Corona-Krise – Steuerliche Maßnahmen

Im Rahmen der (steuerlichen Bewältigung) der Corona-Krise wurden eine Vielzahl von Gesetzen und untergesetzlichen Regelungen erlassen, um die von der Corona-Krise unmittelbar und nicht unerheblich betroffenen Stpfl. zu entlasten. Hauptziel dieser Maßnahmen war und ist es, die Liquidität bei den Unternehmen zu verbessern, die durch die Corona-Krise in wirtschaftliche Schwierigkeiten geraten sind. Diese Maßnahmen gelten für alle Stpfl., die von der Corona-Krise wirtschaftlich betroffen sind. Insbesondere können Unternehmen und Selbstständige, aber beispielsweise auch Vermieter, deren Einnahmen/Umsätze in Folge der Beschränkungen im Zusammenhang mit der Corona-Krise ganz oder teilweise wegfallen, die Maßnahmen in Anspruch nehmen.

Zu den Regelungen zählen (u.a.) das Corona-Steuerhilfegesetz vom 19.6.2020 (BGBl I 2020, 1385), das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz vom 29.6.2020 (BGBl I 2020, 1512), das Dritte Corona-Steuerhilfegesetz vom 10.3.2021 (BGBl I 2021, 330) und das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz vom 19.6.2022 (BGBl I 2022, 911) sowie viele ergänzende BMF-Schreiben.

Der Beitrag enthält die im Zeitpunkt der Aktualisierung des Beitrags (3.10.2022) dem Autor bekannt gewordenen (steuerlichen) Maßnahmen.

Es wird jedem empfohlen, die weitere Entwicklung zu verfolgen. Insbes. wird auf die laufend aktualisierten Informationen auf der Homepage des BMF und auf den vom BMF zur Corona-Krise veröffentlichten Fragen- und Antwortenkatalog »FAQ Corona (Steuer)« (Stand 7.7.2022) hingewiesen.

1. Verfahrensrecht

1.1. Stundungen

Stpfl., die durch die Corona-Krise unmittelbar und nicht unerhebliche wirtschaftliche Schäden erleiden, konnten bis zum 31.3.2022 Anträge auf eine – im Regelfall zinsfreie – Stundung von bereits fälligen oder bis zum 31.3.2022 fällig werdenden Steuern (Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Kirchensteuer, Solidaritätszuschlag und Umsatzsteuer) stellen. Dabei legte die Finanzverwaltung keinen strengen Maßstab an die Darstellung der Voraussetzungen an, es reichte aus, wenn aus dem Antrag auf Stundung ein Bezug zu der Corona-Krise erkannt werden konnte und welche fällige Steuer (Steuerart, Zeitraum, Fälligkeitstermin sollte benannt werden) gestundet werden sollen (BMF vom 19.3.2020, BStBl I 2020, 262; BMF vom 22.12.2020, BStBl I 2021, 45; BMF vom 7.12.2021, BStBl I 2021, 2228; BMF vom 31.1.2022, BStBl I 2022, 132). Bei der Stundung der Einkommen-, Körperschaft- und Umsatzsteuer verzichtete die Finanzverwaltung im Regelfall auf die Gestellung von Sicherheitsleistungen. Die Stundungen wurden längstens bis zum 30.6.2022 gewährt. Anschlussstundungen konnten im Zusammenhang mit einer angemessenen Ratenzahlungsvereinbarung bis längstens zum 30.9.2022 gewährt werden.

In den meisten Bundesländern wurde die Möglichkeit der Stundung auch auf die Landessteuern wie Grunderwerbsteuer und die Erbschafts– und Schenkungsteuer ausgeweitet. Hierbei sind ggf. länderspezifische Besonderheiten zu beachten. So gewährte beispielsweise Bayern auf Antrag eine dreimonatige Fristverlängerung für die Abgabe der Erbschaft-/Schenkungsteuererklärung sowie eine dreimonatige zinslose Stundung der Erbschaft- und Schenkungsteuer (https://www.stmfh.bayern.de/service/finanzielle_hilfen/corona_2020/, Stand: 2.1.2022).

Bei einer Corona-bedingten Stundung wurde auf die Erhebung von Stundungszinsen verzichtet (BMF vom 22.12.2020, BStBl I 2021, 45; BMF vom 7.12.2021, BStBl I 2021, 2228; BMF vom 31.1.2022, BStBl I 2022, 132).

Eine Stundung der Lohnsteuer (mit Ausnahme der pauschalierten Lohnsteuer) war jedoch ausgeschlossen (vgl. § 222 Satz 4 AO). Gleiches galt für eine abzuführende Kapitalertragsteuer.

Die Stundungsanträge sollten über Mein ELSTER online an das FA übermittelt werden, alternativ hatten die Landesfinanzbehörden auf ihren Homepages hierfür auch vereinfachte Vordrucke angeboten, deren Verwendung die Antragsbearbeitung beschleunigte. Der Antrag konnte auch formlos (jedoch schriftlich) gestellt werden. Telefonisch konnte keine Stundung beantragt werden.

Voraussetzung für einen Stundungsantrag war jedoch die vorhergehende Festsetzung und Fälligkeit der entsprechenden Steuer.

Aufgrund eines Stundungsantrag war eine Erstattung von bereits angemeldeten oder festgesetzten und bereits geleistete Steuern nicht möglich.

Eine Stundung war selbst dann möglich, wenn das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen nach § 162 AO geschätzt hat. Jedoch kam in diesen Fällen eine Stundung nur so weit und so lange in Betracht, wie die betreffende Steuererklärung, die trotz der erfolgten Schätzung weiterhin abzugeben ist, aufgrund der Beeinträchtigungen durch die Corona-Krise nicht eingereicht werden konnte.

Stundungsanträge zur Gewerbesteuer waren (bis auf die Stadtstaaten) nicht an das FA, sondern unmittelbar an die Gemeinde zu richten (gleichlautender Ländererlass vom 19.3.2020, BStBl I 2020, 281; vom 25.1.2021, BStBl I 2021, 151 und vom 9.12.2021, BStBl I 2021, 2478).

1.2. Erlass

Eine besondere Regelung zu Erlassanträgen wegen der Corona-Krise seitens der Finanzverwaltung gab es nicht. Daher wurden Erlassanträge von der Finanzverwaltung weiterhin nach den allgemeinen Grundsätzen behandelt.

1.3. Vollstreckungsmaßnahmen

Bei von der Corona-Krise betroffenen Stpfl. sollte längstens bis zum 31.3.2022 von der Vollstreckung rückständiger und bis zum 31.1.2022 fällig gewordenen Steuern (Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Solidaritätszuschlag, Kirchensteuer, Lohnsteuer und Umsatzsteuer) abgesehen werden, wenn die Situation des Unternehmens dem FA bis zum 31.1.2022 bekannt gemacht wird. Das setzte also voraus, dass das FA über die Situation des Stpfl. informiert wird.

Auch in diesen Fällen wurden die zwischen dem 1.1.2021 und bis zum 31.3.2022 kraft Gesetzes verwirkten Säumniszuschläge erlassen (BMF vom 19.3.2020, BStBl I 2020, 262; vom 22.12.2020, BStBl I 2021, 45; BMF vom 7.12.2021, BStBl I 2021, 2228).

Wurden bereits Vollstreckungsmaßnahmen bei einem nicht unerheblich von der Corona-Krise betroffenen Steuerpflichtigen ausgebracht, konnte ein Antrag auf Vollstreckungsaufschub für die bis zum 31.1.2022 fälligen Steuern gestellt werden. Diesem wurde – bei Vereinbarung einer angemessenen Ratenzahlung – längstens bis zum 30.3.2022 von Seiten der Finanzverwaltung stattgegeben.

Zu einer bereits vor Beginn der Corona-Krise ausgebrachten Pfändungsverfügung hat im Rahmen einer einstweiligen Anordnung das FG Münster am 13.5.2020 (Az. I V 1286/20, EFG 2020, 897) entschieden, dass diese rechtswidrig ist, soweit sie die Beträge der Corona-Soforthilfe umfasst. So handelt es sich bei der Corona-Soforthilfe aufgrund ihrer Zweckbindung um eine nach § 851 Abs. 1 ZPO i.V.m. § 399 Alternative 1 BGB regelmäßig nicht pfändbare Forderung (BFH vom 9.7.2020, VII S 23/20 (AdV), DStR 2020, 1734).

Jedoch ist nicht zu beanstanden, dass die Finanzbehörden die Regelungen des BMF-Schreibens betreffend »Steuerliche Maßnahmen zur Berücksichtigung des Coronavirus COVID-19/SARS-CoV-2« vom 19.3.2020 (BStBl I 2020, 262) nicht auf Vollstreckungsmaßnahmen anwendet, die bereits vor Bekanntgabe dieses Schreibens durchgeführt worden sind. Steuerschuldner, gegen die bereits vor Bekanntgabe dieses Schreibens vollstreckt worden ist, können um Rechtsschutz nur nach den allgemeinen Regeln (z.B. § 258 AO) ersuchen (BFH vom 30.7.2020, VII B 73/20 (AdV), BFH/NV 2020, 1299).

Insolvenzanträge, die von den Finanzbehörden bereits vor Beginn der Corona-Krise gestellt wurden, werden nur in begründeten Ausnahmefällen zurückgenommen bzw. für erledigt erklärt, da davon auszugehen ist, dass der Insolvenzgrund bereits vor Ausbruch der Corona-Krise vorgelegen hat.

