Vorsteuervergütungsverfahren

Inhaltsverzeichnis

  1. 1. Voraussetzungen für das Vergütungsverfahren
  2. 2. Gemeinschaftsrechtliche Bestimmungen
    1. 2.1. Neuregelung durch das Mehrwertsteuerpaket
    2. 2.2. Elektronische Ermittlung des Erstattungsantrages und der weitere Verfahrensablauf
    3. 2.3. Erstattung an nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Steuerpflichtige
    4. 2.4. Nicht erstattungsfähige Vorsteuer
  3. 3. Allgemeiner Überblick über die nationale Regelung ab 1.1.2010
  4. 4. Vorsteuervergütungsverfahren für im Inland ansässige Unternehmer
    1. 4.1. Unternehmerbescheinigung für Unternehmer, die im Inland ansässig sind für Vorsteuervergütungen aus einem Drittland
    2. 4.2. Vorsteuervergütungsverfahren in einem anderen Mitgliedstaat für im Inland ansässige Unternehmer
      1. 4.2.1. Antragstellung
      2. 4.2.2. Antragsfrist
      3. 4.2.3. Mindesterstattungsbetrag
      4. 4.2.4. Pflichtangaben
      5. 4.2.5. Dokumentenvorlage
      6. 4.2.6. Zulässigkeitsprüfung durch das BZSt
      7. 4.2.7. Übermittlung des Erstattungsantrages
      8. 4.2.8. Empfangsbestätigung durch das BZSt
      9. 4.2.9. Bestätigung des Antragseingangs im Erstattungsstaat
      10. 4.2.10. Mitteilung des Ergebnisses
  5. 5. Vorsteuervergütungsverfahren für im Ausland ansässige Unternehmer
    1. 5.1. Allgemeine Regelungen
      1. 5.1.1. Vergütungsberechtigte Unternehmer und Vorsteuerbeträge
      2. 5.1.2. Ausländischer Unternehmer
      3. 5.1.3. Die Anwendung des Vergütungsverfahrens bei Organgesellschaften
      4. 5.1.4. Zulässige Umsätze des ausländischen Unternehmers im Vergütungszeitraum
      5. 5.1.5. Nicht unter das Vergütungsverfahren fallende Vorsteuerbeträge
      6. 5.1.6. Vergütungszeitraum und Mindestbeträge
    2. 5.2. Im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer
      1. 5.2.1. Allgemeine Grundsätze
      2. 5.2.2. Antragstellung
      3. 5.2.3. Antragsfrist
      4. 5.2.4. Selbstberechnung und Dokumentenvorlage
      5. 5.2.5. Mindestbeträge
      6. 5.2.6. Anwendung eines Pro-rata-Satzes
      7. 5.2.7. Bestätigung des Antragseingangs und Erstattungsauskunft
      8. 5.2.8. Bescheiderteilung und Erstattung
      9. 5.2.9. Ablehnung bzw. teilweise Ablehnung des Erstattungsantrags und Rechtsbehelfsverfahren
      10. 5.2.10. Verzinsung
    3. 5.3. Im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer
      1. 5.3.1. Allgemeine Grundsätze
      2. 5.3.2. Gegenseitigkeit
      3. 5.3.3. Besonderheiten bei Bezug von Kraftstoff
      4. 5.3.4. Antragstellung
      5. 5.3.5. Antragsfrist
      6. 5.3.6. Selbstberechnung und Dokumentenvorlage
      7. 5.3.7. Mindestbeträge
      8. 5.3.8. Nachweis der Unternehmereigenschaft
      9. 5.3.9. Verzinsung
  6. 6. Vorsteuervergütungsverfahren und allgemeines Besteuerungsverfahren
  7. 7. Zusammenfassende Übersicht
  8. 8. Literaturhinweise
  9. 9. Verwandte Lexikonartikel

1. Voraussetzungen für das Vergütungsverfahren

Das Vorsteuervergütungsverfahren

  • kommt nur für Unternehmer in Betracht, die im Ausland ansässig sind und

  • setzt voraus, dass der im Ausland ansässige Unternehmer in einem Vergütungszeitraum im Inland entweder keine Umsätze oder nur die Umsätze ausgeführt hat, die in § 59 UStDV genannt sind.

2. Gemeinschaftsrechtliche Bestimmungen

2.1. Neuregelung durch das Mehrwertsteuerpaket

Die Richtlinie 2008/9/EG vom 12.2.2008 (ABl. EU Nr. L 44, 23) regelt die Einzelheiten der Erstattung der Mehrwertsteuer gem. Art. 170 MwStSystRL an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung, sondern im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats ansässige Unternehmer. Die RL 2008/9/EG gilt für Erstattungsanträge, die nach dem 31.12.2009 gestellt werden (Art. 28 RL 2008/9/EG).

2.2. Elektronische Ermittlung des Erstattungsantrages und der weitere Verfahrensablauf

Die Antragsteller können ihre Erstattungsanträge nur noch elektronisch, nicht mehr auf Papier, einreichen (Art. 7 RL 2008/9/EG). Der Antrag ist in dem Staat, in dem der Antragsteller ansässig ist, elektronisch zu stellen. So kann z.B. ein deutscher Unternehmer, dem im europäischen Ausland Vorsteuerbeträge entstanden sind, seinen Erstattungsantrag beim BZSt einreichen (s.a. § 18g UStG).

Nach Art. 15 RL 2008/9/EG muss der Erstattungsantrag dem Ansässigkeitsstaat spätestens am 30.9. des auf den Erstattungszeitraum folgenden Kj. vorliegen. Der Erstattungsstaat setzt den Antragsteller auf elektronischem Wege unverzüglich vom Datum des Eingangs des Antrags in Kenntnis (Art. 19 Abs. 1 RL 2008/9/EG). Er teilt dem Antragsteller auch innerhalb von vier Monaten ab Eingang des Erstattungsantrages mit, ob die Erstattung gewährt oder abgewiesen wird (Art. 19 Abs. 2 RL 2008/9/EG).

Wird eine Erstattung gewährt, erstattet der Erstattungsstaat den erstattungsfähigen Betrag spätestens innerhalb von zehn Arbeitstagen nach Ablauf der in Art. 19 Abs. 2 RL 2008/9/EG genannten Frist (Art. 22 Abs. 1 RL 2008/9/EG).

Erfolgt die Erstattung nach Ablauf dieser Frist, schuldet der Erstattungsmitgliedstaat dem Antragsteller Zinsen auf den zu erstattenden Betrag (Art. 26 Abs. 1 RL 2008/9/EG). Die Zinshöhe richtet sich nach den geltenden Vorschriften des Erstattungsmitgliedstaates (Art. 27 Abs. 2 RL 2008/9/EG).

2.3. Erstattung an nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Steuerpflichtige

Nach Art. 171 Abs. 2 MwStSystRL erfolgt die Erstattung an nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Stpfl. nach dem in der Richtlinie 86/560/EWG (ABl. EG Nr. L 326, 40) vorgesehenen Verfahren.

Stpfl., die in dem Mitgliedstaat, in dem sie Gegenstände und Dienstleistungen erwerben oder mit der Mehrwertsteuer belastete Gegenstände einführen, ausschließlich Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen bewirken, für die gem. den Art. 194 bis 197 und 199 MwStSystRL der Empfänger der Umsätze als Steuerschuldner bestimmt worden ist (» Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers), gelten bei Anwendung der Richtlinie 86/560/EWG nach Art. 171 Abs. 2 MwStSystRL als nicht in der Gemeinschaft ansässige Stpfl.

2.4. Nicht erstattungsfähige Vorsteuer

Die Richtlinie 86/560/EWG gilt nicht für (Art. 171 Abs. 3 MwStSystRL):

  1. nach den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats der Erstattung fälschlich in Rechnung gestellte Mehrwertsteuerbeträge (» Unrichtiger Steuerausweis);

  2. in Rechnung gestellte Mehrwertsteuerbeträge für Lieferungen von Gegenständen, die gem. Art. 138 MwStSystRL von der Steuer befreit werden können (» Innergemeinschaftliche Lieferung) oder

  3. in Rechnung gestellte Mehrwertsteuerbeträge für Lieferungen von Gegenständen, die gem. Art. 146 Abs. 1 Buchst. b von der Steuer befreit sind oder befreit werden können (» Ausfuhrlieferung).

3. Allgemeiner Überblick über die nationale Regelung ab 1.1.2010

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 UStG ist grundsätzlich jeder Unternehmer zum » Vorsteuerabzug berechtigt, auch wenn er in der Bundesrepublik keinen Sitz oder Betriebsstätte hat und dort auch keine Leistungen ausführt. Gem. § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. den §§ 59 bis 61 UStDV erfolgt die Vergütung der Vorsteuerbeträge an im Ausland ansässige Unternehmer unter bestimmten Voraussetzungen abweichend vom normalen Besteuerungsverfahren. Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens muss ein ausländischer Unternehmer keine USt-Voranmeldungen abgeben, sondern erhält seine Vorsteuern in einem besonderen Vergütungsverfahren.

§ 18 Abs. 9 UStG regelt die Grundsätze des Vorsteuervergütungsverfahrens. Danach kann das BMF durch Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge an im Ausland ansässige Unternehmer in einem besonderen Verfahren regeln. Die Ermächtigung kann dabei folgende Maßnahmen und Befugnisse umfassen:

  1. Die Vergütung erfolgt nur, wenn eine bestimmte Mindesthöhe erreicht ist.

  2. Der Vergütungsantrag ist innerhalb einer bestimmten Frist zu stellen.

  3. Die Rechtsverordnung kann bestimmen, in welchen Fällen der Unternehmer den Antrag eigenhändig zu unterschreiben hat.

  4. Die Rechtsverordnung kann bestimmen, wie und in welchem Umfang Vorsteuerbeträge durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen nachzuweisen sind.

  5. Die Rechtsverordnung kann regeln, dass der Bescheid über die Vergütung der Vorsteuerbeträge elektronisch erteilt wird.

  6. Die Rechtsverordnung regelt, wie und in welchem Umfang der zu vergütende Betrag zu verzinsen ist.

Die Vergütung von Vorsteuerbeträgen setzt zunächst voraus, dass dem Unternehmer abziehbare Vorsteuerbeträge (» Vorsteuerabzug) berechnet worden sind (BFH Urteil vom 10.4.2003, V R 35/01, BStBl II 2003, 782).

Das Vorsteuervergütungsverfahren ist geregelt

  1. für ausländische Unternehmer in den §§ 59 bis 61a UStDV und

  2. für inländische Unternehmer in § 18g UStG.

