweichend von Art. 56 Abs. 1 MwStSystRL wird der Ort nach Art. 59a Buchst. b MwStSystRL ins Gemeinschaftsgebiet (Frankreich) verlagert, da dort die tatsächliche Nutzung erfolgt.

Der Leistungsort bei einer langfristigen Vermietung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip) und befindet sich somit in der Schweiz. Nach Art. 59a Buchst. b MwStSystRL kann der Leistungsort eventuell nach französischem Umsatzsteuerrecht nach Frankreich verlagert werden.

Beispiel 18:

Ein in Deutschland ansässiger Unternehmer vermietet an einen in der Schweiz ansässigen Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in Deutschland übergeben und anschließend in Deutschland zu 35 % und in der Schweiz zu 65 % genutzt.

Lösung 18:

Die kurzfristige Vermietung wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort ausgeführt, wo das Fahrzeug dem Leistungsempfänger übergeben wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Der Ort der Vermietung befindet sich in Deutschland. Nach § 3a Abs. 7 UStG erfolgt eine Ortsverlagerung ins Drittlandsgebiet, da dort die Leistung überwiegend genutzt wird (Abschn. 3a.14 Abs. 4 Satz 2 UStAE). S. aber auch die Entscheidung des FG Rheinland-Pfalz vom 26.6.2008, 6 K 1808/06, LEXinform 5006834 sowie Ammann, UR 2008, 175.

Der Leistungsort bei einer langfristigen Vermietung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip) und befindet sich somit in der Schweiz. Die Ortsverlagerung des § 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG ist u.a. nur bei einer langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels an Nichtunternehmer (Ortsbestimmung nach § 3a Abs. 1 UStG) anzuwenden (Abschn. 3a.14 Abs. 2 UStAE).

Beispiel 19:

Ein in der Schweiz ansässiger Unternehmer vermietet an einen in der Schweiz ansässigen Unternehmer Lkw. Die Lkw werden in Deutschland übergeben und anschließend in Deutschland zu 35 % und in der Schweiz zu 65 % genutzt.

Lösung 19:

Die kurzfristige Vermietung wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort ausgeführt, wo das Fahrzeug dem Leistungsempfänger übergeben wird. Der Ort der Vermietung befindet sich in Deutschland. Nach § 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG erfolgt eine Ortsverlagerung ins Inland, wenn dort die Leistung überwiegend genutzt wird (Abschn. 3a.14 Abs. 3 Satz 4 UStAE). Da aber die Leistung überwiegend in der Schweiz genutzt wird, findet eine Ortsverlagerung nicht statt. S. aber auch die Entscheidung des FG Rheinland-Pfalz vom 26.6.2008, 6 K 1808/06, LEXinform 5006834 sowie Ammann, UR 2008, 175).

Der Leistungsort bei einer langfristigen Vermietung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip) und befindet sich somit in der Schweiz. Die Ortsverlagerung des § 3a Abs. 6 Nr. 1 UStG ist u.a. nur bei einer langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels an Nichtunternehmer (Ortsbestimmung nach § 3a Abs. 1 UStG) anzuwenden (Abschn. 3a.14 Abs. 2 UStAE).

5.8. Tätigkeitsort des § 3a Abs. 3 Nr. 3 UStG

5.8.1. Leistungsort i.S.d. § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG im Allgemeinen

Die Regelung gilt nur für sonstige Leistungen, die in einem positiven Tun bestehen (Abschn. 3a.6 Abs. 1 UStAE). § 3a Abs. 3 Nr. 3 UStG enthält die sonstigen Leistungen, bei denen bei der Bestimmung des Leistungsorts darauf abzustellen ist, wo die Leistung tatsächlich vom Unternehmer erbracht wird. Der Ort, an dem der Erfolg eintritt oder die sonstige Leistung sich auswirkt, ist ohne Bedeutung.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG gilt nur für sonstige Leistungen an Nichtunternehmer (s. Abschn. 3a.6 Abs. 2 UStAE) und ist in dieser Fassung auf Umsätze anzuwenden, die nach dem 31.12.2010 ausgeführt werden. Es handelt sich dabei insbesondere um kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen. Näheres s. unter Abschn. 3a.6 Abs. 2 bis 7 UStAE.

5.8.2. Verkauf von Eintrittskarten

Zum Leistungsort beim Verkauf von Eintrittskarten für kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Veranstaltungen haben sich die EU-Mitgliedstaaten auf eine gemeinsame Auslegung beim Anwendungsbereich der Ortsregelungen nach Art. 53 und 54 MwStSystRL (§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a und Nr. 5 UStG) geeinigt. Mit Schreiben vom 10.6.2013 (DStR 2013, 1239, LEXinform 5234503) werden die Abs. 2 und 13 des Abschn. 3a.6 UStAE geändert.

Die Ortsregelung für den Verkauf von Eintrittskarten richtet sich nach folgenden Kriterien:

5.8.3. Restaurationsleistungen

Bei der Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (» Restaurationsumsätze) richtet sich der Leistungsort nach dem Ort, an dem diese Leistung tatsächlich erbracht wird (§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG). Die Restaurationsleistung muss aber als sonstige Leistung anzusehen sein; zur Abgrenzung zwischen Lieferung und sonstiger Leistung bei der Abgabe von Speisen und Getränken s. BMF vom 20.3.2013 (BStBl I 2013, 444). Das BMF-Schreiben vom 20.3.2013 ersetzt mit Wirkung vom 1.7.2011 die BMF-Schreiben vom 16.10.2008 (BStBl I 2008, 949) und vom 29.3.2010 (BStBl I 2010, 330). Die Ortsregelung gilt nicht für Restaurationsleistungen an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn während einer Beförderung im Inland oder im übrigen Gemeinschaftsgebiet. In diesen Fällen bestimmt sich der Leistungsort nach § 3e UStG (Abschn. 3a.6 Abs. 9 UStAE). Zur Leistungsortbestimmung nach § 3e UStG s.a. OFD Frankfurt vom 7.5.2010 (S 7279 A – 26 – St 113, DStR 2010, 1239, LEXinform 5232750).

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG gilt sowohl für sonstige Leistungen an Nichtunternehmer (B2C-Umsätze) als auch an Unternehmer und diesen gleichgestellte juristische Personen (B2B-Umsätze). Zum Leistungsort von Restaurationsleistungen im Zusammenhang mit Reiseleistungen ab 1.1.2010 s. OFD Niedersachsen vom 27.5.2010 (S 7117 – 38 – St 171, UR 2010, 958, LEXinform 5232725).

5.8.4. Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen sowie deren Begutachtung

5.8.4.1. Tätigkeitsort

Bei Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und bei der Begutachtung dieser Gegenstände für Nichtunternehmer (B2C-Umsätze) bestimmt sich der Leistungsort nach dem Ort, an dem der Unternehmer tatsächlich die Leistung ausführt (§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG). Ist der Leistungsempfänger ein Unternehmer oder eine gleichgestellte juristische Person (B2B-Umsätze), richtet sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 2 UStG (Empfängersitzprinzip; Abschn. 3a.6 Abs. 10 UStAE).

Als Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen sind insbesondere Werkleistungen in Gestalt der Bearbeitung oder Verarbeitung von beweglichen körperlichen Gegenständen anzusehen (s. Abschn. 3a.6 Abs. 11 UStAE).

Mit Urteil vom 10.11.2010 (V R 40/09, LEXinform 0927415) nimmt der BFH Stellung zum Leistungsort tierärztlicher Leistungen. Medizinische Analysen und Laboruntersuchungen, durch die nicht Feststellungen zum menschlichen, sondern zum tierischen Gesundheitszustand getroffen werden, sind weder Begutachtung noch Arbeiten an beweglichen Gegenständen i.S.v. § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG. Tierärztliche Leistungen, zu denen auch die Labor- und Analysetätigkeit gehört, sind nach der EuGH-Rspr. keine Beratungsleistungen i.S.v. § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG. Der Dienstleistungsort bestimmt sich demnach nach § 3a Abs. 1 oder Abs. 2 UStG.