1.4. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand

Falls die Nichteinhaltung einer gesetzlichen Frist auf den Folgen der Corona-Krise beruht, wird Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt (§ 110 AO). Der Antrag auf Wiedereinsetzung ist innerhalb eines Monats nach Wegfall des Hindernisses zu stellen. Dabei muss die versäumte Handlung innerhalb der Antragsfrist nachgeholt werden (§ 110 Abs. 2 AO).

1.5. Fristverlängerungen

1.5.1. Fristverlängerung für die Abgabe der Steuererklärungen 2018–2019

War ein Steuerberater wegen der Belastungen durch die Corona-Krise – unverschuldet – verhindert, die Steuererklärungen für den Veranlagungszeitraum 2018 pünktlich abgeben zu können, konnte rückwirkend ab dem 1.3.2020 eine Fristverlängerung beantragt werden. Die Fristverlängerung wurde in diesen Fällen bis längstens zum 31.5.2020 gewährt. Wurden in diesen Fällen bereits Verspätungszuschläge festgesetzt, sollten diese insoweit erlassen werden.

Für den VZ 2019 hatten die steuerlich nicht beratenen Stpfl. ihre Steuererklärungen spätestens am 31.7.2020, nicht beratene Land- und Forstwirte mit abweichendem Wj. am 31.1.2021 abzugeben (§ 149 Abs. 2 AO). Sollte ein steuerlich nicht beratener Stpfl. aufgrund der Corona-Krise nicht in der Lage sein, diese Frist einzuhalten, konnte er bei seinem FA eine Fristverlängerung beantragen.

Für die steuerlich beratenen Stpfl. wurde durch das »Gesetz zur Verlängerung der Aussetzung der Insolvenzantragspflicht und des Anfechtungsschutzes für pandemiebedingte Stundungen sowie zur Verlängerung der Steuererklärungsfrist in beratenen Fällen und der zinsfreien Karenzzeit« vom 19.2.2021 (BGBl. I 2021, 237) für den Veranlagungszeitraum 2019 eine allgemeine Fristverlängerung zur Abgabe der Steuererklärung 2019 auf den 31.8.2021 geregelt (§ 36 Abs. 1 EGAO). Für Betriebe der Land- und Forstwirtschaft verlängert sich die Abgabefrist auf den 31.12.2021. Die Zinsläufe nach § 233a AO beginnen entsprechend später. Die gesetzliche Fristverlängerung war von Amts wegen zu beachten, ein Antrag des Stpfl. oder des mit der Erstellung der Erklärung Beauftragten i.S.d. §§ 3 und 4 StBerG war nicht erforderlich. Diese gesetzlichen Fristverlängerungen galten jedoch nicht in den Fällen, in denen Steuer-/Feststellungserklärungen für den Veranlagungszeitraum 2019 mit einer Anordnung nach § 149 Absatz 4 AO »vorab angefordert« wurden. Wegen weiterer Einzelheiten wird ergänzend auf das BMF-Schreiben vom 15.4.2021 (BStBl I 2021, 615) hingewiesen.

1.5.2. Fristverlängerung für die Abgabe der Steuererklärungen 2020–2024

Für die VZ 2020–2024 wurden die Fristen zur Abgabe der Steuererklärungen sowohl für die steuerlich nicht beratenen Stpfl. als auch für die steuerlich beratenen Stpfl. durch eine Vielzahl von gesetzlichen Regelungen verlängert (zuletzt durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz).

So gelten derzeit für die Abgabe von Steuererklärungen folgende Fristen:

Hinweise:

1.5.3. Fristverlängerung für die Lohnsteueranmeldungen

Nachdem zunächst einzelne Bundesländer wie z.B. Bayern und Nordrhein-Westfalen (FinMin NRW Pressemitteilung vom 2.4.2020) auf Antrag den von der Corona-Pandemie betroffenen Arbeitgebern eine zweimonatige Fristverlängerung für die zum 10.4.2020 abzugebenden Lohnsteueranmeldungen (dieser Stichtag betraf die LSt-Anmeldung 3/2020 bzw. die LSt-Anmeldung für das 1. Quartal 2020) gewährt hatten, wurde diese Praxis später durch BMF-Schreiben vom 24.4.2020 bundeseinheitlich ausgeweitet und verlängert. So können ArbG auf Antrag die Fristen zur Abgabe monatlicher oder vierteljährlicher Lohnsteuer-Anmeldungen während der Corona-Krise im Einzelfall nach § 109 Abs. 1 AO verlängert werden, soweit sie selbst oder der mit der Lohnbuchhaltung und Lohnsteuer-Anmeldung Beauftragte nachweislich unverschuldet daran gehindert sind, die Lohnsteuer-Anmeldungen pünktlich zu übermitteln. Die Fristverlängerung darf maximal zwei Monate betragen (BMF vom 23.4.2020, BStBl I 2020, 474).

1.6. Verspätungszuschläge

Wurde durch den Steuerberater, Lohnsteuerhilfeverein oder eine andere zu Beratung befugte Person eine Fristverlängerung (s. Tz. I.5.1) zur Abgabe der Steuererklärung 2018 bis zum 30.5.2020 beantragt und gewährt, wurde für die Steuererklärungen für 2018 kein Verspätungszuschlag festgesetzt, wenn diese bis zum 2.6.2020 abgegeben wurden.

In allen anderen Fällen einer Verspätung erfolgte bei der Festsetzung eines Verspätungszuschlags eine Einzelfallprüfung durch das Finanzamt unter Abwägung der persönlichen Situation des Betroffenen. Hierzu sollten bereits bei der verspäteten Abgabe einer Steuererklärung die Gründe mitgeteilt werden, die zu der Verspätung geführt haben.

1.7. Außenprüfungen

Die Durchführung von Außenprüfungen ist grundsätzlich auch während der Corona-Krise noch zulässig und kann – unter Berücksichtigung der Situation des Unternehmens – angeordnet werden. So gibt es Unternehmen, die von der Corona-Krise nur wenig oder gar nicht betroffen sind. Während eines Lockdowns erfolgen jedoch Außenprüfungen regelmäßig an Amtsstelle und nicht mehr in den Geschäftsräumen von Unternehmen oder Angehörigen der steuerberatenden Berufe. Gleichwohl kann eine Außenprüfung auch während eines Lockdowns in einem Unternehmen oder bei dem Steuerberater durchgeführt werden, soweit diese nach der geltenden Corona-Schutzverordnung und den erforderlichen Hygiene- und Abstandsregelungen zulässig und möglich ist. Wird der Beginn einer Außenprüfung auf Antrag des Stpfl. verschoben, hemmt dies den Eintritt des Ablaufs der Verjährung bei den zu prüfenden Steuern (§ 171 Abs. 4 AO).

Laufende Außenprüfungen können wegen der aktuellen Situation des Unternehmens/des Steuerberaters durchaus – auf Antrag – unterbrochen werden.

Schlussbesprechungen mit persönlicher Anwesenheit vor Ort sind – soweit die dafür erforderlichen Hygienemaßnahmen und Abstandsregeln gewährleistet sind – grds. möglich. Sie sollten jedoch während eines Lockdowns möglichst digital stattfinden. So kann eine Schlussbesprechung auch telefonisch oder per Videokonferenz durchgeführt werden, soweit dies technisch möglich ist. Bei Bedarf kann eine Schlussbesprechung auch zu einem späteren Zeitpunkt nachgeholt werden. Ferner kann die Übersendung der Prüfungsfeststellungen auch schriftlich erfolgen, ggf. kann der Stpfl. auf eine Schlussbesprechung verzichten (§ 201 Abs. 1 Satz 1 AO).

2. Ertragsteuerliche Maßnahmen

2.1. Kurzarbeitergeld

Das Kurzarbeitergeld ist als sog. Lohnersatzleistung steuerfrei (§ 3 Nr. 2 Buchst. a EStG). Es wirkt sich jedoch im Rahmen des Progressionsvorbehalts (§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG) auf den Steuersatz aus.

Die Aufstockung des Kurzarbeitergelds durch den Arbeitgeber ist in der Vergangenheit nicht steuerbefreit gewesen. Insbes. fiel ein Aufstockungsbetrag nicht unter die Befreiung nach § 3 Nr. 11 EStG (BMF vom 9.4.2020, BStBl I 2020, 503).

Durch das Corona-Steuerhilfegesetz vom 19.6.2020 (BGBl I 2020, 1385) wurde eine Befreiung für die Aufstockungsbeträge zum Kurzarbeitergeld in § 3 Nr. 28a EStG eingefügt. Danach sind Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und zum Saison-Kurzarbeitergeld nach § 3 Nr. 28a EStG steuerfrei, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 % des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 SGB III (= vereinfacht 80 % des letzten Nettogehalts) nicht übersteigen. Die zunächst im § 3 Nr. 28a EStG vorgesehene zeitliche Begrenzung der Steuerbefreiung auf die Zuschüsse, die für Lohnzahlungszeiträume von März bis Dezember 2020 geleistet werden (§ 3 Nr. 28a EStG) wurde durch das JStG 2020 (Gesetz vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096) auf die Lohnzahlungszeiträume März 2020 bis Dezember 2021 verlängert. Im Rahmen des Vierten Corona-Steuerhilfegesetzes (Gesetz vom 19.6.2022, BGBl I 2022, 911) wurde der Anwendungszeitraum des § 3 Nr. 28a EStG nochmals bis Ende Juni 2022 verlängert. Mit der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 28a EStG wird die vielfach in Tarifverträgen vereinbarte oder auch freiwillige Aufstockung des Kurzarbeitergeldes durch den Arbeitgeber gefördert.

