Voranmeldung

Inhaltsverzeichnis

  1. 1. Allgemeines
  2. 2. Amtliche Vordrucke
  3. 3. Eigenhändige Unterschrift im Falle der Vertretung
  4. 4. Voranmeldungsverfahren
    1. 4.1. Voranmeldungszeitraum
      1. 4.1.1. Bestimmung des Voranmeldungszeitraums
      2. 4.1.2. Nachträgliches Bekanntwerden oder nachträgliche Änderung der Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr
      3. 4.1.3. Befreiung von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldung
      4. 4.1.4. Neugründungsfälle
    2. 4.2. Verpflichtung zur Abgabe einer Voranmeldung
      1. 4.2.1. Abgabefrist und -verpflichtung
      2. 4.2.2. Abgabe von Voranmeldungen auf elektronischem Weg
      3. 4.2.3. Folgen bei verspäteter Abgabe
      4. 4.2.4. Folgen bei Nichtabgabe
    3. 4.3. Wirkung einer Steueranmeldung nach § 168 AO
    4. 4.4. Sicherheitsleistungen nach § 18f UStG
  5. 5. Fälligkeit der Vorauszahlungen
    1. 5.1. Gesetzliche Fälligkeit und Säumniszuschlag
    2. 5.2. Ordnungswidrigkeit und Straftatbestand bei Nichtzahlung der Umsatzsteuer
  6. 6. Dauerfristverlängerung
  7. 7. Einfluss des Jahressteuerbescheids auf den Vorauszahlungsbescheid
  8. 8. Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners für rückständige Umsatzsteuer-Vorauszahlungen nach Ergehen des Umsatzsteuer-Bescheids
  9. 9. Voranmeldungen in Sonderfällen
    1. 9.1. Befreiung von der Abgabe
    2. 9.2. Anwendung der Durchschnittssätze nach § 24 UStG
    3. 9.3. Beförderungseinzelbesteuerung
    4. 9.4. Fahrzeugeinzelbesteuerung
    5. 9.5. Vorsteuervergütungsverfahren
    6. 9.6. Im Ausland ansässige Unternehmer mit grenzüberschreitender Personenbeförderung
    7. 9.7. Besteuerungsverfahren für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die ausschließlich sonstige Leistungen nach § 3a Abs. 5 UStG erbringen
  10. 10. Gesonderte Erklärung innergemeinschaftlicher Lieferungen und bestimmter sonstiger Leistungen im Besteuerungsverfahren
    1. 10.1. Grundsätzliches
    2. 10.2. Meldepflichtige Leistungen
      1. 10.2.1. Innergemeinschaftliche Lieferungen
      2. 10.2.2. Im übrigen Gemeinschaftsgebiet erbrachte Dienstleistungen i.S.d. § 3a Abs. 2 UStG
      3. 10.2.3. Innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte
    3. 10.3. Diskrepanz zwischen der UmsatzsteuerVoranmeldung und der Zusammenfassenden Meldung
  11. 11. Insolvenzverfahren
  12. 12. Literaturhinweise
  13. 13. Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeines

Das UStG unterscheidet beim Besteuerungsverfahren das

  • Voranmeldungsverfahren und das

  • Jahressteuer-Anmeldungsverfahren.

In beiden Fällen muss der Unternehmer die Steuerschuld (Zahllast/Vergütungsanspruch) für den im Rahmen der o.g. Verfahren vorgeschriebenen Zeitraum selbst berechnen (sog. Selbstveranlagungsprinzip gem. § 150 Abs. 1 Satz 2 AO). In beiden Fällen hat der Unternehmer die Voranmeldung bzw. die Jahreserklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung zu übermitteln (§ 18 Abs. 1 und 3 UStG). In beiden Fällen kann das FA auf Antrag unter bestimmten Voraussetzungen auf eine elektronische Übermittlung verzichten. Der Unternehmer muss dann die Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abgeben. Für die Voranmeldung ist in diesen Fällen im Gegensatz zur Jahreserklärung die eigenhändige Unterschrift des Unternehmers nicht erforderlich. Zur Abgabe von USt-Voranmeldungen s.a. OFD Hannover vom 13.8.2009 (S 7346 – 77 – StO 182, UR 2009, 910).

2. Amtliche Vordrucke

Mit BMF-Schreiben vom 26.9.2011 (BStBl I 2011, 927) wurden im USt-Voranmeldungs- und -Vorauszahlungsverfahren für die Voranmeldungszeiträume ab Januar 2012 die Vordruckmuster USt 1 A (Umsatzsteuer-Voranmeldung 2012), USt 1 H (Antrag auf Dauerfristverlängerung und Anmeldung der Sondervorauszahlung 2012) und USt 1 E (Anleitung zur Umsatzsteuer-Voranmeldung 2012) eingeführt.

Mit BMF-Schreiben vom 30.10.2012 (BStBl I 2012, 1087) wurden im USt-Voranmeldungs- und -Vorauszahlungsverfahren für die Voranmeldungszeiträume ab Januar 2013 die Vordruckmuster USt 1 A (Umsatzsteuer-Voranmeldung 2013), USt 1 H (Antrag auf Dauerfristverlängerung und Anmeldung der Sondervorauszahlung 2013) und USt 1 E (Anleitung zur Umsatzsteuer-Voranmeldung 2013) eingeführt. In einer Übersicht vom 27.11.2012 stellt die DATEV-Redaktion LEXinform eine Anleitung zur USt-Voranmeldung 2013 zur Verfügung (LEXinform 0405785).

3. Eigenhändige Unterschrift im Falle der Vertretung

Die Vfg. der OFD Hannover vom 27.1.2003 (S 0321 – 3 – StH 462/S 0321 – 1 – StO 321, DStR 2003, 596, LEXinform 0577290) nimmt zum Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift bei Steuererklärungen u.a. in den Fällen, dass ein Bevollmächtigter Beauftragter ist, Stellung (s.a. Abschn. 18.1 Abs. 3 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 21.12.2010, BStBl I 2011, 46). Durch das BMF-Schreiben vom 21.12.2010 (BStBl I 2011, 46) wird in Abschn. 18.1 UStAE ein neuer Absatz 2 eingefügt.

Der Stpfl. kann sich bei allen das Verwaltungsverfahren betreffenden Verfahrenshandlungen durch einen Bevollmächtigten vertreten lassen (§ 80 Abs. 1 Satz 2 AO). Zu diesen Verfahrenshandlungen gehört auch die Abgabe von Steuererklärungen, so dass der Bevollmächtigte grundsätzlich die Steuererklärung im Auftrag des Stpfl. unterzeichnen darf. Sehen jedoch die Einzelsteuergesetze die eigenhändige Unterschrift des Stpfl. vor, so ist die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten nur unter den Voraussetzungen des § 150 Abs. 3 AO zulässig (AEAO zu § 80, Ziff. 3). Das Recht zur gewillkürten Vertretung (§ 80 Abs. 1 AO) wird insoweit eingeschränkt.

Die eigenhändige Unterschrift des zur Abgabe der Steuererklärung Verpflichteten ist u.a. vorgeschrieben:

  1. für die Einkommensteuererklärung (§ 25 Abs. 3 Sätze 4 und 5 EStG),

  2. für die Gewerbesteuererklärung (§ 14 a Satz 3 GewStG),

  3. für die Umsatzsteuererklärung (§ 18 Abs. 3 letzter Satz UStG).

In diesen Fällen genügt die Unterschrift eines Bevollmächtigten nur dann, wenn der Stpfl. infolge seines körperlichen oder geistigen Zustandes oder durch längere Abwesenheit an der Unterschrift gehindert ist. Ein Fall der längeren Abwesenheit liegt z.B. vor, wenn der Stpfl. sich dauernd im Ausland aufhält oder in das Ausland verzogen ist (BFH Urteil vom 10.4.2002 VI R 66/98, BStBl II 2002, 455). Nach Wegfall des Hinderungsgrunds kann verlangt werden, dass der Stpfl. die eigenhändige Unterschrift nachholt (§ 150 Abs. 3 AO). Ein Bevollmächtigter darf die Umsatzsteuererklärung für das Kj. nur dann unterschreiben, wenn die in § 150 Abs. 3 AO bezeichneten Hinderungsgründe vorliegen (Abschn. 18.1 Abs. 3 Satz 2 UStAE).

Ferner ist die Bevollmächtigung offenzulegen. Die verdeckte Stellvertretung reicht nicht aus. Unterschreibt der Bevollmächtigte mit dem Namen des Stpfl., so hat er deshalb auf die Bevollmächtigung hinzuweisen (BFH Urteil vom 7.11.1997 VI R 45/97, BStBl II 1998, 54; vom 14.1.1998 X R 84/ 95, BStBl II 1999, 203; vom 10.4.2002 VI R 66/98, BStBl II 2002, 455).

Hat ein Bevollmächtigter die Steuererklärung unterschrieben, bestehen aber Zweifel, ob ein Verhinderungsfall des § 150 Abs. 3 AO vorliegt, so ist der Bevollmächtigte aufzufordern, entweder die Voraussetzungen für seine Unterschriftsleistung nachzuweisen oder die Unterschrift durch den Stpfl. nachholen zu lassen. Weigert sich der Stpfl. ohne zureichenden Grund, die Erklärung nachträglich zu unterzeichnen, so muss daraus geschlossen werden, dass er sie nicht abgeben will. In diesen Fällen können Zwangsgelder angedroht und festgesetzt sowie Verspätungszuschläge auferlegt werden. Ferner sind antragsgebundene Steuervergünstigungen nicht zu gewähren, wenn die Veranlagung nach den Angaben in der nicht mit rechtsgültiger Unterschrift versehenen Steuererklärung durchgeführt wird.

Das UStG sieht nicht vor, dass der Stpfl. die USt-Voranmeldung (§ 18 Abs. 1 und 2 UStG) eigenhändig zu unterschreiben hat. Auch für die LSt-Anmeldung wird die eigenhändige Unterschrift des ArbG nicht verlangt; die Unterschrift einer zu seiner Vertretung berechtigten Person ist ausdrücklich zugelassen (§ 41a Abs. 1 Satz 3 EStG). Danach reicht es aus, wenn die Erklärung (Anmeldung) von dem steuerlichen Vertreter unterzeichnet wird, der sie erstellt hat. Bei entsprechender Bevollmächtigung kann auch ein Angestellter des steuerlichen Vertreters die Erklärung (Anmeldung) unterzeichnen. Das gilt jedoch nur, wenn der Angestellte zu dem in § 3 StBerG bezeichneten Personenkreis gehört.