Das BMF-Schreiben vom 3.12.2009 (BStBl I 2009, 1520) regelt das Vorsteuervergütungsverfahren ab 1.1.2010 und ist auf Vorsteuervergütungsanträge anzuwenden, die nach dem 31.12.2009 gestellt werden, unabhängig vom jeweiligen Vergütungszeitraum (s.a. die Abschn. 18.10 bis 18.16 und 18g.1 UStAE). Zur Erstattung von Vorsteuern durch zentrale Erstattungsbehörden im Gemeinschaftsgebiet und im Drittland s. OFD Frankfurt vom 3.4.2013 (S 7359 A – 37 – St 113, LEXinform 5234452).

4. Vorsteuervergütungsverfahren für im Inland ansässige Unternehmer

4.1. Unternehmerbescheinigung für Unternehmer, die im Inland ansässig sind für Vorsteuervergütungen aus einem Drittland

Drittstaaten, mit denen eine Gegenseitigkeit besteht (s.u. sowie BMF vom 26.8.2013, BStBl I 2013, 1018), erstatten inländischen Unternehmern unter bestimmten Voraussetzung die dort gezahlte USt. Das BZSt ist in das Erstattungsverfahren nicht eingebunden. Die Anträge auf Erstattung der USt sind direkt bei der ausländischen Erstattungsbehörde zu stellen. Jede ausländische Behörde stellt dafür einen eigenen Antragsvordruck in ihrer Landessprache zur Verfügung. Einige Staaten bestehen auf die Verwendung der Vordrucke in ihrer Landessprache. Die jeweils gültigen Anschriften der zentralen Erstattungsbehörden können im Internet unter www.bzst.de in der Rubrik »Umsatzsteuervergütung« abgerufen werden (s.a. OFD Niedersachsen vom 14.7.2010, S 7359 – 1 – St 183, LEXinform 5232824).

Unternehmern, die in der Bundesrepublik Deutschland ansässig sind und die für die Vergütung von Vorsteuerbeträgen in einem Drittstaat eine Bestätigung ihrer Unternehmereigenschaft benötigen, stellt das zuständige FA eine Bescheinigung nach dem Muster USt 1 TN aus (analoge Anwendung des § 61a Abs. 4 UStDV). Das gilt auch für Organgesellschaften und Zweigniederlassungen im Inland, die zum Unternehmen eines im Ausland ansässigen Unternehmers gehören (Abschn. 18.16 Abs. 1 UStAE).

Die Bescheinigung darf nur Unternehmern erteilt werden, die zum Vorsteuerabzug berechtigt sind. Sie darf nicht erteilt werden, wenn der Unternehmer nur steuerfreie Umsätze ausführt, die den Vorsteuerabzug ausschließen, oder die Besteuerung nach § 19 Abs. 1 oder § 24 Abs. 1 UStG anwendet (Abschn. 18.16 Abs. 2 UStAE).

Hinsichtlich des Musters USt 1 TN wird auf das BMF-Schreiben vom 14.5.2010 (BStBl I 2010, 517) hingewiesen. S.a. Abschn. 18.14 Abs. 7 UStAE. Das Vordruckmuster beinhaltet Hinweise zur bestimmungsgemäßen Verwendung. Danach verliert die Bescheinigung ein Jahr nach Ausstellungsdatum ihre Gültigkeit. Ferner dient die Bescheinigung ausschließlich zum Nachweis der Eintragung als Stpfl. (Unternehmer) zur Vorlage im Verfahren zur Erstattung der USt in anderen Staaten. Aus diesem Grunde bescheinigt die zuständige deutsche Finanzbehörde lediglich, dass der Antragsteller im Inland ansässig und unter einer Steuernummer eingetragen ist. Der Vordruck USt 1 TN darf daher weder als Nachweis über die Eintragung als Stpfl. bei dringlichem Antrag auf Erteilung einer USt-IdNr., wenn der Antragsteller umsatzsteuerlich noch nicht erfasst ist, noch zur Bescheinigung der Unternehmereigenschaft für andere Zwecke verwendet werden (s. OFD Frankfurt vom 3.4.2013, S 7359 A – 37 – St 113, LEXinform 5234452).

4.2. Vorsteuervergütungsverfahren in einem anderen Mitgliedstaat für im Inland ansässige Unternehmer

4.2.1. Antragstellung

Unternehmern, die die Vergütung von Vorsteuerbeträgen in einem anderen Mitgliedstaat beantragen möchten, wird keine Bescheinigung nach dem Muster USt 1 TN erteilt. Die Bestätigung der Unternehmereigenschaft erfolgt in diesen Fällen durch das BZSt durch Weiterleitung des Vergütungsantrags an den Mitgliedstaat der Erstattung.

Ein im Inland ansässiger Unternehmer, der Anträge auf Vergütung von Vorsteuerbeträgen entsprechend der Richtlinie 2008/9/EG in einem anderen Mitgliedstaat stellen kann, hat diesen Antrag nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung dem BZSt für Steuern zu übermitteln. In diesem hat er die Steuer für den Vergütungszeitraum selbst zu berechnen (§ 18g UStG).

Beantragt der Unternehmer die Vergütung für mehrere Mitgliedstaaten, ist für jeden Mitgliedstaat ein gesonderter Antrag zu stellen (BMF vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520, Rz. 34).

Informationen zur elektronischen Übermittlung sind auf den Internetseiten des BZSt (www.bzst.de) abrufbar. Der Antragsteller muss authentifiziert sein. In dem Vergütungsantrag ist die Steuer für den Vergütungszeitraum zu berechnen.

Auf den Internetseiten des BZSt sind die Anschriften der zentralen Erstattungsbehörden für die Erstattung von Vorsteuern in den EU-Mitgliedstaaten und anderen Staaten abrufbar. S. dazu auch OFD Karlsruhe vom 28.2.2012 (S 7359/S 7056, LEXinform 5234014).

4.2.2. Antragsfrist

Der Vergütungsantrag ist bis zum 30.9. des auf das Jahr der Ausstellung der Rechnung folgenden Kalenderjahres zu stellen (Art. 15 der RL 2008/9/EG). Für die Einhaltung der Frist nach Satz 1 genügt der rechtzeitige Eingang des Vergütungsantrags beim BZSt. Es handelt sich hierbei um eine Ausschlussfrist (BFH Urteil vom 23.10.2003, V R 48/01, BStBl II 2004, 196), bei deren Versäumung unter den Voraussetzungen des § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt werden kann (Abschn. 18.13 Abs. 3 UStAE). Mit Urteil vom 21.6.2012 (C-294/11, BStBl II 2012, 942) wurde vom EuGH die Ausschlussfrist bestätigt (s.a. Anmerkung des Vereins für Internationale Steuern und Finanzen, München, vom 21.6.2012, LEXinform 0401820; s.a. Pressemitteilung des FG Köln vom 25.6.2012, LEXinform 0438093 sowie Anmerkung vom 26.7.2012, LEXinform 0941873).

4.2.3. Mindesterstattungsbetrag

Der Vergütungsbetrag muss mindestens 50 € betragen oder einem entsprechend in Landeswährung umgerechneten Betrag entsprechen. Der Unternehmer kann auch einen Antrag für einen Zeitraum von mindestens drei Monaten stellen, wenn der Vergütungsbetrag mindestens 400 € beträgt oder einem entsprechend in Landeswährung umgerechneten Betrag entspricht (Art. 17 der RL 2008/9/EG; BMF vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520, Rz. 36).

4.2.4. Pflichtangaben

Der Unternehmer hat in dem Vergütungsantrag Folgendes anzugeben (Art. 8 Abs. 1 Buchst. a bis g der RL 2008/9/EG; BMF vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520, Rz. 37):

  • den Mitgliedstaat der Erstattung;

  • Name und vollständige Anschrift des Unternehmers;

  • eine Adresse für die elektronische Kommunikation;

  • eine Beschreibung der Geschäftstätigkeit des Unternehmers, für die die Gegenstände bzw. Dienstleistungen erworben wurden, auf die sich der Antrag bezieht;

  • den Vergütungszeitraum, auf den sich der Antrag bezieht;

  • eine Erklärung des Unternehmers, dass er während des Vergütungszeitraums im Mitgliedstaat der Erstattung keine Lieferungen von Gegenständen bewirkt und Dienstleistungen erbracht hat, mit Ausnahme bestimmter steuerfreier Beförderungsleistungen (vgl. § 4 Nr. 3 UStG), von Umsätzen, für die ausschließlich der Leistungsempfänger die Steuer schuldet, oder innergemeinschaftlicher Erwerbe und daran anschließender Lieferungen i.S.d. § 25b Abs. 2 UStG;

  • die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) oder Steuernummer (StNr.) des Unternehmers;

  • seine Bankverbindung (inklusive IBAN und BIC).

Neben diesen Angaben sind in dem Vergütungsantrag für jeden Mitgliedstaat der Erstattung und für jede Rechnung oder jedes Einfuhrdokument folgende Angaben zu machen (Art. 8 Abs. 2 Buchst. a bis h der RL 2008/9/EG; BMF vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520, Rz. 38):

  • Name und vollständige Anschrift des Lieferers oder Dienstleistungserbringers;

  • außer im Falle der Einfuhr die USt-IdNr. des Lieferers oder Dienstleistungserbringers oder die ihm vom Mitgliedstaat der Erstattung zugeteilte Steuerregisternummer;

  • außer im Falle der Einfuhr das Präfix des Mitgliedstaats der Erstattung;

  • Datum und Nummer der Rechnung oder des Einfuhrdokuments;

  • Bemessungsgrundlage und Steuerbetrag in der Währung des Mitgliedstaats der Erstattung;

  • Betrag der abziehbaren Steuer in der Währung des Mitgliedstaats der Erstattung;

  • ggf. einen (in bestimmten Branchen anzuwendenden) Pro-rata-Satz;

  • Art der erworbenen Gegenstände und Dienstleistungen aufgeschlüsselt nach Kennziffern (Art. 9 der RL 2008/)/EG):

    1

    =

    Kraftstoff;

    2

    =

    Vermietung von Beförderungsmitteln;

    3

    =

    Ausgaben für Transportmittel (andere als unter Kennziffer 1 oder 2 beschriebene Gegenstände und Dienstleistungen);

    4

    =

    Maut und Straßenbenutzungsgebühren;

    5

    =

    Verkehrsmittel;

    6

    =

    Beherbergung;

    7

    =

    Speisen, Getränke und Restaurantdienstleistungen;

    8

    =

    Eintrittsgelder für Messen und Ausstellungen;

    9

    =

    Luxusausgaben, Ausgaben für Vergnügungen und Repräsentationsaufwendungen;

    10

    =

    Sonstiges. Hierbei ist die Art der gelieferten Gegenstände bzw. erbrachten Dienstleistungen anzugeben.

  • Soweit es der Mitgliedstaat der Erstattung vorsieht, hat der Unternehmer zusätzliche elektronisch verschlüsselte Angaben zu jeder Kennziffer zu machen, soweit dies auf Grund von Einschränkungen des Vorsteuerabzugs im Mitgliedstaat der Erstattung erforderlich ist (Art. 9 Abs. 2 der RL 2008/9/EG).