Stocken steuerbegünstigte (gemeinnützige) Organisationen i.S.d. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG für ihre Beschäftigten das Kurzarbeitergeld aus eigenen Mitteln bis zu einer Höhe von 80 % auf, führt dies nicht zu einer Mittelfehlverwendung, wenn diese Aufstockung für alle Arbeitnehmer einheitlich erfolgt (BMF vom 9.4.2020, BStBl I 2020, 498).

2.2. Beihilfen/Unterstützungszahlungen an Arbeitnehmer (§ 3 Nr. 11a EStG)

Die durch einen ArbG an seine ArbN gezahlten Beihilfen und Unterstützungen (z.B. Prämie für den Mehreinsatz; sog. Corona-Prämien) wurden zunächst lediglich durch ein BMF-Schreiben (vom 9.4.2020; BStBl I 2020, 503) für die Zeit vom 1.3.2020–31.12.2020 als Leistung i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG eingestuft, die bis zu einem Betrag von 1 500 € steuerfrei gestellt werden können.

Da jedoch an dieser Rechtsauslegung durch die Verwaltung Zweifel hinsichtlich deren Rechtmäßigkeit geäußert wurden, wurde durch das Corona-Steuerhilfegesetz für diese Leistungen eine neue Befreiungsvorschrift (§ 3 Nr. 11a EStG) in das EStG aufgenommen.

Danach sind die in der Zeit vom 1.3.2020–31.12.2020 von einem ArbG aufgrund der Corona-Krise gewährte Beihilfen und Unterstützungen (z.B. Prämie für den Mehreinsatz etc.) in Form von Geld- oder Sachleistungen an seine ArbN bis zu einem Betrag von 1 500 € steuerfrei (§ 3 Nr. 11a EStG). Voraussetzung ist, dass diese zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleistet werden. Es handelt sich um einen Freibetrag, d.h. höhere Beihilfen und Unterstützungen sind hinsichtlich des den Freibetrag von 1 500 € übersteigenden Teils grundsätzlich steuer- und beitragspflichtig. Im Rahmen des JStG 2020 wurde der Zeitraum, für den diese Unterstützungsleistungen steuerfrei gezahlt werden können, bis zum 30.6.2021 verlängert. Durch das Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz vom 2.6.2021 (BGBl I 2021, 1259) wurde der Zeitraum für eine steuerfreie Zahlung einer Corona-Prämie nochmals bis zum 31.3.2022 verlängert.

Da § 3 Nr. 11a EStG nicht an den Lohnzahlungszeitraum, sondern an die tatsächliche Zahlung des Corona-Bonus anknüpft, greift die Steuerbefreiung für einen Corona-Bonus nur dann, wenn dieser in dem Begünstigungszeitraum 1.3.2020 –31.3.2022 auch tatsächlich ausgezahlt wurde.

Für die Annahme eines steuerfreien Corona-Bonus ist zudem erforderlich, dass dieser zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleistet wird.

So fallen Zuschüsse, die ein Arbeitgeber zum Kurarbeitergeld zahlt, nicht unter die Steuerbefreiung. Entsprechendes gilt für Zuschüsse, die ein Arbeitgeber als Ausgleich zum Kurzarbeitergeld wegen Überschreitens der Bemessungsgrenze leistet. Auch diese fallen weder unter § 3 Nr. 11a EStG noch unter § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG.

Die steuerfreien Leistungen nach § 3 Nr. 11a EStG sind im Lohnkonto aufzuzeichnen. Andere Steuerbefreiungen bleiben davon unberührt und können neben der Befreiung nach § 3 Nr. 11a EStG in Anspruch genommen werden (analog BMF vom 9.4.2020, BStBl I 2020, 503).

2.3. Steuerfreier Pflegebonus (§ 3 Nr. 11b EStG)

Für Beschäftige, die in Einrichtungen i.S. der §§ 23 Abs. 3 Nr. 1 bis 4, 8 11 oder 12 und 36 Abs. 1 Nr. 2 o. 7 Infektionsschutzgesetz tätig, dazu gehören u.a. Krankenhäuser, Arztpraxen, Rettungsdienste etc., wurde durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz eine zusätzliche Steuerbefreiung für Sonderleistungen an diese Personengruppe geschaffen (§ 3 Nr. 11b EStG; sog. Pflegebonus).

Erhalten diese Personen (Bonus-)Zahlungen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zur Anerkennung ihrer Leistungen während der Corona-Krise, sind diese bis zu einem Betrag von 4 500 € nach § 3 Nr. 11b EStG steuerfrei. Diese Steuerbefreiung ist jedoch befristet auf Zahlungen, die in dem Zeitraum vom 18.11.2021 bis zum 31.12.2022 geleistet werden.

Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 11b EStG greift nicht nur für Bonuszahlungen an Festangestellte, sondern auch für Bonuszahlungen an Personen, die im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags in einer der begünstigten Einrichtungen beschäftigt sind.

Auf Leistungen nach § 3 Nr. 11b EStG findet die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 11a EStG keine Anwendung (§ 3 Nr. 11b Satz 4 EStG).

2.4. Verdienstausfallentschädigungen (§ 3 Nr. 25 EStG)

Verdienstausfallentschädigungen, die ein Stpfl. aufgrund des Infektionsschutzgesetzes (§ 56 IfSG) erhält, sind nach § 3 Nr. 25 EStG steuerfrei. Diese unterliegen jedoch dem Progressionsvorbehalt (§ 32b Abs. 1 Nr. 1e EStG).

2.5. Übungsleiterfreibetrag (§ 3 Nr. 26 EStG)

Im Rahmen der Corona-Krise wurden bereits im Ruhestand befindliche oder aus sonstigen Gründen, wie etwa Elternzeit, nicht mehr aktive Ärztinnen und Ärzte oder auch Pflegerinnen und Pfleger aufgefordert und gebeten, bei der Versorgung von erkrankten Personen zu helfen. Erhalten diese freiwilligen Helfer für ihre Tätigkeiten eine Vergütung, ist diese (ab dem VZ 2021) bis zu 3 000 € (bis einschl. VZ 2020 bis zu 2 400 €; Anhebung erfolgte durch das JStG 2020) im Kj. steuerfrei nach § 3 Nr. 26 EStG. So zählt die ärztliche Versorgung von kranken Menschen zu den begünstigten Tätigkeiten des § 3 Nr. 26 EStG, wenn folgende weitere Voraussetzungen erfüllt sind:

• Die regelmäßige Wochenarbeitszeit beträgt nicht mehr als 14 Stunden.

• Der Auftraggeber ist eine juristische Person des öffentlichen Rechts (zum Beispiel ein Gesundheitsamt oder ein staatliches Krankenhaus) oder eine wegen der Förderung steuerbegünstigter Zwecke (gemeinnützig, mildtätig oder kirchlich) anerkannte Einrichtung (etwa ein gemeinnütziges Krankenhaus).

Übt jedoch die Ärztin oder der Arzt bzw. die Pflegerin oder der Pfleger mehrere begünstigte nebenberufliche Tätigkeiten aus, wird der Übungsleiterfreibetrag nur einmal gewährt. Die Einnahmen aus allen begünstigten Tätigkeiten sind (ab dem VZ 2021) bis zu 3 000 € steuerfrei (Vorjahre bis zu 2 400 €). Hatte der Helfer Ausgaben getätigt, die mit der begünstigten Tätigkeit in einem unmittelbaren Zusammenhang stehen, können diese steuerlich nur berücksichtigt werden, soweit sie den Übungsleiterfreibetrag übersteigen.

Entsprechendes gilt für die Pflege kranker oder alter Menschen. Auch die dafür aktivierten freiwilligen Pflegerinnen und Pfleger erhalten den Übungsleiterfreibetrag unter den gleichen Voraussetzungen.

2.6. Soforthilfe 2020

Zur schnellen Überbrückung von Liquiditätsengpässen hatte der Bund zu Beginn der Corona-Krise in 2020 ein Zuschussprogramm für kleinere Unternehmen und Soloselbständige aufgelegt. So konnte ein Soloselbständiger bzw. ein kleineres Unternehmen, das wegen der Corona-Krise in wirtschaftliche Schwierigkeiten geraten ist, Zuschüsse aus dem Soforthilfeprogramm wie folgt erhalten:

• max. 9 000 € bei Unternehmen mit bis zu fünf Arbeitnehmern und

• max. 15 000 € bei Unternehmen mit bis zu zehn Arbeitnehmern.

Die Zuschüsse für die Soforthilfe waren in dem Bundesland zu beantragen, in dem das Unternehmen seinen Sitz hat, da die Zuschussgewährung von den Bundesländern abgewickelt wurde. Die Zuschüsse des Bundes aus dem Soforthilfe-Programm wurden von den Ländern häufig noch um eigene Zuschussprogramme ergänzt bzw. erweitert. So ergänzte beispielsweise Hamburg die Zuschüsse des Bundes um eigene Zuschussbeträge (in €) wie folgt:

Bei der Beantragung der Zuschüsse sollte daher immer auch geprüft werden, ob es noch landeseigene Zuschussprogramme gibt, die zusätzlich beantragt werden können.

