Abtretung

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeines
2 Wirksamkeit der Abtretung
3 Formvoraussetzungen
3.1 Amtlich vorgeschriebener Vordruck
3.2 Computerausdruck des amtlich vorgeschriebenen Vordrucks
3.3 Verpflichtende Angaben zum Abtretungsgrund
3.4 Wirksamkeit unterschiedlicher Übermittlungsformen
3.4.1 Übermittlung durch Telefax
3.4.2 Übermittlung des eingescannten Vordrucks per E-Mail
4 Rechtsstellung des Steuerpflichtigen nach Abtretung oder Verpfändung
5 Abtretung oder Verpfändung bei Zusammenveranlagung
6 Geschäftsmäßiger Erwerb von Erstattungs- oder Vergütungsansprüchen
7 Abrechnungsbescheid
8 Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeines

Ansprüche auf Erstattung von Steuern, Haftungsbeträgen, steuerlichen Nebenleistungen und auf Steuervergütungen gem. § 46 Abs. 1 AO können abgetreten, verpfändet und gepfändet werden. Eine Abtretung erfolgt nach bürgerlichem Recht durch Abtretungsvertrag i.S.d. § 398 BGB.

2. Wirksamkeit der Abtretung

Bürgerlich-rechtlich wird eine Abtretung nach § 398 Satz 2 BGB mit Abschluss des Abtretungsvertrages wirksam. Nach der Sonderbestimmung in § 46 Abs. 2 AO wird sie jedoch erst wirksam, wenn sie der Gläubiger in der nach § 46 Abs. 3 AO vorgeschriebenen Form der zuständigen Finanzbehörde nach Entstehung des Anspruchs (→ Steuerschuldverhältnis) anzeigt. Nicht von Bedeutung ist dagegen, ob die Steuer bereits festgesetzt wurde oder nicht.

Eine vor der Entstehung des Anspruchs angezeigte Abtretung oder Verpfändung ist unwirksam. Sie wird auch nicht mit der anschließenden Entstehung des Anspruchs wirksam. So kann der Einkommensteuererstattungsanspruch während des betreffenden Erhebungszeitraums nicht wirksam abgetreten oder verpfändet werden, da er erst mit Ablauf des entsprechenden Jahres entsteht. Dieser Fehler ist folglich nicht heilbar (BFH vom 6.2.1996, BStBl II 1996, 557). Vielmehr muss in diesen Fällen eine neue Abtretungsanzeige eingereicht werden.

Ein auf einem Verlustrücktrag nach § 10d Abs. 1 EStG beruhender Erstattungsanspruch ist nur dann wirksam abgetreten, gepfändet oder verpfändet, wenn die Abtretung, Verpfändung oder Pfändung erst nach Ablauf des Verlustentstehungsjahres angezeigt bzw. ausgebracht worden ist (vgl. AEAO zu § 38, Nr. 1 Satz 3). Der Anspruch auf Erstattungszinsen nach § 233a AO entsteht erst, wenn eine Steuerfestsetzung zu einer Steuererstattung führt und die übrigen Voraussetzungen des § 233a AO in diesem Zeitpunkt erfüllt sind. Eine vor der Steuerfestsetzung angezeigte Abtretung des Anspruchs auf Erstattungszinsen ist unwirksam (BFH Urteil vom 14.5.2002, VII R 6/01, BStBl II 2002, 677).

Zulässig ist aber der Abschluss eines Abtretungsvertrages vor der Entstehung des Anspruchs, wenn die Anzeige gegenüber der Finanzbehörde erst nach Entstehung des Anspruchs erfolgt.

Liegen mehrere Abtretungen für einen Erstattungsanspruch vor, entscheidet die Finanzbehörde nach Maßgabe des Eingangsdatums der Anzeige, welche der Abtretungen vorrangig ist. Die zuerst eingegangene Abtretung ist vorrangig, da eine Abtretung erst mit Zugang wirksam wird.