Der Mitgliedstaat der Erstattung kann zusätzliche Angaben in dem Vergütungsantrag verlangen. Informationen über die Antragsvoraussetzungen der einzelnen Mitgliedstaaten sind auf den Internetseiten des BZSt (www.bzst.de) abrufbar.

4.2.5. Dokumentenvorlage

Beträgt die Bemessungsgrundlage in der Rechnung oder dem Einfuhrdokument mindestens 1 000 € (bei Rechnungen über Kraftstoffe mindestens 250 €), hat der Unternehmer – elektronische – Kopien der Rechnungen oder der Einfuhrdokumente dem Vergütungsantrag beizufügen, wenn der Mitgliedstaat der Erstattung dies vorsieht. Die Dateianhänge zu dem Vergütungsantrag dürfen aus technischen Gründen die Größe von 5 MB nicht überschreiten (Art. 10 der RL 2008/9/EG; BMF vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520, Rz. 39).

4.2.6. Zulässigkeitsprüfung durch das BZSt

Die dem BZSt elektronisch übermittelten Anträge werden vom BZSt als für das Vorsteuer-Vergütungsverfahren zuständige Behörde auf ihre Zulässigkeit vorgeprüft (BMF vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520, Rz. 42). Dabei hat das BZSt ausschließlich festzustellen, ob

  • die vom Unternehmer angegebene USt-IdNr. bzw. StNr. zutreffend und ihm zuzuordnen ist und

  • der Unternehmer ein zum Vorsteuerabzug berechtigter Unternehmer ist.

4.2.7. Übermittlung des Erstattungsantrages

Stellt das BZSt nach Durchführung der Vorprüfung fest, dass der Antrag insoweit zulässig ist, leitet es diesen an den Mitgliedstaat der Erstattung über eine elektronische Schnittstelle weiter. Mit der Weitergabe des Antrags bestätigt das BZSt, dass

  • die vom Unternehmer angegebene USt-IdNr. bzw. StNr. zutreffend ist und

  • der Unternehmer ein zum Vorsteuerabzug berechtigter Unternehmer ist.

Der Mitgliedstaat, in dem der Antragsteller ansässig ist, übermittelt dem Mitgliedstaat der Erstattung den Erstattungsantrag nicht, wenn der Antragsteller im Mitgliedstaat, in dem er ansässig ist, im Erstattungszeitraum (Art. 18 Abs. 1 der RL 2008/9/EG)

  1. für Zwecke der Mehrwertsteuer kein Stpfl. ist;

  2. nur Gegenstände liefert oder Dienstleistungen erbringt, die gem. den Art. 132, 135, 136 und 371, den Art. 374 bis 377, Art. 378 Abs. 2 Buchst. a, Art. 379 Abs. 2 oder den Art. 380 bis 390 MwStSystRL ohne Recht auf Vorsteuerabzug von der Steuer befreit sind;

  3. die Steuerbefreiung für Kleinunternehmen nach den Art. 284, 285, 286 und 287 MwStSystRL in Anspruch nimmt;

  4. die gemeinsame Pauschalregelung für landwirtschaftliche Erzeuger nach den Art. 296 bis 305 MwStSystRL in Anspruch nimmt.

Der Mitgliedstaat, in dem der Antragsteller ansässig ist, teilt dem Antragsteller seine Entscheidung – nämlich den Erstattungsantrag nicht zu ermitteln – auf elektronischem Wege mit (Art. 18 Abs. 2 RL 2008/9/EG).

Die Weiterleitung an den Mitgliedstaat der Erstattung hat innerhalb von 15 Tagen nach Eingang des Antrags zu erfolgen (BMF vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520, Rz. 44).

4.2.8. Empfangsbestätigung durch das BZSt

Das BZSt hat dem Antragsteller eine elektronische Empfangsbestätigung über den Eingang des Antrags zu übermitteln (BMF vom 3.12.2009, BStBl I 2009, 1520, Rz. 45).

4.2.9. Bestätigung des Antragseingangs im Erstattungsstaat

Der Mitgliedstaat der Erstattung setzt den Antragsteller auf elektronischem Wege unverzüglich vom Datum des Eingangs des Antrags beim Mitgliedstaat der Erstattung in Kenntnis (Art. 19 Abs. 1 der RL 2008/9/EG).

4.2.10. Mitteilung des Ergebnisses

Der Mitgliedstaat der Erstattung teilt dem Antragsteller innerhalb von vier Monaten ab Eingang des Erstattungsantrags in diesem Mitgliedstaat mit, ob er die Erstattung gewährt oder den Erstattungsantrag abweist (Art. 19 Abs. 2 der RL 2008/9/EG).

5. Vorsteuervergütungsverfahren für im Ausland ansässige Unternehmer

5.1. Allgemeine Regelungen

5.1.1. Vergütungsberechtigte Unternehmer und Vorsteuerbeträge

Beim Vergütungsverfahren ist zu unterscheiden, ob der Unternehmer im Gemeinschaftsgebiet oder in einem Drittstaat ansässig ist. Einem Unternehmer, der nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig ist, wird die Vorsteuer nur vergütet, wenn in dem Land, in dem der Unternehmer seinen Sitz hat, keine USt oder ähnliche Steuer erhoben oder im Fall der Erhebung im Inland ansässigen Unternehmern vergütet wird (Gegenseitigkeit i.S.d. § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG; Abschn. 18.11 Abs. 4 UStAE). Hinsichtlich der Verzeichnisse der Drittstaaten (s.u.), zu denen Gegenseitigkeit gegeben oder nicht gegeben ist, wird auf das BMF-Schreiben vom 26.8.2013 (BStBl I 2013, 1018) sowie auf ggf. spätere hierzu im BStBl I veröffentlichte BMF-Schreiben hingewiesen (Abschn. 18.11 Abs. 4 Satz 3 UStAE).

5.1.2. Ausländischer Unternehmer

Das Vorsteuervergütungsverfahren kommt nur für Unternehmer in Betracht, die im Ausland ansässig sind; die Ansässigkeit im Ausland richtet sich nach § 59 Satz 2 UStDV (Abschn. 18.10 Abs. 1 Satz 1 UStAE). Ein im Ausland ansässiger Unternehmer in diesem Sinne ist ein Unternehmer, der weder im Inland noch auf der Insel Helgoland oder in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete einen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat; maßgebend hierfür ist der Zeitpunkt, in dem die jeweilige Leistung an den Unternehmer ausgeführt wird.

Liegen Leistungserbringung im Inland an den Unternehmer und Vergütungszeitraum in unterschiedlichen Besteuerungszeiträumen, bestehen keine Bedenken, das Vorsteuervergütungsverfahren anzuwenden, wenn der Unternehmer im Vergütungszeitraum nicht im Inland ansässig ist. Ein Unternehmer ist bereits dann im Inland ansässig, wenn er eine Betriebsstätte hat und von dieser Umsätze ausführt oder beabsichtigt, von dieser Umsätze auszuführen. Unternehmer, die ein im Inland gelegenes Grundstück besitzen und vermieten oder beabsichtigen zu vermieten, sind ebenfalls als im Inland ansässig zu behandeln (Abschn. 18.10 Abs. 1 UStAE). Mit Urteil vom 25.10.2012 (C-318/11, C-319/11, UR 2012, 931, LEXinform 5212203) stellt der EuGH fest, dass eine feste Niederlassung, von der aus Umsätze bewirkt wurden, erst dann vorliegt, wenn sie tatsächlich steuerbare Umsätze ausführt; die bloße Möglichkeit, steuerbare Umsätze auszuführen, reicht nicht aus.

Der Antragsteller muss durch eine behördliche Bescheinigung des Staates, in dem er ansässig ist, nachweisen, dass er dort als Unternehmer unter einer Steuernummer eingetragen ist.

5.1.3. Die Anwendung des Vergütungsverfahrens bei Organgesellschaften

5.1.3.1. Organträger im Inland

Das Unternehmen des Organträgers (» Organschaft) umfasst:

  • die im Inland ansässigen Organgesellschaften,

  • die im Inland gelegenen Betriebsstätten und Zweigniederlassungen des inländischen Organträgers und seiner im Inland und Ausland ansässigen Organgesellschaften (Abschn. 2.9 Abs. 6 i.V.m. Abs. 3 UStAE).

Hat der Organträger Organgesellschaften im Ausland, so gehören diese umsatzsteuerrechtlich nicht zum Unternehmen des Organträgers. Bei der Anwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens sind sie jeweils für sich als im Ausland ansässige Unternehmer anzusehen (Abschn. 2.9 Abs. 6 Satz 6 UStAE).

5.1.3.2. Organträger im Ausland

Das Unternehmen des Organträgers umfasst:

  • die im Inland ansässigen Organgesellschaften,

  • die im Inland belegenen Betriebsstätten und Zweigniederlassungen des im Ausland ansässigen Organträgers und seiner im Inland und Ausland ansässigen Organgesellschaften (Abschn. 2.9 Abs. 7 i.V.m. Abs. 3 UStAE).

Der Organträger im Ausland und seine im Ausland ansässigen Organgesellschaften bilden jeweils gesonderte Unternehmen. Für die Anwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens gelten sie einzeln als im Ausland ansässige Unternehmer (Abschn. 2.9 Abs. 9 UStAE).

5.1.4. Zulässige Umsätze des ausländischen Unternehmers im Vergütungszeitraum

Das Vorsteuervergütungsverfahren setzt voraus, dass der im Ausland ansässige Unternehmer in einem Vergütungszeitraum im Inland entweder keine Umsätze oder nur die Umsätze ausgeführt hat, die in § 59 Satz 1 Nr. 1 bis 4 UStDV genannt sind. Sind diese Voraussetzungen erfüllt, kann die Vergütung der Vorsteuerbeträge nur im Vorsteuervergütungsverfahren durchgeführt werden (Abschn. 18.10 Abs. 2 UStAE).

Die Vergütung der abziehbaren Vorsteuerbeträge an im Ausland ansässige Unternehmer ist abweichend von den §§ 16 und 18 Abs. 1 bis 4 UStG nach den §§ 60 bis 61a UStDV durchzuführen, wenn der Unternehmer im Vergütungszeitraum

  1. im Inland keine Umsätze i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 5 UStG oder nur steuerfreie Umsätze i.S.d. § 4 Nr. 3 UStG ausgeführt hat,

  2. nur Umsätze ausgeführt hat, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b UStG, » Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers) oder die der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5 und § 18 Abs. 5 UStG) unterlegen haben,

  3. im Inland nur innergemeinschaftliche Erwerbe (» Innergemeinschaftlicher Erwerb) und daran anschließende Lieferungen i.S.d. § 25b Abs. 2 UStG ausgeführt hat oder

  4. im Inland als Steuerschuldner nur Umsätze i.S.d. § 3a Abs. 5 UStG erbracht hat und von dem Wahlrecht nach § 18 Abs. 4c UStG Gebrauch gemacht hat oder diese Umsätze in einem anderen Mitgliedstaat erklärt sowie die darauf entfallende Steuer entrichtet hat.