In Einzelfällen von besonderer Bedeutung (z.B. bei hohen Vorsteuerüberschüssen) bleibt es dem FA unbenommen, sich an den Stpfl. selbst zu wenden (§ 80 Abs. 3 AO).

Für den Inhalt der Erklärung (Anmeldung) bleibt der Stpfl. auch dann verantwortlich, wenn er mit ihrer Erstellung einen Bevollmächtigten beauftragt hat. Zusätzlich übernimmt der Bevollmächtigte mit seiner Unterschrift die straf- und bußgeldrechtliche Verantwortung dafür, dass er die erklärten Angaben auf ihre Richtigkeit und Vollständigkeit hin gewissenhaft überprüft hat.

4. Voranmeldungsverfahren

4.1. Voranmeldungszeitraum

4.1.1. Bestimmung des Voranmeldungszeitraums

Voranmeldungszeitraum ist nach § 18 Abs. 2 Satz 1 UStG grundsätzlich das Kalendervierteljahr. Zu Neugründungsfällen s.u.

USt-Zahllast im vorangegangenen Kalenderjahr

bis 7 500 €

mehr als 7 500 €

bis 1 000 €

Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr

(§ 18 Abs. 2 Satz 1 und 2 UStG).

Voranmeldungszeitraum ist der Kalendermonat

(§ 18 Abs. 2 Satz 2 UStG).

Das FA kann den Unternehmer von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreien

(§ 18 Abs. 2 Satz 3 UStG),

wenn es sich nicht um einen Neugründungsfall handelt

(Abschn. 18.2 Abs. 2 UStAE)

Der Voranmeldungszeitraum des laufenden Kalenderjahres bestimmt sich regelmäßig nach der Steuer des Vorjahres. Umsätze des Unternehmers, für die der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG schuldet (» Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers), bleiben unberücksichtigt. Der Voranmeldungszeitraum umfasst grundsätzlich das Kalendervierteljahr. Abweichend hiervon ist Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat, wenn die Steuer für das vorangegangene Kj. mehr als 7 500 € betragen hat (Abschn. 18.2 Abs. 1 Satz 1 bis 4 UStAE).

USt-Überschuss bzw. Vergütungsanspruch im vorangegangenen Kj.

bis 7 500 €

mehr als 7 500 €

Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr

(§ 18 Abs. 2 Satz 1 und 2 UStG).

Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr

(§ 18 Abs. 2 Satz 1 UStG).

Der Unternehmer kann anstelle des Kalendervierteljahres den Kalendermonat als Voranmeldungszeitraum wählen

(§ 18 Abs. 2a Satz 1 UStG).

Die Ausübung des Wahlrechts bindet den Unternehmer für das laufende Kj. Das Wahlrecht muss der Unternehmer bis zum 10.2. des laufenden Kj. durch Abgabe einer Voranmeldung für den Monat Januar ausüben. Diese Frist kann nicht verlängert werden.

(Abschn. 18.2 Abs. 1 Satz 6 UStAE).

Unternehmer, bei denen sich im vorangegangenen Kj. ein Überschuss zu ihren Gunsten von mehr als 7 500 € ergeben hat, können die monatliche Abgabe der USt-Voranmeldung wählen, wenn sie dies fristgerecht beantragen (§ 18 Abs. 2a UStG, Abschn. 18.2 Abs. 1 Satz 5 UStAE). Die Frist zur Ausübung des Wahlrechts nach § 18 Abs. 2a Satz 2 UStG ist nicht verlängerbar. Die Vorschriften der AO über die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO sind anzuwenden (Abschn. 18.2 Abs. 1 Sätze 6 und 7 UStAE).

Der Gesetzgeber hat bei den Regelungen des § 18 Abs. 2 und 2a UStG auf die Steuer des vorangegangenen Kj. abgestellt, damit für Unternehmer und Finanzverwaltung bereits zu Beginn des laufenden Kj. der USt-Voranmeldungszeitraum für das laufende Kj. feststeht. Von einer Regelung, die außerdem auf die voraussichtlichen Verhältnisse des laufenden Kj. abstellt, wurde zur Verwaltungsvereinfachung abgesehen, um zeitaufwändige und schwierige Ermittlungen in Einzelfällen zu vermeiden. Die Finanzämter haben keinen Ermessensspielraum, in Ausnahmefällen die Abgabe monatlicher USt-Voranmeldungen zuzulassen.

Beispiel 1:

Die USt-Zahllast des Unternehmers U betrug im Kj. 12

  1. 7 000 €,

  2. 7 500 €,

  3. 8 000 €,

  4. Überschuss 7 000 €,

  5. Überschuss 8 000 €.

Lösung 1:

Im Fall a), b) und d) ist das Kalendervierteljahr Voranmeldungszeitraum, da die Steuer für das vorangegangene Kj. nicht mehr als 7 500 € beträgt (§ 18 Abs. 2 Satz 1 UStG).

Im Fall c) ist der Kalendermonat Voranmeldungszeitraum, da die Steuer im vorangegangenen Kj. 7 500 € überstiegen hat.

Im Fall e) kann der Unternehmer als Voranmeldungszeitraum den Kalendermonat anstelle des Kalendervierteljahrs wählen (§ 18 Abs. 2a UStG). Die Ausübung des Wahlrechts zur monatlichen Abgabe bindet den Unternehmer für das laufende Kj. (§ 18 Abs. 2a Satz 3 UStG). Das Wahlrecht muss der Unternehmer bis zum 10. Februar des laufenden Kj., durch Abgabe einer Voranmeldung für den Kalendermonat Januar, ausüben. Diese Frist kann nicht verlängert werden (Wiedereinsetzung nach § 110 AO ist möglich).

Beispiel 2:

Die USt-Zahllast des Unternehmers U betrug im Kj. 12

  1. 1 000 €,

  2. Überschuss 1 500 €.

Lösung 2:

Da die Steuer im Fall a) für das vorangegangene Kj. nicht mehr als 1 000 € betrug, wird der Unternehmer im laufenden Kj. von Amts wegen von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreit (Abschn. 18.2 Abs. 2 Satz 1 und 2 UStAE).

Im Fall b) ist der Unternehmer zur vierteljährlichen Abgabe verpflichtet. Bei einem Überschuss im vorangegangenen Kj. kann sich der Unternehmer auf Antrag von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreien lassen (Abschn. 18.2 Abs. 2 Satz 4 und 5 UStAE).

4.1.2. Nachträgliches Bekanntwerden oder nachträgliche Änderung der Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr

Eine Änderung der Steuer des vorangegangenen Kj. ist bei der Einordnung im laufenden Kj. zu berücksichtigen, soweit sich die Änderung für dieses Kj. noch auswirkt. Ergibt sich für das Vorjahr nachträglich ein Überschuss zugunsten des Unternehmers von mehr als 7 500 €, ist eine monatliche Abgabe der Voranmeldungen im laufenden Kj. nur möglich, wenn die Antragsfrist nach § 18 Abs. 2a Satz 2 UStG eingehalten wurde (Abschn. 18.2 Abs. 3 UStAE).

Beispiel 3:

Unternehmer U hat für die ersten drei Kalendervierteljahre des Kj. 13 Voranmeldungen i.H.v. insgesamt 4 000 € abgegeben. Die Voranmeldung für das vierte Kalendervierteljahr des Kj. 13 steht noch aus. Am 20.3.14 gibt U die Voranmeldung für das vierte Kalendervierteljahr 13 i.H.v. 3 800 € ab.

Lösung 3:

U ist im Kj. 14 grundsätzlich zur vierteljährlichen Abgabe verpflichtet. Aufgrund der Voranmeldung vom 20.3.14 ergibt sich eine Steuer für das Kj. 13 i.H.v. 7 800 €. Da die tatsächliche Steuer mehr als 7 500 € beträgt, ist U zur monatlichen Abgabe der Voranmeldungen für das Kj. 14 verpflichtet. Diese Änderung ist im laufenden Kj. zu berücksichtigen, soweit sich die Änderung für dieses Kj. noch auswirkt. Die Umstellung auf den monatlichen Voranmeldungszeitraum erfolgt zu Beginn des 2. Kalendervierteljahres (frühest möglicher Zeitpunkt). Für das 1. Kalendervierteljahr 14 ist die Voranmeldung noch vierteljährlich abzugeben. Eine eventuell gewahrte Dauerfristverlängerung bleibt bestehen. Da U aber ab April monatliche Voranmeldungen abzugeben hat, muss er bis zum 10.5.14 eine Sondervorauszahlung leisten. Die Voranmeldung April muss er dann bis zum 10.6.14 abgeben.

Beispiel 4:

Der Unternehmer U hat für das Kj. 13 monatlich Voranmeldungen abgegeben. Die angemeldete Steuer für das Kj. 13 betrug 8 000 €. Am 20.5.14 gibt U eine berichtigte Voranmeldung für Dezember 13 ab, nach der die Steuer für das Kj. 13 nur noch 7 000 € beträgt. Die Voranmeldung für April 14 hat U bereits am 10.5.14 abgegeben.

Lösung 4:

Nach der erklärten Steuer 13 ist U weiterhin für das Kj. 14 zur monatlichen Abgabe der Voranmeldungen verpflichtet. Da nach Abgabe der berichtigten Erklärung die Steuer für das Kj. 13 nicht mehr als 7 500 € beträgt, ist U zur vierteljährlichen Abgabe der Voranmeldungen verpflichtet. U hat aber bereits eine Voranmeldung für April 14 abgegeben. Die Umstellung auf den vierteljährlichen Voranmeldungszeitraum wird zu Beginn des 3. Kalendervierteljahres 14 durchgeführt. Für Mai und Juni 14 sind die Voranmeldungen noch monatlich abzugeben. Eine U für die monatliche Abgabe der Voranmeldungen im Kj. 14 gewährte Dauerfristverlängerung bleibt bestehen. Die festgesetzte und am 10.2.14 entrichtete Sondervorauszahlung hat U bei der Festsetzung der Vorauszahlung für den letzten Voranmeldungszeitraum des Besteuerungszeitraums anzurechnen, für den die Fristverlängerung gilt (§ 48 Abs. 4 UStDV).

Beispiel 5:

Wie Beispiel 4, jedoch hat U am 20.5.14 noch keine Voranmeldung für April 14 abgegeben.