Die erhaltenen Zuschüsse sind als stpfl. Einnahmen im Rahmen der Gewinnermittlung zu erfassen. Sie unterliegen als echte Zuschüsse jedoch nicht der Umsatzsteuer.

Die Möglichkeit zur Beantragung der Corona-Soforthilfe lief Ende Mai 2020 aus.

2.7. Corona-Überbrückungshilfen

2.7.1. Überbrückungshilfe I

Die Soforthilfe wurde durch die Corona-Überbrückungshilfe I abgelöst. Anders als bei der pauschal gezahlten Soforthilfe erfolgte nun eine Verknüpfung mit den tatsächlichen Kosten des zu fördernden Unternehmens. Die Corona-Überbrückungshilfe I umfasste die Monate Juni bis August 2020. Dabei bemaß sich die Förderhöhe nach den erwarteten Umsatzeinbrüchen der Fördermonate Juni, Juli, August 2020 im Verhältnis zu den jeweiligen Vergleichsmonaten.

Die Überbrückungshilfe erstattete einen Anteil in Höhe von

• 80 % der förderfähigen Fixkosten bei einem Umsatzeinbruch > 70 %

• 50 % der förderfähigen Fixkosten bei einem Umsatzeinbruch ≥ 50 % und ≤ 70 %; und

• 40 % der förderfähigen Fixkosten bei einem Umsatzeinbruch ≥ 40 % und < 50 %

im Fördermonat im Vergleich zum Vorjahresmonat.

Die Berechnung wurde dabei jeweils für jeden Monat einzeln vorgenommen. Liegt der Umsatzeinbruch in einem Fördermonat bei weniger als 40 % gegenüber dem Vergleichsmonat, entfällt die Überbrückungshilfe für den jeweiligen Fördermonat.

Die maximale Förderung betrug 50 000 € pro Monat.

Bei Unternehmen bis zu fünf Beschäftigten betrug der maximale Erstattungsbetrag 3 000 € pro Monat, bei Unternehmen bis zu zehn Beschäftigten 5 000 € pro Monat.

Die maximalen Erstattungsbeträge für kleine Unternehmen konnten in begründeten Ausnahmefällen überschritten werden. Ein Unternehmer- oder Unternehmerinnenlohn war nicht förderfähig.

Der Antrag auf Gewährung einer Überbrückungshilfe durfte nur durch einen prüfenden Dritten i.S.d. § 3 Steuerberatungsgesetz (Steuerberatende inklusive Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfende, vereidigte Buchprüfende, Rechtsanwältin oder Rechtsanwalt) gestellt werden. Eine Antragsstellung ohne prüfenden Dritten war nicht zulässig. Auf der Basis der bei der Antragstellung gemachten Angaben erfolgte die Auszahlung der Überbrückungshilfe für die gesamten drei Monate. Im Nachgang erfolgte gleichfalls über einen prüfenden Dritten eine Schlussabrechnung über die tatsächlichen Umsatzeinbrüche und angefallenen Fixkosten. Gegebenenfalls zu viel gezahlte Hilfen sind zurückzuzahlen. Eine nachträgliche Aufstockung der Überbrückungshilfen erfolgte nicht. Der Antrag musste elektronisch über eine digitale Schnittstelle an die Bewilligungsstellen der Länder übermittelt werden. Anträge für die Überbrückungshilfe I (Fördermonate Juni bis August 2020) mussten bis spätestens zum 30.9.2020 gestellt werden. Nach dem 30.9.2020 konnte nicht mehr rückwirkend ein Antrag für die Überbrückungshilfe I gestellt werden.

2.7.2. Überbrückungshilfe II

Der Überbrückungshilfe I schloss sich die Überbrückungshilfe II an. Diese umfasste den Förderzeitraum September bis Dezember 2020.

Die Anforderungen für die Gewährung der Überbrückungshilfe II blieb gegenüber der Überbrückungshilfe I nahezu unverändert. Es wurden jedoch die Fördergrenzen angepasst:

Ein möglicher Förderbetrag im Rahmen der Überbrückungshilfe II berechnete sich wie folgt:

• Umsatzrückgang ≥ 30 % und < 50 % im Antragsmonat = Erstattung der Fixkosten bis zu 40 %.

• Umsatzrückgang ≥ 50 % ≤ 70 % im Antragsmonat = Erstattung der Fixkosten bis zu 60 %.

• Umsatzrückgang > 70 % im Antragsmonat = Erstattung der Fixkosten bis zu 90 %.

Die maximale Förderung betrug nun 50 000 € pro Monat beziehungsweise maximal 200 000 € für vier Monate. Die noch bei der Überbrückungshilfe I bestehenden Beschränkungen für kleinere Unternehmen wurden ersatzlos aufgehoben.

Wie bei der Überbrückungshilfe I erfolgte auch bei der Überbrückungshilfe II eine pauschale Erstattung der Personalkosten. Dabei wurde die Höhe der möglichen Erstattung gegenüber der Überbrückungshilfe I auf 20 % (der förderfähigen Fixkosten) erhöht (bisher 10 %).

2.7.3. Überbrückungshilfe III

Überlappend mit der aufgrund des erneuten Lockdowns eingeführten November-/Dezemberhilfe 2020 schloss sich mit der Überbrückungshilfe III eine weitere Unterstützungsmaßnahme für die von der Corona-Krise betroffenen Unternehmen an. Die Überbrückungshilfe III umfasste den Förderzeitraum Dezember 2020 – Juni 2021. Jedoch stand sie für den Monat Dezember nur für die seit dem 16.12.2020 bundesweit geschlossenen Unternehmen zur Verfügung. Ab Januar 2021 konnten alle Unternehmen, die von staatlichen Schließungsanordnungen betroffen waren, die Überbrückungshilfe III beantragen.

Mit Einführung der Überbrückungshilfe III wurde der maximale Förderbetrag auf 1,5 Mio. €/Monat angehoben. Die Überbrückungshilfe III konnten Betriebe mit bis zu 750 Mio. € Jahresumsatz beantragen. Für Betriebe, die von der Schließungsverfügung vom 16.12.2020 betroffen sind, entfiel diese Grenze. Die Überbrückungshilfe III führte zu einer Erstattung von bis zu 100 % der förderfähigen Fixkosten bei einem Umsatzeinbruch von mehr als 70 %. Betrug der Umsatzeinbruch 50 % bis 70 %, wurde eine Überbrückungshilfe von bis zu 60 % der förderfähigen Fixkosten gezahlt. Lag der Umsatzeinbruch zwischen 30 % und weniger als 50 %, konnten für bis zu 40 % der förderfähigen Fixkosten Überbrückungshilfe gewährt werden. Für bestimmte Branchen, wie beispielsweise die Veranstaltungs- sowie Unternehmen der Pyrotechnikbranche galten ggf. andere Grenzen.

Ein Antrag auf Gewährung der Überbrückungshilfe III musste bis spätestens zum 31.3.2022 (bisher 31.10.2021) durch einen prüfenden Dritten (s. 2.5.1) gestellt werden.

2.7.4. Überbrückungshilfe III Plus

Die Überbrückungshilfe III Plus war eine Ergänzung zur Überbrückungshilfe III. Ihre Bedingungen entsprechend denjenigen der Überbrückungshilfe III.

Neu im Vergleich zur Überbrückungshilfe III war die Einführung einer »Restart-Prämie« für die Monate Juli bis September 2021. Diese bot für die denjenigen Unternehmen eine Personalkostenhilfe, die im Zuge der Wiedereröffnung Personal schneller aus der Kurzarbeit zurückholten, neu einstellten oder anderweitig die Beschäftigung erhöhten. Die Restart-Prämie konnte für die genannten Monate alternativ zur Personalkostenpauschale beantragt werden. Besonders von der Pandemie betroffene Unternehmen wie die Reisebranche oder die Kultur- und Veranstaltungswirtschaft konnten zusätzliche Förderungen beantragen.

Auch die Überbrückungshilfe III Plus konnte nur über einen prüfenden Dritten beantragt werden. Antragstellende, deren Antrag auf Überbrückungshilfe III Plus bewilligt oder teilbewilligt wurde, konnten für die Monate Oktober bis Dezember 2021 einen Änderungsantrag stellen.

Die Antragsfrist für Erst- und Änderungsanträge endete am 31.3.2022.

2.7.5. Überbrückungshilfe IV

Im Anschluss an den Förderzeitraum für die Überbrückungshilfe III Plus schloss sich die Überbrückungshilfe IV an. Diese umfasst den Zeitraum Januar bis März 2022 und hatte als Voraussetzung für eine Förderung ebenfalls den Rückgang des Umsatzes um mehr als 30 %.

Zusätzlich zur Fixkostenerstattung erhielten Unternehmen, die besonders schwer von Corona-bedingten Schließungen betroffen sind, einen zusätzlichen Eigenkapitalzuschuss. Dadurch bekamen insbes. Unternehmen, die von der Absage von Advents- und Weihnachtsmärkten betroffen sind, eine erweiterte Förderung. (Erst- und Änderungs-) Anträge auf Überbrückungshilfe IV konnten bis zum 30.4.2022 durch einen prüfenden Dritten gestellt werden.

