Betriebsvorrichtungen

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeines
1.1 Definition
1.2 Steuerliche Auswirkungen
2 Abgrenzung der Betriebsvorrichtungen von Gebäuden
2.1 Abgrenzungsgrundsatz
2.2 Gebäudebegriff
2.3 Schutz gegen Witterungseinflüsse durch räumliche Umschließung
2.4 Aufenthalt von Menschen
2.5 Feste Verbindung mit dem Grund und Boden
2.6 Beständigkeit des Bauwerks
2.7 Standfestigkeit
3 Abgrenzung der BVO von Gebäudebestandteilen
3.1 Abgrenzungsgrundsatz
3.2 Aufteilung innerhalb von Gebäuden
3.3 Verstärkungen der Decken, Fundamente und Mauern
3.4 Bedienungsvorrichtungen
3.5 Aufzüge und ähnliche Anlagen
3.6 Elektrische Anlagen, Heizungsanlagen, Be- und Entwässerungsanlagen, Bäder
3.7 Sonstige Anlagen in gewerblich genutzten Gebäuden
4 Abgrenzung der Außenanlagen
4.1 Abgrenzungsgrundsatz
4.2 Einfriedungen, Bodenbefestigungen, Be- und Entwässerungsanlagen sowie Rampen
4.3 Beleuchtungsanlagen auf Straßen, Wegen und Plätzen
4.4 Gleisanlagen und Brücken
4.5 Uferbefestigungen
5 Abgrenzung bei Sportstätten
6 Können BVO Bauwerke i.S.d. § 48 EStG sein?
7 Entschiedene Fälle aus der Rechtsprechung ab 2000
8 Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeines

1.1. Definition

Betriebsvorrichtungen sind Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (§ 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG) und – im Zweifel – dem Betrieb dienen. Sie sind (und bleiben) Betriebsvorrichtungen auch dann, wenn sie wesentliche Bestandteile des Grundstücks oder Gebäudes sind, da sie grundsätzlich als eigene selbstständige WG behandelt werden. Sie werden ertragsteuerlich als bewegliche WG behandelt. Die übrigen aus dem Ertragssteuerrecht bekannten Grundsätze bezüglich der Bewertung von Wirtschaftsgütern gelten auch bei Betriebsvorrichtungen: Die jährliche Abschreibungsrate beruht auf den Anschaffungskosten der Betriebsvorrichtungen sowie den mit ihrer Anschaffung in Verbindung stehenden Anlaufkosten, die zur Herstellung der Einsatzfähigkeit der Betriebsvorrichtung aufgewendet werden müssen.

Die Abgrenzung der Betriebsvorrichtungen von Gebäuden, Gebäudebestandteilen sowie Außenanlagen stellt die Hauptaufgabe dar und ist von der Verwaltung mittels eines gleich lautenden Ländererlasses im Jahre 2013 (BStBl I 2013, 734) geleistet worden. Die nachfolgende Darstellung orientiert sich an diesem Erlass und ergänzt ihn um die zwischenzeitlichen Änderungen.

1.2. Steuerliche Auswirkungen

Die Abgrenzung zwischen Grundbesitz bzw. Gebäuden und Betriebsvorrichtungen ist für folgende Steuern (Steuerfragen) von Bedeutung:

1. Im Einkommen- bzw. (Bilanz-)steuerrecht werden Betriebsvorrichtungen (nachfolgend BVO) als bewegliche Wirtschaftsgüter (WG) angesehen und entsprechend abgeschrieben (§ 7 Abs. 1 und 2 EStG und § 7g Abs. 5 EStG Sonder-AfA); die Abschreibungssätze für Gebäude gem. § 7 Abs. 4 und Abs. 5 EStG finden keine Anwendung.

2. Für Zwecke der Erbschaftsteuer werden BVO bewertungsrechtlich nach der verlängerten Maßgeblichkeit und damit mit den Steuerbilanzwerten (§ 109 BewG) erfasst.

3. Konsequent unterliegen sie weder der Grundsteuer noch der Grunderwerbsteuer (§ 2 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 GrEStG).

4. Bei der Vermietung von Grundbesitz ist der auf BVO entfallende Vermietungsumsatz umsatzsteuerpflichtig (§ 4 Nr. 12 Satz 2 UStG).

5. Die entgeltliche Übertragung des Eigentums an einem Grundstück ist steuerfrei (§ 4 Nr. 9 Buchst. a UStG), da er unter das GrEStG fällt. Dies gilt jedoch nicht, soweit Betriebsvorrichtungen geliefert werden.