3. Formvoraussetzungen

3.1. Amtlich vorgeschriebener Vordruck

Nach § 46 Abs. 3 AO ist die Abtretung der zuständigen Finanzbehörde unter Angabe des Zessionars sowie der Art und Höhe des abgetretenen Anspruchs und des Abtretungsgrundes auf einem amtlich vorgeschriebenen Vordruck anzuzeigen (vgl. Anlage zum AEAO zu § 46 AO) und vom Abtretenden (= Zedenten) und Abtretungsempfänger (= Zessionar) zu unterschreiben. Mit BMF-Schreiben vom 22.7.2015 (IV A 3-S 0062/15/10003) wurde der Vordruck für die Abtretungs- bzw. Verpfändungsanzeige (Abtretungsanzeige BMF 7/15) geändert (AEAO zu § 46 Nr. 6).

Fehlt bei der Abtretung von Erstattungsansprüchen aus einer Zusammenveranlagung auf der Abtretungsanzeige die Unterschrift eines Ehegatten, so bleibt die Wirkung der Abtretung des Anspruchs, soweit er auf den Ehegatten entfällt, der die Anzeige unterschrieben hat, unberührt (BFH Urteil vom 13.3.1997, BStBl II 1997, 522).

Die Abtretung wird erst wirksam, wenn der Gläubiger sie in der in § 46 Abs. 3 AO vorgeschriebenen Form der Finanzbehörde anzeigt (§ 46 Abs. 2 AO); die Abtretungsanzeige ist materielle Wirksamkeitsvoraussetzung der Abtretung (BFH in ständiger Rechtsprechung, siehe etwa Urteil vom 6.2.1996, BStBl II 1996, 557).

Die in § 46 Abs. 3 AO vorgeschriebene formalisierte Abtretungsanzeige soll die Abtretenden davor schützen, ihre Erstattungsansprüche unüberlegt, zu unangemessenen Bedingungen oder an unseriöse Zessionare abzutreten. Darüber hinaus soll die einheitliche Gestaltung des amtlichen Vordrucks dem Finanzamt die Bearbeitung der Erstattungsanträge erleichtern (Begründung der Bundesregierung, BT-Drs. 7/2852, 47 und BFH Urteil vom 25.6.1985, BStBl II 1985, 572 m.w.N.). Abtretungsanzeigen, die nicht in allen Einzelheiten der amtlich vorgeschriebenen Form entsprechen oder bei denen der amtliche Vordruck unvollständig oder fehlerhaft ausgefüllt worden ist, machen die Abtretung nicht von vornherein unwirksam. Sie sind vielmehr als einseitige empfangsbedürftige Willenserklärungen der Auslegung zugänglich, die sich an den vorstehend dargestellten Schutz- und Bearbeitungszwecken der Anzeige auszurichten hat, deren Erfüllung auch die formelle Wirksamkeit der Abtretungsanzeige bestimmt (vgl. BFH Urteil vom 16.11.1993, VII R 23/93, BFH/NV 1994, 598 m.w.N.).

3.2. Computerausdruck des amtlich vorgeschriebenen Vordrucks

Nach der o.a. Entscheidung können die Grundsätze für die Wirksamkeit der Einkommensteuererklärung entwickelten Formanforderungen auf die Abtretungsanzeige i.S.d. § 46 Abs. 3 AO übertragen werden (BFH Urteil vom 22.5.2006, VI R 15/02, BStBl II 2007, 2).

Auch ein aus zwei einzelnen Seiten bestehender und zusammengehefteter Computerausdruck soll den gesetzlichen Anforderungen entsprechen und sei damit formwirksam (FG Niedersachsen, Urteil vom 30.11.2009, 9-K-73/07, EFG 2010, 540, vgl. auch Auffassung von Tipke/Kruse, Kommentar zur AO/FGO, § 46 AO Rz. 22). Die mit den Formanforderungen des § 46 Abs. 3 AO verfolgten Zwecke bleiben nach Ansicht des FG Niedersachsen in diesen Fällen gewahrt. Zunächst entspricht der selbst erstellte Vordruck inhaltlich vollständig dem amtlichen Vordruck. Die schnelle Abwicklung der Erstattungsanträge durch EDV-gerechte Aufbereitung der Buchungsanweisungen (vgl. BT-Drs. 2852, 57) wird allein durch einen Vordruck, der aus zwei Seiten besteht, in keiner Weise erschwert.