Lösung 5:

Die Umstellung auf den vierteljährlichen Voranmeldungszeitraum erfolgt bereits zu Beginn des 2. Kalendervierteljahres 14, weil noch keine Voranmeldung für einen Kalendermonat des 2. Kalendervierteljahres 14 beim FA abgegeben worden ist.

Beispiel 6:

Unternehmer U hat für das Kj. 13 monatlich Voranmeldungen abgegeben. Die angemeldete Steuer für das Kj. 13 betrug 1 000 €. Am 20.6.14 gibt U eine berichtigte Voranmeldung für Dezember 13 ab, nach der sich ein Überschuss zu seinen Gunsten für das Kj. 13 von 7 800 € ergibt.

Lösung 6:

U ist für das Kj. 14 zur vierteljährlichen Abgabe der Voranmeldungen verpflichtet, da die Steuer für das Kj. 13 nicht mehr als 7 500 € betragen hat. Nach Abgabe der berichtigten Voranmeldung beträgt der Überschuss mehr als 7 500 €. Nach § 18 Abs. 2a UStG hätte U die Möglichkeit, den Kalendermonat als Voranmeldungszeitraum zu wählen. U hätte dann allerdings bis zum 10.2.14 eine Voranmeldung für den ersten Kalendermonat abgeben müssen. Bei Abgabe der berichtigten Voranmeldung am 20.6.14 ist die Antragsfrist nach § 18 Abs. 2a Satz 2 UStG bereits abgelaufen. Unter den Voraussetzungen des § 110 AO kommt Wiedereinsetzung in den vorigen Stand in Betracht (Abschn. 18.2 Abs. 1 Satz 6 und 7 UStAE).

Beispiel 7:

Unternehmer U hat für das Kj. 13 monatliche Voranmeldungen abgegeben. Die angemeldete Steuer betrug 7 800 €. Am 25.5.14 gibt U eine berichtigte Voranmeldung für Dezember 13 ab, nach der sich ein Überschuss zu seinen Gunsten für das Kj. 13 von 7 800 € ergibt. U hat die Voranmeldung Januar 14 fristgerecht am 10.2.14 abgegeben.

Lösung 7:

U ist für das Kj. 14 weiterhin zur Abgabe von monatlichen Voranmeldungen verpflichtet, da die Steuer für das vorangegangene Kj. mehr als 7 500 € beträgt.

Nach der Berichtigung muss U grundsätzlich vierteljährlich Voranmeldungen abgeben. Aufgrund des Überschusses von mehr als 7 500 € kann er aber die monatliche Abgabe bis zum 10.2.14 beantragen (§ 18 Abs. 2a Satz 2 UStG). U hat durch die fristgerechte Abgabe der Voranmeldung für Januar 14 die Antragsfrist eingehalten. Deshalb kann er nach Abgabe der berichtigten Voranmeldung für Dezember 13 die Voranmeldungen für das Kj. 14 monatlich abgeben.

Beispiel 8:

Wie Beispiel 7, jedoch hat U die Voranmeldung für Januar 14 erst am 20.2.14 abgegeben. Bis zum 25.5.14 liegen die Voranmeldungen für die Kalendermonate Januar bis April 14 dem FA vor.

Lösung 8:

U hat die Antragsfrist nach § 18 Abs. 2a Satz 2 UStG durch die verspätete Abgabe der Voranmeldung für Januar 14 versäumt. Deshalb kann er für das Kj. 14 nicht mehr zur monatlichen Abgabe der Voranmeldungen optieren. Da U bereits eine Voranmeldung für den Kalendermonat April 14 abgegeben hat, wird die Umstellung auf den vierteljährlichen Voranmeldungszeitraum zu Beginn des 3. Kalendervierteljahres 04 durchgeführt. Für Mai und Juni 04 sind die Voranmeldungen noch monatlich abzugeben.

4.1.3. Befreiung von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldung

Nach § 18 Abs. 2 Satz 3 UStG kann das FA den Unternehmer von der Verpflichtung zur Abgabe der USt-Voranmeldung befreien, wenn die USt für das vorangegangene Kj. nicht mehr als 1 000 € beträgt. Hat sich im Vorjahr kein Überschuss zugunsten des Unternehmers ergeben, ist die Befreiung grundsätzlich von Amts wegen zu erteilen. Sie unterbleibt in diesen Fällen nur in begründeten Einzelfällen (z.B. bei nachhaltiger Veränderung in der betrieblichen Struktur oder wenn der Steueranspruch gefährdet erscheint oder im laufenden Jahr mit einer wesentlich höheren Steuer zu rechnen ist (vgl. Abschn. 18.2 Abs. 2 Satz 3 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 31.8.2012, BStBl I 2012, 923; s.a. Anmerkung vom 27.9.2012, LEXinform 0943149).

4.1.4. Neugründungsfälle

Durch das Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz (StVBG vom 19.12.2001, BStBl I 2002, 32) wird § 18 Abs. 2 Satz 4 UStG wie folgt gefasst:

»Nimmt der Unternehmer seine berufliche oder gewerbliche Tätigkeit auf, ist im laufenden und folgenden Kj. Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat.«

Die Verpflichtung zur Abgabe monatlicher USt-Voranmeldungen besteht für das Jahr der Neugründung und für das folgende Kj. § 18 Abs. 2 Satz 4 UStG i.d.F. des StVBG ist erst auf Neugründungsfälle beginnend mit dem Kj. 2002 anzuwenden (Abschn. 18.7 Abs. 1 UStAE).

Bei Umwandlungen durch Verschmelzung (§ 2 Umwandlungsgesetz – UmwG), Spaltung (§ 123 UmwG) oder Vermögensübertragung (§ 174 UmwG) liegt eine Aufnahme der beruflichen und gewerblichen Tätigkeit vor, wenn dadurch ein Rechtsträger neu entsteht oder seine unternehmerische Tätigkeit aufnimmt. Ein Formwechsel (§ 190 UmwG) führt nicht zu einem neuen Unternehmen, da der formwechselnde Rechtsträger weiterbesteht (§ 202 Abs. 1 Nr. 1 UmwG). Der bei einer Betriebsaufspaltung neu entstehende Rechtsträger fällt unter § 18 Abs. 2 Satz 4 UStG, wenn durch die Betriebsaufspaltung keine Organschaft begründet wird. Ein Gesellschafterwechsel oder ein Gesellschafteraustritt bzw. -eintritt führt nicht zu einem Neugründungsfall (Abschn. 18.7 Abs. 2 UStAE).

Bei einem örtlichen Zuständigkeitswechsel liegt kein Neugründungsfall vor. Stellt ein bestehendes Unternehmen einen Antrag auf Erteilung einer USt-IdNr., liegt allein deshalb kein Neugründungsfall vor (Abschn. 18.7 Abs. 3 UStAE).

Neugründungsfälle, in denen auf Grund der beruflichen oder gewerblichen Tätigkeit keine USt festzusetzen ist (z.B. Unternehmer mit ausschließlich steuerfreien Umsätzen ohne Vorsteuerabzug – § 4 Nr. 8 ff. UStG –, Kleinunternehmer – § 19 Abs. 1 UStG –, Land- und Forstwirte – § 24 UStG –), fallen nicht unter die Regelung des § 18 Abs. 2 Satz 4 UStG (Abschn. 18.7.Abs. 1 UStAE).

Auch in Neugründungsfällen kann Dauerfristverlängerung (§ 18 Abs. 6 UStG i.V.m. §§ 46 bis 48 UStDV) gewährt werden (Abschn. 18.7. Abs. 4 UStAE).

4.2. Verpflichtung zur Abgabe einer Voranmeldung

4.2.1. Abgabefrist und -verpflichtung

Nach § 18 Abs. 1 UStG ist der Unternehmer verpflichtet, bis zum zehnten Tag nach Ablauf jedes Voranmeldungszeitraums eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck auf elektronischem Weg nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung (BMF-Schreiben vom 15.1.2007, BStBl I 2007, 95 und vom 16.11.2011, BStBl I 2011, 1063) zu übermitteln, in der er die Steuer für den Voranmeldungszeitraum selbst zu berechnen hat; auf Antrag kann das FA zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten (§ 18 Abs. 1 Satz 1 UStG).

Zur Vermeidung von unbilligen Härten kann das FA auf Antrag zulassen, dass die Voranmeldungen nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck in herkömmlicher Form – auf Papier oder per Telefax – abgegeben werden, wenn eine elektronische Übermittlung für den Unternehmer wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist. Dies ist insbesondere der Fall, wenn die Schaffung der technischen Möglichkeiten für eine elektronische Übermittlung des amtlichen Datensatzes nur mit einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand möglich wäre oder wenn der Unternehmer nach seinen individuellen Kenntnissen und Fähigkeiten nicht oder nur eingeschränkt in der Lage ist, die Möglichkeiten der Datenfernübertragung zu nutzen (§ 150 Abs. 8 AO, Abschn. 18.1 Abs. 1 UStAE; s.u. BFH Urteil vom 14.3.2012, XI R 33/09, BStBl II 2012, 477).

Die Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten entbindet den Stpfl. auch für die Monate nicht von der Abgabe von USt-Voranmeldungen, in denen er keine Entgelte vereinnahmt hat. Nur durch die Abgabe dieser USt-Voranmeldungen erlangt das FA die Kenntnis davon, dass nach Ansicht des Stpfl. eine USt nicht entstanden ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 UStG; BFH Beschluss vom 4.4.2003, V B 183/02, NFH/NV 2003, 1097).

4.2.2. Abgabe von Voranmeldungen auf elektronischem Weg

4.2.2.1. Authentifizierungsverfahren

Für Voranmeldungszeiträume, die nach dem 31.12.2004 enden, ist die USt-Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck auf elektronischem Weg nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung zu übermitteln (» Elektronische Kommunikation). Dafür stellt die Steuerverwaltung das kostenlose Programm Elster-Formular zur Verfügung. Zur elektronischen Übermittlung von Steuerdaten siehe

  • die Verordnung über die elektronische Übermittlung von für das Besteuerungsverfahren erforderlichen Daten (Steuerdaten-Übermittlungsverordnung – StDÜV) vom 28.1.2003 (BGBl I 2003, 139) zuletzt geändert durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1.11.2011 (BGBl I 2011, 2131) sowie

  • die BMF-Schreiben vom 15.1.2007 (BStBl I 2007, 95) und vom 16.11.2011 (BStBl I 2011, 1063).