6. Auch eine nur geringfügige Mitvermietung von BVO steht der sog. »erweiterten Grundstückskürzung« nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG entgegen (BFH Urteil vom 17.5.2006, VIII R 39/05, BStBl II 2006, 659). Der BFH stellt diesbezüglich darauf ab, ob die Mitvermietung von BVO für die »Nutzung« des Grundstücks (wirtschaftlich) zwingend notwendig, d.h. unentbehrlich ist (BFH Beschluss vom 7.4.2011, IV B 157/09, BFH/NV 2011, 1392). Der BFH hat mit Urteil vom 11.4.2019 (III R 5/18, BFH/NV 2019, 1248 und III R 36/15, BStBl II 2019, 705) entschieden, dass eine erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ausscheidet, wenn eine grundbesitzverwaltende GmbH ein Grundstück mit Betriebsvorrichtungen (hier: Autohaus mit Lackierkabinen) verpachtet. Dies gilt auch dann, wenn auf die Betriebsvorrichtungen nur ein geringer Teil der Pacht entfällt. Eine allgemeine Geringfügigkeitsgrenze, wonach die Überlassung von Betriebsvorrichtungen der erweiterten Kürzung nicht entgegensteht, wenn die Betriebsvorrichtungen gegenüber dem Grundvermögen von geringem Wert sind oder auf sie nur ein geringer Teil der Miete oder Pacht entfällt, kommt aufgrund des dem Gesetzeswortlaut zu entnehmenden strengen Ausschließlichkeitsgebotes nicht in Betracht.

2. Abgrenzung der Betriebsvorrichtungen von Gebäuden

2.1. Abgrenzungsgrundsatz

Die Gebäude sind allein mit Hilfe des Gebäudebegriffs von den Betriebsvorrichtungen abzugrenzen. (BFH Urteil vom 15.6.2005, II R 67/04, BStBl II 2005, 688; BFH Urteil vom 9.7.2009, II R 7/08, BFH/NV 2009, 1609; BFH Urteil vom 26.10.2011, II R 27/10, BStBl II 2012, 274).

2.2. Gebäudebegriff

Nach den in der höchstrichterlichen Rechtsprechung aufgestellten Grundsätzen ist ein Bauwerk als Gebäude anzusehen, wenn es Menschen oder Sachen durch räumliche Umschließung Schutz gegen Witterungseinflüsse gewährt, den Aufenthalt von Menschen gestattet, fest mit dem Grund und Boden verbunden, von einiger Beständigkeit und ausreichend standfest ist (BFH Urteil vom 13.6.1969, III R 132/67 BStBl II 1969, 517 und vom BFH Urteil vom 9.12.1998, XI R 62/97, BFH/NV 1999, 909).

Der Begriff des Gebäudes setzt nicht voraus, dass das Bauwerk über die Erdoberfläche hinausragt. Auch unter der Erdoberfläche befindliche Bauwerke, z.B. Tiefgaragen, unterirdische Betriebsräume, Lagerkeller und Gärkeller, können Gebäude im Sinne des Bewertungsgesetzes sein. Ohne Einfluss auf den Gebäudebegriff ist auch, ob das Bauwerk auf eigenem oder fremdem Grund und Boden steht. Ein Bauwerk verliert seine Gebäudeeigenschaft nicht schon dadurch, dass bauliche Unzulänglichkeiten (z.B. schlechte Entlüftung oder schlechte Lichtverhältnisse) den Aufenthalt von Menschen erschweren. Ebenso wenig wird die Gebäudeeigenschaft dadurch berührt, dass Einwirkungen, die durch den Betrieb hervorgerufen werden, auf Dauer zu gesundheitlichen Schäden führen können, z.B. in Fällen, in denen bei der Arbeit Masken oder Schutzkleidung getragen werden müssen (BFH Urteil vom 9.4.2011, III R 8/09, BFH/NV 2011, 1187).

2.3. Schutz gegen Witterungseinflüsse durch räumliche Umschließung

Der Begriff der räumlichen Umschließung, die Schutz gegen Witterungseinflüsse gewähren soll, setzt nicht voraus, dass das Bauwerk an allen Seiten Außenwände hat. Markthallen, Industriehallen sind dann Gebäude, wenn auch die übrigen Merkmale eines Gebäudes vorliegen (RFH Urteil vom 10.10.1940, RStBl 1941, 205). Bei frei stehenden schmalen Überdachungen und ähnlichen Schutzdächern kann ein Schutz durch räumliche Umschließung nicht angenommen werden, wenn ihre Breite nicht mindestens die doppelte mittlere lichte Höhe aufweist; sie sind deshalb keine Gebäude.