Mit Beschluss vom 1.4.2009 (XI R 52/07, BStBl II 2009, 563) hat der BFH dem EuGH u.a. die Frage vorgelegt, ob das einem Menschen entnommene Knorpelmaterial (Biopsat), welches einem Unternehmer zum Zwecke der Zellvermehrung und anschließenden Rückgabe als Implantat für den betroffenen Patienten überlassen wird, ein »beweglicher körperlicher Gegenstand« ist. Mit Urteil vom 18.11.2010 (C-156/09, LEXinform 0589231) hat der EuGH entschieden, dass es sich dabei um eine Heilbehandlung handelt. In der Nachfolgeentscheidung des BFH vom 29.6.2011 (XI R 52/07, BFH/NV 2011, 1806, LEXinform 0588630) stellt der BFH fest, dass es sich aufgrund der EuGH-Entscheidung nicht um eine Leistung des § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG handeln kann, da die Leistung – nach der Entscheidung des EuGH – eine Heilbehandlung darstellt. Die Annahme einer Heilbehandlung schließ aus, dass es sich um »Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen« handelt (s.a. EuGH Urteil vom 6.3.1997, C-167/95, LEXinform 0133380).

Art. 8 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1) bestimmt, dass der Zusammenbau einer Maschine eine Dienstleistung darstellt, wenn die verschiedenen Teile der Maschine dem leistenden Unternehmer vom Empfänger der Dienstleistung zur Verfügung gestellt werden. Nach Art. 34 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1) bestimmt sich der Ort der sonstigen Leistung nach Art. 54 MwStSystRL (§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG), wenn die Dienstleistung an einen Nichtunternehmer ausgeführt wird (s.a. Abschn. 3a.6 Abs. 11 Satz 5 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 10.6.2011, BStBl I 2011, 583).

Beispiel 20:

Sachverhalt s. Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, 2. A., § 3a, 177.

Ein Spezialfahrzeug des Fuhrunternehmers Fahrschnell (F) mit Sitz in München bleibt in Wien mit einem Motorschaden liegen. F beauftragt die deutsche Werkstatt Ratzfix (R) mit der Reparatur des Fahrzeugs. Ein Meister des R fährt nach Wien und führt die Reparatur vor Ort durch.

Lösung 20:

Da der Empfänger Unternehmer ist (B2B-Dienstleistung), kommt § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG nicht zur Anwendung. Es gilt daher die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Die Leistung wird an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt (Deutschland).

Beispiel 21:

Sachverhalt wie Beispiel 20; F beauftragt eine österreichische Reparaturwerkstatt Austria (A).

Lösung 21:

S.o. Lösung 20. Der Leistungsempfänger F schuldet die USt nach § 13b Abs. 1 und 5 UStG (» Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers). S. aber auch Beispiel 22.

5.8.4.2. Ortsverlagerung nach § 3a Abs. 8 UStG

Durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wird mit Wirkung vom 1.1.2011 die Ortsvorschrift des § 3a UStG um einen neuen Abs. 8 erweitert. Nach der Regelung des § 3a Abs. 8 UStG ist die Leistung abweichend von § 3a Abs. 2 UStG als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln, wenn die Leistung dort genutzt oder ausgewertet wird. Durch diese Regelung wird die Gefahr von Doppelbesteuerungen generell vermieden. Durch das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (BStBl I 2011, 162) wird – wegen der Änderung des Ortes der sonstigen Leistung durch das JStG 2010 – u.a. Abschn. 3a.14 UStAE um die Abs. 5 und 6 UStAE unter der neuen Überschrift: »Sonstige im Drittlandsgebiet ausgeführte Leistungen an Unternehmer« erweitert. In Abschn. 3a.14 Abs. 5 UStAE wird dabei klargestellt, dass § 3a Abs. 8 Sätze 1 und 3 UStG nur für sonstige Leistungen an Unternehmer und diesen gleichgestellte juristische Personen gilt (s. Abschn. 3a.2 Abs. 1 UStAE). Arbeiten an und Begutachtungen von beweglichen körperlichen Gegenständen (vgl. Abschn. 3a.6 Abs. 11 UStAE) werden regelmäßig im Drittlandsgebiet genutzt oder ausgewertet, wenn sie tatsächlich ausschließlich dort in Anspruch genommen werden können. Die Regelung des § 3a Abs. 8 UStG gilt nur in den Fällen, in denen der Leistungsort für die in § 3a Abs. 8 Satz 1 UStG genannten Leistungen unter Anwendung von § 3a Abs. 2 UStG im Inland liegen würde und

  • der leistende Unternehmer für den jeweiligen Umsatz Steuerschuldner nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG wäre oder

  • der Leistungsempfänger für den jeweiligen Umsatz Steuerschuldner nach § 13b Abs. 1 und Abs. 5 Satz 1 UStG wäre (Abschn. 3a.14 Abs. 5 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 4.2.2011, BStBl I 2011, 162).

Beispiel 22:

Ein Spezialfahrzeug des Fuhrunternehmers Fahrschnell (F) mit Sitz in München bleibt in Bern mit einem Motorschaden liegen. F beauftragt die schweizerische Werkstatt Ratzfix (R) mit der Reparatur des Fahrzeugs. Ein Meister des R fährt nach Bern und führt die Reparatur vor Ort durch.

Lösung 22:

Da der Empfänger Unternehmer ist (B2B-Dienstleistung), kommt § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG nicht zur Anwendung. Es gilt daher die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Die Leistung wird an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt (Deutschland).

Der Leistungsempfänger F würde die USt nach § 13b Abs. 1 und 5 UStG schulden (» Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers). Da die Reparaturleistung ausschließlich im Drittlandsgebiet in Anspruch genommen wurde und der Leistungsempfänger für den jeweiligen Umsatz Steuerschuldner nach § 13b Abs. 1 und Abs. 5 Satz 1 UStG wäre, ist nach § 3a Abs. 8 UStG die Leistung abweichend von § 3a Abs. 2 UStG als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln.

5.9. Vermittlungsleistungen

Art. 30 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 (ABl EU 2011 Nr. L 77, 1) regelt den Begriff der Dienstleistung von Vermitteln. Unter den Begriff Vermittlungsleistung fallen sowohl Vermittlungsleistungen, die im Namen und für Rechnung des Empfängers der vermittelten Leistung erbracht werden, als auch Vermittlungsleistungen, die im Namen und für Rechnung des Unternehmers erbracht werden, der die vermittelte Leistung ausführt (Abschn. 3a.7 Abs. 1 UStAE).

Art. 31 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 (ABl EU 2011 Nr. L 77, 1) regelt die Ortsbestimmung kurzfristiger Beherbergungsleistungen und stellt dabei klar, dass die Vermittlung kurzfristiger Beherbergungsleistungen keine Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück darstellt, sondern entweder unter Art. 44 MwStSystRL (§ 3a Abs. 2 UStG – B2B-Vermittlungsleistung –) oder Art. 46 MwStSystRL (§ 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG – B2C-Vermittlungsleistung –) fällt (s.a. Abschn. 3a.7 Abs. 1 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 10.6.2011, BStBl I 2011, 583).

Die Vermittlung einer nicht steuerbaren Leistung zwischen Nichtunternehmern wird an dem Ort erbracht, an dem die vermittelte Leistung ausgeführt wird (Abschn. 3a.7 Abs. 2 UStAE).

Beispiel 23:

Vermittler V vermittelt einen Lizenzvertrag zwischen U1 und U2.

Lösung 23:

  1. Leistungsempfänger der Vermittlung des Linzvertrages ist U1 aus Köln. Die Vermittlungsleistung ist somit am Sitz des Leistungsempfängers U1 in Köln steuerbar und steuerpflichtig (§ 3a Abs. 2 Satz 1 UStG). § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG ist nur bei B2C-Vermittlungsleistungen anzuwenden.

  2. Leistungsempfänger der Vermittlung des Linzvertrages ist U2 aus Basel. Die Vermittlungsleistung ist somit am Sitz des Leistungsempfängers U2 in Basel nicht steuerbar (§ 3a Abs. 2 Satz 1 UStG).

Die Leistung des U1 an U2 ist ebenfall nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG in Basel ausgeführt. Die Leistungsorte von Vermittlungsleistung und vermittelter Leistung stimmen regelmäßig überein, wenn es sich um eine »Einkaufsvermittlung« (durch U2) handelt.

Beispiel 24:

Der deutsche Vermittler V vermittelt für eine Privatperson aus Köln die Vermietung eines Pkw durch einen schweizerischen Pkw-Verleiher. Der Pkw wird kurzfristig (weniger als 30 Tage) in Deutschland genutzt. Das Fahrzeug wird in der Schweiz übergeben.