2.8. Neustarthilfen

2.8.1. Neustarthilfe

Die Überbrückungshilfe III umfasste auch die sog. Neustarthilfe. Bei der Neustarthilfe handelte es sich um eine Förderung von Soloselbstständigen, insbesondere Künstler:innen und Kulturschaffende, die regelmäßig über keine oder nur geringe Fixkosten verfügen. Diese erhielten für den Zeitraum 1.1. bis 30.6.2021 eine einmalige Betriebskostenpauschale von bis zu 7 500 €. Voraussetzung für den Erhalt der Neustarthilfe war, dass der Umsatzrückgang für diesen Zeitraum mindestens 60 % gegenüber dem Referenzumsatz (hälftiger Umsatz aus 2019) betrug. Ansonsten musste die Neustarthilfe (ggf. anteilig) zurückgezahlt werden. Der Antrag auf die Gewährung der Neustarthilfe war bis zum 31.8.2021 zu stellen.

2.8.2. Neustarthilfe Plus

Nach dem Auslaufen des Förderzeitraums für die Neustarthilfe wurde diese durch die Neustarthilfe Plus verlängert.

Die Neustarthilfe Plus umfasste die Förderzeiträume 1.7.–30.9. und 1.10.–31.12.2021. Für beide Förderzeiträume waren die Förderbedingungen identisch. Auch die Zielgruppe der Neustarthilfe Plus blieb gleich. Gefördert wurden weiterhin Soloselbstständige, KapGes, Genossenschaften, unständig Beschäftigte sowie kurz befristete Beschäftigte in den Darstellenden Künsten bei der Bewältigung der wirtschaftlichen Folgen der Corona-Pandemie.

Jedoch wurde die Unterstützungsleistung (Betriebskostenpauschale) nun auf maximal 4 500 € für Soloselbstständige und Ein-Personen-Kapitalgesellschaften bzw. auf bis zu 18 000 € für Mehr-Personen-Kapitalgesellschaften und Genossenschaften im gesamten Bezugszeitraum angehoben.

Den Antrag auf Neustarthilfe Plus kann der betroffene Soloselbständige (online) selbst stellen. Die Möglichkeit zur Antragstellung für die Neustarthilfe Plus endet für beide Förderzeiträume am 31.3.2022.

2.8.3. Neustarthilfe 2022

Die Neustarthilfe 2022 umfasste den Zeitraum Januar bis Juni 2022. Der Förderzeitraum wurde dabei in zwei Phasen 1.1. bis 31.3.2022 (1. Quartal) und 1.4. bis 30.6.2022 (2. Quartal) aufgeteilt. Die mögliche Unterstützungsleistung (Betriebskostenpauschale) betrug – wie bereits bei der Neustarthilfe Plus max. 4 500 € pro Quartal für Soloselbstständige und Ein-Personen-KapGes und bis zu 18 000 € pro Quartal für Mehr-Personen-KapGes und Genossenschaften im gesamten Bezugszeitraum.

Der Erstantrag für die Neustarthilfe 2022 war für beiden Phasen bis spätestens zum 10.6.2022 zu stellen.

2.9. Härtefallhilfen

Für Unternehmen, bei denen die bestehenden Corona-Hilfen des Bundes, der Länder und der Kommunen nicht greifen, gab es die Möglichkeit für sog. Härtefallhilfen. Die Voraussetzungen für die Gewährung einer Härtefallhilfe wurden durch die Länder geregelt. Das jeweilige Bundesland prüfte den Einzelfall und entschied nach eigenem Ermessen, wer eine Härtefallhilfe erhält. Auch diese Hilfen standen bis März 2022 zur Verfügung.

2.10. Steuerliche Folgen der Fördermaßnahmen

Die Corona-Überbrückungshilfe und die Neustarthilfe sind im Rahmen der Gewinnermittlung als steuerpflichtige Einnahme zu erfassen, die jedoch als echter Zuschuss nicht der Umsatzsteuer unterliegt. Eine Rückzahlung ist entsprechend als Betriebsausgabe abzugsfähig.

2.10.1. Keine Tarifermäßigung nach § 34 EStG

Für die im Zusammenhang mit der Corona-Pandemie gewährten Finanzhilfen gibt es – nach Auffassung der Finanzverwaltung – keine Tarifermäßigung nach § 34 Abs. 1 i.V.m. § 24 Nr. 1 EStG.

Nach § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG kommen als außerordentliche Einkünfte, die der Fünftel-Regelung des § 34 Abs. 1 EStG unterliegen können, u.a. Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 EStG in Betracht. Bei den Corona-Fördermaßnahmen liegen jedoch die Voraussetzungen des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG nicht vor, da hierunter nur der Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen fällt. Nicht erfasst werden Entschädigungen, die Ausgaben ausgleichen. Allen bekannten Förderprogrammen ist jedoch gemein, dass förderfähige fixe Betriebsausgaben ersetzt werden sollen und dadurch eine Liquiditätshilfe gewährt wird.

Auch werden die Voraussetzungen des § 24 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht erfüllt. § 24 Nr. 1 Buchst. b EStG erfasst u.a. Entschädigungen, die für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit gewährt werden. Die Entschädigung ist in einem solchen Fall Gegenleistung für die Aufgabe oder Nichtausübung der Tätigkeit. Die Finanzhilfen aufgrund der Corona-Pandemie wurden zwar wegen der vorübergehenden Schließung von Betrieben bzw. des Verbots der Ausübung bestimmter Tätigkeiten gezahlt, aber nicht für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit (OFD NRW vom 28.6.2021, NWB 2021, 3358; FinMin Schleswig-Holstein vom 18.10.2021, DB 2021, 2597).

2.10.2. Rückzahlung der Corona-Soforthilfe

Bei der Rückzahlung (eines Teils) der Corona-Soforthilfe wird es von der Finanzverwaltung nicht beanstandet, wenn – bei einem bilanzierenden Stpfl. – die Rückzahlungsverpflichtung bereits in der Bilanz zum 31.12.2020 (bei kalendergleichem WJ) passiviert wird.

Bei Stpfl., die ihren Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, gilt das Zufluss-/Abflussprinzip des § 11 EStG. Dieser Grundsatz gilt auch für Zahlungen/Rückzahlungen von Corona-Soforthilfen (FinMin Schleswig-Holstein vom 18.10.2021; DB 2021, 2597).

2.11. Dienstwagenbesteuerung

Die Bemessungsgrundlage für die mit Wirkung ab dem VZ 2020 eingeführte begünstigte Besteuerung der privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs (sog. 1 %-Regelung), das keine CO₂-Emissionen hat (wie Elektrofahrzeuge; Brennstoffzellenfahrzeuge), wurde durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz von bisher 40 000 € auf nun 60 000 € angehoben. Die Anhebung des Höchstbetrags soll zum einen die Nachfrage an entsprechenden Fahrzeugen beleben und hat auch das Ziel der Förderung einer nachhaltigen Mobilität. Die Anhebung der Bemessungsgrundlage gilt für alle begünstigten Fahrzeuge, die nach dem 31.12.2018 angeschafft wurden.

2.12. Degressive AfA

Für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die in 2020 – 2022 angeschafft oder hergestellt wurden, kann anstelle der linearen Abschreibung eine degressive Abschreibung i.H.v. bis zu 25 %, höchstens dem Zweieinhalbfachen der linearen Abschreibung, in Anspruch genommen werden (§ 7 Abs. 2 EStG).

Dabei kann eine degressive Abschreibung – wie auch die lineare Abschreibung – bei einem beweglichen Wirtschaftsgut des Anlagevermögens, welches erst im Laufe des Jahres 2020 – 2022 angeschafft oder hergestellt wurde, im Jahr der Anschaffung oder Herstellung nur zeitanteilig geltend gemacht werden. Die Möglichkeit der degressiven Abschreibung wurde durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz zunächst für die Jahre 2020 und 2021 eingeführt. Der Anwendungszeitraum wurde durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz auf 2022 verlängert.

2.13. Verlängerung der Investitionsfristen

Für die Reinvestitionsrücklage nach § 6b EStG, den Investitionsabzugsbetrag (§ 7g EStG) sowie für die Rücklage für Ersatzbeschaffung nach R 6.6 EStR sind bestimmte (Re-)Investitionsfristen einzuhalten, deren Nichteinhaltung negative steuerliche Folgen nach sich ziehen können.

Da die Einhaltung der Investitionsfristen für viele Unternehmen wegen der wirtschaftlichen Probleme aufgrund der Corona-Krise schwierig ist, wurden die (Re-)Investitionsfristen wie folgt verlängert:

2.13.1. Reinvestitionsfrist nach § 6b EStG

Die Reinvestitionsfrist für Gewinnrücklagen nach § 6b EStG wurde wegen der coronabedingten Schwierigkeiten mehrfach verlängert. Derzeit müssen alle in den Jahren 2020–2022 (bei kalendergleichem Wj.) aufzulösenden § 6b-Rücklagen erst spätestens Ende 2023 aufgelöst werden (§ 52 Abs. 14 Satz 4 ff. EStG). Die letzte Verlängerung von Ende 2022 auf Ende 2023 erfolgte durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz.