2.4. Aufenthalt von Menschen

Das Bauwerk muss durch normale Eingänge, z.B. Türen, betreten werden können. Behelfsmäßige Einstiegsmöglichkeiten über Luken, Stege oder Leitern entsprechen keinem normalen Eingang. Darüber hinaus muss das Bauwerk so beschaffen sein, dass man sich in ihm nicht nur vorübergehend aufhalten kann. Transformatorenhäuschen, kleine Rohrnetzstationen, Pumpenhäuschen oder ähnliche kleine Bauwerke, die Betriebsvorrichtungen enthalten und nicht mehr als 30 qm Grundfläche haben, gestatten allenfalls einen nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen. Sie sind deshalb ohne weitere Prüfung als Betriebsvorrichtungen anzusehen (RFH Urteil vom 10.10.1940, RStBl 1941, 205).

Es ist nicht erforderlich, dass das Bauwerk zum Aufenthalt von Menschen bestimmt ist. Das Bauwerk muss jedoch so beschaffen sein, dass sich Menschen in ihm aufhalten können (BFH Urteil vom 7.4.2011, III R 8/09, BFH/NV 2011, 1187). Ein Bauwerk verliert seine Gebäudeeigenschaft auch nicht schon dadurch, dass bauliche Unzulänglichkeiten (z.B. schlechte Entlüftung oder schlechte Lichtverhältnisse) den Aufenthalt von Menschen erschweren. Ist der Aufenthalt in dem Bauwerk allein auf Vorrichtungen möglich, die nur zur Bedienung oder Wartung der Maschinen usw. bestimmt sind (z.B. Arbeitsbühnen), so wird dadurch die Gebäudeeigenschaft ebenfalls nicht beeinträchtigt. Die Vorrichtungen selbst sind Betriebsvorrichtungen. Ein Tiefkühllager ist als Gebäude und nicht als Betriebsvorrichtung zu beurteilen, wenn der Aufenthalt von Menschen in dem Lager während des laufenden Betriebs möglich oder erforderlich ist. Dem steht nicht entgegen, dass die Lagerarbeiter ihre Tätigkeit mit Hilfe von Gabelstaplern ausführen, die über beheizte Kabinen verfügen (BFH Urteil vom 7.4.2011, III R 8/09, BFH/NV 2011, 1187). Klarstellend hierzu entschied der BFH am 15.6.2005 (II R 67/04, BStBl II 2005, 688), dass einem Bauwerk die Eigenschaft, den (längeren) Aufenthalt von Menschen zu ermöglichen, nicht schon deshalb fehlt, wenn die Grenzwerte für den Lärmpegel nach ArbStättV überschritten sind. Von einem Gebäude ist dann noch auszugehen, wenn durch zusätzliche Vorkehrungen (wie z.B. Gehörschutzstöpsel) der Lärmpegel auf ein zulässiges Maß gesenkt werden kann.

Hinsichtlich der Gesamtwürdigung der Tatsachen, die die Annahme eines Gebäudes begründen oder diese verneinen, ist die Intensität der Nutzung und nicht die tatsächliche Größe des Gebäudes maßgeblich. Sofern der Aufenthalt von Menschen für einen geregelten Betriebsablauf maßgebend ist, entspricht dies einem starken Indikator für die Qualifizierung als Gebäude.