Lösung 24:

Da die Vermittlungsleistung an einen Nichtunternehmer erfolgt, ist § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG anzuwenden. Die Vermittlungsleistung des V wird nach § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG an dem Ort erbracht, an dem der vermittelte Umsatz ausgeführt wird. Da es sich bei dem vermittelten Umsatz um eine kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels handelt, bestimmt sich der Leistungsort der Pkw-Vermietung – unabhängig vom Status des Leistungsempfängers – nach dem Ort, an dem der Pkw dem Leistungsempfänger zur Verfügung gestellt (d.h. körperlich übergeben) wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Da die Übergabe in der Schweiz erfolgt, befindet sich der Ort der Pkw-Vermietung in der Schweiz. Nach § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alternative 1 UStG wird der Leistungsort vom Drittland ins Inland verlagert, da der Pkw hier genutzt wird. Dadurch wird die Vermittlungsleistung ebenfalls nach Deutschland verlagert.

Beispiel 25:

Vermittler V aus München vermittelt eine Lieferung zwischen U1 und U2.

Lösung 25:

  1. Leistungsempfänger der Vermittlung der Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG) ist U1 aus Köln. Die Ortsbestimmung des § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG ist nur für B2C-Vermittlungsleistungen anzuwenden. Für B2B-Vermittlungsleistungen gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip wird die Vermittlungsleistung in Köln ausgeführt.

    Die Vermittlung einer innergemeinschaftlichen Lieferung ist nicht steuerfrei, weil nach § 4 Nr. 5 Buchst. a UStG nur die Vermittlung von Ausfuhrlieferungen befreit wird.

  2. Leistungsempfänger der Vermittlung der Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG) ist U2 aus Rom. Die Ortsbestimmung des § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG ist nur für B2C-Vermittlungsleistungen anzuwenden. Für B2B-Vermittlungsleistungen gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip wird die Vermittlungsleistung in Rom ausgeführt.

    Die Vermittlungsleistung des V ist in Deutschland nicht steuerbar. Die Steuerschuld des nicht in Italien ansässigen V geht auf den Leistungsempfänger U2 über (Art. 196 MwStSystRL; Abschn. 3a.16 Abs. 5 UStAE).

S.a. die Ausführungen unter » Agenturgeschäfte.

5.10. Einräumung von Eintrittsberechtigungen

Nach § 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG werden Eintrittsberechtigungen zu kulturellen, künstlerischen, wissenschaftlichen, unterrichtenden, sportlichen, unterhaltenden oder ähnlichen Veranstaltungen, wenn diese an einen Unternehmer oder an eine gleichgestellte nicht unternehmerisch tätige juristische Personen, der eine USt-IdNr. erteilt worden ist, erbracht werden, an dem Ort besteuert, an dem die Veranstaltung tatsächlich stattfindet. Die Regelung entspricht Art. 53 MwStSystRL und ist auf Umsätze anwendbar, die nach dem 31.12.2010 ausgeführt werden (JStG 2010 vom 8.12.2010, BGBl I 2010, 1768).

Die Art. 32 und 33 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 (ABl EU 2011 Nr. L 77, 1) regeln die Dienstleistungsmerkmale hinsichtlich der Eintrittsberechtigungen zu Veranstaltungen i.S.d. Art. 53 MwStSystRL sowie die damit zusammenhängenden Dienstleistungen. Die EU-Regelungen wurden durch das BMF-Schreiben vom 4.2.2011 (BStBl I 2011, 162) in Abschn. 3a.6 Abs. 13 UStAE übernommen.

§ 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG gilt nur für Leistungen an einen Unternehmer für dessen unternehmerischen Bereich oder an eine einem Unternehmer gleichgestellte juristische Person. Werden die in der Vorschrift genannten sonstigen Leistungen an Nichtunternehmer erbracht, richtet sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG.

Auf Unionsebene haben sich die EU-Mitgliedstaaten auf eine gemeinsame Auslegung beim Anwendungsbereich der Ortsregelung beim Verkauf von Eintrittskarten für Veranstaltungen durch einen anderen Unternehmer als den Veranstalter nach Art. 53 und 54 MwStSystRL (§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a und Nr. 5 UStG) geeinigt (BMF vom 10.6.2013, DStR 2013, 1239, LEXinform 5234503; s.o. unter dem Gliederungspunkt Verkauf von Eintrittskarten).

Zu den mit den in § 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG genannten Veranstaltungen zusammenhängenden sonstigen Leistungen gehören auch die Nutzung von Garderoben und von sanitären Einrichtungen gegen gesondertes Entgelt (vgl. Art. 33 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1 und Abschn. 3a.6 Abs. 13 Satz 4 und 5 UStAE).

Nicht unter § 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG fällt die Berechtigung zur Nutzung von Räumlichkeiten, wie beispielsweise Turnhallen oder anderen Räumen, gegen Entgelt (vgl. Art. 32 Abs. 3 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1). Auch die Vermittlung von Eintrittsberechtigungen fällt nicht unter § 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG; der Leistungsort dieser Umsätze richtet sich bei Leistungen an einen Unternehmer für dessen unternehmerischen Bereich oder an eine einem Unternehmer gleichgestellte juristische Person nach § 3a Abs. 2 UStG, bei Leistungen an einen Nichtunternehmer nach § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG (Abschn. 3a.6 Abs. 13 Satz 6 und 7 UStAE; s.a. Langer u.a., DStR 2011, 656).

Beispiel 26:

Das in China ansässige Unternehmen Xing Song veranstaltet in Frankfurt im Kj. 2011 eine Ausstellung über unerkannte Plagiate. Zur Durchführung und Organisation wird die in der Schweiz ansässige Durchführungsgesellschaft D`Mess beauftragt. Die Eintrittsberechtigungen werden von Xing Song im eigenen Namen und auf eigene Rechnung verkauft. Die Eintrittsberechtigungen werden sowohl an Privatbesucher als auch an das unternehmerische Fachpublikum verkauft.

Lösung 26:

Die Ausstellung findet im Rahmen des Unternehmens Xing Song statt. Mit dem Verkauf der Eintrittsberechtigungen führt Xing Song sonstige Leistungen aus. Der Ort der B2B-Leistung befindet sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG in Frankfurt, da dort die Veranstaltung tatsächlich durchgeführt wird. Der Ort der B2C-Leistungen befindet sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG ebenfalls in Frankfurt. Der Umsatz aus dem Verkauf der Eintrittsberechtigungen ist steuerbar und steuerpflichtig.

Die Leistung des chinesischen Unternehmers Xing Song an einen deutschen Unternehmer führt grundsätzlich bei dem deutschen Unternehmer zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 5 UStG. Die Leistung fällt allerdings unter die Ausnahmeregelung des § 13b Abs. 6 Nr. 4 UStG, so dass Xing Song Steuerschuldner bleibt (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG). Xing Song muss sich in Deutschland registrieren lassen. Zuständig nach der Verordnung über die örtliche Zuständigkeit für die Umsatzsteuer im Ausland ansässiger Unternehmer (UStZustV) ist nach § 1 Abs. 2 UStZustV das FA Berlin Neukölln.

Die Schweizer Durchführungsgesellschaft D`Mess erbringt gegenüber Xing Song eine sonstige Leistung, deren Ort sich nach § 3a Abs. 2 UStG bestimmt. Nach dem Empfängersitzprinzip ist die Leistung in China ausgeführt und somit in Deutschland nicht steuerbar. Eine Ortsverlagerung vom Drittland ins Inland – insbesondere nach § 3a Abs. 6 UStG – findet nicht statt.

5.11. Leistungsort bei Katalogleistungen

5.11.1. Überblick über die Anwendung der Ortsvorschrift des § 3a Abs. 4 UStG

§ 3a Abs. 4 Satz 1 UStG enthält die Ortsregelung für bestimmte »immaterielle« Dienstleistungen an Nichtunternehmer (B2C-Dienstleistungen) mit Wohnsitz oder Sitz im Drittlandsgebiet. Der Leistungsort befindet sich in diesen Fällen am Wohnsitz oder Sitz des Leistungsempfängers.

Bei der Bestimmung des Leistungsorts für die in § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG bezeichneten Leistungen sind folgende Fälle zu unterscheiden (Abschn. 3a.8 UStAE):

  1. Ist der Empfänger der sonstigen Leistungen ein Nichtunternehmer und hat er seinen Wohnsitz oder Sitz außerhalb des Gemeinschaftsgebiets, wird die sonstige Leistung dort ausgeführt, wo der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat (§ 3a Abs. 4 Satz 1 UStG).