Die Warn- und Schutzfunktion des amtlichen Vordrucks ist bei der Verwendung eines aus zwei getrennten Seiten bestehenden Vordrucks nicht beeinträchtigt. Die Unterschriftsleistung des Abtretenden erfolgt auf der zweiten Seite des Vordrucks. Diese Seite enthält alle auf dem Vordruck aufgeführten Warnhinweise, und zwar platziert direkt oberhalb der für die Unterschriftsleistung vorgesehenen Felder. Der Abtretende nimmt diese Hinweise also in gleicher Weise wie bei einem doppelseitig bedruckten Vordruck wahr. In ausreichender Weise kann der Abtretende auch erkennen, dass der Vordruck noch eine Seite 1 enthält (siehe Vermerk auch Seite 2 unten). Ein allein einseitig bedruckter Vordruck ist nicht erforderlich, dem Abtretenden seine Handlung bewusst zu machen. Die Kenntnisnahme des Inhalts der Seite 1 des Vordrucks ist in beiden Fällen allein vom Verhalten des Abtretenden abhängig.

Sind die Schutzzwecke gewahrt, ergibt sich auch aus dem Wortlaut (… auf amtlich vorgeschriebenem Vordruck …) nicht, dass alleine die Verwendung des Originals eines amtlichen Vordrucks zulässig ist. Ein solches Erfordernis wäre nach Auffassung des FG Niedersachsen eine Überspannung der Formanforderungen, die sich weder exakt aus dem Wortlaut ableiten lässt noch der gängigen Verwaltungspraxis entspricht.

Nach Überzeugung des FG Niedersachsen besteht auch kein erhöhtes Manipulationsrisiko bei der Verwendung eines zweiseitig bedruckten Vordrucks.

Auch die Verwaltung übernimmt diese Rechtsauffassung, dass ein aus zwei getrennten, einseitig bedruckten und zusammengehefteten Blättern bestehender Computerausdruck einer Abtretungsanzeige den gesetzlichen Anforderungen genüge und daher formwirksam sei (Bayerisches Landesamt für Steuern, S-0166 2.1-16/6, St 42, Verf. vom 15.10.2010, LEXinform 5233021).

3.3. Verpflichtende Angaben zum Abtretungsgrund

Die in einer Abtretungsanzeige notwendigen Angaben zum Abtretungsgrund erfordern auch dann eine kurze stichwortartige Kennzeichnung des zugrunde liegenden schuldrechtlichen Lebenssachverhalts, wenn das auf dem amtlichen Vordruck vorgesehene Feld »Sicherungsabtretung« angekreuzt worden ist. Fehlen solche Angaben, leidet die Abtretungsanzeige an einem Formmangel, der zur Unwirksamkeit der Abtretung führt. Dass der Vordruck die gesetzlich geforderten formalen Anforderungen nur unzureichend wiedergibt und zu dem Irrtum verleitet, im Fall einer Sicherungsabtretung seien weitere Angaben zum Abtretungsgrund entbehrlich, ändert daran nichts (BFH vom 28.9.2011, VII R 52/10, BStBl II 2012, 92, LEXinform 0928041). Die vom Gesetz verlangten Angaben zum Abtretungsgrund können nicht durch Beifügung einer Anlage zu der vorgeschriebenen Abtretungsanzeige gemacht werden, wenn es auf dem amtlichen Vordruck an jeder Bezugnahme auf eine solche Unterlage fehlt (BFH vom 28.1.2014, VII R 10/12, BStBl II 2014, 507).