2.5. Feste Verbindung mit dem Grund und Boden

Ein Bauwerk ist fest mit dem Grund und Boden verbunden, wenn es auf einzelne oder durchgehende Fundamente gegründet ist. Ein Fundament setzt eine feste Verankerung durch eine gewisse Verbindung mit dem Grund und Boden voraus, die nicht durch bloßen Abtransport beseitigt werden kann (BFH Urteil vom 9.7.2009, II R 7/08, BFH/NV 2009, 1609; BFH Urteil vom 26.10.2011, II R 27/10, BStBl II 2012, 274). Eine feste Verbindung mit dem Grund und Boden ist ebenfalls anzunehmen, wenn einzelne oder durchgehende Fundamente vorhanden sind, das Bauwerk auf diese gegründet und dadurch mit dem Boden verankert ist. Eine feste Verbindung mit dem Erdboden ist auch dann anzunehmen, wenn sie durch das Eigengewicht auf dem Grundstück festgehalten werden und dadurch auch ohne Verankerung im Boden eine ihrem Verwendungszweck entsprechende Standfestigkeit aufweisen (BFH Urteil vom 4.10.1978, II R 15/77, BStBl II 1979, 190). Eine feste Verbindung mit dem Grund und Boden ist auch dann anzunehmen, wenn bei Bauwerken im Feststellungszeitpunkt entweder eine auf Dauer angelegte Nutzung (mindestens sechs Jahre) gegeben ist oder aufgrund der Zweckbestimmung eine dauernde Nutzung zu erwarten ist (BFH Urteil vom 23.9.1988, III R 67/85, BStBl II 1989, 113). Bauwerken, die jederzeit versetzbar und transportabel sind, fehlt es dagegen an der für den Gebäudebegriff immanenten Ortsfestigkeit (BFH Urteil vom 18.6.1986, II R 222/83, BStBl II 1986, 787). Aus diesem Grund kann bei einem in Fertigteilbauweise erstellten Verkaufspavillon, in dem Brezelteiglinge frisch gebacken und an die Kundschaft verkauft werden, nicht von einem Gebäude i.S.d. Bewertungsrechts ausgegangen werden. Hierbei fehlt es aufgrund fehlender Fundamentierung und des relativ geringen Eigengewichts an einer festen Verbindung mit dem Grund und Boden (FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 18.3.2011, 4 K 2522/08, EFG 2012, 1118).

2.6. Beständigkeit des Bauwerks

Zur Feststellung der Beständigkeit eines Bauwerkes wird ausschließlich auf die Beschaffenheit des Materials des Bauwerkes abgestellt (BFH Urteil vom 24.5.1963, III 140/60 U, BStBl III 1963, 376). Beständigkeit wird im Allgemeinen angenommen, wenn es sich bei dem Gebäude um etwas »Endgültiges« handelt; das Eigengewicht des Bauwerks ist nicht irrelevant. Ob das Gebäude lediglich zu vorübergehenden Zwecken errichtet worden ist, ist für die Betrachtung der Beständigkeit eines Bauwerkes irrelevant.

2.7. Standfestigkeit

Bei einem Bauwerk, das fest mit dem Grund und Boden verbunden ist, kann in der Regel auch davon ausgegangen werden, dass es standfest ist. Die Standfestigkeit einer Umschließung wird nicht dadurch in Frage gestellt, dass die Umschließung auf einem selbstständig abgrenzbaren Bauteil des Gesamtbauwerks ruht, der nicht Bestandteil der Umschließung ist (BFH Urteil vom 13.6.1969, III R 132/67, BStBl II 1969, 612). Die Standfestigkeit eines Gebäudes wird außerdem bejaht, wenn die räumliche Umschließung des Gebäudes durch Glasfassaden an der Stahlkonstruktion des Turms aufgehängt ist, auf der auch die Bedachung lastet, obwohl der Turm dadurch erst seine Standfestigkeit erlangt. Derartige doppelfunktionale Konstruktionselemente sind nicht den Betriebsvorrichtungen zuzuordnen, sondern als Gebäude einzuordnen (BFH Urteil vom 9.7.2009, II R 7/08, BFH/NV 2009, 1609).

Einer besonderen Prüfung der Standfestigkeit bedarf es bei Bauwerken, bei denen die Umschließungen ihre Standfestigkeit durch Bauteile wie Fundamente, Stützen, Mauervorlagen und Verstrebungen erhalten, die auch einer Betriebsvorrichtung dienen. Bauteile, die einem doppelten Zweck dienen, rechnen zum Gebäude (§ 68 Abs. 2 Satz 2 BewG).

Umschließungen und Überdachungen, die ausschließlich auf Betriebsvorrichtungen gegründet sind, haben keine ausreichende Standfestigkeit. Sie sind deshalb keine Gebäude. Die Standfestigkeit ist auch bei Bauwerken besonders zu prüfen, deren Außenwände aus Teilen von Betriebsvorrichtungen gebildet werden, z.B. bei Silobauten. Bestehen die Außenwände überwiegend aus Umwandungen der Betriebsvorrichtung, ist das Bauwerk als Betriebsvorrichtung anzusehen (BFH Urteil vom 13.6.1969, III 17/65, BStBl II 1969, 517). Machen die Umwandungen der Betriebsvorrichtung nur einen geringeren Teil der gesamten Außenwände aus, ist das gesamte Bauwerk bei Vorliegen der übrigen Gebäudemerkmale als Gebäude zu behandeln.