  2. Ist der Empfänger der sonstigen Leistung ein Nichtunternehmer und hat er seinen Wohnsitz oder Sitz innerhalb des Gemeinschaftsgebiets, wird die sonstige Leistung dort ausgeführt, wo der leistende Unternehmer sein Unternehmen betreibt. Insoweit verbleibt es bei der Regelung des § 3a Abs. 1 UStG (vgl. jedoch § 3a Abs. 5 UStG, § 3a Abs. 6 UStG und Abschn. 3a.14 Abs. 1 bis 3 sowie § 3a Abs. 8 Sätze 2 und 3 UStG und Abschn. 3a.14 Abs. 6).

  3. Ist der Empfänger der sonstigen Leistung ein Unternehmer oder eine einem Unternehmer gleichgestellte juristische Person, wird die sonstige Leistung dort ausgeführt, wo der Empfänger sein Unternehmen betreibt bzw. die juristische Person ihren Sitz hat (§ 3a Abs. 2 UStG).

Zur Ortsbestimmung der sonstigen Leistungen bei Schiedsgerichtsverfahren ab dem 1.1.2010 nimmt die Vfg. der OFD Frankfurt vom 16.8.2010 (S 7117 A – 1/84 – St 110, UR 2010, 921, LEXinform 5233053) Stellung. § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG bestimmt zwar, dass für die sonstigen Leistungen eines Rechtsanwalts oder anderer Freiberufler das Empfängerortsprinzip unter den dort erwähnten Voraussetzungen gilt; dies betrifft jedoch nur die berufsspezifischen Leistungen. Zu diesen zählt die Leistung als Schiedsrichter nicht. Die Leistung des Schiedsrichters bestimmt sich ab dem 1.1.2010 nach § 3a Abs. 1 UStG (bei B2C-Umsätzen) bzw. nach § 3a Abs. 2 UStG (bei B2B-Umsätzen).

5.11.2. Ortsverlagerung ins Gemeinschaftsgebiet bei elektronischen Dienstleistungen

Abweichend von § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 13 UStG wird der Leistungsort für auf elektronischem Weg erbrachte Leistungen ins Gemeinschaftsgebiet verlagert (§ 3a Abs. 5 UStG), wenn der Empfänger der Leistung kein Unternehmer ist (B2C-Dienstleistungen) und seinen Wohnsitz im Gemeinschaftsgebiet hat, wenn die Leistung von einem Unternehmer ausgeführt wird, der im Drittlandsgebiet ansässig ist oder dort eine Betriebsstätte hat, von der die Leistung ausgeführt wird (Abschn. 3a.12 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 2 UStAE).

Elektronisch erbrachte Dienstleistungen umfassen Dienstleistungen (Abschn. 3a.12 Abs. 2, 3 und 5 UStAE), die über das Internet oder ein ähnliches elektronisches Netz erbracht werden, deren Erbringung aufgrund ihrer Art im Wesentlichen automatisiert und nur mit minimaler menschlicher Beteiligung erfolgt und ohne Informationstechnologie nicht möglich wäre (Art. 7 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1). Art. 7 Abs. 3 der Durchführungsverordnung (EU) enthält eine Negativabgrenzung und zählt beispielhaft die Leistungen auf, die nicht als elektronisch erbrachte Dienstleistungen anzusehen sind (s.a. Huschens, NWB 28/2011, 2364).

Beispiel 27:

Der selbstständig tätige Steuerberater S aus Frankfurt bezieht für seine privaten Aktiengeschäfte von einem in der Schweiz ansässigen Informationsdienst Börseninformationen über das Internet. Die monatlichen Gebühren i.H.v. 150 € werden von seinem Kreditkartenkonto abgebucht.

Lösung 27:

Der Ort der sonstigen B2C-Leistung bestimmt sich nach § 3a Abs. 1 UStG und ist nach dem Unternehmersitzprinzip in der Schweiz. Der Leistungsempfänger bezieht die Leistung nicht für sein Unternehmen.

Es handelt sich um eine elektronische Dienstleistung i.S.d. § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 13 UStG, die von einem im Drittland ansässigen Unternehmer an den Privatbereich eines im Gemeinschaftsgebiets ansässigen Empfängers ausgeführt wird. Nach § 3a Abs. 5 UStG ist der Leistungsort dort, wo der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz hat. Die Leistung des Schweizer Informationsdienstes ist somit in Deutschland ausgeführt. Die Leistung ist in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig.

Nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 5 Satz 3 UStG wird der Steuerberater S als Leistungsempfänger zum Steuerschuldner, weil er Unternehmer ist. Das Reverse-Charge-Verfahren ist auch dann anzuwenden, wenn die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen wird.

5.11.3. Ortsverlagerung ins Inland

§ 3a Abs. 6 UStG regelt den Ort der sonstigen Leistung bei bestimmten, in § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG genannten Leistungen sowie bei der Vermietung von Beförderungsmitteln. Dieser Ort wird – aus dem Drittlandsgebiet – in das Inland verlagert, wenn der leistende Unternehmer im Drittlandsgebiet ansässig ist und die Leistung im Inland genutzt oder ausgewertet wird (Abschn. 3a.14 Abs. 1 bis 3 UStAE). Von der Ortsverlagerung betroffen sind die Katalogleistungen i.S.d.

  • § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 bis 10 UStG an im Inland ansässige juristische Personen des öffentlichen Rechts, wenn diese

    • Unternehmer sind und die Leistung nicht für ihr Unternehmen bezogen wird oder

    • nicht Unternehmer sind und ihnen keine USt-IdNr. erteilt worden ist (Abschn. 3a.14 Abs. 3 Satz 1 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 4.2.2011, BStBl I 2011, 162);

  • § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 11 und 12 UStG an Nichtunternehmer (Abschn. 3a.14 Abs. 3 Satz 5 UStAE).

Beispiel 28:

Der Karlsruher Unternehmer K überlässt einem Fabrikationsbetrieb in Reims (Frankreich) gegen eine stückzahlabhängige Lizenzgebühr i.H.v. 0,02 €/Stück ein patentiertes Herstellungsverfahren, das K in seinem Betrieb entwickelt hat.

Lösung 28:

K räumt ein Patent zur Nutzung ein (= Lizenz). Die sonstige Leistung fällt somit unter § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 UStG. Für B2B-Dienstleistungen ist § 3a Abs. 4 UStG nicht anwendbar. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip befindet sich der Leistungsort in Frankreich. Der französische Leistungsempfänger schuldet nach Art. 196 MwStSystRL die USt (§ 13b Abs. 1 und Abs. 5 UStG, Abschn. 3a.16 Abs. 5 UStAE).

Beispiel 29:

P ist freier Mitarbeiter der Frankfurter Allgemeinen Zeitung in New York. Für seine Berichte über das wirtschaftliche und politische Leben in den USA schrieb ihm die FAZ für das Jahr 19 25 000 € gut. Da P alle seine Berichte in New York verfasste, war man bei der FAZ der Auffassung, es falle keine USt an.

Lösung 29:

Die sonstige Leistung fällt unter § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG, da P an die FAZ ein Urheberrecht überträgt. Für B2B-Dienstleistungen ist § 3a Abs. 4 UStG nicht anwendbar. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip befindet sich der Leistungsort in Deutschland.

Beispiel 30:

Die Gemeindeverwaltung G (keine USt-IdNr. erteilt) beauftragt die in Zürich ansässige Werbeagentur W, sie solle in einer vom X-Verlag mit Sitz in Hamburg herausgegebenen Illustrierten eine Fremdenverkehrsanzeige aufgeben.

Lösung 30:

Der X-Verlag leistet an W, W leistet an die Gemeinde G. Der X-Verlag erbringt eine Katalogleistung i.S.d. § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 2 UStG an W. Da es sich um eine B2B-Dienstleistung handelt, bestimmt sich der Leistungsort nach dem Empfängersitzprinzip des § 3a Abs. 2 UStG und befindet sich in der Schweiz.