Eine unvollständige Abtretungsanzeige kann nicht deshalb als formwirksam angesehen werden, weil die (inzwischen geänderte) Gestaltung des nach dem Gesetz zu verwendenden amtlichen Vordrucks dazu verleiten kann, nur unzureichende Angaben zum Abtretungsgrund zu machen (BFH vom 28.8.2012, VII R 62/11, BFH/NV 2013, 498).

3.4. Wirksamkeit unterschiedlicher Übermittlungsformen

3.4.1. Übermittlung durch Telefax

Nach dem BFH-Urteil vom 8.6.2010 (VII R 39/09, BStBl II 2010, 839) ist der mit den Formvorschriften des § 46 Abs. 2 und 3 AO bezweckte Schutz ebenfalls gewahrt, wenn die auf einem vollständig ausgefüllten amtlichen Vordruck erklärte und eigenhändig unterschriebene Abtretungsanzeige durch Telefax übersandt wird (vgl. auch AEAO zu § 46 Nr. 7).

3.4.2. Übermittlung des eingescannten Vordrucks per E-Mail

Der mit den Formvorschriften des § 46 Abs. 2 und 3 AO bezweckte Schutz ist ebenfalls gewahrt, wenn die auf einem vollständig ausgefüllten amtlichen Vordruck erklärte und eigenhändig unterschriebene Abtretungsanzeige eingescannt per E-Mail übermittelt wird (vgl. auch AEAO zu § 46 Nr. 7). In diesem Fall wird elektronisch eine bildliche Wiedergabe der Anzeige übermittelt, die erkennen lässt, dass Abtretender und Abtretungsempfänger den ausgedruckten amtlichen Vordruck vollständig ausgefüllt und eigenhändig unterschrieben haben.

Die elektronische Übermittlung einer ausschließlich elektronisch erstellten Abtretungsanzeige ist dagegen unwirksam. Daher lassen auch die im Internet abrufbaren Abtretungsanzeigen der Finanzverwaltung eine vollelektronische Bearbeitung in der Form, dass ein Ausfüllen, Unterzeichnen und Versenden möglich wäre, nicht zu.

Die Anzeige der Abtretung wird wirksam, sobald die Kenntnisnahme durch die Finanzbehörde möglich und nach der Verkehrsanschauung zu erwarten ist (§ 130 Abs. 1 Satz 1 BGB). Dies bedeutet den Eintritt der Wirksamkeit bei Übermittlung

• während der üblichen Dienststunden der Finanzbehörde im Zeitpunkt der vollständigen Übermittlung;

• außerhalb der üblichen Dienststunden der Finanzbehörde zum Zeitpunkt des Dienstbeginns am nächsten Arbeitstag (vgl. AEAO zu § 46, Nr. 7).

4. Rechtsstellung des Steuerpflichtigen nach Abtretung oder Verpfändung

Mit der wirksam angezeigten Abtretung oder Verpfändung geht nicht die gesamte Rechtsstellung des Steuerpflichtigen über (BFH Urteile vom 21.3.1975, VI R 238/71, BStBl II 1975, 669, vom 15.5.1975, V R 84/70, BStBl II 1976, 41, vom 25.4.1978, VII R 2/75, BStBl II 1978, 465, und vom 27.1.1993, II S 10/92, BFH/NV 1993, 350). Übertragen wird nur der Zahlungsanspruch. Auch nach einer Abtretung, Pfändung oder Verpfändung ist der Steuerbescheid nur dem Steuerpflichtigen bekannt zu geben. Der neue Gläubiger des Erstattungsanspruchs kann nicht den Steuerbescheid anfechten. Dem neuen Gläubiger des Erstattungsanspruchs muss nur mitgeteilt werden, ob und ggf. in welcher Höhe sich aus der Veranlagung ein Erstattungsanspruch ergeben hat und ob und ggf. in welcher Höhe aufgrund der Abtretung, Pfändung oder Verpfändung an ihn zu leisten ist.