Hinweis:

Das Vergütungsverfahren ist nach § 59 Nr. 2 UStDV zwar auch anzuwenden, wenn der Unternehmer im Inland Umsätze ausgeführt hat, für welche die Leistungsempfänger Steuerschuldner nach § 13b Abs. 5 UStG sind. Das Vergütungsverfahrens ist jedoch ausgeschlossen, wenn der Stpfl. entgegen § 59 Nr. 2 UStDV nicht nur Umsätze erbringt, für die die Leistungsempfänger Steuerschuldner nach § 13b Abs. 5 UStG sind, sondern der Stpfl. darüber hinaus auch Leistungen bezieht, für die er selbst Steuerschuldner nach dieser Vorschrift ist (s.a. BFH Urteil vom 14.4.2011, V R 14/10, BStBl II 2011, 834). Mit Urteil vom 7.3.2013 (V R 12/12, BFH/NV 2013, 1133, LEXinform 0929173) hat der BFH seine Rspr. im Urteil vom 14.4.2011 (V R 14/10, BStBl II 2011, 834) bestätigt. Ist der im Ausland ansässige Unternehmer Steuerschuldner nach § 13b UStG, erfolgt die Vergütung von Vorsteuerbeträgen im Regelbesteuerungs- und nicht im Vergütungsverfahren (s.a. Anmerkung vom 4.7.2013, LEXinform 0943954). Eine Vorsteuervergütung ist ausgeschlossen, wenn der Unternehmer ohnehin verpflichtet ist, eine Umsatzsteuererklärung im Inland abzugeben. Wegen der Steuerschuld aus den Eingangsleistungen nach § 13b UStG bestand hier die Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nach § 18 Abs. 4a UStG. Daher muss die Klägerin alle Vorsteuern im Regelbesteuerungsverfahren abziehen. Zwischen Regelbesteuerungs- und Vorsteuervergütungsverfahren besteht kein Wahlrecht. Außerdem schließen die Verfahren sich gegenseitig aus. Sie sind nicht parallel anwendbar.

Beispiel 1:

Ein im Ausland ansässiger Beförderungsunternehmer hat im Inland in den Monaten Januar bis April nur steuerfreie Beförderungen i.S.d. § 4 Nr. 3 UStG ausgeführt. In denselben Monaten ist ihm für empfangene Leistungen, z.B. für Autoreparaturen, USt i.H.v. insgesamt 300 € in Rechnung gestellt worden.

Lösung 1:

Die Vergütung der abziehbaren Vorsteuerbeträge ist im Vorsteuervergütungsverfahren durchzuführen (§ 59 Satz 1 Nr. 1 UStDV).

Beispiel 2:

Der im Ausland ansässige Unternehmer U hat in den Monaten Januar bis April Gegenstände aus dem Drittlandsgebiet an Abnehmer im Inland geliefert. U beförderte die Gegenstände mit eigenen Fahrzeugen an die Abnehmer. Bei den Beförderungen ist dem Unternehmer im Inland für empfangene Leistungen, z.B. für Autoreparaturen, USt i.H.v. insgesamt 300 € in Rechnung gestellt worden. Schuldner der EUSt für die eingeführten Gegenstände war jeweils der Abnehmer. U hat in den Monaten Januar bis April keine weiteren Umsätze im Inland erbracht.

Lösung 2:

U erbringt in den Monaten Januar bis April keine Umsätze im Inland. Der Ort seiner Lieferungen liegt im Drittlandsgebiet (§ 3 Abs. 6 UStG). Die Vergütung der abziehbaren Vorsteuerbeträge ist im Vorsteuervergütungsverfahren durchzuführen (§ 59 Satz 1 Nr. 1 UStDV).

S.a. Beispiel 8.

Beispiel 3:

Der im Ausland ansässige Unternehmer A erbringt im Jahr 1 im Inland ausschließlich stpfl. Werkleistungen an den Unternehmer U. Zur Ausführung der Werkleistungen ist A im Inland für empfangene Leistungen, z.B. Materialeinkauf, USt i.H.v. insgesamt 1 000 € in Rechnung gestellt worden.

Lösung 3:

Steuerschuldner für die Leistungen des A ist U (§ 13b Abs. 5 UStG). Die Vergütung der abziehbaren Vorsteuerbeträge des A ist im Vorsteuervergütungsverfahren durchzuführen (§ 59 Satz 1 Nr. 2 UStDV).

Beispiel 4:

R aus Rom verkauft Pkws an B aus Brüssel, der seinerseits die Pkws an L aus Ludwigshafen verkauft. R transportiert die Pkws mit eigenem Lkw direkt zu L. R, L und B benutzen jeweils die IdNr. ihres Landes.

Lösung 4:

1. Lieferung R an B

Nach § 3 Abs. 6 Satz 5 und 6 UStG ist die Beförderung dieser Lieferung zuzuordnen. Ort der Lieferung ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Rom. R tätigt eine innergemeinschaftliche Lieferung entsprechend des italienischen UStG.

Bei B liegt ein innergemeinschaftlicher Erwerb vor (§ 1a Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG). Die Warenbewegung wird der ersten Lieferung zugeordnet. Nach § 3d Satz 1 UStG befindet sich der Ort der innergemeinschaftlichen Lieferung in Deutschland, da dort die Beförderung endet. Der Erwerb ist gem. § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG steuerbar und mangels Befreiung nach § 4b UStG stpfl. in Deutschland.

2. Lieferung B an L

Ort dieser bewegungslosen Lieferung ist gem. § 3 Abs. 7 Nr. 2 UStG in Ludwigshafen. Die Lieferung ist steuerbar und stpfl. Da die Voraussetzungen des § 25b Abs. 1 und 2 UStG erfüllt sind, wird die Steuer für die Lieferung an den letzten Abnehmer L von diesem geschuldet (» Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft). Der innergemeinschaftliche Erwerb des ersten Abnehmers B gilt als besteuert. Da B somit keine USt-Voranmeldungen abzugeben hat, unterliegen die eventuell anfallenden Vorsteuerbeträge dem Vorsteuervergütungsverfahren.

5.1.5. Nicht unter das Vergütungsverfahren fallende Vorsteuerbeträge

Das Vergütungsverfahren gilt nicht für die Vorsteuerbeträge, die anderen als den oben bezeichneten Umsätzen im Inland zuzurechnen sind.

Nicht vergütet werden Vorsteuerbeträge, die mit Umsätzen im Ausland in Zusammenhang stehen, die – wenn im Inland ausgeführt – den Vorsteuerabzug ausschließen würden (Abschn. 18.11 Abs. 3 UStAE). Es handelt sich somit um Ausschlussumsätze i.S.d. § 15 Abs. 2 Nr. 2 UStG (Abschn. 15.14 UStAE; » Vorsteuerabzug).

Beispiel 5:

Ein französischer Arzt besucht einen Ärztekongress im Inland. Da ärztliche Leistungen grundsätzlich steuerfrei sind und den Vorsteuerabzug ausschließen, können die angefallenen Vorsteuerbeträge nicht vergütet werden.

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG ist die Erwerbsteuer als Vorsteuer abzugsfähig. Diese Vorsteuerbeträge sind nicht im Vergütungs- sondern im Voranmeldungsverfahren geltend zu machen. Das Vorsteuervergütungsverfahren ist gem. § 59 Abs. 1 UStDV lediglich abweichend von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG durchzuführen. Das Vergütungsverfahren ersetzt also nicht das Voranmeldungsverfahren nach § 18 Abs. 4a UStG, nach dem Unternehmer Voranmeldungen abzugeben haben, die ausschließlich Steuer für Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG – Erwerbsteuer – zu entrichten haben.

Reiseveranstalter sind nicht berechtigt, die ihnen für Reisevorleistungen gesondert in Rechnung gestellten Steuerbeträge als Vorsteuer abzuziehen (§ 25 Abs. 4 UStG; » Reiseleistungen nach § 25 UStG). Insoweit entfällt deshalb auch das Vorsteuervergütungsverfahren (Abschn. 18.11 Abs. 2 UStAE).

Sind die Voraussetzungen für die Anwendung des Vorsteuervergütungsverfahrens nach § 59 UStDV nicht erfüllt, können Vorsteuerbeträge nur im allgemeinen Besteuerungsverfahren nach § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG berücksichtigt werden (Abschn. 18.11 Abs. 1 UStAE).

Beispiel 6:

Einem im Ausland ansässigen Unternehmer ist im Vergütungszeitraum Januar bis März USt für die Einfuhr oder den Kauf von Gegenständen und für die Inanspruchnahme von sonstigen Leistungen berechnet worden. Der Unternehmer führt im März im Inland stpfl. Lieferungen aus.

Lösung 6:

Die Vorsteuer kann nicht im Vorsteuervergütungsverfahren vergütet werden. Das allgemeine Besteuerungsverfahren ist durchzuführen.

Beispiel 7:

Der im Ausland ansässige Unternehmer U führt an dem im Inland belegenen Einfamilienhaus einer Privatperson Schreinerarbeiten (Werklieferungen) durch. Die hierfür erforderlichen Gegenstände hat U teils im Inland erworben, teils in das Inland eingeführt. Für den Erwerb der Gegenstände im Inland ist U USt i.H.v. 500 € in Rechnung gestellt worden. Für die Einfuhr der Gegenstände hat U EUSt i.H.v. 250 € entrichtet.

Lösung 7:

Auf die Umsätze des U findet § 13b UStG keine Anwendung, da der Leistungsempfänger als Privatperson nicht Steuerschuldner wird (§ 13b Abs. 5 Satz 1 UStG). Die Vorsteuerbeträge (USt und EUSt) können daher nicht im Vorsteuervergütungsverfahren vergütet werden. Das allgemeine Besteuerungsverfahren ist durchzuführen.

Beispiel 8:

Sachverhalt wie in Beispiel 2. Abweichend hiervon ist U Schuldner der EUSt.

Lösung 8:

Der Ort der Lieferungen des U liegt im Inland (§ 3 Abs. 8 UStG). U schuldet die Steuer für die Lieferungen. Die Vorsteuerbeträge können daher nicht im Vorsteuervergütungsverfahren vergütet werden. Das allgemeine Besteuerungsverfahren ist durchzuführen.

Von der Vergütung ausgeschlossen sind bei Unternehmern, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind, die Vorsteuerbeträge, die auf den Bezug von Kraftstoffen entfallen (§ 18 Abs. 9 Satz 5 UStG).