W erbringt ebenfalls eine Werbeleistung i.S.d. § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 2 UStG. Die Ortsregelung gem. § 3a Abs. 4 Satz 1 UStG ist jedoch nicht anwendbar, da die Gemeinde G in Sachen Fremdenverkehr nicht Unternehmer ist und ihren Sitz innerhalb der EU hat. Der Leistungsort bestimmt sich deshalb grundsätzlich nach der Grundregel gem. § 3a Abs. 1 UStG, so dass die Leistung in der Schweiz (Unternehmersitzprinzip) ausgeführt wird.

Da die Gemeinde G zugleich juristische Person des öffentlichen Rechts ist und ihr keine USt-IdNr. erteilt wurde, verlagert sich der Leistungsort gem. § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 UStG in das Inland, so dass die Werbeleistung steuerbar und steuerpflichtig ist. Die Gemeinde G schuldet nach § 13b Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 und Abs. 5 Satz 1 UStG die USt.

Beispiel 31:

Die Anwaltskanzlei T in Stuttgart berät ein Unternehmen mit Sitz in Barcelona in deren Rechtsstreit mit einer deutschen Versicherungsgesellschaft wegen Schadensersatzanspruchs aus einem Unfall des spanischen Firmen-Lkw auf der BAB Basel – Karlsruhe.

Lösung 31:

Die sonstige Leistung fällt unter § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 3 UStG. Für B2B-Dienstleistungen ist § 3a Abs. 4 UStG nicht anwendbar. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip befindet sich der Leistungsort in Spanien.

Beispiel 32:

Der Belgier B (Wohnort Brüssel) ist Aufsichtsratsmitglied bei der X-AG mit Sitz in Stuttgart.

Lösung 32:

Die sonstige Leistung fällt unter § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 3 UStG. Für B2B-Dienstleistungen ist § 3a Abs. 4 UStG nicht anwendbar. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip befindet sich der Leistungsort in Stuttgart.

Beispiel 33:

Unternehmer A (Zürich) vermietet einen Hydraulik-Bagger an Unternehmer B mit Sitz in Stuttgart. Das Gerät wird in Zürich außerhalb einer Betriebsstätte von B genutzt.

Lösung 33:

Die sonstige Leistung fällt unter § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 10 UStG. Der Bagger stellt kein Beförderungsmittel dar (s. Abschn. 3a.5 Abs. 3 Satz 3 UStAE und Art. 38 Art. 8 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1). Für B2B-Dienstleistungen ist § 3a Abs. 4 UStG nicht anwendbar. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG. Nach dem Empfängersitzprinzip befindet sich der Leistungsort in Stuttgart. Der Züricher Unternehmer A tätigt eine unter das deutsche UStG fallende steuerpflichtige Vermietungsleistung an B. Unter den Voraussetzungen des § 13b UStG ist der Leistungsempfänger Steuerschuldner.

Beispiel 34:

Unternehmer A (Bregenz) vermietet Videogeräte, Videofilme, Farbfernsehgeräte u.Ä. an Privatleute im süddeutschen Raum.

Lösung 34:

Die Ortsregelung gem. § 3a Abs. 4 Satz 1 UStG ist nicht anwendbar, da die Leistungsempfänger zwar Privatleute sind, ihren Wohnsitz aber nicht im Drittlandsgebiet haben. Der Leistungsort bestimmt sich deshalb grundsätzlich nach der Grundregel gem. § 3a Abs. 1 UStG, so dass die Leistung in Österreich (Unternehmersitzprinzip) ausgeführt wird.

5.12. Die Ortsregelungen im Überblick

Fall

Dienstleistung

Ortsbestimmung

1

Grundregel: B2C-Dienstleistungen.

§ 3a Abs. 1 UStG/Art. 45 MwStSystRL:

Unternehmersitzprinzip (s.a. Abschn. 3a.1 UStAE).

2

Reiseleistungen i.S.d. § 25 UStG.

§ 3a Abs. 1 UStG (§ 25 Abs. 1 Satz 4 UStG):

Unternehmersitzprinzip (s.a. Abschn.3a.1 Abs. 4, 1. Spiegelstrich UStAE).

3

Reisebetreuungsleistungen von angestellten Reiseleitern.

§ 3a Abs. 1 UStG (BFH Urteil vom 23.9.1993, V R 132/89, BStBl II 1994, 272):

Unternehmersitzprinzip. Die Differenzbesteuerung des § 25 Abs. 1 UStG ist nicht anwendbar (Abschn. 3a.1 Abs. 4, 2. Spiegelstrich und Abschn. 25.1 Abs. 8 Satz 6 Nr. 1 UStAE).

4

Leistungen der Testamentsvollstrecker.

§ 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitzprinzip (s.a. Abschn. 3a.1 Abs. 4, 3. Spiegelstrich i.d.F. des BMF-Schreibens vom 17.12.2012, BStBl I 2012, 1260).

5

Leistungen der Notare, soweit sie nicht Grundstücksgeschäfte beurkunden (vgl. Abschn. 3a.3 Abs. 6 und 8 UStAE) oder nicht selbständige Beratungsleistungen an im Drittlandsgebiet ansässige Leistungsempfänger erbringen (vgl. Abschn. 3a.9 Abs. 11 UStAE).

§ 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitzprinzip (s.a. Abschn. 3a.1 Abs. 4, 4. Spiegelstrich i.d.F. des BMF-Schreibens vom 17.12.2012, BStBl I 2012, 1260).

6

Katalogleistungen nach § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG, Leistungsempfänger ist Nichtunternehmer und hat Wohnsitz innerhalb der EU.

§ 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitzprinzip (s.a. Abschn. 3a.1 Abs. 4, 5. Spiegelstrich UStAE).

7

Sonstige Leistungen im Rahmen einer Bestattung, soweit diese Leistungen als einheitliche Leistungen (vgl. Abschn. 3.10 UStAE) anzusehen sind.

§ 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitzprinzip (s.a. Abschn. 3a.1 Abs. 4, 6. Spiegelstrich UStAE).

8

Die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels an einen Nichtunternehmer (zur kurzfristigen Vermietung s. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG (vgl. Abschn. 3a.5).

Bis 31.12.2012:

§ 3a Abs. 1 UStG: Unternehmersitzprinzip (s.a. Abschn. 3a.1 Abs. 4, 7. Spiegelstrich UStAE).

Ab 1.1.2013:

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 UStG i.d.F. des Amtshilferichtlinien-Umsetzungsgesetz vom 26.6.2013: Empfängersitzprinzip.

9

Grundregel: B2B-Dienstleistungen.

§ 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL:

Empfängersitzprinzip.

10

Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und die Begutachtung dieser Gegenstände: B2C-Dienstleistung.

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG/Art. 54 Buchst. b MwStSystRL:

Tätigkeitsort:S.a. Abschn. 3a.6 Abs. 10 bis 12 UStAE.Bei der Begutachtung beweglicher körperlicher Gegenstände durch Sachverständige hat § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. c UStG Vorrang vor § 3a Abs. 4 Satz 1 und 2 Nr. 3 UStG (Abschn. 3a.6 Abs. 12 UStAE).

11

Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und die Begutachtung dieser Gegenstände: B2B-Dienstleistung.

Grundregel: § 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL:

Empfängersitzprinzip.S.a. Abschn. 3a.6 Abs. 10 Satz 2 UStAE.Unter den Voraussetzungen des § 3a Abs. 8 UStG ist eine Sitzverlagerung ins Drittlandsgebiet möglich (Abschn. 3a.14 Abs. 5 UStAE).

12

Güterbeförderungen an Unternehmer (B2B-Dienstleistung).

Grundregel: § 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitzprinzip (s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 16 Satz 2, 5. Spiegelstrich UStAE).

13

Güterbeförderung an Inlandsunternehmer (B2B-Dienstleistung); die Leistung wird aber ausschließlich im Drittland genutzt.

Grundregel: § 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitzprinzip; der Ort wäre im Inland. Der Leistungsempfänger wäre für den jeweiligen Umsatz Steuerschuldner nach § 13b Abs. 1 und Abs. 5 Satz 1 UStG.

§ 3a Abs. 8 UStG: Ortsverlagerung vom Inland ins Drittland (s.a. Abschn. 3a.14 Abs. 5 UStAE).

s.a. die Ausführungen unter dem Stichwort » Beförderungsleistungen.

14

Sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück (B2B- und B2C-Dienstleistungen). S.a. Fall 29.