Zur Verwendung amtlich vorgeschriebener Steuererklärungsvordrucke und zum maschinellen Ausfüllen von Vordrucken hat das BMF mit Schreiben vom 11.3.2011 (BStBl I 2011, 247) Stellung genommen (Abschn. 18.3 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 12.12.2011, BStBl I 2011, 1289).

Nach § 6 Abs. 1 StDÜV ist bei der elektronischen Übermittlung ein sicheres Verfahren zu verwenden, das den Datenübermittler authentifiziert und die Vertraulichkeit und Integrität des elektronisch übermittelten Datensatzes gewährleistet (s.a. Abschn. 18.1 UStAE). Ab 1.1.2013 ist für USt-Voranmeldungen und Lohnsteueranmeldungen zwingend eine elektronische Authentifizierung gesetzlich vorgeschrieben. Für die elektronische Authentifizierung gibt es verschiedene Möglichkeiten. Allen gemeinsam ist die Notwendigkeit einer vorherigen Registrierung unter www.elsteronline.de (Pressemitteilung der OFD Karlsruhe vom 18.10.2012, LEXinform 0438628). Übermittlungen ohne Registrierung sind ab dem 1.1.2013 nicht mehr möglich (s.a. die Pressemitteilung der OFD Koblenz vom 25.9.2012, LEXinform 0438493). Zum Authentifizierungsverfahren s. unter anderem auch die DATEV-Serviceinformationen vom 4.7.2012 (LEXinform 1035944, vom 21.9.2012 (LEXinform 1034534) und vom 9.11.2012 (LEXinform 1020909).

Von der Verpflichtung zur Übermittlung mit Sicherheitszertifikat sind auch schon die USt-Voranmeldungen für den Dezember 2012 betroffen, da diese erst nach Ablauf des Monats und somit in 2013 zu übermitteln sind. Sollte die Registrierung bis dahin nicht erfolgt sein und die Voranmeldung aus diesem Grunde erst nach der gesetzlichen Abgabefrist dem FA übermittelt werden, so muss der Unternehmer mit der Festsetzung eines Verspätungszuschlags rechnen. Dieser kann bis zu 10 % der angemeldeten Steuer betragen (Pressemitteilung der OFD Koblenz vom 25.9.2012, LEXinform 0438493; Pressemitteilung des Bund der Steuerzahler vom 16.10.2012, LEXinform 0438602; Anmerkung vom 11.10.2012, LEXinform 0943196).

4.2.2.2. Befreiung von der elektronischen Abgabe

Mit Urteil vom 14.3.2012 (XI R 33/09; BStBl II 2012, 477) hat der BFH entschieden, dass die Verpflichtung des Unternehmers, die USt-Voranmeldungen dem FA grundsätzlich durch Datenfernübertragung elektronisch zu übermitteln, verfassungsgemäß ist.

Seit dem 1.1.2005 müssen USt-Voranmeldungen dem FA elektronisch übermittelt werden. Auf Antrag kann das FA zur Vermeidung unbilliger Härten darauf verzichten; dann muss wie bisher eine Papiererklärung eingereicht werden (s.a. Abschn. 8.1 UStAE). Das FA muss dem Antrag entsprechen, wenn die elektronische Übermittlung für den Unternehmer wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist, etwa weil die Schaffung der technischen Voraussetzungen nur mit einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand möglich wäre oder wenn der Unternehmer nach seinen individuellen Kenntnissen und Fähigkeiten nicht oder nur eingeschränkt in der Lage ist, die Möglichkeiten der Datenfernübertragung zu nutzen (Rz. 45 des BFH-Urteils vom 14.3.2012, XI R 33/09, BStBl II 2012, 477).

Im Streitfall hatte eine GmbH & Co. KG den Antrag gestellt und die Verfassungswidrigkeit der Pflicht zur elektronischen Datenübermittlung gerügt.

Dem ist der BFH nicht gefolgt. Die elektronischen Daten können von den Finanzämtern automatisch weiterverarbeitet werden. Dies dient u.a. der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und erleichtert die notwendige Kontrolle. Die Regelung ist auch nicht unverhältnismäßig, denn die Härtefallregelung berücksichtigt die berechtigten Belange der Stpfl. in ausreichendem Maße.

Ob die Klägerin mit Erfolg eine unzumutbare Härte geltend machen kann, blieb vor dem BFH offen. Ohne Erfolg hatte die Klägerin allerdings das hohe Alter und die mangelnde Computererfahrung ihrer Geschäftsführer geltend gemacht. Beides galt zumindest für zwei ihrer insgesamt vier Geschäftsführer nicht. Dass diese nur zum Schein bestellt seien, ließ der BFH nicht gelten (Pressemitteilung des BFH Nr. 24/12 vom 11.4.2012, LEXinform 0437795). S.a. die Anmerkungen vom 20.4.2012 (LEXinform 0879231) und vom 13.4.2012 (LEXinform 0410283).

Verfügt der Unternehmer über einen internetfähigen Computer, ist er verpflichtet, die USt-Voranmeldungen elektronisch zu übermitteln. Die Übermittlung der Daten im Elster-Verfahren ist nicht manipulationsanfälliger als das papiergebundene System (Niedersächsisches FG Urteil vom 17.3.2009, 5 K 303/08, EFG 2009, 1069, LEXinform 5008225, rkr.).

4.2.3. Folgen bei verspäteter Abgabe

Bei verspäteter Abgabe kann nach § 152 AO ein » Verspätungszuschlag durch besonderen Verwaltungsakt festgesetzt werden (s.a. AEAO zu § 152 Nr. 5). Der Verspätungszuschlag darf maximal 25 000 € betragen.

4.2.4. Folgen bei Nichtabgabe

4.2.4.1. Zwangsgeld

Nach § 328 ff. AO kann ein Verwaltungsakt, der auf Vornahme einer Handlung oder auf Duldung oder Unterlassung gerichtet ist, mit Zwangsmitteln (Zwangsgeld, Ersatzvornahme, unmittelbarer zwang) durchgesetzt werden. Das einzelne Zwangsgeld darf 25 000 € nicht übersteigen (» Zwangsmittel).

4.2.4.2. Schätzung der Besteuerungsgrundlagen

Nach § 162 AO hat das FA die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, wenn sie nicht ermittelt oder berechnet werden können. Gründe für die » Schätzung liegen u.a. vor, wenn

  • der Stpfl. keine Steuererklärung abgibt,

  • der Stpfl. nur unvollständige Angaben macht,

  • der Stpfl. keine Bücher oder Aufzeichnungen vorlegt,

  • der Stpfl. eine Versicherung an Eides statt verweigert,

  • der Stpfl. seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 AO verletzt.

Gem. § 149 Abs. 1 Satz 4 AO bleibt die Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung auch nach Schätzung der Besteuerungsgrundlagen weiterhin bestehen. Dies bedeutet, dass ein nachfolgendes Zwangsmittelverfahren oder das Weiterbetreiben eines bereits begonnenen Zwangsmittelverfahrens grundsätzlich möglich ist (» Zwangsmittel). Davon wird allerdings regelmäßig nur dann Gebrauch gemacht, wenn aufgrund neuerer Erkenntnisse die Finanzbehörden Anhaltspunkte dafür haben, dass die Schätzung zu niedrig sein könnte.

Auch der » Vorsteuerabzug kann nach § 162 AO geschätzt werden. Der Vorsteuerabzug ist materiell-rechtlich eine Steuervergütung. Auf ihn sind daher die für die Steuerfestsetzung geltenden Vorschriften sinngemäß anzuwenden. Die abziehbaren Vorsteuern sind eine Besteuerungsgrundlage i.S.v. § 199 Abs. 1, § 157 Abs. 2 und § 162 Abs. 1 AO. Eine Vorsteuerschätzung ist jedoch nur insoweit zulässig, als davon ausgegangen werden kann, dass vollständige Unterlagen für den Vorsteuerabzug vorhanden waren (Abschn. 15.11 Abs. 6 UStAE).

Soweit Unterlagen für den Vorsteuerabzug nicht vorhanden sind und auch nicht vorhanden waren oder soweit die Unterlagen unvollständig sind, kommt eine Anerkennung des Vorsteuerabzugs nur aus Billigkeitsgründen in Betracht (§ 163 AO; vgl. BFH Urteil vom 30.4.2009, V R 15/07, BStBl II 2009, 744; Abschn. 15.11 Abs. 7 UStAE).

4.3. Wirkung einer Steueranmeldung nach § 168 AO

Steuererklärungen, in denen der Unternehmer die Steuer selbst zu berechnen hat, stellen Steueranmeldungen i.S.d. § 150 Abs. 1 Satz 2 AO dar. Dies gilt nicht nur für die USt-Voranmeldungen sondern auch für die USt-Jahreserklärung, da der Unternehmer nach § 18 Abs. 3 UStG nach Ablauf eines Kj. eine USt-Erklärung abgeben und darin die USt oder den Überschuss zu seinen Gunsten selbst berechnen muss. Eine solche Steueranmeldung steht nach § 168 AO einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung i.S.v. § 164 AO gleich.

Bei Steueranmeldungen ist nach § 167 AO ein Steuerbescheid nach § 155 Abs. 1 AO nur zu erteilen, wenn die Steuer abweichend von der Steueranmeldung festgesetzt wird. Danach sind die Steueranmeldungen nach zustimmungsbedürftigen und nicht zustimmungsbedürftigen zu unterscheiden.

Nicht zustimmungsbedürftige Steueranmeldungen bedürfen keines Steuerbescheides und stehen mit dem Tag des Eingangs beim FA einer Steuerfestsetzung gleich (§ 168 Satz 1 AO). Eine Rechtsbehelfsbelehrung ist in diesen Fällen nicht erforderlich. Die Einspruchsfrist verlängert sich mangels Vorliegens eines schriftlichen Verwaltungsaktes demnach nicht auf ein Jahr (BFH Beschluss vom 25.6.1998, V B 104/97, DStR 1998, 1471).

Zustimmungsbedürftig sind solche Steueranmeldungen, bei denen ein Überschuss erklärt wird oder sich eine Herabsetzung der bisher zu entrichtenden Steuer ergibt. Eine erstmalige » Steueranmeldung, die zu einer Steuervergütung führt (z.B. Vorsteuerüberschuss), wirkt erst dann als Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung, wenn dem Steuerpflichtigen die Zustimmung der Finanzbehörde bekannt wird (§ 168 Satz 2 AO; BFH Urteil vom 28.2.1996, BStBl II 1996, 660). Bis dahin ist sie als Antrag auf Steuerfestsetzung (§ 155 Abs. 1 und 6 AO) anzusehen.