5.1.6. Vergütungszeitraum und Mindestbeträge

5.1.6.1. Vergütungszeitraum

Vergütungszeitraum ist nach Wahl des Unternehmers ein Zeitraum von mindestens drei Monaten bis zu höchstens einem Kj. (§ 60 UStDV). Es müssen nicht in jedem Kalendermonat Vorsteuerbeträge angefallen sein. Der Vergütungszeitraum kann weniger als drei Monate umfassen, wenn es sich um den restlichen Zeitraum des Kj. handelt. In den Antrag für diesen Zeitraum können auch abziehbare Vorsteuerbeträge aufgenommen werden, die in vorangegangene Vergütungszeiträume des betreffenden Kj. fallen (Abschn. 18.12 UStAE).

5.1.6.2. Mindestvergütungsbeträge

Für im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer wird das Vergütungsverfahren nur durchgeführt, wenn die beantragte Vergütung mindestens 400 € beträgt (§ 61 Abs. 3 UStDV). Das gilt nicht, wenn der Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist. Für diese Vergütungszeiträume muss die beantragte Vergütung mindestens 50 € betragen (Abschn. 18.13 Abs. 5 UStAE).

Für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer wird das Vergütungsverfahren nur durchgeführt, wenn die beantragte Vergütung mindestens 1 000 € beträgt (§ 61a Abs. 3 UStDV). Das gilt nicht, wenn der Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist. Für diese Vergütungszeiträume muss die beantragte Vergütung mindestens 500 € betragen (Abschn. 18.14 Abs. 6 UStAE).

5.2. Im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer

5.2.1. Allgemeine Grundsätze

Das Vorsteuervergütungsverfahren an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung der Mehrwertsteuer, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Stpfl. (Art. 171 Abs. 1 MwStSystRL), regelt die Richtlinie 2008/9/EG (ABl. EU Nr. L 44, 23). Die EU-Vorgaben wurden in § 61 UStDV in nationales Recht umgesetzt.

5.2.2. Antragstellung

Ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer, dem im Inland von einem Unternehmer für einen stpfl. Umsatz USt in Rechnung gestellt worden ist, kann über die zuständige Stelle in dem Mitgliedstaat, in dem der Unternehmer ansässig ist, bei der zuständigen Behörde im Inland einen Antrag auf Vergütung dieser Steuer stellen. Für die Vergütung der Vorsteuerbeträge im Vorsteuervergütungsverfahren ist ausschließlich das BZSt zuständig (§ 5 Abs. 1 Nr. 8 FVG; Abschn. 18.13 Abs. 1 UStAE).

Der im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer hat den Vergütungsantrag nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung über das in dem Mitgliedstaat, in dem der Unternehmer ansässig ist, eingerichtete elektronische Portal dem BZSt zu übermitteln (§ 61 Abs. 1 UStDV). Eine unmittelbare Übermittlung des Vergütungsantrags von dem im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer an das BZSt ist nicht möglich. Eine schriftliche Bescheinigung des Mitgliedstaats, in dem der Unternehmer ansässig ist, zur Bestätigung der Unternehmereigenschaft ist durch im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer nicht mehr beizufügen (Abschn. 18.13 Abs. 2 UStAE). Wegen der elektronischen Übermittlung ist eine Unterschrift des Unternehmers und Antragstellers nicht möglich.

5.2.3. Antragsfrist

Die Vergütung ist binnen neun Monaten nach Ablauf des Kj., in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist, zu beantragen (§ 61 Abs. 2 UStDV). Es handelt sich hierbei um eine Ausschlussfrist (BFH Urteil vom 23.10.2003, V R 48/01, BStBl II 2004, 196), bei deren Versäumung unter den Voraussetzungen des § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt werden kann (Abschn. 18.13 Abs. 3 UStAE). Mit Urteil vom 21.6.2012 (C-294/11, BStBl II 2012, 942) wurde vom EuGH die Ausschlussfrist bestätigt (s.a. Anmerkung des Vereins für Internationale Steuern und Finanzen, München, vom 21.6.2012, LEXinform 0401820; s.a. Pressemitteilung des FG Köln vom 25.6.2012, LEXinform 0438093).

5.2.4. Selbstberechnung und Dokumentenvorlage

Der Unternehmer hat die Vergütung selbst zu berechnen (§ 61 Abs. 2 Satz 2 UStDV). Dem Vergütungsantrag sind auf elektronischem Weg die Rechnungen und Einfuhrbelege in Kopie beizufügen, wenn das Entgelt für den Umsatz oder die Einfuhr mindestens 1 000 €, bei Rechnungen über den Bezug von Kraftstoffen mindestens 250 € beträgt. Bei begründeten Zweifeln an dem Recht auf Vorsteuerabzug in der beantragten Höhe kann das BZSt verlangen, dass die Vorsteuerbeträge – unbeschadet der Frage der Rechnungshöhe – durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen im Original nachgewiesen werden (§ 61 Abs. 2 Satz 3 und 4 UStDV). Unterbleibt die erforderliche elektronische Übermittlung dieser Originalrechnungen und Originaleinfuhrbelege innerhalb der gesetzlich normierten Ausschlussfrist nach § 61 Abs. 2 Satz 1 UStDV, werden sie bei der Vergütung der USt nicht berücksichtigt (Pressemitteilung des BZSt vom 28.1.2013, LEXinform 0439123). Nach Auffassung von Monfort in UStB 9/2013, 275 verstößt diese Verwaltungsauffassung gegen Unionsrecht. Seiner Auffassung nach muss der Antrag als gestellt gelten, wenn außer der Vorlage der Belegkopien alle anderen geforderten Angaben innerhalb der Antragsfrist gemacht wurden.

5.2.5. Mindestbeträge

Für im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer wird das Vergütungsverfahren nur durchgeführt, wenn die beantragte Vergütung mindestens 400 € beträgt (§ 61 Abs. 3 UStDV). Das gilt nicht, wenn der Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist. Für diese Vergütungszeiträume muss die beantragte Vergütung mindestens 50 € betragen (Abschn. 18.13 Abs. 5 UStAE).

5.2.6. Anwendung eines Pro-rata-Satzes

Einem Unternehmer, der im Gemeinschaftsgebiet ansässig ist und Umsätze ausführt, die zum Teil den Vorsteuerabzug ausschließen, wird die Vorsteuer höchstens in der Höhe vergütet, in der er in dem Mitgliedstaat, in dem er ansässig ist, bei Anwendung eines Pro-rata-Satzes zum Vorsteuerabzug berechtigt wäre (Art. 6 der RL 2008/9/EG; § 18 Abs. 9 Satz 3 UStG).

5.2.7. Bestätigung des Antragseingangs und Erstattungsauskunft

Der Mitgliedstaat der Erstattung setzt den Antragsteller auf elektronischem Wege unverzüglich vom Datum des Eingangs des Antrags beim Mitgliedstaat der Erstattung in Kenntnis (Art. 19 Abs. 1 der RL 2008/9/EG).

Der Mitgliedstaat der Erstattung teilt dem Antragsteller innerhalb von vier Monaten ab Eingang des Erstattungsantrags in diesem Mitgliedstaat mit, ob er die Erstattung gewährt oder den Erstattungsantrag abweist (Art. 19 Abs. 2 der RL 2008/9/EG).

Wenn der Mitgliedstaat der Erstattung weitere zusätzliche Informationen anfordert, teilt er dem Antragsteller innerhalb von acht Monaten ab Eingang des Erstattungsantrags in diesem Mitgliedstaat die Entscheidung über eine vollständige oder teilweise Erstattung mit (Art. 21 2. Unterabsatz der RL 2008/9/EG).

5.2.8. Bescheiderteilung und Erstattung

Das BZSt hat den Vergütungsantrag eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers grundsätzlich innerhalb von vier Monaten und zehn Tagen nach Eingang aller erforderlichen Unterlagen abschließend zu bearbeiten und den Vergütungsbetrag auszuzahlen. Die Bearbeitungszeit verlängert sich bei Anforderung weiterer Informationen zum Vergütungsantrag durch das BZSt auf längstens acht Monate. Die Fristen nach den Sätzen 1 und 2 gelten auch bei Vergütungsanträgen von Unternehmern, die auf den Kanarischen Inseln, in Ceuta oder in Melilla ansässig sind (Art. 22 Abs. 1 der RL 2008/9/EG; Abschn. 18.13 Abs. 7 UStAE).

Der Bescheid über die Vergütung von Vorsteuerbeträgen ist in elektronischer Form zu übermitteln. Eine qualifizierte elektronische Signatur nach dem Signaturgesetz ist dabei nicht erforderlich (§ 61 Abs. 4 Satz 2 UStDV).

5.2.9. Ablehnung bzw. teilweise Ablehnung des Erstattungsantrags und Rechtsbehelfsverfahren

Wird der Erstattungsantrag ganz oder teilweise abgewiesen, so teilt der Mitgliedstaat der Erstattung dem Antragsteller gleichzeitig mit seiner Entscheidung die Gründe für die Ablehnung mit.

Der Antragsteller kann bei den zuständigen Behörden des Mitgliedstaats der Erstattung Einspruch gegen eine Entscheidung, einen Erstattungsantrag abzuweisen, einlegen, und zwar in den Formen und binnen der Fristen, die für Einsprüche bei Erstattungsanträgen der in diesem Mitgliedstaat ansässigen Personen vorgesehen sind (Art. 23 Abs. 1 und 2 der RL 2008/9/EG).

5.2.10. Verzinsung

Der nach § 18 Abs. 9 UStG zu vergütende Betrag ist zu verzinsen (§ 61 Abs. 5 UStDV; Art. 26 Abs. 1 der RL 2008/9/EG). Der Zinslauf beginnt grundsätzlich mit Ablauf von vier Monaten und zehn Werktagen nach Eingang des Vergütungsantrags beim BZSt. Übermittelt der Unternehmer Kopien der Rechnungen oder Einfuhrbelege nicht zusammen mit dem Vergütungsantrag, sondern erst zu einem späteren Zeitpunkt, beginnt der Zinslauf erst mit Ablauf von vier Monaten und zehn Tagen nach Eingang dieser Kopien beim BZSt. Hat das BZSt zusätzliche oder weitere zusätzliche Informationen angefordert, beginnt der Zinslauf erst mit Ablauf von zehn Werktagen nach Ablauf der Fristen in Art. 21 der RL 2008/9/EG (6 bzw. 8 Monate). Der Zinslauf endet mit erfolgter Zahlung des zu vergütenden Betrages. Die Zahlung gilt als erfolgt mit dem Tag der Fälligkeit, es sei denn, der Unternehmer weist nach, dass er den zu vergütenden Betrag später erhalten hat. Wird die Festsetzung oder Anmeldung der Steuervergütung geändert, ist eine bisherige Zinsfestsetzung zu ändern; § 233a Abs. 5 AO gilt entsprechend. Für die Höhe und Berechnung der Zinsen gilt § 238 AO. Auf die Festsetzung der Zinsen ist § 239 AO entsprechend anzuwenden.