Bauwerke mit pneumatischen Konstruktionen (Traglufthallen) sind nicht ausreichend standfest und deshalb keine Gebäude.

3. Abgrenzung der BVO von Gebäudebestandteilen

3.1. Abgrenzungsgrundsatz

Die Entscheidung der Frage, ob die einzelnen Bestandteile Teile von Gebäuden oder Betriebsvorrichtungen sind, hängt davon ab, ob sie der Benutzung des Gebäudes ohne Rücksicht auf den gegenwärtig ausgeübten Betrieb dienen oder ob sie in einer besonderen Beziehung zu diesem Betrieb stehen. Als Betriebsvorrichtungen können dabei nur Vorrichtungen angesehen werden, mit denen das Gewerbe unmittelbar betrieben wird (BFH Urteil vom 23.3.1990, III R 63/87, BStBl II 1990, 751; BFH Urteil vom 10.10.1990, II R 171/87, BStBl II 1991, 59; BFH Urteil vom 9.8.2001, III R 43/98, BStBl II 2002, 100; BFH Urteil vom 7.3.2002, III R 13/99, BStBl II 2002, 433 sowie vom BFH Urteil vom 5.9.2002, III R 13/99, BStBl II 2002, 433).

3.2. Aufteilung innerhalb von Gebäuden

Bauten im Innern von größeren Werkhallen (Meisterbüros, Materiallager, Schalträume und dgl.) sind grundsätzlich zum Gebäude zu rechnen, weil der insgesamt vorhandene Gebäuderaum durch diese Einbauten lediglich unterteilt wird. Bei solchen Einbauten, z.B. bei Spritzboxen in Karosseriewerken und bei Transformatorenräumen, ist aber zu prüfen, ob ein nicht nur vorübergehender Aufenthalt von Menschen möglich ist. Ist ein solcher Aufenthalt ausgeschlossen oder auch mit Schutzkleidung nur kurzfristig möglich (z.B. für Inspektionsgänge), sind die Einbauten Betriebsvorrichtungen. Lackierkabinen sind keine neutralen Gegenstände, sondern stets aufgrund der besonderen Nutzung Betriebsvorrichtungen (BFH vom 11.4.2019, III R 5/18, BFH/NV 2019, 1248). Unerheblich ist insoweit auch, ob die Lackierkabinen fest mit dem Grundstück verbunden sind.

Die Umschließungen der nicht zum Aufenthalt geeigneten Räume innerhalb von Gebäuden (insbesondere Zellen oder Kammern) rechnen grundsätzlich zu den Betriebsvorrichtungen. Dazu gehören außer der Isolierung auch die baulichen Bestandteile der Trennwände (Isolierwände). Dort, wo Temperatur und Luftfeuchtigkeit gewährleistet sein müssen (sog. Reinräume), sind die Klima- und Luftreinigungsanlagen sowie die Zugangsschleusen als Betriebsvorrichtungen anzusehen.

Isolierungen sowie Wand- und Deckenverkleidungen in Sandwich-Bauweise sind jedoch, da sie nicht ausschließlich zu einer Betriebsanlage gehören, stets als Gebäudebestandteile anzusehen.

Verschiebbare Innenwände sind Bestandteile des Gebäudes.

3.3. Verstärkungen der Decken, Fundamente und Mauern

Decken sind stets den Gebäuden zuzurechnen, auch wenn sie stärker sind, als dies im Allgemeinen der Fall ist. Mauervorlagen, besondere Stützen und Unterzüge in den Wänden sind Gebäudebestandteile. Dagegen sind Einzelfundamente für Maschinen Betriebsvorrichtungen.

3.4. Bedienungsvorrichtungen

Arbeitsbühnen, Bedienungsbühnen, Beschickungsbühnen und Galerien aller Art, die ausschließlich zur Bedienung und Wartung der Maschinen, Apparate usw. bestimmt und geeignet sind, sind Betriebsvorrichtungen (BFH Urteil vom 12.2.1982, III R 127/78, BStBl II 1982, 448).