Eine Steueranmeldung steht einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Führt die Steueranmeldung zu einer Herabsetzung der bisher zu entrichtenden Steuer oder zu einer Steuervergütung, so gilt Satz 1 erst, wenn die Finanzbehörde zustimmt. Die Zustimmung bedarf keiner Form.

Die kassenmäßige Sollstellung eines Rotbetrags ist keine Zustimmung zur Anmeldung i.S.d. § 168 Satz 2 AO; sie darf dem Anmeldenden nicht mitgeteilt werden. Wird der Stpfl. schriftlich über die Zustimmung unterrichtet (z.B. zusammen mit einer Abrechnungsmitteilung), ist grundsätzlich davon auszugehen, dass ihm die Zustimmung am dritten Tag nach Aufgabe zur Post bekannt geworden ist.

Aus Vereinfachungsgründen kann bei Steueranmeldungen, die zu einer Steuervergütung oder zu einem Mindersoll führen, die Zustimmung allgemein erteilt werden. Auch in diesem Fall stehen die Anmeldungen erst dann einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich, wenn dem Stpfl. die Zustimmung bekannt wird. Wird der Stpfl. schriftlich über die Zustimmung unterrichtet (z.B. zusammen mit einer Abrechnungsmitteilung), ist grundsätzlich davon auszugehen, dass ihm die Zustimmung am dritten Tag nach Aufgabe zur Post bekannt geworden ist.

Wird die Zustimmung zur Steueranmeldung nicht erteilt, so ist der Antrag des Stpfl. auf Steuerfestsetzung bzw. auf Änderung der Steuerfestsetzung nach § 164 Abs. 2 Satz 2 AO durch Bescheid abzulehnen (§ 155 Abs. 1 Satz 3 AO).

Steuererklärungen sind nach § 153 Abs. 1 AO zu berichtigen, wenn sie sich als unrichtig oder unvollständig erweisen, das gilt auch für Steueranmeldungen. Ergibt sich durch eine berichtigte Steueranmeldung eine höhere Zahllast oder ein geringerer Erstattungsbetrag und stand die erstmalige Steueranmeldung (ggf. nach Zustimmung) einer Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich, so stellt auch sie eine Steueranmeldung i.S.d. § 168 AO dar, die der Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung entspricht. Ergibt sich bei der berichtigten Steueranmeldung eine geringere Zahllast oder ein höherer Erstattungsbetrag, so bedarf sie der Zustimmung und stellt bis dahin einen Antrag auf Änderung der Steuerfestsetzung nach § 164 Abs. 2 AO dar.

Zu den folgenden Beispielen siehe Melchior, Steuer & Studium 2006, 554.

Beispiel 9:

Für Januar 12 errechnet der Unternehmer eine an das FA zu entrichtende Zahllast von 1 500 € und gibt fristgerecht seine USt-Voranmeldung beim zuständigen FA ab.

Lösung 9:

Nach § 168 Satz 1 AO steht die Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Ohne Anhaltspunkte, dass die Voranmeldung unrichtig ist, hat das FA keine Veranlassung, im Bereich der Steuerfestsetzung tätig zu werden, etwa durch Steuerbescheid.

Beispiel 10:

Der Stpfl. hat sich zulässigerweise von der Abgabe der USt-Voranmeldungen durch elektronische Übermittlung befreien lassen (siehe § 18 Abs. 1 Halbsatz 2 UStG). Im Vordruck für die USt-Voranmeldung (USt 1 A) meldet er eine Zahllast von 1 000 € an. Der Bearbeiter beim FA erkennt bei der Bearbeitung einen Zahlendreher, der zu einer Zahllast von 800 € führt.

Lösung 10:

Die vom Stpfl. abgegebene Steueranmeldung hat gem. § 168 Satz 1 AO die Wirkung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung. Nach § 167 Abs. 1 Satz 1 AO muss das FA eine Festsetzung durch Steuerbescheid nach § 155 AO vornehmen, weil sich ein von der Steueranmeldung abweichendes Ergebnis ergibt. Hierbei ist unerheblich, ob es sich um eine Abweichung zuungunsten oder wie hier zugunsten des Stpfl. handelt.

Beispiel 11:

Der Stpfl. erklärt in seiner USt-Voranmeldung für den Monat Januar 12 eine Zahllast von 1 500 €. Aufgrund einer USt-Sonderprüfung ergibt sich eine Zahllast von 2 000 €.

Lösung 11:

Nach § 168 Satz 1 AO führt die Steueranmeldung des Stpfl. zu einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung. Gem. § 167 Abs. 1 Satz 1 AO muss das FA eine diese Steuerfestsetzung ändernde Festsetzung durch Steuerbescheid nach § 155 AO vornehmen. Der Änderungsbescheid steht gem. § 164 Abs. 1 Satz 2 AO unter Vorbehalt der Nachprüfung, auch wenn eine diesbezügliche Aussage im Steuerbescheid fehlt.

4.4. Sicherheitsleistungen nach § 18f UStG

Bei Steueranmeldungen i.S.d. § 18 Abs. 1 und 3 UStG kann nach § 18f UStG die Zustimmung nach § 168 Satz 2 AO im Einvernehmen mit dem Unternehmer von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Dies gilt auch entsprechend für die Festsetzung nach § 167 Abs. 1 Satz 1 AO, wenn sie zu einer Erstattung führt.

Bei zweifelhafter Vorsteuerabzugsberechtigung kann die notwendige Prüfung eine gewisse Zeit in Anspruch nehmen. Die Ermittlungsdauer kann zu Liquiditätsschwierigkeiten beim Unternehmer führen. Deshalb kann der Vorsteueranspruch einvernehmlich gegen Sicherheitsleistung zunächst akzeptiert werden. Die Sicherheitsleistung kann längstens für die Dauer der notwendigen Prüfung verlangt werden. Die Verweisung auf § 167 Abs. 1 Satz 1 AO ist erforderlich, um auch in den Fällen, in denen das FA von der Voranmeldung abweicht, die Festsetzung einer Sicherheitsleistung zu ermöglichen.

Die Entscheidung des FA, die Zustimmung nach § 168 Satz 2 AO gegen Stellung einer Sicherheitsleistung zu erteilen, ist eine Ermessensentscheidung, die dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit unterliegt. In Fällen, in denen die bestehenden Zweifel mit einer Umsatzsteuer-Nachschau oder einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung kurzfristig ausgeräumt werden können, ist eine Sicherheitsleistung grundsätzlich nicht angezeigt (Abschn. 18f.1 Abs. 3 UStAE). Die Vorschrift ist daher regelmäßig nur in Fällen anzuwenden, in denen die erforderliche Prüfung der Rechtmäßigkeit der geltend gemachten Erstattungsbeträge wegen der besonderen Schwierigkeiten des zu beurteilenden Sachverhalts voraussichtlich mehr als sechs Wochen in Anspruch nimmt. Die Anwendung der Regelung darf nicht zu einer Verzögerung bei der Prüfung des Erstattungsanspruchs führen. Die Sicherheitsleistung ist unverzüglich zurückzugeben, wenn der zu sichernde Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis erloschen ist (Abschn. 18f.1 Abs. 6 UStAE).

Die Sicherheitsleistung muss nicht zwingend in voller Höhe des zu sichernden Steueranspruchs erbracht werden. Bei der Festlegung der Höhe der Sicherheitsleistung sind sowohl das Ausfallrisiko zu Lasten des Fiskus als auch die Liquidität des Unternehmers zu berücksichtigen. Hinsichtlich der Einzelheiten zum Verfahren wird auf den Anwendungserlass zu den §§ 241 bis 248 AO hingewiesen (Abschn. 18f.1 Abs. 5 UStAE).

Art und Inhalt der Sicherheitsleistung richten sich nach den §§ 241 bis 248 AO. Wegen der einfacheren Handhabung soll der Bankbürgschaft eines allgemein als Steuerbürgen zugelassenen Kreditinstitutes (§ 244 Abs. 2 AO) in der Regel der Vorzug gegeben werden (Abschn. 18f.1 Abs. 4 UStAE).

Die OFD München äußert sich mit Vfg. vom 12.3.2003 (S 7428 – 1 St 432, UR 2003, 514) zur Sicherheitsleistung durch Bankbürgschaft eines Kreditinstituts. Der Verwaltungsakt über die Anerkennung als allgemein zugelassener Steuerbürge wird von den Zollabteilungen der Oberfinanzdirektionen erteilt (§ 244 Abs. 2 AO). Dabei wird auch ein Höchstbetrag als Bürgschaftssumme festgesetzt (§ 244 Abs. 2 Satz 4 AO). Bestehen Zweifel, ob ein Kreditinstitut allgemein als Steuerbürge zugelassen ist oder ob im Hinblick auf die Höhe der Sicherheitsleistung der von der zuständigen OFD genehmigte Höchstbetrag ausreicht (insbesondere bei kleineren Kreditinstituten), ist vom jeweiligen Kreditinstitut eine Ablichtung des Zulassungsbescheids zu verlangen. Dem Zulassungsbescheid kann u.a. entnommen werden, welches Hauptzollamt das Kreditinstitut überwacht. Den Hauptzollämtern ist in diesen Fällen eine Kopie der Verpflichtungserklärung für Kontrollzwecke zu übersenden. Die Rückgabe der Bankbürgschaft ist dem Hauptzollamt ebenfalls mitzuteilen.

5. Fälligkeit der Vorauszahlungen

5.1. Gesetzliche Fälligkeit und Säumniszuschlag

Die USt als Fälligkeitssteuer wird zehn Tage nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig (§ 18 Abs. 1 Satz 4 UStG; » Steuerschuldverhältnis). Bei Fälligkeitssteuern wird die Steuer ohne Rücksicht auf die erforderliche Steuerfestsetzung oder Steueranmeldung fällig. Zur Ermittlung der Säumniszuschläge bei Fälligkeitssteuern s. » Säumniszuschlag.

Zum Tag der Zahlung s. § 224 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 AO.

Beispiel 12:

U gibt die monatliche USt-Voranmeldung Juli 12 am 20.8.12 mit einer Zahllast i.H.v. 5 345 € ab. Beigefügt ist ein Scheck i.H.d. Betrages.