Ein Anspruch auf Verzinsung besteht nicht, wenn der Unternehmer einer Mitwirkungspflicht nicht innerhalb einer Frist von einem Monat nach Zugang einer entsprechenden Aufforderung des BZSt nachkommt (§ 61 Abs. 6 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 9 und 10 UStAE).

5.3. Im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer

5.3.1. Allgemeine Grundsätze

Das Vorsteuervergütungsverfahren an im Drittlandsgebiet ansässige Stpfl. (Art. 171 Abs. 2 MwStSystRL) regelt die Richtlinie 86/560/EWG (ABl. EG Nr. L 326, 40). Die EU-Vorgaben wurden in § 61a UStDV in nationales Recht umgesetzt. Für die Vergütung der Vorsteuerbeträge im Vorsteuervergütungsverfahren ist ausschließlich das BZSt zuständig (Abschn. 18.14 Abs. 1 Satz 2 UStAE).

5.3.2. Gegenseitigkeit

Einem Unternehmer, der nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig ist, wird die Vorsteuer nur vergütet, wenn in dem Land, in dem der Unternehmer seinen Sitz hat, keine Umsatzsteuer oder ähnliche Steuer erhoben oder im Fall der Erhebung im Inland ansässigen Unternehmern vergütet wird (sog. Gegenseitigkeit i.S.v. § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG). Hinsichtlich der Verzeichnisse der Drittstaaten, zu denen Gegenseitigkeit gegeben oder nicht gegeben ist, wird auf das BMF-Schreiben vom 26.8.2013 (BStBl I 2013, 1018), sowie auf ggf. spätere hierzu im BStBl Teil I veröffentlichte BMF-Schreiben hingewiesen.

Bei fehlender Gegenseitigkeit ist das Vorsteuer-Vergütungsverfahren nur durchzuführen, wenn der nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer

  1. nur Umsätze ausgeführt hat, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b Abs. 2 Satz 1 und 3 UStG) oder die der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5 und § 18 Abs. 5 UStG) unterlegen haben,

  2. im Inland nur innergemeinschaftliche Erwerbe und daran anschließende Lieferungen i.S.d. § 25b Abs. 2 UStG ausgeführt hat, oder

  3. im Gemeinschaftsgebiet als Steuerschuldner ausschließlich sonstige Leistungen auf elektronischem Weg an im Gemeinschaftsgebiet ansässige Nichtunternehmer erbracht und von dem Wahlrecht der steuerlichen Erfassung in nur einem EU-Mitgliedstaat (§ 18 Abs. 4c und 4d UStG) Gebrauch gemacht hat (Abschn. 18.11 Abs. 4 UStAE).

5.3.3. Besonderheiten bei Bezug von Kraftstoff

Von der Vergütung ausgeschlossen sind bei Unternehmern, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind, die Vorsteuerbeträge, die auf den Bezug von Kraftstoffen entfallen (§ 18 Abs. 9 Satz 5 UStG).

Beispiel 9:

Handelsvertreter H mit Sitz in Paris (bzw. Zürich) besucht für seinen Auftraggeber, die Bekleidungsfirma B mit Sitz in Paris (bzw. Zürich), eine Modemesse in Frankfurt. B tätigt ausschließlich Umsätze in Frankreich (bzw. in der Schweiz). Bei der Anfahrt erleidet H in Frankfurt einen Auffahrunfall. Für die Reparatur in Frankfurt werden ihm 2 000 € zzgl. 380 € USt berechnet. An Benzinkosten sind 100 € zzgl. 19 € USt angefallen.

Lösung 9:

H erbringt Vermittlungsleistungen gegenüber seinem Auftraggeber B. Gem. § 3a Abs. 2 UStG ist Leistungsort jeweils in Frankreich (in der Schweiz). § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG ist nur bei Vermittlungsleistungen an Nichtunternehmer anzuwenden (» Sonstige Leistung). Die Vermittlungsleistungen sind somit nicht steuerbar. Gem. § 59 Abs. 1 Nr. 1 UStDV muss H die Vorsteuern im Vergütungsverfahren geltend machen.

Für H aus der Schweiz sind die Vorsteuerbeträge, die auf den Bezug von Kraftstoffen entfallen, von der Vergütung ausgeschlossen.

H aus Paris kann die Vorsteuerbeträge, die auf den Bezug von Kraftstoffen entfallen, im Vergütungsverfahren geltend machen.

5.3.4. Antragstellung

Ein im Drittlandsgebiet ansässiger Unternehmer, dem im Inland von einem Unternehmer USt in Rechnung gestellt worden ist, kann bei der zuständigen Behörde im Inland einen Antrag auf Vergütung dieser Steuer stellen. Für die Vergütung der Vorsteuerbeträge im Vorsteuervergütungsverfahren ist ausschließlich das BZSt zuständig (§ 5 Abs. 1 Nr. 8 FVG).

Für den Antrag auf Vergütung der Vorsteuerbeträge ist ein Vordruck nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu verwenden. Der Unternehmer hat die Möglichkeit, den Vergütungsantrag dem BZSt – ggf. vorab – elektronisch zu übermitteln. Informationen zur elektronischen Übermittlung sind auf den Internetseiten des BZSt (www.bzst.de) abrufbar. Zur Zulassung abweichender Vordrucke für das Vorsteuervergütungsverfahren vgl. BMF-Schreiben vom 12.1.2007 (BStBl I 2007, 121). In jedem Fall muss der Vordruck in deutscher Sprache ausgefüllt werden. In dem Antragsvordruck sind die Vorsteuerbeträge, deren Vergütung beantragt wird, im Einzelnen aufzuführen (Einzelaufstellung). Es ist nicht erforderlich, zu jedem Einzelbeleg darzulegen, zu welcher unternehmerischen Tätigkeit die erworbenen Gegenstände oder empfangenen sonstigen Leistungen verwendet worden sind. Pauschale Erklärungen reichen aus, z. B. grenzüberschreitende Güterbeförderungen im Monat Juni (Abschn. 18.14 Abs. 1 und 2 UStAE).

Aus Gründen der Arbeitsvereinfachung lässt die Verwaltung das folgende Verfahren zu (Abschn. 18.14 Abs. 3 UStAE):

  1. Bei Rechnungen, deren Gesamtbetrag 150 € nicht übersteigt und bei denen das Entgelt und die USt in einer Summe angegeben sind (§ 33 UStDV):

    • Der Unternehmer kann die Rechnungen getrennt nach Kostenarten mit laufenden Nummern versehen und sie mit diesen Nummern, den Nummern der Rechnungen und mit den Bruttorechnungsbeträgen in gesonderten Aufstellungen zusammenfassen.

    • Die in den Aufstellungen zusammengefassten Bruttorechnungsbeträge sind aufzurechnen. Aus dem jeweiligen Endbetrag ist die darin enthaltene USt herauszurechnen und in den Antrag zu übernehmen. Hierbei ist auf die gesonderte Aufstellung hinzuweisen.

    • Bei verschiedenen Steuersätzen sind die gesonderten Aufstellungen getrennt für jeden Steuersatz zu erstellen.

  2. Bei Fahrausweisen, in denen das Entgelt und der Steuerbetrag in einer Summe angegeben sind (§ 34 UStDV), gilt Nr. 1 entsprechend.

  3. Bei Einfuhrumsatzsteuerbelegen:

    • Der Unternehmer kann die Belege mit laufenden Nummern versehen und sie mit diesen Nummern, den Nummern der Belege und mit den in den Belegen angegebenen Steuerbeträgen in einer gesonderten Aufstellung zusammenfassen.

    • Die Steuerbeträge sind aufzurechnen und in den Antrag zu übernehmen. Hierbei ist auf die gesonderte Aufstellung hinzuweisen.

  4. Die gesonderten Aufstellungen sind dem Vergütungsantrag beizufügen.

5.3.5. Antragsfrist

Die Vergütung ist binnen sechs Monaten nach Ablauf des Kj., in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist, zu beantragen (§ 61a Abs. 2 UStDV). Die Antragsfrist ist eine Ausschlussfrist, bei deren Versäumung unter den Voraussetzungen des § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt werden kann (Abschn. 18.14 Abs. 5 UStAE und EuGH Urteil vom 21.6.2012, C-294/11, BStBl II 2012, 942).

5.3.6. Selbstberechnung und Dokumentenvorlage

Der Unternehmer hat die Vergütung selbst zu berechnen. Dem Vergütungsantrag sind die Rechnungen und Einfuhrbelege im Original beizufügen (§ 61a Abs. 2 Satz 3 UStDV); sie können allenfalls bis zum Ende der Antragsfrist nachgereicht werden (vgl. BFH Urteil vom 18.1.2007, V R 23/05, BStBl II 2007, 430). Kann ein Unternehmer in Einzelfällen den erforderlichen Nachweis der Vorsteuerbeträge nicht durch Vorlage von Originalbelegen erbringen, sind Zweitschriften nur anzuerkennen, wenn der Unternehmer den Verlust der Originalbelege nicht zu vertreten hat, der dem Vergütungsantrag zu Grunde liegende Vorgang stattgefunden hat und keine Gefahr besteht, dass weitere Vergütungsanträge gestellt werden (vgl. BFH Urteil vom 20.8.1998, V R 55/96, BStBl II 1999, 324). Bei der Zweitausfertigung eines Ersatzbelegs für den Abzug der EUSt als Vorsteuer kommt es nicht darauf an, auf Grund welcher Umstände die Erstschrift des Ersatzbelegs nicht vorgelegt werden kann (vgl. BFH Urteil vom 19.11.1998, V R 102/96, BStBl II 1999, 255). Hinsichtlich der Anerkennung von Rechnungen und zollamtlichen Abgabenbescheiden, die auf elektronischem Weg übermittelt wurden, vgl. Abschn. 14.4 und 15.11 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 und 3 UStAE. Nach dem Urteil des FG Köln vom 6.7.2013 (2 K 4248/08, EFG 2013, 1892, LEXinform 5015585, Revision eingelegt, Az. BFH: V R 39/13, LEXinform 0934375) ist bei Abhandenkommen einer Originalrechnung von einem im Drittland ansässigen Stpfl. vor Einreichung des Vergütungsantrags eine Zweitschrift der Rechnung innerhalb der Antragsfrist einzureichen. Einfache Fotokopien sind insoweit nicht ausreichend.

Der Vergütungsantrag ist vom Unternehmer eigenhändig zu unterschreiben (§ 61a Abs. 2 Satz 4 UStDV). Mit Urteil vom 3.12.2009 (C-433/08, DStR 2009, 2593, LEXinform 0589198) hat der EuGH entschieden, dass der Begriff »Unterschrift« ein gemeinschaftsrechtlicher Begriff ist, der einheitlich dahingehend auszulegen ist, dass ein Vergütungsantrag nicht zwingend vom Stpfl. selbst unterschrieben werden muss, sondern dass insoweit die Unterschrift eines Bevollmächtigten genügt (s.a. BFH Urteil vom 28.10.2010, V R 17/08, BFH/NV 2011, 658, LEXinform 0179126).