5. Abtretung oder Verpfändung bei Zusammenveranlagung

Fehlt in der Abtretungsanzeige, nach der die Erstattungsansprüche aus der Zusammenveranlagung abgetreten worden sind, die Unterschrift eines Ehegatten oder Lebenspartners, so wird dadurch die Wirksamkeit der Abtretung des Anspruchs, soweit er auf den Ehegatten bzw. Lebenspartner entfällt, der die Anzeige unterschrieben hat, nicht berührt (BFH Urteil vom 13.3.1997, VII R 39/96, BStBl II 1997, 522). Zum Erstattungsanspruch bei zusammenveranlagten Ehegatten oder Lebenspartnern vgl. AEAO zu § 37, Nr. 2.3 und BMF vom 14.1.2015, BStBl I 2015, 83.

6. Geschäftsmäßiger Erwerb von Erstattungs- oder Vergütungsansprüchen

Der geschäftsmäßige Erwerb von Erstattungs- oder Vergütungsansprüchen zum Zwecke der Einziehung oder sonstigen Verwertung auf eigene Rechnung ist gem. § 46 Abs. 4 AO nicht zulässig. Dies gilt nicht bei Sicherungsabtretungen und ist dabei auch nur Bankunternehmen gestattet (vgl. AEAO zu § 46 Nr. 2; BFH-Urteil vom 23.10.1985, VII R 196/82, BStBl II 1986, 124).

Die Abtretung eines Erstattungs- oder Vergütungsanspruchs erfolgt nur dann zur bloßen Sicherung, wenn für beide Beteiligten der Sicherungszweck im Vordergrund steht. Eine Sicherungsabtretung ist daher grundsätzlich dadurch gekennzeichnet, dass der Abtretungsempfänger die Forderung nicht behalten darf. Er soll sie nur vorübergehend für den Abtretenden als Sicherheit für einen Anspruch gegen den Abtretenden innehaben (vgl. AEAO zu § 46 Nr. 2.2). Deshalb kann eine Sicherungsabtretung regelmäßig nur dann vorliegen, wenn der Inhaber des Pfandrechts bei Fälligkeit seines Anspruchs zunächst versuchen muss, Befriedigung aus seinem Anspruch selbst zu suchen. Erst wenn dies nicht gelingt, darf er auf die Sicherheit zurückgreifen. Eine Abtretung zur Sicherung ist dagegen nicht gegeben, wenn der Abtretende seine Einwirkungsmöglichkeiten auf die abgetretene Forderung weitgehend aufgibt (vgl. BFH Urteil vom 3.2.1984, VII R 72/82, BStBl II 1984, 411). Verstöße gegen § 46 Abs. 4 AO können als Steuerordnungswidrigkeit geahndet werden (§ 383 AO).

7. Abrechnungsbescheid

Besteht zwischen der Finanzbehörde (= Drittschuldner) und dem Abtretungsempfänger Streit über die Berücksichtigung einer Abtretungsanzeige, entscheidet das Finanzamt mit → Abrechnungsbescheid gem. § 218 Abs. 2 AO. Zuständig für den Erlass eines Abrechnungsbescheids ist die nach den allgemeinen Zuständigkeitsregelungen der §§ 16 ff. AO zuständige Finanzbehörde. An seiner mit Urteil vom 12.7.2011 (VII R 69/10, BFHE 234, 114; BFH/NV 2011, 1936) vertretenen Auffassung, dass für Entscheidungen durch Abrechnungsbescheid diejenige Behörde zuständig ist, die den Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis festgesetzt hat, um dessen Verwirklichung gestritten wird, hält der BFH nicht mehr fest (BFH vom 19.3.2019, VII R 27/17, BStBl II 2020, 31; LEXinform 0951445).

8. Verwandte Lexikonartikel

→ Abrechnungsbescheid

→ Steuerschuldverhältnis

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.