Lösung 12:

Nach § 18 Abs. 1 Satz 4 UStG ist die USt-Vorauszahlung am 10.8.12 fällig. Mit Eingang beim FA steht die Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich (§ 168 Satz 1 AO). Nach § 240 Abs. 1 Satz 3 AO tritt die Säumnis nicht ein, bevor die Steuer angemeldet oder festgesetzt worden ist. Die Säumnis beginnt somit ab dem 21.8.12.

Nach § 224 Abs. 2 Nr. 1 AO gilt die Zahlung bei Hingabe von Schecks drei Tage nach dem Tag des Eingangs als bewirkt. Die Zahlung gilt somit erst am 23.8.12 als geleistet. Da auch die Säumnisfrist von drei Tagen nicht gilt (§ 240 Abs. 3 Satz 2 AO), sind Säumniszuschläge entstanden und zu erheben. Der Säumniszuschlag beträgt nach § 240 Abs. 1 Satz 1 AO 1 % von 5 300 € = 53 €.

5.2. Ordnungswidrigkeit und Straftatbestand bei Nichtzahlung der Umsatzsteuer

Nach § 26b UStG handelt ordnungswidrig, wer die in einer Rechnung ausgewiesene Steuer zum Fälligkeitszeitpunkt nicht oder nicht vollständig entrichtet. Ist die unterlassene Entrichtung der USt entschuldbar, kann die Finanzbehörde auf eine Ahndung verzichten, wobei auch die in § 266a Abs. 5 StGB genannten Umstände als Maßstab für die diesbezüglichen Ermessensentscheidungen in Betracht kommen können. Nur wenn der Betroffene dem FA unverzüglich und plausibel darlegt, weshalb ihm eine fristgerechte Entrichtung trotz ernsthaften Bemühens nicht möglich ist oder war und er anschließend in der gesetzten Frist die USt entrichtet und dadurch die Gefährdung des Umsatzsteueraufkommens beseitigt, wird dies in der Regel zu einem Absehen von der Verfolgung dienen. Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu 50 000 € geahndet werden.

§ 26c UStG stellt die gewerbsmäßig oder bandenmäßig begangene Tathandlung i.S.v. § 26b UStG unter Strafe.

6. Dauerfristverlängerung

In § 18 Abs. 6 UStG hat der Gesetzgeber die Möglichkeit eingeräumt, die Fristen für die Abgabe der Vorannmeldungen und für die Entrichtung der Vorauszahlungen um einen Monat zu verlängern. Das Verfahren der Dauerfristverlängerung ist in den §§ 46–48 UStDV geregelt. (Abschn. 18.4 UStAE). S. die ausführlichen Erläuterungen unter » Dauerfristverlängerung bei der USt sowie » Insolvenzen und Steuern.

7. Einfluss des Jahressteuerbescheids auf den Vorauszahlungsbescheid

Der BFH nimmt mit Urteil vom 15.6.1999 (VII R 3/97, BStBl II 2000, 46) zur Rechtswirksamkeit des Vorauszahlungsbescheides Stellung. Bei einem Vorauszahlungsbescheid tritt, auch wenn der Bescheid nicht aufgehoben wird, ein Wirksamkeitsverlust mit dem Erlass des Jahressteuerbescheides ein. Die Rechtswirksamkeit des Vorauszahlungsbescheides ist also von Anfang an durch den Erlass des Jahressteuerbescheides befristet. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH wird ein Vorauszahlungsbescheid durch den Jahressteuerbescheid abgelöst; dieser ist vom Zeitpunkt seines Ergehens an alleinige Grundlage für die Verwirklichung des Anspruchs auf die mit Ablauf des Veranlagungszeitraums entstandene Steuer sowie die Einbehaltung der als Vorauszahlung für den Veranlagungszeitraum entrichteten Beträge (s.a. BFH Urteil vom 10.2.2010, XI R 3/09, BFH/NV 2010, 1450, LEXinform 0179601). Das materielle Ergebnis der in dem Kj. positiv oder negativ entstandenen USt wird für die Zukunft ausschließlich in dem Jahressteuerbescheid festgestellt. Damit erledigt sich der Vorauszahlungsbescheid nach § 124 Abs. 2 AO auf andere Weise und verliert dadurch seine Wirksamkeit.

Erledigung des Vorauszahlungsbescheides tritt auch dann ein, wenn der Vorauszahlungsbescheid bereits Grundlage anderer Verwaltungsakte geworden ist oder es noch werden kann, etwa einer Vollstreckungsmaßnahme oder der Erhebung von steuerlichen Nebenleistungen. Ein wegen des Vorauszahlungsbescheides anhängiges Rechtsbehelfsverfahren kann nach Ergehen des Jahressteuerbescheids allenfalls – bei in Ausnahmefällen trotz § 68 FGO bzw. § 365 Abs. 3 AO bestehendem rechtlichen Interesse – mit dem Ziel der Feststellung der Rechtswidrigkeit des Vorauszahlungsbescheides fortgeführt werden. Eine solche Feststellung kann zwar nicht im Einspruchsverfahren, wohl aber auch bei einem im Einspruchsverfahren erledigten Steuerbescheid vom Finanzgericht getroffen werden (§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO).

Das berechtigte Interesse an der Feststellung der Rechtswidrigkeit eines USt-Vorauszahlungsbescheids nach Ergehen des ihn erledigenden USt-Jahresbescheids liegt nur in wenigen Fällen vor, insbesondere bei einer Aussetzung der Vollziehung des Vorauszahlungsbescheids, bei einer noch bestehenden Pfändung aufgrund dieses Bescheids, ferner wenn sich bei der Beurteilung der Rechtmäßigkeit des Vorauszahlungsbescheids Fragen stellen, die im Rahmen der Anfechtung des Jahresbescheids nicht geklärt werden können und an deren Klärung ein berechtigtes Interesse des Klägers besteht (BFH Urteil vom 10.2.2010, XI R 3/09, BFH/NV 2010, 1450, LEXinform 0179601).

In einem weiteren Urteil vom 4.11.1999 (V R 35/98, BStBl II 2000, 454) hat der BFH entschieden, dass der während des Verfahrens über den Einspruch gegen den USt-Vorauszahlungsbescheid bekannt gegebene USt-Jahresbescheid gem. § 365 Abs. 3 AO zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens wird (s.a. BFH Urteil vom 3.11.2011, V R 32/10, BStBl II 2012, 525). Diese Wirkung tritt auch ohne Erklärung des Einspruchsführers kraft Gesetzes ein. Das Einspruchsverfahren kennt im Unterschied zum finanzgerichtlichen Verfahren keinen Antrag auf Feststellung der Rechtswidrigkeit (§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO) und ist nicht kostenpflichtig. Vielmehr fördert § 365 Abs. 3 AO im Interesse der Verfahrensökonomie eine abschließende Entscheidung in der Sache, die durch die Prüfung der Rechtmäßigkeit des USt-Jahresbescheids gegeben ist.

Der BFH hat im Urteil vom 29.11.1984 (BStBl II 1985, 370) ausgeführt, dass unabhängig von dieser Wirkung des Jahressteuerbescheides die Rechtswirkungen eines Vorauszahlungsbescheides erhalten bleiben, welcher dieser »als solcher« in der Vergangenheit ausgelöst hat. Zu diesen »formellen« Rechtswirkungen des Vorauszahlungsbescheides, die in der Vergangenheit eingetreten sind und von der späteren Festsetzung der Jahressteuer unberührt bleiben, gehören z.B. auf den Vollstreckungstitel des Vorauszahlungsbescheides in der Vergangenheit gestützte Vollstreckungsmaßnahmen, festgesetzte Verspätungszuschläge oder – bei negativer Steuer – die Auszahlung des an einen Dritten abgetretenen Vorsteuerüberschusses. Auch die Fälligkeit von Vorauszahlungen und eine dadurch entstandene Aufrechnungslage werden durch den Jahressteuerbescheid nicht berührt.

Der Umsatzsteuerjahresbescheid regelt allerdings ein Steuerrechtsverhältnis, das mit den durch Vorauszahlungsbescheide bzw. Anmeldungen geregelten Steuerrechtsverhältnissen nicht identisch ist. Der BFH hat im Urteil vom 24.1.1995 (BStBl II 1995, 862) die Eigenständigkeit des USt-Voranmeldungsverfahrens gegenüber der Festsetzung der Jahressteuer betont. Wenn auch Besteuerungszeitraum das Kj. ist (§ 16 Abs. 1 Satz 2 UStG), so hat der BFH ausgeführt, so entstünden doch mit Ablauf des jeweiligen Voranmeldungszeitraums kraft Gesetzes eigenständige Umsatzsteueransprüche, die von den in dem Voranmeldungszeitraum ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen und von den in diesen Zeiträumen fallenden abziehbaren Vorsteuerbeträgen abhängen. Der Regelungsgehalt der Vorauszahlungsbescheide bleibt jedoch von dem späteren Erlass des Jahressteuerbescheides »unberührt«, wenn der Umsatzsteuerjahresbescheid keine Feststellungen darüber enthält, dass die Voranmeldungen bzw. Feststellungen der USt für bestimmte Monate materiell fehlerhaft waren. Die Vorauszahlungsbescheide stellen insoweit weiterhin einen »formellen Rechtsgrund« dar, so dass auf deren Grundlage bewirkte Rechtsfolgen nicht rückgängig zu machen sind. Hinsichtlich der bereits verwirklichten Regelungen eines Vorauszahlungsbescheides ist auch nach Ergehen des Jahressteuerbescheides auf diese formelle Bescheidlage abzustellen und gleichsam eine Rückabwicklung nur dann zulässig, wenn das FA den Vorauszahlungsbescheid aufgehoben oder geändert hat oder der später erlassene Jahressteuerbescheid Feststellungen enthält, aus denen sich – wie z.B. bei der Versagung des Vorsteuerabzugs für das gesamte Kj. – die Fehlerhaftigkeit der betreffenden Voranmeldung bzw. der Festsetzung einer Umsatzsteuervorauszahlung ergibt.

Zur Wirkung einer Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung führt der BFH mit Urteil vom 2.12.1999 (V R 19/99, BStBl II 2000, 284) Folgendes aus: Ein Steuerbescheid ist nur dann wirksam unter den Vorbehalt der Nachprüfung gestellt, wenn die Kennzeichnung des Vorbehalts für den Stpfl. eindeutig erkennbar ist. Der kraft Gesetzes für eine Steueranmeldung geltende Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn das FA nach Eingang der Steuererklärung erstmals einen Steuerbescheid ohne Nachprüfungsvorbehalt erlässt.

8. Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners für rückständige Umsatzsteuer-Vorauszahlungen nach Ergehen des Umsatzsteuer-Bescheids

Mit Urteil vom 12.10.1999 (VII R 98/98, BStBl II 2000, 486) hat der BFH entschieden, dass der Haftungsschuldner auch noch nach Ergehen des USt-Jahresbescheids gegenüber dem Steuerschuldner durch Haftungsbescheid für rückständige USt-Vorauszahlungen in Anspruch genommen werden kann, wenn die Haftungsvoraussetzungen (nur) bezüglich der USt-Vorauszahlungen vorlagen.

9. Voranmeldungen in Sonderfällen

9.1. Befreiung von der Abgabe

Unabhängig von der Regelung des § 18 Abs. 2 Satz 3 UStG kann das FA den Unternehmer von der Abgabe der Voranmeldungen befreien, z.B. wenn und soweit in bestimmten Voranmeldungszeiträumen regelmäßig keine Umsatzsteuer entsteht.

Beispiel 13:

Ein Aufsichtsratsmitglied erhält im Monat Mai eines jeden Jahres vertragsgemäß eine Vergütung von 30 000 €.

Lösung 13:

Das FA kann das Aufsichtsratsmitglied für die Monate, in denen es keine Entgelte erhält, von der Abgabe der Voranmeldungen befreien. Die Befreiung ist davon abhängig zu machen, dass in den betreffenden Voranmeldungszeiträumen tatsächlich keine USt entstanden ist.

Eine Befreiung von der Verpflichtung zur Abgabe von Voranmeldungen kommt in Neugründungsfällen (§ 18 Abs. 2 Satz 4 UStG) nicht in Betracht (Abschn. 18.6 Abs. 1 UStAE).

9.2. Anwendung der Durchschnittssätze nach § 24 UStG

Nach § 24 Abs. 1 UStG gelten ab 1.1.2007 folgende Durchschnittssätze (» Land- und Forstwirtschaft):

Art der Umsätze

Durchschnittssatz

Steuerzahllast

Umsatz

Vorsteuer

1.

Lieferungen von forstwirtschaftlichen Erzeugnissen, ausgenommen Sägewerkserzeugnisse

5,5

5,5

0

2.

Lieferungen der in der Anlage aufgeführten Sägewerkserzeugnisse und Getränke

10,7

10,7

0

3.

Ausfuhrlieferungen und im Ausland bewirkte Umsätze der in der Anlage nicht aufgeführten Sägewerkserzeugnisse und Getränke sowie von alkoholischen Flüssigkeiten

10,7

10,7

0

4.

Lieferungen der in der Anlage nicht aufgeführten Sägewerkserzeugnisse und Getränke sowie von alkoholischen Flüssigkeiten und für sonstige Leistungen nach § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG, soweit in der Anlage nicht aufgeführte Getränke abgegeben werden

19

10,7

8,3

5.

Übrige landwirtschaftliche Umsätze (z.B. Getreide, Vieh, Fleisch, Milch, Obst, Gemüse, Eier)

10,7

10,7

0

Unternehmer, die die Durchschnittssätze nach § 24 UStG anwenden, haben unter folgenden Voraussetzungen Voranmeldungen abzugeben:

  1. Die Voraussetzungen des § 18 Abs. 4a UStG sind erfüllt.

  2. Der Land- und Forstwirt wird vom FA besonders aufgefordert.

  3. Der Land- und Forstwirt bewirkt Umsätze von Sägewerkserzeugnissen, für die der Durchschnittssatz nach § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG gilt (Steuerzahllast = 8,3 %).

  4. Im Rahmen eines pauschalierenden land- und forstwirtschaftlichen Betriebs werden auch der Regelbesteuerung unterliegende Umsätze ausgeführt (z.B. Lieferungen zugekaufter Erzeugnisse, Erbringung sonstiger Leistungen, die nicht landwirtschaftlichen Zwecken dienen), die nicht unter den Voraussetzungen des Abschn. 24.6 Abs. 2 UStAE aus Vereinfachungsgründen in die Durchschnittssatzbesteuerung einbezogen werden können (Abschn. 18.6 Abs. 2 Nr. 2 UStAE unter Berücksichtigung des BMF-Schreibens vom 8.12.2010, BStBl I 2010, 1501).

  5. Es werden Umsätze von Getränken ausgeführt, für die der Durchschnittssatz von 19 % gilt, und von alkoholischen Flüssigkeiten, die im laufenden Kj. den Betrag von 4 000 € voraussichtlich übersteigen werden (Abschn. 24.6 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 UStAE unter Berücksichtigung der BMF-Schreibens vom 27.10.2010, BStBl I 2010, 1273 und vom 8.4.2011, BStBl I 2011, 307).

  6. Wenn Steuerbeträge nach § 14c UStG geschuldet werden (Abschn. 18.6 Abs. 2 Nr. 3 UStAE).

Grundsätzlich müssen die Umsätze, die den Durchschnittssätzen nach § 24 UStG unterliegen und für die eine Steuer nicht zu entrichten ist (Steuerzahllast = 0 €), in den Voranmeldungen nicht aufgeführt werden. Auf die Abgabe von Voranmeldungen kann verzichtet werden (Abschn. 18.6 Abs. 3 Satz 1 UStAE).

Unternehmer, die die Durchschnittssätze nach § 24 UStG anwenden, müssen unter den folgenden Voraussetzungen keine Voranmeldungen abgeben:

  1. Es werden nur Umsätze ausgeführt, die den Durchschnittsätzen nach § 24 UStG unterliegen und für die sich eine Steuerzahllast von 0 € ergibt.

  2. Es werden im Rahmen eines pauschalierenden land- und forstwirtschaftlichen Betriebs auch der Regelbesteuerung unterliegende Umsätze ausgeführt (z.B. Lieferungen zugekaufter Erzeugnisse, Erbringung sonstiger Leistungen, die nicht landwirtschaftlichen Zwecken dienen), die aber unter den Voraussetzungen des Abschn. 24.6 Abs. 2 UStAE aus Vereinfachungsgründen in die Durchschnittssatzbesteuerung einbezogen werden. Dies ist dann der Fall, wenn die Umsätze voraussichtlich insgesamt nicht mehr als 4 000 € im laufenden Kalenderjahr betragen.

Nach § 18 Abs. 2 Satz 3 UStG besteht auch bei einem Land- und Forstwirt die Möglichkeit, den Unternehmer von der Abgabe der Voranmeldungen zu entbinden (s.a. Abschn. 18.6 Abs. 3 Satz 5 UStAE).

9.3. Beförderungseinzelbesteuerung

S. dazu die Erläuterungen unter » Personenbeförderung sowie in Abschn. 18.8 UStAE.

9.4. Fahrzeugeinzelbesteuerung

S. dazu die Erläuterungen unter » Innergemeinschaftliche Fahrzeuglieferungen bzw. -erwerbe sowie in Abschn. 18.9 UStAE.

9.5. Vorsteuervergütungsverfahren

S. dazu die Erläuterungen unter » Vorsteuervergütungsverfahren sowie in Abschn. 18.10 bis 18.16 UStAE.

9.6. Im Ausland ansässige Unternehmer mit grenzüberschreitender Personenbeförderung

S. dazu die Erläuterungen unter » Personenbeförderung sowie in Abschn. 18.17 UStAE.

9.7. Besteuerungsverfahren für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die ausschließlich sonstige Leistungen nach § 3a Abs. 5 UStG erbringen

Eine auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistung i.S.d. § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr. 13 UStG (» Sonstige Leistung) ist eine Leistung, die über das Internet oder ein elektronisches Netz, einschließlich Netze zur Übermittlung digitaler Inhalte, erbracht wird und deren Erbringung auf Grund der Merkmale der sonstigen Leistung in hohem Maße auf Informationstechnologie angewiesen ist; d.h. die Leistung ist im Wesentlichen automatisiert, wird nur mit minimaler menschlicher Beteiligung erbracht und wäre ohne Informationstechnologie nicht möglich (Abschn. 3a.12 Abs. 1 Satz 1 UStAE). Weitere Erläuterungen zu den elektronisch erbrachten Dienstleistungen enthält Abschn. 3a.12 Abs. 2 ff. UStAE.

Die folgende Übersicht zeigt die Ortsbestimmung für elektronisch erbrachte Dienstleistungen.

Abb.: Elektronisch erbrachte Dienstleistungen

Nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die im Gemeinschaftsgebiet als Steuerschuldner ausschließlich sonstige Leistungen auf elektronischem Weg an in der EU ansässige Nichtunternehmer erbringen (§ 3a Abs. 5 UStG), können sich abweichend von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG unter bestimmten Bedingungen dafür entscheiden, nur in einem EU-Mitgliedstaat erfasst zu werden (§ 18 Abs. 4c UStG). Macht ein Unternehmer von diesem Wahlrecht Gebrauch und entscheidet sich dafür, sich nur in Deutschland erfassen zu lassen, muss er dies dem für dieses Besteuerungsverfahren zuständigen BZSt vor Beginn seiner Tätigkeit in der EU auf dem amtlich vorgeschriebenen, elektronisch zu übermittelnden Dokument anzeigen (Abschn. 3a.16 Abs. 8 UStAE).

Abweichend von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG hat der Unternehmer in jedem Kalendervierteljahr (Besteuerungszeitraum) eine Umsatzsteuererklärung bis zum 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums elektronisch beim BZSt abzugeben. Hierbei hat er die auf den jeweiligen EU-Mitgliedstaat entfallenden Umsätze zu trennen und dem im betreffenden EU-Mitgliedstaat geltenden allgemeinen Steuersatz zu unterwerfen. Der Unternehmer hat die Steuer entsprechend § 16 Abs. 1a UStG selbst zu berechnen (§ 18 Abs. 4c Satz 1 UStG). Die Steuer ist spätestens am 20. Tag nach Ende des Besteuerungszeitraums zu entrichten (§ 18 Abs. 4c Satz 2 UStG).

Der Unternehmer kann die Ausübung des Wahlrechts widerrufen (§ 18 Abs. 4c Satz 4 UStG). Ein Widerruf ist nur bis zum Beginn eines neuen Kalendervierteljahres (Besteuerungszeitraum) mit Wirkung ab diesem Zeitraum möglich (§ 18 Abs. 4c Satz 5 UStG). Das allgemeine Besteuerungsverfahren (§ 18 Abs. 1 bis 4 UStG) und das Besteuerungsverfahren nach § 18 Abs. 4c UStG schließen sich gegenseitig aus (Abschn. 3a.16 Abs. 11 UStAE).