§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG/Art. 47 MwStSystRL:

Lageort des Grundstücks (Abschn. 3a.3 Abs. 1 bis 10 UStAE). Der Grundstücksbegriff i.S.d. Umsatzsteuerrechts ist ein eigenständiger Begriff des Unionsrechts; er richtet sich nicht nach dem zivilrechtlichen Begriff eines Grundstücks (s.a. Abschn. 3a.3 Abs. 2 Sätze 2 und 3 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 18.12.2012, BStBl I 2012, 1272).

15

Kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels (B2B- und B2C-Vermietungen).

§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG/Art. 56 MwStSystRL:

Übergabeort. Maßgeblich ist der Ort, an dem das Beförderungsmittel körperlich dem Leistungsempfänger übergeben wird (Abschn. 3a.5 Abs. 2 Satz 1 UStAE).

16

Kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels (B2B- und B2C-Dienstleistung)

  • durch einen Drittlandsunternehmer und

  • Nutzung der Leistung im Inland.

§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Alt. 1 UStG/Art. 59a MwStSystRL:

Ort im Inland, da die Leistung hier genutzt wird (Abweichung von § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG). S.a. Abschn. 3a.14 Abs. 2 UStAE.

§ 3a Abs. 6 UStG regelt den Ort der sonstigen Leistung bei bestimmten, in § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG genannten Leistungen (s.u.) sowie bei der Vermietung von Beförderungsmitteln. Dieser Ort wird – aus dem Drittlandsgebiet – in das Inland verlagert, wenn der leistende Unternehmer im Drittlandsgebiet ansässig ist oder dort eine Betriebsstätte hat, von der aus die Leistung ausgeführt wird, und die Leistung im Inland genutzt oder ausgewertet wird.

Weitere Fälle zur Vermietung von Beförderungsmitteln s.o.

17

Kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen (B2B-Dienstleistungen).

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG gilt nur für sonstige Leistungen an Nichtunternehmer (s.a. Abschn. 3a.6 Abs. 2 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 4.2.2011, BStBl I 2011, 162). Grundregel: § 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL: Empfängersitzprinzip

18

Kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen (B2C-Dienstleistungen).

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG:

Tätigkeitsort (s.a. Abschn. 3a.6 UStAE).

19

Übertragung von Nutzungsrechten an Urheberrechten an Unternehmer (B2B-Dienstleistung)

Kein Fall des § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG und kein Fall des § 3a Abs. 4 Satz 1 und 2 Nr. 1 UStG. Grundregel: § 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitzprinzip.

20

Übertragung von Nutzungsrechten an Urheberrechten und ähnlichen Rechten an Nichtunternehmer (B2C-Umsätze).

Der Leistungsort richtet sich nicht nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG. Der Leistungsort bestimmt sich nach § 3a Abs. 1 UStG oder nach § 3a Abs. 4 Sätze 1 und 2 Nr. 1 UStG (s.a. Abschn. 3a.6 Abs. 4 UStAE).

21

Wissenschaftliche Beratungsleistung an einen Unternehmer (B2B-Umsatz).

Eine wissenschaftliche Leistung i.S.d. § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG setzt voraus, dass das erstellte Gutachten nicht auf Beratung des Auftraggebers gerichtet ist. Soll das Gutachten dem Auftraggeber als Entscheidungshilfe für die Lösung konkreter technischer, wirtschaftlicher oder rechtlicher Fragen dienen, liegt eine Beratungsleistung vor (Abschn. 3a.6 Abs. 5 UStAE). Der Leistungsort bestimmt sich nach § 3a Abs. 2 UStG (Leistung an Unternehmer).

22

Überlassung von Standflächen auf Messen und Ausstellungen

Bei der Überlassung von Standflächen auf Messen und Ausstellungen durch die Veranstalter an die Aussteller handelt es sich um sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück (Abschn. 3a.4 Abs. 1 UStAE). Diese Leistungen werden im Rahmen eines Vertrages besonderer Art (vgl. Abschn. 4.12.6 Abs. 2 Nr. 1 UStAE) dort ausgeführt, wo die Standflächen liegen (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG).

23

Überlassung von Standflächen und weitere Leistungen auf Messen und Ausstellungen (Veranstaltungsleistungen) an Nichtunternehmer (B2C-Umsätze).

Handelt es sich um eine einheitliche Leistung (vgl. Abschn. 3.10 UStAE), ist diese sonstige Leistung als ähnliche Tätigkeit nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a UStG anzusehen (Abschn. 3a.4 Abs. 2 Satz 4 UStAE).

24

Überlassung von Standflächen und weitere Leistungen auf Messen und Ausstellungen (Veranstaltungsleistungen) an Unternehmer (B2B-Umsätze).

Handelt es sich um eine einheitliche Leistung – sog. Veranstaltungsleistung (vgl. Abschn. 3.10 UStAE), bestimmt sich der Ort dieser sonstigen Leistung nach § 3a Abs. 2 UStG, wenn der Leistungsempfänger ein Unternehmer oder eine einem Unternehmer gleichgestellte juristische Person ist (Abschn. 3a.4 Abs. 2 Satz 3 UStAE).

25

Die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle – Restaurationsumsätze (B2B- und B2C-Dienstleistungen).

§ 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG/Art. 55 MwStSystRL:

Tätigkeitsort. S. Abschn. 3a.6 Abs. 8 und 9 UStAE sowie BMF vom 20.3.2013 (BStBl I 2013, 444).

26

Restaurationsumsätze an Bord eines Schiffes, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebietes.

Die Vorschrift des § 3e UStG/Art. 57 MwStSystRL umfasst auch sonstige Leistungen, die in der Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistungen) in vorgenannten Beförderungsmitteln bestehen. Auch bei diesen Leistungen befindet sich der Leistungsort am Abgangsort des jeweiligen Beförderungsmittels. S.a. Abschn. 3e.1 UStAE.

27

Restaurationsumsätze an Bord eines Schiffes während eines Aufenthalts im Drittlandsgebiet (s.a. Abschn. 3e.1 UStAE).

Die Vorschrift des § 3e UStG/Art. 57 MwStSystRL ist auf Restaurationsumsätze außerhalb des Gemeinschaftsgebietes nicht anzuwenden. Es gilt somit § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG/Art. 55 MwStSystRL:

Tätigkeitsort.

28

Vermittlungsleistungen an

  • Nichtunternehmer (B2C-Vermittlungsleistung).

§ 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG/Art. 46 MwStSystRL:

Ort des vermittelten Umsatzes. S. Abschn. 3a.7 Abs. 1 UStAE.

29

Vermittlungsleistungen an

  • Unternehmer (B2B-Vermittlungsleistungen).

Ausnahme: keine unter § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG fallende Vermittlungsleistung (Vermittlungsleistungen im Zusammenhang mit Grundstücken, Abschn. 3a.3 Abs. 7 und 9 UStAE).

Grundregel: § 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL:

Empfängersitzprinzip (s.a. Abschn. 3a.2 Abs. 16 Satz 2, 2. Spiegelstrich UStAE).Der Leistungsort einer Vermittlungsleistung bestimmt sich nur bei Leistungen an Nichtunternehmer nach § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG. Bei Leistungen an einen Unternehmer oder an eine gleichgestellte juristische Person richtet sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 2 UStG (vgl. Art. 31 Buchst. a der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1 und Abschn. 3a.7 Abs. 1 UStAE), bei der Vermittlung von Vermietungen von Grundstücken nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG.

30

Vermittlungsleistungen von Wohnungen und Hotelzimmern

Für die Vermittlung von Vermietungen von Wohnungen ist der Ort maßgeblich, wo das Grundstück liegt (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG/Art. 47 MwStSystRL). S. Abschn. 3a.3 Abs. 9 UStAE.

Unter § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG fällt auch die Vermittlung der kurzfristigen Vermietung von Zimmern in Hotels, Gaststätten oder Pensionen, von Fremdenzimmern, Ferienwohnungen, Ferienhäusern und vergleichbaren Einrichtungen an Nichtunternehmer (vgl. Art. 31 Buchst. b der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011, ABl EU 2011 Nr. L 77, 1 und Abschn. 3a.3 Abs. 9 Satz 2 und Abschn. 3a.7 Abs. 1 Satz 3 UStAE).

31

Katalogdienstleistungen:

  • B2C-Katalogdienstleistungen,

  • Empfänger hat Wohnsitz im Drittlandsgebiet.