2.13.2. Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG

Investitionsabzugsbeträge sind grundsätzlich bis zum Ende des dritten auf das Wj. des jeweiligen Abzuges folgenden Wj. für begünstigte Investitionen zu verwenden. Andernfalls sind sie rückgängig zu machen (§ 7g Abs. 3 Satz 1 EStG). Nachdem zunächst die Frist für einen in 2017 abgezogenen Investitionsabzugsbetrag um ein Jahr auf vier Jahre (= Verlängerung der Investitionsfrist von 2020 auf Ende 2021) verlängert wurde (§ 52 Abs. 16 Satz 3 EStG a.F.), erfolgte auch hier durch das KöMoG eine Überarbeitung der Regelungen. Danach wurde die Frist für Investitionsabzugsbeträge, deren dreijährige oder deren auf vier Jahre verlängerte Investitionsfrist in 2021 ausläuft, um ein Jahr auf vier bzw. fünf Jahre verlängert (§ 52 Abs. 16 Satz 3 und 4 EStG). D.h. Investitionsabzugsbeträge, die bis Ende 2020 bzw. 2021 zu investieren waren, brauchen nun erst bis Ende 2022 reinvestiert zu werden. Mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz wurde die Frist um ein weiteres Jahr, d.h. bis Ende 2023 verlängert (§ 52 Abs. 16 Satz 3bis5 EStG). Damit können alle in den Jahren 2017–2019 gebildeten Investitionsabzugsbeträge nun bis Ende 2023 fortgeführt werden.

2.13.3. Rücklage für Ersatzbeschaffung

Bei einer geplanten Ersatzbeschaffung oder Reparatur bei Beschädigung (Rücklage für Ersatzbeschaffung – R 6.6 EStR) wurden die Fristen zur Auflösung um drei Jahre verlängert, wenn die genannten Fristen ansonsten in einem nach dem 29.2.2020 und vor dem 1.1.2021 endenden Wj. angelaufen wären. Wäre die Rücklage für Ersatzbeschaffung am Schluss des nach dem 31.12.2020 und vor dem 1.1.2022 endenden Wj. aufzulösen, verlängert sich die Frist um zwei Jahre. Bei Wj., die nach dem 31.12.2021 und vor dem 1.1.2023 enden, verlängert sich die Frist um ein Jahr (BMF vom 20.9.2022, IV C 6 – S 2138/19/10002 :003, BMF online). D.h. bei einer Rücklage für Ersatzbeschaffung wurde die Frist zur Reinvestition bei in 2020, 2021 oder 2022 fällig werdenden Rücklagen auf das in 2023 endende Wj. verlängert.

2.14. Betriebsausgabenabzug für Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen

Wendet ein Stpfl. aufgrund der Corona-Krise einem davon unmittelbar und nicht unerheblich betroffenen Geschäftspartner zur Aufrechterhaltung der Geschäftsbeziehungen unentgeltlich Leistungen aus seinem Betriebsvermögen zu, sind die Aufwendungen in voller Höhe als Betriebsausgaben abzugsfähig. § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG findet aus Billigkeitsgründen insoweit keine Anwendung.

Entsprechend führt die Zuwendung von Wirtschaftsgütern oder sonstigen betrieblichen Nutzungen und Leistungen (nicht hingegen Geld), für die dem Grunde nach die Voraussetzungen für den Betriebsausgabenabzug (§ 4 Abs. 4 EStG) nicht erfüllt sind, an durch die Corona-Krise unmittelbar und nicht unerheblich geschädigte Unternehmen oder die mit der Bewältigung der Krise beschäftigten Unternehmen (z.B. Krankenhäuser), ohne Rücksicht auf § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG zu abzugsfähigen Betriebsausgaben.

Bei dem Empfänger sind die empfangenen Wirtschaftsgüter, Nutzungen und Leistungen nach § 6 Abs. 4 EStG als Betriebseinnahmen mit ihrem gemeinen Wert anzusetzen (BMF vom 9.4.2020, BStBl I 2020, 498).

2.15. Aufwendungen für den Erwerb von Masken/Selbsttests usw.

Regelmäßig können Aufwendungen für den Erwerb von medizinischen Masken/FFP2-Masken o.Ä. zum Schutz vor einer Ansteckung sowie von Antigen-Schnelltestest zum Nachweis einer möglichen Ansteckung mit dem Corona-Virus steuerlich nicht geltend gemacht werden, da es sich bei derartigen Aufwendungen um Kosten der privaten Lebensführung handelt, d.h. es handelt sich weder um Werbungskosten noch um außergewöhnliche Belastungen.

Ein Abzug entsprechender Aufwendungen als Werbungskosten ist jedoch dann möglich, wenn diese Dinge beruflich, z.B. aufgrund entsprechender Vorgaben des ArbG, genutzt werden. In diesem Fall wäre ein Tragen der Schutzmasken bereits auf dem Weg von und zu der Arbeitsstätte unschädlich.

Stellt ein ArbG seinen Beschäftigten unentgeltlich Schutzmasken oder Antigen-Schnelltests zur Ausübung der beruflichen Tätigkeit zur Verfügung, sind die Aufwendungen dafür als Betriebsausgaben abzugsfähig, da der Erwerb aus einem eigenbetrieblichen Interesse heraus erfolgt.

Bei den Beschäftigten führt die Zurverfügungstellen von Schutzmasken/Schnelltests durch den ArbG nicht zu einem stpfl. Arbeitslohn, der zu besteuern wäre.

Fehlt es jedoch an einer betrieblichen Veranlassung, sind die Aufwendungen nicht mehr als Betriebsausgaben abzugsfähig, dann handelt es sich Kosten der privaten Lebensführung (OFD Frankfurt vom 23.6.2021, DStR 2021, 2410).

2.16. Kostenbeteiligung an der Rückholaktion

Die im Nachgang zu der von dem Auswärtigen Amt am 17.3.2020 gestarteten Rückholaktion von im Ausland wegen den Reisebeschränkungen festsitzenden Personen erhobene Kostenbeteiligung ist regelmäßig nicht als außergewöhnliche Belastung (§ 33 EStG) steuerlich abzugsfähig.

So fehlt es Personen, die zuvor keinen regulären Rückflug gebucht hatten, an der von § 33 EStG geforderten Zwangsläufigkeit. Hatten Personen bereits eine bestehende Rückreisemöglichkeit, ist Voraussetzung für den Abzug der Kostenbeteiligung als außergewöhnliche Belastung, dass die Auslandsreise zwangsläufig und notwendig war (§ 33 Abs. 2 EStG). Daran fehlt es beispielsweise bei einer Urlaubsreise (LfSt Rheinland-Pfalz vom 14.7.2021).

2.17. Keine gewerblichen Einkünfte bei Ärzten (Impfzertifikate – Corona-Test)

Die Ausstellung von Impfzertifikaten und die Durchführung von Corona-Tests (sowohl PCR- als auch Antigen-Tests) durch Ärzte führt bei diesen nicht zu gewerblichen Einkünfte nach § 15 EStG. Das gilt unabhängig von der jeweiligen medizinischen Fachrichtung der Ärzte. Auch führen diese Tätigkeiten bei einer Gemeinschaftspraxis nicht zu einer gewerblichen Infektion nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG (OFD Frankfurt vom 26.10.2021, DB 2021, 2867).

Unschädlich ist danach auch die Mithilfe anderer Personen (wie Arzthelfer:innen), wenn der Arzt weiterhin leitend und eigenverantwortlich bei der Durchführung der Corona-Tests tätig ist.

2.18. Homeoffice

2.18.1. Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer

Nachdem zunächst viele ArbG in der ersten Welle der Corona-Krise ihren Beschäftigten die Möglichkeit der Nutzung des Homeoffice freiwillig angeboten hatten, bestand nach der Corona-Arbeitsschutzverordnung für den Zeitraum 1.1.2021 bis 1.7.2021 eine Verpflichtung für den ArbG, seinen Beschäftigten im Fall von Büroarbeit oder vergleichbaren Tätigkeiten, die sich dafür eignen, die Möglichkeit des Homeoffice anzubieten, sofern dem nicht zwingende betriebsbedingte Gründe entgegenstehen. Ein Arbeiten von zu Hause war jedoch abhängig von der Zustimmung der Beschäftigten.

Wer wegen der Corona-Krise seinen Büroarbeitsplatz nicht mehr aufsuchen kann und seine Arbeit aus dem Home-Office erbringt, kann nur dann Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer geltend machen, wenn das häusliche Arbeitszimmer die Bedingungen des § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG erfüllt. Der Homeoffice-Arbeitsplatz muss die grundsätzlichen Anforderungen für ein häusliches Arbeitszimmer erfüllen. So wäre ein Arbeiten mit dem Notebook in der häuslichen Küche bereits dem Grunde nach nicht geeignet, um Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer geltend machen zu können. Zudem muss das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bilden. Die Frage der Abziehbarkeit solcher Aufwendungen kann daher erst im Rahmen der Veranlagung geklärt werden.

2.18.2. Homeofficepauschale

Wird kein häusliches Arbeitszimmer vorgehalten oder wird auf einen Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer verzichtet, kann ein Stpfl. in den Jahren 2020 bis 2022 für jeden Tag, an dem er seine betriebliche oder berufliche Tätigkeit ausschließlich in der häuslichen Wohnung ausübt, einen Betrag von 5 €/Tag, jedoch max. 600 € im Kj./Wj., steuerlich als Betriebsausgabe/Werbungskosten geltend machen (§ 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG).