Hinweis:

Das EuGH- bzw. BFH-Urteil ist zum Vorsteuervergütungsverfahren innerhalb der EU-Mitgliedstaaten ergangen und betrifft das Vergütungsverfahren vor dem Kj. 2010. Ab dem Kj. 2010 wurde das bisherige Papierverfahren durch ein elektronisches Verfahren ersetzt.

Durch die Rspr. nicht betroffen sind Vergütungsanträge von im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmern. Das Verfahren regelt Art. 3 der Richtlinie 86/560/EWG vom 17.11.1986. Danach bestimmen die Mitgliedstaaten die jeweiligen Modalitäten. Trotz der o.g. Rspr. ist m.E. die in § 61a Abs. 2 Satz 4 UStDV geforderte eigenhändige Unterschrift weiterhin erforderlich (s.a. Prätzler u.a., UStB 2010, 341).

In Abgrenzung zum EuGH-Urteil vom 3.12.2009 (C-433/08, LEXinform 0589198) hat der BFH mit Urteil vom 8.8.2013 (V R 3/11, BStBl II 2014, 46) entschieden, dass der Antrag auf Vorsteuervergütung eines im Drittland ansässigen Unternehmers – anders als der eines im Unionsgebiet ansässigen Unternehmers – dessen eigenhändige Unterschrift erfordert (s.a. Anmerkung vom 15.11.2013, LEXinform 0879388).

Der Unternehmer kann den Vergütungsanspruch abtreten (§ 46 Abs. 2 und 3 AO; Abschn. 18.14 Abs. 8 UStAE).

5.3.7. Mindestbeträge

Die beantragte Vergütung muss mindestens 1 000 € betragen (§ 61a Abs. 3 UStDV). Das gilt nicht, wenn der Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist. Für diese Vergütungszeiträume muss die beantragte Vergütung mindestens 500 € betragen.

5.3.8. Nachweis der Unternehmereigenschaft

Nach § 61a Abs. 4 UStDV muss der Unternehmer der zuständigen Finanzbehörde durch behördliche Bescheinigung des Staates, in dem er ansässig ist, nachweisen, dass er als Unternehmer unter einer Steuernummer eingetragen ist. Der Nachweis nach § 61a Abs. 4 UStDV ist nach dem Muster USt 1 TN zu führen. Hinsichtlich dieses Musters wird auf das BMF-Schreiben vom 14.5.2010 (BStBl I 2010, 517), sowie auf ggf. spätere hierzu im BStBl Teil I veröffentlichte BMF-Schreiben hingewiesen. Die Bescheinigung muss den Vergütungszeitraum abdecken (vgl. BFH Urteil vom 18.1.2007, V R 22/05, BStBl II 2007, 426). Für Vergütungsanträge, die später als ein Jahr nach dem Ausstellungsdatum der Bescheinigung gestellt werden, ist eine neue Bescheinigung vorzulegen. Die Bindungswirkung der Unternehmerbescheinigung entfällt, wenn das BZSt bei Zweifeln an deren Richtigkeit auf Grund von Aufklärungsmaßnahmen (eigene Auskünfte des Unternehmers, Amtshilfe) Informationen erhält, aus denen hervorgeht, dass die in der Bescheinigung enthaltenen Angaben unrichtig sind (vgl. BFH Urteil vom 14.5.2008, XI R 58/06, BStBl II 2008, 831). S.a. Abschn. 18.14 Abs. 7 UStAE).

5.3.9. Verzinsung

Der nach § 18 Abs. 9 UStG zu vergütende Betrag ist nach § 233a AO zu verzinsen (vgl. BFH Urteil vom 17.4.2008, V R 41/06, BStBl II 2009, 2 und AEAO zu § 233a AO Nr. 62).

6. Vorsteuervergütungsverfahren und allgemeines Besteuerungsverfahren

Für einen Voranmeldungszeitraum schließen sich das allgemeine Besteuerungsverfahren und das Vorsteuervergütungsverfahren gegenseitig aus. Sind jedoch die Voraussetzungen des Vorsteuervergütungsverfahrens erfüllt und schuldet der im Ausland ansässige Unternehmer die Steuer im allgemeinen Besteuerungsverfahren (z.B. nach § 14c Abs. 1 UStG), kann die Vergütung der Vorsteuerbeträge abweichend von § 16 Abs. 2 Satz 1 UStG nur im Vorsteuervergütungsverfahren durchgeführt werden (Abschn. 18.15 Abs. 1 Satz 2 UStAE).

Hinweis:

Gegen die Verwaltungsregelung in Abschn. 18.15 Abs. 1 Satz 2 UStAE hat der BFH mit Urteil vom 28.8.2013 (XI R 5/11, BFH/NV 2013, 2033, LEXinform 0928387) entschieden, dass ein im Ausland ansässiger Unternehmer, der gem. § 18 Abs. 3 Satz 1 UStG eine Umsatzsteuererklärung für das Kj. abzugeben hat, berechtigt und verpflichtet ist, alle in diesem Kj. abziehbaren Vorsteuerbeträge in dieser Steuererklärung geltend zu machen (s.u. bereits BFH Urteil vom 14.4.2011, V R 14/10, BStBl II 2011, 834 sowie Anmerkung vom 25.8.2011, LEXinform 0940886; s.a. BFH Urteil vom 7.3.2013, V R 12/12, BFH/NV 2013, 1133, LEXinform 0929173).

Sachverhalt und Entscheidungsgründe:

Die Klägerin unterhält eine im Ausland ansässige Spedition und ist im internationalen Transportgeschäft tätig. Sie führte im Inland Transportdienstleistungen aus und erbrachte im Streitjahr nur Umsätze, für die gem. § 13b Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 UStG die Leistungsempfänger die Steuer schuldeten. Die Leistungen wurden in der Weise abgerechnet, dass die Leistungsempfänger der Klägerin Gutschriften mit gesondertem Ausweis von USt erteilten.

Das FA erfasste die USt aus den erklärten Umsätzen als von der Klägerin – nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, sondern – nach § 14c Abs. 1 UStG geschuldet. Es nahm an, die Klägerin habe dadurch, dass sie die Gutschriften mit gesondertem Steuerausweis widerspruchslos entgegengenommen habe, i.S.v. § 14c Abs. 1 UStG in Rechnungen für sonstige Leistungen eine höhere Steuer ausgewiesen, als sie nach dem UStG für die Umsätze schulde; denn Steuerschuldner seien die Leistungsempfänger gem. § 13b Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 UStG gewesen. Die von der Klägerin geltend gemachten Vorsteuerbeträge könnten im allgemeinen Umsatzsteuer-Festsetzungsverfahren nach § 18 Abs. 3 UStG nicht berücksichtigt werden, weil insoweit ausschließlich das (besondere) Vorsteuer-Vergütungsverfahren nach § 18 Abs. 9 UStG eingreife. Denn die Klägerin habe i.S.v. § 59 Nr. 2 UStDV im Streitjahr nur Umsätze ausgeführt, für die gem. § 13b UStG die Leistungsempfänger die Steuer schuldeten.

Das FG folgte der Auffassung des FA. Es führte zur Begründung im Wesentlichen aus, dass die Klägerin die USt gem. § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG schulde, da sie als Unternehmerin in einer Rechnung für eine sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag gesondert ausgewiesen habe, als sie für den Umsatz geschuldet habe. Die Klägerin habe (unzutreffende) Gutschriften mit offen ausgewiesenem Umsatzsteuerbetrag von den inländischen Leistungsempfängern unwidersprochen entgegengenommen. Dies sei der Ausstellung einer (unzutreffenden) Rechnung gleichzusetzen. Das FA habe ferner zu Recht die von der Klägerin geltend gemachten Vorsteuerbeträge nicht berücksichtigt. Das allgemeine Besteuerungsverfahren gem. §§ 16 und 18 Abs. 1 bis 4 UStG sei insoweit für die Klägerin nicht durchführbar gewesen. Aufgrund der zwingenden Anordnung in § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG i.V.m. § 59 UStDV (»… ist … durchzuführen …«) sei der ausländische Unternehmer unter den in § 13b UStG genannten Voraussetzungen auf das Vorsteuer-Vergütungsverfahren beschränkt. Er habe kein Wahlrecht, ob er die Erstattung seiner Vorsteuerbeträge in dem einen oder dem anderen Verfahren verfolge.

Dieser Auffassung folgte der BFH im Ergebnis nicht. Die Klägerin sei zur Abgabe einer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr verpflichtet gewesen, ohne dass es entscheidungserheblich sei, ob die Verpflichtung zur Abgabe darauf gestützt werde, dass die USt für die den Gutschriften zugrundeliegenden Umsätze – wie von der Klägerin erklärt – gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG oder – wie vom FA vertreten – wegen unrichtigen Steuerausweises nach § 14c Abs. 1 i.V.m. § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG entstanden sei. Setze das FA gegen einen im Ausland ansässigen Unternehmer USt im allgemeinen Besteuerungsverfahren fest, so seien gem. § 16 Abs. 2 Satz 1 UStG von der berechneten Steuer die in den Besteuerungszeitraum fallenden, nach § 15 UStG abziehbaren Vorsteuerbeträge abzusetzen. Dem stehe – entgegen der Ansicht des FA – nicht entgegen, dass nach § 18 Abs. 9 UStG zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15 UStG) an im Ausland ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG, in einem besonderen Verfahren durch Rechtsverordnung geregelt werden kann (s.a. Anmerkung vom 24.10.2013, LEXinform 0944275).

Im Laufe eines Kj. kann zudem der Fall eintreten, dass die Vorsteuerbeträge eines im Ausland ansässigen Unternehmers abschnittsweise im Wege des Vorsteuervergütungsverfahrens und im Wege des allgemeinen Besteuerungsverfahrens zu vergüten oder von der Steuer abzuziehen sind. Zum Verfahren in diesen Fällen s. das BFH-Urteil vom 14.4.2011 (V R 14/10, BStBl II 2011, 834). Mit BMF-Schreiben vom 7.6.2011 (BStBl I 2011, 581) wurde Abschn. 18.15 Abs. 1 Satz 4 UStAE entsprechend geändert und an die BFH-Rspr. angepasst.

In den Fällen, in denen in einem Kj. sowohl das Vorsteuervergütungsverfahren als auch das allgemeine Besteuerungsverfahren anzuwenden ist, ist wie folgt zu verfahren:

  1. Vom Beginn des Voranmeldungszeitraums an, in dem erstmalig das allgemeine Besteuerungsverfahren durchzuführen ist, endet insoweit die Zuständigkeit des BZSt.