Das BZSt kann den Unternehmer von dem Besteuerungsverfahren nach § 18 Abs. 4c UStG ausschließen, wenn er seinen Verpflichtungen nach § 18 Abs. 4c Sätze 1 bis 3 UStG oder seinen Aufzeichnungspflichten (§ 22 Abs. 1 UStG) in diesem Verfahren wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig nachkommt.

Nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die im Inland als Steuerschuldner nur steuerbare sonstige Leistungen auf elektronischem Weg an Nichtunternehmer erbringen, die Umsatzbesteuerung aber in einem dem Besteuerungsverfahren nach § 18 Abs. 4c UStG entsprechenden Verfahren in einem anderen EU-Mitgliedstaat durchgeführt wird, sind nach § 18 Abs. 4d UStG von der Verpflichtung zur Abgabe von Voranmeldungen und der Umsatzsteuererklärung für das Kalenderjahr im Inland befreit (Abschn. 3a.16 Abs. 13 UStAE).

Nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die im Gemeinschaftsgebiet als Steuerschuldner ausschließlich sonstige Leistungen auf elektronischem Weg an in der EU ansässige Nichtunternehmer erbringen und von dem Wahlrecht der steuerlichen Erfassung in nur einem EU-Mitgliedstaat Gebrauch machen, können Vorsteuerbeträge nur im Rahmen des Vorsteuervergütungsverfahrens geltend machen (§ 18 Abs. 9 Satz 6 UStG i.V.m. § 59 Satz 1 Nr. 4 und § 61a UStDV). In diesen Fällen sind die Einschränkungen des § 18 Abs. 9 Sätze 4 und 5 UStG nicht anzuwenden. Voraussetzung ist, dass die Steuer für die auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen entrichtet wurde und dass die Vorsteuerbeträge im Zusammenhang mit diesen Umsätzen stehen. Für Vorsteuerbeträge im Zusammenhang mit anderen Umsätzen (z.B. elektronisch erbrachte sonstige Leistungen durch einen nicht in der Gemeinschaft ansässigen Unternehmer an einen in der Gemeinschaft ansässigen Unternehmer, der Steuerschuldner ist) gelten die Einschränkungen des § 18 Abs. 9 Sätze 4 und 5 UStG unverändert (» Vorsteuervergütungsverfahren).

10. Gesonderte Erklärung innergemeinschaftlicher Lieferungen und bestimmter sonstiger Leistungen im Besteuerungsverfahren

10.1. Grundsätzliches

Mit der Regelung in § 18b UStG soll sichergestellt werden, dass die Angaben über innergemeinschaftliche Lieferungen und bestimmte sonstige Leistungen nach § 3a Abs. 2 UStG in den USt-Voranmeldungen bzw. USt-Erklärungen (an das zuständige Finanzamt) mit den Angaben übereinstimmen, die in den Zusammenfassenden Meldungen (an das BZSt) zu machen sind, um einen Abgleich der Daten zu ermöglichen. Die Vorschrift ergänzt somit gleichermaßen § 18 wie auch § 18a UStG (Raudszus, in: Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, 3. A., LEXinform 2300869).

10.2. Meldepflichtige Leistungen

10.2.1. Innergemeinschaftliche Lieferungen

Innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 4 Nr. 1 Buchst. b, § 6a Abs. 1 UStG; » Innergemeinschaftliche Lieferung) sind nach § 18b Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 UStG in dem Voranmeldungszeitraum zu erklären, in dem die Rechnung ausgestellt wird, spätestens jedoch in dem Voranmeldungszeitraum, in dem der Monat endet, der auf die Lieferung folgt. Über die in Zeile 21 der USt-Voranmeldung einzutragenden Umsätze sind Zusammenfassende Meldungen an das BZSt auf elektronischem Weg zu übermitteln. Außerdem sind diese Umsätze grundsätzlich dem Statistischen Bundesamt monatlich für die Intrahandelsstatistik zu melden (Anleitung zur USt-Voranmeldung 2011).

10.2.2. Im übrigen Gemeinschaftsgebiet erbrachte Dienstleistungen i.S.d. § 3a Abs. 2 UStG

Sonstige Leistungen, für die sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 2 UStG bestimmt und für die der in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Leistungsempfänger die Steuer dort schuldet, sind in Zeile 41 der USt-Voranmeldung einzutragen. Für den umgekehrten Fall, dass der Unternehmer Leistungsempfänger einer derartigen sonstigen Leistung ist, sieht der Vordruck die Zeile 49 zur Eintragung vor. Über die in Zeile 41 einzutragenden sonstigen Leistungen sind Zusammenfassende Meldungen an das BZSt auf elektronischem Weg zu übermitteln (s.a. Abschn. 3a.16 Abs. 7 UStAE).

10.2.3. Innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte

Bei innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäften (§ 25b UStG) hat der erste Abnehmer Zeile 39 der USt-Voranmeldung auszufüllen (§ 18b Satz 1 Nr. 3 UStG), wenn für diese Lieferungen der letzte Abnehmer die Steuer schuldet. Einzutragen ist die Bemessungsgrundlage (§ 25b Abs. 4 UStG) seiner Lieferungen an den letzten Abnehmer. Die Steuer, die der letzte Abnehmer nach § 25b Abs. 2 UStG für die Lieferung des ersten Abnehmers schuldet, ist in Zeile 64 einzutragen (s.a. Abschn. 25b.1 Abs. 7 – Beispiel – UStAE).

10.3. Diskrepanz zwischen der UmsatzsteuerVoranmeldung und der Zusammenfassenden Meldung

Nach § 18b Satz 5 UStG ist der Unternehmer verpflichtet, die Voranmeldung zu berichtigen, wenn er erkennt, dass Angaben zu Umsätzen i.S.d. § 18b Satz 1 UStG unrichtig oder unvollständig sind. Mit Schreiben vom 23.11.2011 (BStBl I 2011, 1159) wird der Vordruck USt 1 ZS – Aufforderung zur Abgabe einer berichtigten USt-Voranmeldung/-erklärung nach § 18b UStG – neu bekannt gegeben.

Das FA teilt dabei dem Stpfl. mit, dass er im Zusammenhang mit der Abgabe von Zusammenfassenden Meldungen dem BZSt mitgeteilt habe, keine innergemeinschaftlichen Lieferungen, keine steuerpflichtigen sonstigen Leistungen i.S.v. § 3a Abs. 2 UStG, für die der Leistungsempfänger in einem anderen EU-Mitgliedstaat die Steuer dort schuldet, bzw. keine Umsätze im Rahmen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts nach § 25b Abs. 2 UStG ausgeführt zu haben. Das FA weist den Stpfl. darauf hin, dass er demgegenüber derartige Umsätze in der USt-Voranmeldung/Umsatzsteuererklärung erklärt hat und fordert deshalb den Stpfl. auf, eine berichtigte USt-Voranmeldung/Umsatzsteuererklärung abzugeben.

Das FA weist den Stpfl. noch auf Folgendes hin: »Auf die Verpflichtung, die ursprüngliche USt-Voranmeldung/Umsatzsteuererklärung unverzüglich zu berichtigen, wenn nachträglich erkannt wird, dass hierin unrichtige Angaben zu den o.g. Umsätzen enthalten sind (§ 18b Satz 5 UStG), weise ich hin. Sollten Sie dieser Verpflichtung nicht nachkommen, gehe ich davon aus, dass Sie die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 6a UStG zu Unrecht in Anspruch genommen haben bzw. bei den steuerpflichtigen sonstigen Leistungen die Voraussetzungen für die Anwendung des § 3a Abs. 2 UStG nicht vorgelegen haben und es sich um im Inland zu versteuernde Leistungen handelt.«

11. Insolvenzverfahren

Zur Bearbeitung der USt in Insolvenzfällen nimmt die Vfg. der OFD Hannover vom 28.5.2004 (S 7340 – 152 – StH 442 /S 7340 – 68 – StO 352, UR 2005, 628) u.a. auch zum Voranmeldungsverfahren Stellung. Der USt-Grundkennbuchstabe kann vom FA erst ungültig gesetzt werden, wenn die Unternehmereigenschaft des Schuldners erloschen ist. Bis dahin besteht die Verpflichtung zur Abgabe von USt-Voranmeldungen und USt-Jahreserklärungen fort. Aufgrund seiner Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über die Insolvenzmasse hat ab Verfahrenseröffnung der Insolvenzverwalter anstelle des Schuldners unter der ihm erteilten zweiten Steuernummer die Verpflichtungen zur Abgabe der umsatzsteuerlichen Erklärungen und zur Entrichtung der Umsatzsteuerzahlungen zu erfüllen. Dies gilt auch für unter der alten Steuernummer abzuwickelnde Voranmeldungszeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens (s.a. » Insolvenzen und Steuern).

Der für die Abgabe von USt-Voranmeldungen unter der neuen Steuernummer maßgebliche Voranmeldungszeitraum bestimmt sich gem. § 18 Abs. 1 und 2 UStG nach der Höhe der USt des Schuldners im Vorjahr. Bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens im Laufe eines Kj. gilt für die Zeit ab Insolvenzeröffnung unverändert die bisherige Zahlungsweise weiter. Das gilt bei Bestellung eines qualifizierten vorläufigen Insolvenzverwalters für die Zeit ab dessen Bestellung sinngemäß.

Ist zu erwarten, dass im Laufe des Insolvenzverfahrens nicht für jeden Voranmeldungszeitraum umsatzsteuerliche Besteuerungsgrundlagen anzumelden sind, kann folgende Vereinfachungsregelung angewendet werden: Die Überwachung des Eingangs der USt-Voranmeldungen wird ausgesetzt, wenn der Insolvenzverwalter schriftlich versichert, dass er der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldung unaufgefordert nachkommen wird, sobald sich für einen einzelnen Voranmeldungszeitraum anmeldungspflichtige Besteuerungsgrundlagen ergeben. Für die übrigen Voranmeldungszeiträume wird auf die Abgabe von Voranmeldungen über 0 € verzichtet.

12. Literaturhinweise

Melchior, Die Anmeldung von Umsatzsteuer und Lohnsteuer, Steuer & Studium 2006, 554; Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt).

13. Verwandte Lexikonartikel

» Abgabefristen von Steuererklärungen

» Dauerfristverlängerung bei der USt

» Elektronische Kommunikation

» Lohnsteueranmeldung

» Steueranmeldung

» Umsatzsteuer

» Verspätungszuschlag