Durch das JStG 2022 wurde die zeitliche Begrenzung für die Geltendmachung der Homeofficepauschale aufgehoben, d.h. die Pauschale kann jetzt auch in den Jahren 2023 ff. steuerlich geltend gemacht werden. Zudem erfolgte eine Anhebung des Höchstbetrags von bisher 600 € auf 1 260 € im Kj./Wj. Damit können nun maximal 210 Tage à 6 € als Homeofficepauschale im Jahr steuerlich geltend gemacht werden.

2.19. Verluste

2.19.1. Verlustrücktrag

Der Höchstbetrag für einen Verlustrücktrag (§ 10d EStG) wurde für die in den Jahren 2020 bis 2023 erzielten Verluste von bisher 1 Mio. € auf 10 Mio. € sowohl für die Einkommensteuer als auch Körperschaftsteuer (§ 8 Abs. 1 KStG) erhöht. Bei einer Zusammenveranlagung beträgt der mögliche Verlustrücktrag anstelle von den bisherigen 2 Mio. € nun 20 Mio. €.

Zudem wurde für Verluste der Jahre 2022 ff. der Rücktragszeitraum für die Einkommensteuer und Körperschaftsteuer auf die beiden dem Verlustentstehungsjahr vorhergehenden Veranlagungszeiträume (= zweijähriger Verlustrücktrag) durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz erweitert. D.h. wenn sich ein Verlustrücktrag in den dem Verlustentstehungsjahr vorhergehenden Jahr nicht vollständig auswirkt, kann der verbleibende Verlust in das zweite dem Verlustentstehungsjahr vorhergehende Jahr zurückgetragen werden.

Beispiel 1:

Mit der Einführung des zweijährigen Verlustrücktrags (ab 2022) wurde das bisherige Wahlrecht, ob und in welcher Höhe ein Verlustrücktrag stattfinden soll, eingeschränkt. Ab 2022 kann ein Wahlrecht nur noch dahingehend ausgeübt werden, ob ein Verlustrücktrag stattfinden soll. Die Höhe bzw. die Einschränkung des Verlustrücktrags auf ein bestimmtes Jahr (z.B. Rücktrag nur in das erste oder zweite vorhergehende Jahr) kann nicht durch Ausübung eines Wahlrechts bestimmt werden. Der Stpfl. hat nur noch die Wahl zwischen »Verlustrücktrag ja oder nein«. Erfolgt ein Verlustrücktrag, wird ein Verlust als vorrangig in dem ersten, dem Verlustentstehungsjahr vorhergehenden Jahr berücksichtigt. Nur soweit danach noch ein Verlustrücktragsvolumen verbleibt, wird dieses in das zweite, dem Verlustentstehungsjahr vorhergehenden VZ zurückgetragen.

Ab 2024 ist ein (zweijähriger) Verlustrücktrag nur wieder in der bisherigen Höhe, d.h. nur noch bis max. 1 Mio. € (bzw. 2 Mio. € bei einer Zusammenveranlagung) möglich.

Bei der Gewerbesteuer gibt es auch weiterhin keinen Verlustrücktrag.

2.19.2. Berücksichtigung eines vorläufigen Verlustrücktrags bei der Veranlagung 2019/2020

Der Verlustrücktrag setzt grundsätzlich voraus, dass eine Veranlagung durchgeführt wird, die zu einem negativen Gesamtbetrag der Einkünfte führt (§ 10d EStG).

D.h. ein Verlustrücktrag in das Jahr 2019 ist nur möglich, wenn vorher die Veranlagung für 2020 auch zu einem rücktragsfähigen Verlust führt.

Durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz wurde – um einen vorgezogenen pauschalierten Verlustrücktrag in das Jahr 2019 vornehmen zu können – der § 111 EStG in das EStG aufgenommen.

Danach kann auf Antrag des Stpfl. ein vorläufiger Verlustabzug für einen voraussichtlichen Verlust des Jahres 2020 vorgenommen werden, der den Gesamtbetrag der Einkünfte 2019 mindert. Der vorläufige Verlustrücktrag beträgt nach § 111 Abs. 1 EStG pauschal 30 % des Gesamtbetrags der Einkünfte 2019, ohne die darin enthaltenen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit (§ 19 EStG). Durch das Dritte Corona-Steuerhilfegesetz wurde der Anwendungszeitraum um ein weiteres Jahr erweitert, so dass nun auch ein vorläufiger Verlustrücktrag aus dem Jahr 2021 in das Jahr 2020 – nach den gleichen Grundsätzen – möglich ist.

Begehrt ein Stpfl. im Rahmen der Veranlagung 2019 bzw. 2020 einen höheren vorläufigen Verlustabzug als der pauschalierte, muss er seine in 2020 bzw. 2021 voraussichtlich erzielten (negativen) Einkünfte anhand detaillierter Unterlagen (z.B. betriebswirtschaftliche Auswertungen, etc.) nachweisen.

Weitere Voraussetzung für einen vorläufigen Verlustrücktrag in das Jahr 2019 bzw. 2020 ist, dass die Vorauszahlungen für 2020 bzw. 2021 auf 0 € herabgesetzt wurden (siehe hierzu auch Tz. 2.25. Herabsetzung von Vorauszahlungen).

Auch der vorläufige Verlustrücktrag ist jedoch auf den Höchstbetrag von maximal 10 Mio. € bzw. 20 Mio. € bei einer Zusammenveranlagung begrenzt (§ 111 Abs. 3 EStG).

Wurden bereits die Vorauszahlungen 2019 nach § 110 EStG herabgesetzt (siehe hierzu auch Tz. 2.25.3.) und führt die Veranlagung 2019 zu einer Nachzahlung, weil beispielsweise der Gesamtbetrag der Einkünfte 2019 höher ist als der im Vorauszahlungsbescheid angesetzte, kann diese auf Antrag des Stpfl. zinslos gestundet werden (§ 111 Abs. 4 EStG). Die zinslose Stundung endet spätestens einen Monat nach Bekanntgabe der Steuerfestsetzung für den Veranlagungszeitraum 2020.

Wer einen Antrag auf vorläufigen Verlustrücktrag nach § 111 EStG stellt, ist verpflichtet, für das Jahr, aus dem der vorläufige Verlustrücktrag vorgenommen wurde, eine Einkommensteuer-/Körperschaftsteuererklärung abzugeben.

Wird später die Veranlagung für das Jahr, aus dem der vorläufige Verlustrücktrag vorgenommen wurde, durchgeführt, wird zwingend auch die Veranlagung geändert, in dem der vorläufige Verlustabzug vorgenommen wurde. Dabei wird zum einen der bisher vorläufig berücksichtigte Verlustabzug wieder dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzugerechnet. Zum anderen kann der tatsächliche Verlust des Jahres 2020 bzw. 2021 im Rahmen des § 10d EStG in das Vorjahr zurückgetragen werden.

Beispiel 2:

Der Antrag nach § 111 EStG kann für die Steuerfestsetzung 2019/2020 grundsätzlich bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist ausgeübt werden. Jedoch schränkt die Bestandskraft eines Steuerbescheids die Wahlrechtsausübung an. Ist also die Veranlagung 2019/2020 endgültig durchgeführt worden, kann ein Antrag nach § 111 EStG i.d.R. nicht mehr gestellt werden.

Jedoch lässt § 111 EStG zu, dass bei einer Steuerfestsetzung 2019, die 14 Tage vor oder nach dem Inkrafttreten des Gesetzes bestandskräftig geworden ist, die Stpfl. innerhalb eines Monats nach Inkrafttreten des Gesetzes noch einen Antrag auf Berücksichtigung eines vorläufigen Verlustabzug in 2019 stellen können.

Nach Durchführung der Veranlagung 2020/2021 und der damit verbundenen regulären Anwendung des § 10d EStG scheidet die Möglichkeit eines Antrags nach § 111 EStG aus.

M.E. kann ein Antrag nach § 111 EStG auch dann nicht gestellt werden, wenn die Steuerpflicht in dem Jahr, für das der vorläufige Verlustabzug beantragt wird endet (z.B. durch Tod des Stpfl. oder Liquidation der Gesellschaft). So fehlt es in diesen Fällen an einer – vom Gesetzgeber gewollten – wirtschaftlichen Belastung durch die Corona-Krise, die zu einem rücktragsfähigen Verlust führt.

2.20. Spendenabzug (§ 10b EStG)

Im Rahmen eines sog. Katastrophen-Erlasses hat das BMF (BMF vom 9.4.2020, BStBl I 2020, 498) den vereinfachten Zuwendungsabzug für Zuwendungen auf ein Sonderkonto von inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts oder eines amtlich anerkannten inländischen Verbands der freien Wohlfahrtspflege einschließlich seiner Mitgliedsorganisationen zugelassen, wenn dieses Sonderkonto der Unterstützung von von der Corona-Krise Betroffenen dient (§ 50 Abs. 5 EStDV).