3.5. Aufzüge und ähnliche Anlagen

Personenaufzüge dienen überwiegend der Benutzung des Gebäudes. Sie sind in mehrgeschossigen Gebäuden zur raschen und sicheren Abwicklung des Personenverkehrs allgemein üblich (RFH Urteil vom 26.11.1936, RStBl 1936, 1253 und RFH Urteil vom 21.10.1937, RStBl 1938, 275). Auch Rolltreppen und Rollsteige, die zur Bewältigung des Publikumsverkehrs dienen, sind aus diesem Grund dem Gebäude zuzurechnen (BFH Urteil vom 5.3.1971, III R 90/69, BStBl II 1971, 455).

Lastenaufzüge in gewerblich genutzten Gebäuden, die unmittelbar dem Betriebsvorgang dienen, sind Betriebsvorrichtungen. Der Aufzug in einer Bäckerei, dessen Hauptzweck darin besteht, die für die Herstellung der Backwaren benötigten Materialien zu den verschiedenen Produktionsebenen zu befördern, stellt eine Betriebsvorrichtung dar (BFH Urteil vom 28.2.2013, III R 35/12, BStBl II 2013, 606).

Fahrstuhlschächte, die innerhalb eines Gebäudes liegen, haben regelmäßig auch konstruktive Funktionen (Aufnahme der Eigen- und Nutzlasten angrenzender Geschossdecken); sie gehören daher zum Gebäude. Autoaufzüge in Parkhäusern sind Betriebsvorrichtungen. Mehrfachparkanlagen zählen dagegen zum Gebäude (FG Hessen Urteil vom 14.2.2006, 12 K 4807/01, EFG 2006, 1656). Auch die Anlagen für den Transport von Rohstoffen oder Gegenständen der Fertigung, z.B. Förderbänder, sind den Betriebsvorrichtungen zuzurechnen.

3.6. Elektrische Anlagen, Heizungsanlagen, Be- und Entwässerungsanlagen, Bäder

Beleuchtungsanlagen gehören grundsätzlich zum Gebäude (BFH Urteil vom 8.10.1987, BStBl II 1988, 440). Spezialbeleuchtungsanlagen, die nicht zur Gebäudebeleuchtung erforderlich sind, z.B. für Schaufenster, sind jedoch Betriebsvorrichtungen. Das Gleiche gilt für Kraftstromanlagen, die ganz oder überwiegend einem Betriebsvorgang dienen.

Sammelheizungsanlagen, Be- und Entlüftungsanlagen, Klimaanlagen, Warmwasseranlagen, Späneöfen und Fettabscheider sind regelmäßig Teile des Gebäudes (BFH Urteil vom 7.3.1974, VIII R 30/71, BStBl II 1974, 429, BFH Urteil vom 7.9.2000, III R 48/97, BStBl II 2001, 253 und BFH Urteil vom 19.8.1998, XI R 8/86, BStBl II 1999, 18). Sie rechnen aber dann zu den Betriebsvorrichtungen, wenn sie ganz oder überwiegend einem Betriebsvorgang dienen, z.B. Klimaanlagen in Chemiefaserfabriken, Tabakfabriken und Reinräumen. Ausnahmsweise zählen Be- und Entlüftungsanlagen zum Schutz der Kunden und des Personals vor gesundheitsgefährdenden Emissionen zu den Betriebsvorrichtungen (BFH Urteil vom 9.8.2001, III R 43/98, BStBl II 2002, 100); dies trifft ebenfalls auf in fremden Gebäuden installierte Hausanschlussstationen zu (BFH Urteil vom 30.3.2000, III R 58/97, BStBl II 2000, 449). Ebenso gehört das Wasserversorgungs-Rohrleitungsnetz eines Wasserversorgungsunternehmens zu den BVO (BFH Urteil vom 25.5.2000, III R 65/96, BStBl II 2000, 628).

Be- und Entwässerungsanlagen gehören ebenfalls im Allgemeinen zum Gebäude. Nur wenn sie überwiegend dem Betriebsvorgang dienen, wie z.B. bei Färbereien, Zellstofffabriken, Brauereien, Molkereien und Autowaschhallen, sind sie Betriebsvorrichtungen.