§ 3a Abs. 4 UStG / Art. 59 MwStSystRL:

Empfängersitzprinzip.

Beachte bei den Katalogdienstleistungen auch § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 und 3 sowie Abs. 5 UStG (s.a. Abschn. 3a.14 Abs. 1 bis 3 UStAE).

32

Katalogdienstleistungen:

  • B2C-Katalogdienstleistungen,

  • Empfänger hat Wohnsitz im Inland oder EU-Gebiet

Kein Fall des § 3a Abs. 4 UStG. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitzprinzip. Ausnahme: § 3a Abs. 5 UStG, § 3a Abs. 6 UStG und Abschn. 3a.14 Abs. 1 bis 3 UStAE sowie § 3a Abs. 8 Sätze 2 und 3 UStG und Abschn. 3a.14 Abs. 6 UStAE (s.a. Abschn. 3a.8 Nr. 2 UStAE)

33

Katalogdienstleistungen:

  • B2B-Katalogdienstleistungen

Kein Fall des § 3a Abs. 4 UStG. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitzprinzip.

34

Katalogdienstleistung i.S.d. § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 bis 10 UStG

  • durch einen Drittlands-Unternehmer (Schweiz),

  • an juristische Person des öffentlichen Rechts, soweit sie nicht Unternehmer ist und ihr keine USt-IdNr. erteilt worden ist (B2C-Dienstleistung),

  • mit Sitz im Inland.

  • Die Katalogdienstleistung wird im Inland genutzt oder ausgewertet.

Für die betreffenden Katalogdienstleistungen ist die Ausnahmeregelung des § 3a Abs. 4 UStG nicht anwendbar, da der Empfänger nicht im Drittlandsgebiet ansässig ist.

Grundregel: § 3a Abs. 1 UStG/ Art. 44 MwStSystRL:

Unternehmersitzprinzip – hier Drittland (Schweiz). Eine Ortsverlagerung ins Inland nach § 3a Abs. 6 UStG ist durchzuführen, da die Leistung im Inland genutzt bzw. ausgewertet wird (s.a. Abschn. 3a.14 Abs. 3 UStAE).

35

Auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistungen

  • durch einen Drittlandsunternehmer,

  • an einen Privatmann (B2C-Dienstleistung) im Gemeinschaftsgebiet

Kein Fall des § 3a Abs. 4 UStG. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 1 UStG:

Unternehmersitzprinzip – Ort im Drittland –.§ 3a Abs. 5 UStG/Art. 58 MwStSystRL:

Empfängersitzprinzip. § 3a Abs. 5 UStG enthält die Ortsregelung für auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistungen durch im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer an im Gemeinschaftsgebiet ansässige Nichtunternehmer. Es erfolgt eine Ortsverlagerung vom Drittlandsgebiet (Nichtanwendung des § 3a Abs. 1 UStG) ins Gemeinschaftsgebiet (s.a. Abschn. 3a.12 Abs. 1 UStAE).

36

Auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistungen

  • durch einen Inlands- bzw. EU-Unternehmer

  • an einen Inlandsunternehmer (B2B-Dienstleistung).

Kein Fall des § 3a Abs. 5 UStG. Es gilt die Grundregel des § 3a Abs. 2 UStG:

Empfängersitzprinzip.

37

Auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistungen

  • durch einen Inlandsunternehmer,

  • an einen Privatmann (B2C-Dienstleistung) im Drittlandsgebiet

Kein Fall des § 3a Abs. 5 UStG. Die Grundregel des § 3a Abs. 1 UStG (Unternehmersitzprinzip) ist ebenfalls nicht anzuwenden. Nach § 3a Abs. 4 Satz 1 UStG gilt das Empfängersitzprinzip. Der Ort befindet sich im Drittland.

38

Sonstige Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation sowie Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen (Katalogleistungen i.S.d. § 3a Abs. 4 Nr. 11 und 12 UStG)

  • durch Inlandsunternehmer

  • an Drittlandsunternehmer – Schweiz – (B2B-Dienstleistung).

  • Die Leistung wird im Inland genutzt oder ausgewertet.

Für die betreffenden Katalogdienstleistungen ist die Ausnahmeregelung des § 3a Abs. 4 UStG nicht anwendbar, da der Empfänger Unternehmer ist. Grundregel: § 3a Abs. 2 UStG/Art. 44 MwStSystRL:

Empfängersitzprinzip – hier Drittland (Schweiz). Eine Ortsverlagerung ins Inland nach § 3a Abs. 6 UStG ist nicht durchzuführen, da die Leistung nicht von einem Drittlandsunternehmer erbracht wurde. Eine Ortsverlagerung findet bei Anwendung der Ortsbestimmung nach § 3a Abs. 2 UStG nicht statt. § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 3 UStG gilt nur für Leistungen an Nichtunternehmer (s.a. Abschn. 3a.14 Abs. 3 Satz 5 UStAE und » Telekommunikationsleistungen).

39

Sonstige Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation sowie Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen (Katalogleistungen i.S.d. § 3a Abs. 4 Nr. 11 und 12 UStG)

  • durch Drittlandsunternehmer

  • an Drittlands-Privatperson – Schweiz – (B2C-Dienstleistung).

  • Die Leistung wird im Inland genutzt oder ausgewertet.

Für die betreffenden Katalogdienstleistungen ist die Ausnahmeregelung des § 3a Abs. 4 Satz 1 UStG anwendbar, da der Empfänger Privatperson im Drittland ist. Die Leistung ist im Drittland (Empfängersitz) ausgeführt.

Eine Ortsverlagerung ins Inland nach Abs. 6 ist dann durchzuführen, wenn die Leistung von einem Drittlandsunternehmer erbracht wird (hier erfüllt) und der Leistungsort abweichend von Abs. 1, Abs. 3 Nr. 2 oder Abs. 4 Satz 1 bestimmt wird. Eine Ortsverlagerung findet somit abweichend von Abs. 4 Satz 1 statt, da die Leistung im Inland genutzt oder ausgewertet wird.

40

Sonstige Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation sowie Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen (Katalogleistungen i.S.d. § 3a Abs. 4 Nr. 11 und 12 UStG)

  • durch Inlandsunternehmer

  • an Drittlands-Privatperson – Schweiz – (B2C-Dienstleistung).

  • Die Leistung wird im Inland genutzt oder ausgewertet.

Für die betreffenden Katalogdienstleistungen ist die Ausnahmeregelung des § 3a Abs. 4 Satz 1 UStG anwendbar, da der Empfänger Privatperson im Drittland ist. Die Leistung ist im Drittland (Empfängersitz) ausgeführt. Eine Ortsverlagerung ins Inland nach § 3a Abs. 6 UStG ist dann durchzuführen, wenn die Leistung von einem Drittlandsunternehmer erbracht wird (hier nicht erfüllt). Eine Ortsverlagerung findet somit nach § 3a Abs. 6 UStG nicht statt.

41

Auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistungen, sonstige Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation sowie Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen (Katalogleistungen i.S.d. § 3a Abs. 4 Nr. 11, 12 und 13 UStG)

  • durch Unternehmer,

  • an Privatperson (B2C-Dienstleistung).

Ab 1.1.2015 wird aufgrund Art. 58 MwStSystRL als Ort der genannten Dienstleistungen an Nichtunternehmer einheitlich der Ort als Leistungsort gelten, an dem der Leistungsempfänger ansässig ist. Dies wird sowohl für durch in der EU als auch für durch im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer erbrachte Dienstleistungen gelten.

42

B2B- und B2C-Personenbeförderungen

§ 3b Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG/Art. 48 MwStSystRL:

inländische Beförderungsstrecke. S.a. Abschn. 3b.1 Abs. 1 ff. UStAE.

43

Unentgeltliche Wertabgaben i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG

Nach § 3f UStG/Art. 45 MwStSystRL gilt das Unternehmersitzprinzip.

6. Rechtsfolgen der Ortsbestimmung

6.1. Grundsätzliches

Zusätzlich zur korrekten Ortsbestimmung müssen die weiteren entsprechenden Rechtsfolgen wie

  • Steuerschuldnerschaft,

  • Rechnungserteilung und

  • Berücksichtigung in der Zusammenfassenden Meldung und der Voranmeldung

beachtet werden.