  2. Der im Ausland ansässige Unternehmer hat seine Vorsteuerbeträge für diesen Voranmeldungszeitraum und für die weiteren verbleibenden Voranmeldungszeiträume dieses Kj. im allgemeinen Besteuerungsverfahren geltend zu machen. Erfüllt der Unternehmer im Laufe des Kj. erneut die Voraussetzungen des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens, bleibt es demnach für dieses Kj. bei der Zuständigkeit des FA; ein unterjähriger Wechsel vom allgemeinen Besteuerungsverfahren zum Vorsteuer-Vergütungsverfahren ist somit nicht möglich.

  3. Hat der im Ausland ansässige Unternehmer Vorsteuerbeträge, die in einem Voranmeldungszeitraum entstanden sind, für den das allgemeine Besteuerungsverfahren noch nicht durchzuführen war, nicht im Vorsteuer-Vergütungsverfahren geltend gemacht, kann er diese Vorsteuerbeträge ab dem Zeitpunkt, ab dem das allgemeine Besteuerungsverfahren anzuwenden ist, nur noch in diesem Verfahren geltend machen. Beim Abzug dieser Vorsteuerbeträge von der Steuer gelten die Einschränkungen des § 18 Abs. 9 Sätze 3 bis 5 UStG sowie § 61 Abs. 3 und § 61 a Abs. 3 UStDV entsprechend (BFH Urteil vom 14.4.2011, V R 14/10, BStBl II 2011, 834).

  4. Ab dem Zeitraum, ab dem erstmalig die Voraussetzungen für das allgemeine Besteuerungsverfahren vorliegen, hat der Unternehmer unter den Voraussetzungen von § 18 Abs. 2 und 2a UStG eine Voranmeldung abzugeben. In diesem Fall sind die abziehbaren Vorsteuerbeträge durch Vorlage der Rechnung und Einfuhrbelege im Original nachzuweisen (§ 62 Abs. 2 UStDV).

  5. Nach Ablauf eines Kj., in dem das allgemeine Besteuerungsverfahren durchzuführen ist, hat der im Ausland ansässige Unternehmer bei dem FA eine Umsatzsteuererklärung für das Kj. abzugeben. Das FA hat die Steuer für das Kj. festzusetzen. Hierbei sind die Vorsteuerbeträge nicht zu berücksichtigen, die bereits im Vorsteuer-Vergütungsverfahren vergütet worden sind (§ 62 Abs. 1 UStDV).

Ist bei einem im Ausland ansässigen Unternehmer das allgemeine Besteuerungsverfahren durchzuführen und ist dem FA nicht bekannt, ob der Unternehmer im laufenden Kj. bereits die Vergütung von Vorsteuerbeträgen im Vorsteuervergütungsverfahren beantragt hat, hat das FA beim BZSt anzufragen. Wurde das Vorsteuervergütungsverfahren beim BZSt in diesem Fall bereits durchgeführt, hat der Unternehmer die abziehbaren Vorsteuerbeträge auch im allgemeinen Besteuerungsverfahren durch Vorlage der Rechnungen und Einfuhrbelege im Original nachzuweisen (§ 62 Abs. 2 UStDV). Die Belege sind zu entwerten.

7. Zusammenfassende Übersicht

Die folgende Übersicht stellt Gemeinsamkeiten und Unterschiede des Vorsteuervergütungsverfahrens für im übrigen Gemeinschaftsgebiet und im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer gegenüber.

Vorsteuervergütungsverfahren für im Ausland ansässige Unternehmer

Unternehmer im übrigen Gemeinschaftsgebiet

Unternehmer im Drittland

Anzuwendende Vorschriften

RL 2008/9/EU, § 18 Abs. 9 UStG, §§ 59, 61a UStDV.

RL 86/560/EWG, § 18 Abs. 9 UStG, §§ 59, 60, 61a UStDV.

Zulässige Umsätze des ausländischen Unternehmers im Vergütungszeitraum

§ 59 Satz 1 Nr. 1 bis 4 UStDV (Abschn. 18.10 Abs. 2 UStAE).

Vergütungszeitraum

Mindestens drei Monate bis höchstens ein Kj.

Der restliche Zeitraum am Ende des Kj. kann auch ein kürzerer Zeitraum sein, z.B.:

1. Vergütungszeitraum: Januar bis Mai

2. Vergütungszeitraum: Juni bis Oktober

3. Vergütungszeitraum: November bis Dezember.

In dem Antrag für diesen Zeitraum können auch abziehbare Vorsteuerbeträge aufgenommen werden, die in vorangegangene Vergütungszeiträume des betreffenden Kj. fallen (§ 60 UStDV; Abschn. 18.12 UStAE).

Mindestvergütungsbeträge

400 € (§ 61 Abs. 3 UStDV); Ausnahme: 50 €, wenn Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist (Abschn. 18.13 Abs. 5 UStAE).

1 000 € (§ 61a Abs. 3 UStDV); Ausnahme: 500 €, wenn Vergütungszeitraum das Kj. oder der letzte Zeitraum des Kj. ist (Abschn. 18.14 Abs. 6 UStAE).

Zuständige Behörde im Inland

BZSt (§ 61 Abs. 1 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 2 UStAE).

BZSt (§ 61a Abs. 1 UStDV; Abschn. 18.14 Abs. 1 UStAE).

Datenübermittlung

Ausschließlich durch Datenfernübertragung (§ 61 Abs. 1 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 2 UStAE).

Nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck oder nach amtlich vorgeschriebenen Datensatz durch Datenfernübermittlung (§ 61a Abs. 1 UStDV; Abschn. 18.14 Abs. 2 UStAE).

Eigenhändige Unterschrift

Nicht möglich, da ausschließlich elektronische Übermittlung.

Der Vergütungsantrag ist vom Unternehmer eigenhändig zu unterschreiben (§ 61a Abs. 2 Satz 4 UStDV; Abschn. 18.14 Abs. 8 UStAE sowie BFH Urteil vom 8.8.2013, V R 3/11, BStBl II 2014, 46).

Antragsfrist

Neun Monate nach Ablauf des Kj., in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist (§ 61 Abs. 2 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 3 UStAE).

Sechs Monate nach Ablauf des Kj., in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist (§ 61a Abs. 2 UStDV; Abschn. 18.14 Abs. 5 UStAE).

Es handelt sich um eine Ausschlussfrist (EuGH Urteil vom 21.6.2012, C-294/11, BStBl II 2012, 942).

Dokumentenvorlage

Rechnungen und Einfuhrbelege sind in Kopie auf elektronischem Weg beizufügen, wenn

  • das Entgelt für den Umsatz oder die Einfuhr 1 000 €,

  • bei Rechnungen über den Bezug von Kraftstoff mindestens 250 €

beträgt (§ 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 4 UStAE sowie Pressemitteilung des BZSt vom 28.1.2013, LEXinform 0439123).

Die Vorsteuerbeträge sind durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen im Original nachzuweisen (§ 61a Abs. 2 Satz 3 UStDV; Abschn. 18.14 Abs. 4 UStAE).

Vorsteuer für den Bezug von Kraftstoff

Vorsteuervergütung zulässig.

Von der Vorsteuervergütung ausgeschlossen (§ 18 Abs. 9 Satz 5 UStG).

Gegenseitigkeit

Die Gegenseitigkeit ist immer gegeben und somit nicht zu prüfen.

Die Gegenseitigkeit muss erfüllt sein (§ 18 Abs. 9 Satz 4 UStG; Abschn. 18.11 Abs. 4 UStAE).

Pro-rata-Satz

Vorsteuervergütung nach dem Pro-rata-Satz der Umsätze im jeweiligen Mitgliedstaat (§ 18 Abs. 9 Satz 1 UStG; Abschn. 18.13 Abs. 6 UStAE).

Vergütung der Vorsteuer nach der Gegenseitigkeit, d.h. entweder voll oder gar nicht.

Erstattungsauskunft

Der Erstattungsmitgliedstaat teilt dem Antragsteller innerhalb von vier Monaten ab Eingang des Erstattungsantrags mit, ob er die Erstattung gewährt oder nicht (Art. 19 Abs. 2 der RL 2008/9/EG). Bei Anforderung zusätzlicher Informationen erfolgt die Mitteilung innerhalb von acht Monaten.

Keine entsprechende Regelung.

Erstattung der Vorsteuer

Nach vier bzw. acht Monaten und zehn Tagen nach Eingang aller erforderlichen Unterlagen (§ 61 Abs. 5 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 7 UStAE).

Keine entsprechende Regelung.

Verzinsung

Nach Ablauf von vier bzw. acht Monaten und zehn Tagen nach Eingang des Vergütungsantrages beim BZSt (§ 61 Abs. 5 UStDV; Abschn. 18.13 Abs. 9 UStAE).

Es gelten die Grundsätze des § 233a AO. Der Zinslauf beginnt grundsätzlich 15 Monate nach Ablauf des Kj., für das die Vergütungen festgesetzt worden sind (AEAO Nr. 62 zu § 233a AO; Abschn. 18.14 Abs. 10 UStAE).

Nachweis der Unternehmereigenschaft

Kein gesonderter Unternehmernachweis erforderlich. Diese Überprüfung erfolgt im jeweiligen Mitgliedstaat (Abschn. 18.13 Abs. 2 UStAE).

Durch einen behördlichen Nachweis des Ansässigkeitsstaates (§ 61a Abs. 4 UStDV; Abschn. 18.14 Abs. 7 UStAE).

8. Literaturhinweise

Atanasova u.a., Das neue Vorsteuervergütungsverfahren, DStR 2009, 1185; Langer, Neues Vorsteuer-Vergütungsverfahren ab 2010, DB 2009, 647; von Streit u.a., Die Anwendung von Abzugsbeschränkungen im Vorsteuervergütungsverfahren – Ein Überblick über die Rechtsprechung des EuGH und deren Umsetzung in der europäischen Gesetzgebung, UStB 2009, 357; von Streit, Vorsteuervergütungsverfahren (Teil I und II), UStB 2009, 64 und 94; Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Huschens, Das Vorsteuer-Vergütungsverfahren ab 1.1.2010, NWB 2010, 1420; Prätzler u.a., Überlegungen zur Anwendbarkeit der Entscheidung »YAESU« auf das Vorsteuererstattungsverfahren für in Drittstaaten ansässige Steuerpflichtige – Ist das Erfordernis der »eigenhändigen Unterschrift des Antragstellers« zulässig?, UStB 2010, 341; Claus u.a., Neues Vergütungsverfahren für Vorsteuerbeträge, UR 2010, 614; Monfort, Vorsteuer-Vergütung an in der EU ansässige Unternehmer ohne Einreichung der Belegkopien innerhalb der Antragsfrist doch möglich!, UStB 2013, 274.

9. Verwandte Lexikonartikel

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