Bäder, die der Körperpflege dienen, rechnen zum Gebäude (BFH Urteil vom 12.8.1982, III R 118/79, BStBl II 1982, 782). Dagegen sind Bäder, die Heilzwecken dienen (z.B. in Kur- und Krankenhäusern) oder mit denen das Gewerbe betrieben wird (z.B. in Badeanstalten), Betriebsvorrichtungen. Schwimmbecken in Hotels sind unselbstständige Gebäudeteile und nicht Betriebsvorrichtungen (BFH Urteil vom 11.12.1991, II R 14/89, BStBl II 1992, 278).

3.7. Sonstige Anlagen in gewerblich genutzten Gebäuden

Nicht zum Gebäude rechnen Kühleinrichtungen, Absaugevorrichtungen, Bewetterungsanlagen, Entstaubungsanlagen und dergleichen.

Stahltüren, Stahlkammern und Stahlfächer von Tresoranlagen sind ebenso wie die dazugehörenden Alarmanlagen Betriebsvorrichtungen.

Sprinkleranlagen sind regelmäßig Gebäudebestandteile und keine Betriebsvorrichtung, da sie der Gebäudenutzung dienen. Ihre Einordnung als Betriebsvorrichtung kommt nur dann in Betracht, wenn mit ihnen – ähnlich wie bei Maschinen – das Gewerbe unmittelbar betrieben wird (FG Nürnberg Urteil vom 1.3.2002, IV 363/00, EFG 2002, 1013 und BFH Urteil vom 13.12.2001, III R 21/08, BStBl II 2002, 310).

Eine Platzbefestigung eines Herstellers von Kalksandsteinen, auf der die hergestellten Steine zum Verkauf gelagert werden, ist keine investitionszulagenbegünstigte Betriebsvorrichtung (FG Sachsen Urteil vom 20.3.2002, 5 K 1064/97). Bodenbefestigungen wie Straßen, Wege- und Platzbefestigungen gehören grundsätzlich zum Grundstück, weil durch sie das Grundstück erschlossen und besser zugänglich gemacht wird. Nur in wenigen Ausnahmefällen und nur in engen Grenzen wurden Platzbefestigungen als Betriebsvorrichtungen bewertet. Dies ist der Fall, wenn die Befestigung in einer so engen Beziehung zu dem Gewerbebetrieb stand, dass sie für den Grundstückseigentümer mit Einstellung des konkreten Betriebes wertlos wird.

4. Abgrenzung der Außenanlagen

4.1. Abgrenzungsgrundsatz

Ob Bauwerke als Außenanlagen oder als Betriebsvorrichtungen anzusehen sind, hängt davon ab, ob sie der Benutzung des Grundstücks dienen oder ob sie in einer besonderen Beziehung zu einem auf dem Grundstück ausgeübten gewerblichen Betrieb stehen. Als Betriebsvorrichtungen können nur solche Bauwerke angesehen werden, mit denen das Gewerbe unmittelbar betrieben wird (BFH Urteil vom 10.10.1990, II R 171/87, BStBl II 1991, 59).

4.2. Einfriedungen, Bodenbefestigungen, Be- und Entwässerungsanlagen sowie Rampen

Einfriedungen stehen grundsätzlich in keiner besonderen Beziehung zu einem auf dem Grundstück ausgeübten Gewerbebetrieb. Sie gehören deshalb als Außenanlagen zum Grundstück. Das Gleiche gilt für Bodenbefestigungen (Straßen, Wege, Plätze). Schutzgitter innerhalb des Umspannwerks eines Elektrizitätsunternehmens sowie Platzbefestigungen, die der Wartung der Anlage und nicht zugleich dem sonstigen Verkehr innerhalb des Werks dienen (Schalterstraßen, Trafostraßen, Umkehrplatz), sind dagegen Betriebsvorrichtungen (BFH Urteil vom 2.6.1971, III R 18/70, BStBl II 1971, 673). Einfahrbahnen (Teststrecken) der Automobilfabriken sind ebenfalls Betriebsvorrichtungen.

Bodenbefestigungen der Tankstellenbetriebe sind wegen ihrer besonderen betrieblichen Ausgestaltung und Zweckbestimmung als Betriebsvorrichtungen anzusehen (BFH Urteil vom 23. 2.1962, III 222/58 U, BStBl III 1962, 179). Dagegen sind Bodenbefestigungen vor Garagen, Reparaturwerkstätten und Waschhallen sowie die Bodenbefestigungen der Dauerpark- und Abstellplätze den Außenanlagen zuzurechnen. Das Gleiche gilt für Bodenbefestigungen vor Restaurations- und Beherbergungsgebäuden, soweit eine räumliche Abgrenzung gegenüber dem Tankstellenbetrieb leicht und einwandfrei möglich ist.