6.2. Steuerschuldnerschaft

Steuerschuldner für eine ausgeführte Dienstleistung ist grundsätzlich nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG der ausführende Unternehmer. Ist jedoch der leistende Unternehmer einer B2B-Dienstleistung ein

  • im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer und ist die Leistung nach § 3a Abs. 2 UStG im Inland steuerpflichtig oder

  • im Ausland ansässiger Unternehmer und ist die Leistung im Inland steuerpflichtig,

so wird der Leistungsempfänger zum Steuerschuldner nach § 13b Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 5 UStG (Art. 196 MwStSystRL; Abschn. 13b.1 Abs. 2 Nr. 1 und 3 UStAE).

6.3. Rechnungserteilung

Neben den allgemeinen Regelungen zur Rechnungserteilung nach § 14 Abs. 2 UStG sind auch die besonderen Vorschriften des § 14a Abs. 1 und 5 UStG zu beachten (» Rechnung). Erbringt der Unternehmer im Inland eine sonstige Leistung i.S.d. § 3a Abs. 2 UStG und schuldet der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 5 Satz 1 UStG, besteht nach § 14a Abs. 1 UStG die Verpflichtung zur Rechnungsausstellung mit Angabe der USt-IdNr. des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers (Abschn. 14a.1 Abs. 4 UStAE).

Führt der Unternehmer Umsätze i.S.d. § 13b Abs. 1 und 2 UStG aus, für die der Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 5 UStG die Steuer schuldet, ist er zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet (§ 14a Abs. 5 Satz 1 UStG), in denen die Steuer nicht gesondert ausgewiesen ist (§ 14a Abs. 5 Satz 3 UStG). Auch eine Gutschrift ist eine Rechnung (§ 14 Abs. 2 Satz 3 UStG). Neben den übrigen Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG ist in den Rechnungen auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers hinzuweisen (§ 14a Abs. 5 Satz 2 UStG). Fehlt dieser Hinweis in der Rechnung, wird der Leistungsempfänger von der Steuerschuldnerschaft nicht entbunden. Weist der leistende Unternehmer die Steuer in der Rechnung gesondert aus, wird diese Steuer von ihm nach § 14c Abs. 1 UStG geschuldet.

Der leistende Unternehmer und der Leistungsempfänger haben ein Doppel der Rechnung zehn Jahre aufzubewahren. Die Aufbewahrungsfrist beginnt mit dem Schluss des Kj., in dem die Rechnung ausgestellt worden ist (§ 14b Abs. 1 UStG; Abschn. 13b.1 Abs. 40 und 41 UStAE).

6.4. Berücksichtigung in der Zusammenfassenden Meldung und der Voranmeldung

Jeder Unternehmer i.S.d. § 2 UStG, der u.a. im übrigen Gemeinschaftsgebiet steuerpflichtige sonstige Leistungen i.S.v. § 3a Abs. 2 UStG, für die der in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässige Leistungsempfänger die Steuer dort schuldet, ausgeführt hat, ist verpflichtet, dem BZSt bis zum 25. Tag nach Ablauf des Meldezeitraums eine ZM zu übermitteln (§ 18a Abs. 1 und Abs. 7 Nr. 3 UStG; Abschn. 18a.1 Abs. 1 UStAE). Die ZM ist nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung nach Maßgabe der StDÜV zu übermitteln.

In der ZM sind nach § 18a Abs. 7 UStG in dem jeweiligen Meldezeitraum getrennt für jeden Erwerber oder Empfänger der dort bezeichneten Lieferungen oder sonstigen Leistungen die USt-IdNr. und die Summe der Bemessungsgrundlagen gesondert nach innergemeinschaftlichen Warenlieferungen (§ 18a Abs. 6 UStG), steuerpflichtigen sonstigen Leistungen i.S.v. § 3a Abs. 2 UStG, die im übrigen Gemeinschaftsgebiet ausgeführt worden sind und für die der in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässige Leistungsempfänger die Steuer dort schuldet, und Lieferungen i.S.v. § 25b Abs. 2 UStG im Rahmen von innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäften anzugeben und entsprechend zu kennzeichnen (Abschn. 18a.3 Abs. 1 UStAE).

Nach § 18b Satz 1 Nr. 2 UStG hat der Unternehmer i.S.d. § 2 UStG für jeden Voranmeldungs- und Besteuerungszeitraum in den amtlich vorgeschriebenen Vordrucken (§ 18 Abs. 1 bis 4 UStG) die Bemessungsgrundlagen u.a. seiner im übrigen Gemeinschaftsgebiet ausgeführten steuerpflichtigen sonstigen Leistungen i.S.d. § 3a Abs. 2 UStG, für die der in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Leistungsempfänger die Steuer dort schuldet, gesondert zu erklären. Die Angaben sind in dem Voranmeldungszeitraum zu machen, in dem diese Umsätze ausgeführt worden sind (s.a. Radeisen, DB 2009, 2229).

7. Literaturhinweise

Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Monfort, JStG 2009: Der neue Ort der sonstigen Leistung ab 2010, DStR 2009, 297; Radeisen, Ort der sonstigen Leistung im USt-Recht ab dem 1.1.2010, DB 2009, 2229; Connemann, Das Mehrwertsteuer-Paket – Neue Ortsregeln für Dienstleistungen ab 2010, UStB 2009, 15; Jansen, Neue Ortsregelungen für sonstige Leistungen ab 2010 – Fragestellungen im Zusammenhang mit grundstücksbezogenen Leistungen und bei der Abgabe der Zusammenfassenden Meldungen für innergemeinschaftliche Dienstleistungen –, UR 2008, 837; Lange, Neuregelung der Besteuerung von Dienstleistungen ab 1.1.2010, DB 2009, 419; Lippross, Neuregelungen zum Ort der sonstigen Leistungen ab 1.1.2010, UR 2009, 786; Göttker, Grundlegende Änderungen im Umsatzsteuerrecht zum 1.1.2010, Steuer & Studium 2010, 65; Huschens, Erbringen und Empfang elektronischer Dienstleistungen, NWB 2011, 2364; Serafini, Bestimmung des Leistungsorts nach den neuen Umsatzsteuerregeln seit 1.1.2010, NWB 2010, 1078; Langer u.a., Umsatzsteuerliche Leistungsortbestimmung bei Eintrittsberechtigungen zu Veranstaltungen, DStR 2011, 656; Ruland u.a., Ort der sonstigen Leistungen bei Veranstaltungsleistungen, Steuer & Studium 2011, 84; Spilker, Umsatzsteuerliche Behandlung von Beratungsleistungen im Zusammenhang mit Veräußerung und Erwerb von Grundstücken, UR 2010, 473; von Streit u.a., Leistungen an Unternehmer und »gleichgestellte« Unternehmer – das schnelle Ende einer guten Idee, UR 2010, 597; Ludäscher u.a., Der Unternehmer, der Nichtunternehmer und die Sprengstoffpudel, UR 2011, 290; Walkenhorst, Ort der sonstigen Leistung ab 1.1.2010, UStB 2009, 296, 332; Meyer, Wo wird die umsatzsteuerliche Leistung bei Vorträgen erbracht?, UStB 2010, 153; Spilker, Umsatzsteuerliche Behandlung von Beratungsleistungen im Zusammenhang mit Veräußerung und Erwerb von Grundstücken, UR 2010, 473; Keydel u.a., Grenzüberschreitende Grundstücksumsätze, UStB 2011, 106; Weimann, Neuregelung des Leistungsortes für kulturelle, künstlerische u.ä. Leistungen sowie Messen und Ausstellungen, UStB 2011, 166; Meurer, Umsatzsteuerliche Behandlung von Messeleistungen – Bestimmung des Orts der sonstigen Leistung – NWB 2011, 3394; Blaufus u.a., Umsatzbesteuerung elektronischer Dienstleistungen, DStR 2011, 2269; Prätzler u.a., Nachweis der Unternehmereigenschaft und des unternehmerischen Bezugs bei Empfängern sonstiger Leistungen, BB 2013, 475; Becker, BMF-Schreiben vom 18.12.2012 zum Leistungsort bei grundstücksbezogenen Dienstleistungen, UStB 2013, 84.

8. Verwandte Lexikonartikel

» Agenturgeschäfte

» Bemessungsgrundlage

» Entgelt

» Erbbaurecht

» Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer

» Grundstücksvermietung

» Leistung

» Lieferung

» Rechnung

» Reiseleistungen nach § 25 UStG

» Restaurationsumsätze

» Schadensersatz

» Unentgeltliche Wertabgabe