Freistehende Rampen rechnen regelmäßig zu den Außenanlagen, da mit ihnen das Gewerbe nicht unmittelbar betrieben wird.

4.3. Beleuchtungsanlagen auf Straßen, Wegen und Plätzen

Die Beleuchtungsanlagen auf Straßen, Wegen und Plätzen des Grundstücks gehören zu den Außenanlagen. Sie sind jedoch den Betriebsvorrichtungen zuzurechnen, wenn sie überwiegend einem Betriebsvorgang (z.B. Ausleuchtung eines Lagerplatzes für Zwecke der Materiallagerung) dienen.

4.4. Gleisanlagen und Brücken

Gleise, Kräne und sonstige mechanische Verladeeinrichtungen sind Betriebsvorrichtungen.

Brücken, die nur dem üblichen Verkehr auf dem Grundstück dienen, sind deshalb regelmäßig als Außenanlagen zu erfassen. Eine Zurechnung zu den Betriebsvorrichtungen kommt nur in Ausnahmefällen in Betracht, so z.B. wenn die Brücke als Schienenweg (Bahnunterbau) für werkseigene Bahnen benutzt wird.

4.5. Uferbefestigungen

Bei den Uferbefestigungen der Hafengrundstücke ist zu unterscheiden zwischen Kaimauern und den anderen Uferbefestigungen. Kaimauern sind Ufermauern, die hauptsächlich dem Hafenbetrieb dienen (Beladung und Entladung von Schiffen). Sie sind Betriebsvorrichtungen.

Die anderen Uferbefestigungen (Böschungen, Ufereinfassungen), gehören dagegen als Außenanlagen zum Grundstück, auch wenn sie in der Form von Ufermauern aus Stein oder Stahlbeton errichtet sind (BFH Urteil vom 23.2.1962, III 222/58 U, BStBl III 1962, 179). Hat sich an solchen Ufermauern aber nachträglich ein Hafenbetrieb entwickelt, sind diese alsdann wie Kaimauern als Betriebsvorrichtungen zu behandeln. Die anderen Uferbefestigungen (Böschungen, Ufereinfassungen), die ausschließlich zur Stützung des Erdreichs dienen und zur Erhaltung des Hafenbeckens bestimmt sind, gehören als Außenanlagen zum Grundstück, auch wenn sie in Form von Ufermauern aus Stein oder Stahlbeton errichtet sind (BFH vom 14.2.1969, III 60/65, BStBl II 1970, 394).

5. Abgrenzung bei Sportstätten

Gemäß 4.12.11 Abs. 2 UStAE ist getrennt festgelegt, ob die einzelnen Sportanlagen (Schwimmbäder, Kegelbahnen, Tennisplätze, Turnhallen, Reithallen, Golfplätze etc.) zu den BVO, zu den Außenanlagen oder zu den Gebäudebestandteilen gehören.

Da das Betreiben einer Sportanlage im Allgemeinen nicht nur die passive Zurverfügungstellung des Grundstücks umfasst, ist die entgeltliche Überlassung einer Sporthalle regelmäßig keine bloße Raumüberlassung und deshalb nicht gem. § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steuerfrei (BFH Urteil vom 21.6.2018, V R 63/17, BFH/NV 2019, 52).

6. Können BVO Bauwerke i.S.d. § 48 EStG sein?

Können Scheinbestandteile i.S.d. § 95 BGB bzw. BVO i.S.d. Bewertungsgesetzes, die sich innerhalb eines bestehenden Bauwerks i.S.d. § 48 EStG befinden – hier innerhalb einer Werkhalle –, auch isoliert betrachtet Bauwerk i.S.d. § 48 Abs. 1 Satz 3 EStG sein (»Bauwerk im Bauwerk«)? Anhängiges Verfahren beim BFH (I R 28/22); vorgehend FG Berlin-Brandenburg vom 20.6.2022, 6 K 6197/19.

7. Entschiedene Fälle aus der Rechtsprechung ab 2000

8. Verwandte Lexikonartikel

→ Abnutzbare Wirtschaftsgüter

→ Bewertung von Wirtschaftsgütern

→ Gebäude, Begriff

→ Gemischt genutzte Gebäude in der Einkommen- und Umsatzsteuer

→ Mietereinbauten

→ Selbstständige Gebäudeteile

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.