Begünstigt waren zunächst alle Zuwendungen in der Zeit vom 1.3.2020–31.12.2020, selbst wenn diese mehr als 300 € (bis einschl. VZ 2020: 200 €) betragen, die auf eines dieser Sonderkonten gespendet werden. Mit BMF-Schreiben vom 18.12.2020 (BStBl I 2021, 45) und vom 15.12.2021 (BStBl I 2021, 2476) wurde der Zeitraum des vereinfachten Zuwendungsabzugs mehrfach verlängert auf nun vom 1.3.2020 bis zum 31.12.2022.

Als Nachweis für den Spendenabzug (ohne betragsmäßige Begrenzung) genügt der Bareinzahlungsbeleg oder der Buchungsbeleg eines Kreditinstituts wie z.B. der Kontoauszug oder der PC-Ausdruck bei Online-Banking. Eine gesonderte Zuwendungsbestätigung (§ 50 Abs. 1 EStDV) ist für diese Zuwendungen nicht erforderlich.

Die für den Nachweis der Zuwendung erforderlichen Unterlagen sind nur auf Verlangen des Finanzamts vorzulegen und vom Zuwendenden bis zum Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe der Steuerfestsetzung aufzubewahren (§ 50 Abs. 8 EStDV).

Verzichten ArbN auf die Auszahlung eines Teils ihres Arbeitslohns oder eines angesammelten Wertguthabens zugunsten einer Zahlung des ArbG auf ein Spendenkonto einer steuerbegünstigten Einrichtung (sog. Arbeitslohnspende), bleiben diese Lohnbestandteile bei der Feststellung des steuerpflichtigen Arbeitslohns außer Ansatz, wenn der ArbG die Verwendungsauflage erfüllt und dies dokumentiert. Weder für den ArbG noch für den ArbN ist für diese Beträge ein Spendenabzug zulässig (der ArbG hat gleichwohl einen entsprechenden Lohnaufwand).

Verzichtet ein Aufsichtsratsmitglied vor Fälligkeit oder Auszahlung auf Teile seiner Vergütung, gilt das Gleiche. Bei der Gesellschaft ist jedoch darauf zu achten, dass der gespendete Teil der Vergütung bei ihr auch weiterhin im Rahmen des § 10 Nr. 4 KStG nur zu 50 % als Betriebsausgabe abzugsfähig ist.

2.21. Verzicht auf Mietforderungen

Hat ein Vermieter aufgrund einer finanziellen Notsituation dem Mieter einer Wohnung die Mietzahlung zeitlich befristet ganz oder teilweise erlassen, führt dies nicht zu einer Veränderung der vereinbarten Miete und daher auch nicht zu einer veränderten Beurteilung des Mietverhältnisses nach § 21 Abs. 2 EStG. Erfüllte jedoch das Mietverhältnis bereits vor dem Mieterlass die Voraussetzungen für die Kürzung des Werbungskostenabzugs nach § 21 Abs. 2 EStG, bleibt es dabei, eine weitere Kürzung wegen des Mieterlasses ist nicht vorzunehmen (FinMin Schleswig-Holstein vom 23.3.2021, ESt-Kurzinformation Nr. 2021/5).

2.22. Sonderregelungen für Grenzpendler

Wenn Grenzpendler, die normalerweise täglich von ihrem Wohnsitz aus in einen anderen Staat zur Arbeit fahren, aufgrund der Corona-Krise ihrer Tätigkeit im Homeoffice nachgingen, konnte dies zu einem Wechsel des Besteuerungsrechts führen, wenn das zwischen den beteiligten Staaten abgeschlossene Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) auf die Anzahl der Tage abstellt, an denen der eigentliche Tätigkeitsstaat nicht aufgesucht wird. Dies ist in den DBA jedoch nicht einheitlich geregelt. So spielt beispielsweise die Anzahl der Homeoffice-Tage nach dem DBA Frankreich für das Besteuerungsrecht keine Rolle. Anders sieht es beispielsweise mit Luxemburg, Niederland und Österreich aus.

Das BMF hatte daher mit einer Vielzahl der betroffenen Anrainerstaaten, wie Luxemburg, Niederlande, Österreich oder Belgien, entsprechende Konsultationsvereinbarungen abgeschlossen. Diese hatten das Ziel, dass die betroffenen Grenzpendler zeitlich befristet für den Zeitraum der Corona-Krise so behandelt werden, als hätten sie ihrer Arbeit wie gewohnt an ihrem eigentlichen Tätigkeitsort nachgehen können. Arbeitstage, an denen grenzüberschreitend Beschäftigte aufgrund einer Maßnahme zur Bekämpfung der Corona-Krise im Homeoffice gearbeitet haben, galten dann als in dem Vertragsstaat erbracht, in dem die Beschäftigten ihre Tätigkeit ohne diese Maßnahme ausgeübt hätten (Tatsachenfiktion). Damit hatten die Homeoffice-Tage wegen der Corona-Krise keine steuerlich nachteiligen Folgen für die betroffenen Grenzpendler.

Für Arbeitstage, die unabhängig von diesen Maßnahmen im Homeoffice verbracht wurden, weil die Beschäftigten sowieso laut arbeitsvertraglicher Regelungen im Homeoffice tätig wären oder weil diese Arbeitstage in einem Drittstaat verbracht worden wären, galt dies nicht.

Nach dem Auslaufen der meisten Corona-Maßnahmen in Europa wurden die entsprechenden Konsultationsvereinbarungen i.d.R. bis Ende Juni 2022 beendet bzw. nicht weiter verlängert.

Über den aktuellen Stand der abgeschlossenen Konsultationsvereinbarungen kann man sich auf der BMF-Homepage informieren.

2.23. Entlastungsbetrag für Alleinerziehende

Mit dem Zweiten Corona-Steuerhilfegesetz wurde für die Jahre 2020 und 2021 der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende von 2 100 € auf 4 008 € angehoben. Durch das JStG 2020 wurde die zeitliche Begrenzung der Anhebung (§ 24b Abs. 2 Satz 2 EStG) aufgehoben und die Anhebung des Entlastungsbetrag auf 4 008 € auf Dauer festgelegt. Der Erhöhungsbetrag nach § 24b Abs. 2 EStG für die weiteren Kinder beträgt jedoch weiter unverändert 240 €.

Alleinerziehende haben daneben auch die Möglichkeit, dass sie sich den Erhöhungsbetrag als Freibetrag im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahren berücksichtigen lassen können. Dies soll unmittelbar und automatisch durch das für den Alleinerziehenden örtlich zuständigen FA erfolgen (soweit die technischen Voraussetzungen dafür vorliegen). Ggf. könnte man sich durch einen entsprechenden Antrag beim örtlich zuständigen FA der Freibetrag eintragen lassen.

2.24. Erstattung von Kinderbetreuungskosten/Pflegekosten für Angehörige (§ 3 Nr. 34a EStG)

Wegen der Schließung der Kindertagesstätten und Schulen bzw. durch den Wegfall der Pflege für nahe Angehörige stehen eine Vielzahl von Beschäftigten vor dem Problem, wie sie ihren Beruf und die Kinderbetreuung/Pflege der Angehörigen miteinander vereinbaren können.

Beteiligt sich der ArbG an außergewöhnlichen Betreuungsleistungen, die aufgrund der Corona-Krise für pflegebedürftige Angehörige und Kinder entstehen, können zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Arbeitgeberleistungen bis zu einem Betrag von 600 € im Kj. je ArbN steuerfrei bleiben (§ 3 Nr. 34a EStG). Jedoch muss der zusätzliche Betreuungsbedarf aus Anlass einer zwingenden und beruflich veranlassten kurzfristigen Betreuung eines Kindes unter 14 Jahren entstehen. Bei behinderten Kindern, die außer Stande sind, sich selbst zu unterhalten, und bei denen die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist, gilt dies auch, wenn das Kind 14 Jahre oder älter ist. Begünstigte Betreuungsleistungen liegen auch vor, wenn sich der ArbN um einen pflegebedürftigen Angehörigen kümmert, auch wenn dies im privaten Haushalt des ArbN stattfindet.

Das Vorliegen eines zusätzlichen Betreuungsbedarfes wird unterstellt, wenn der ArbN aufgrund der Corona-Krise zu außergewöhnlichen Dienstzeiten arbeitet oder die Regelbetreuung der Kinder infolge der zur Eindämmung der Corona-Krise angeordneten Schließung von Schulen und Betreuungseinrichtungen (aktuell z.B. Kindertagesstätten, Betriebskindergärten, Schulhorte) weggefallen ist.

Von einer kurzfristig zu organisierenden Betreuung ist so lange auszugehen, bis die entsprechenden Betreuungseinrichtungen ihren regulären Betrieb wieder aufnehmen können.

Bei Barleistungen des Arbeitgebers müssen dem ArbN entsprechende Aufwendungen entstanden sein. Die steuerfreien Leistungen sind im Lohnkonto aufzuzeichnen.

2.25. Kinderbonus 2020, 2021 und Kinderfreibetrag

Kindergeldberechtigte Stpfl. erhielten in 2020 für jedes Kind, für das für mindestens einen Monat in 2020 ein Anspruch auf Kindergeld bestand, eine Einmalzahlung (Kinderbonus 2020) in Höhe von 300 €. Dieser Kinderbonus 2020 wurde i.H.v. 200 € im September 2020 und i.H.v. 100 € im Oktober 2020 ausgezahlt (§ 66 Abs. 1 EStG; § 6 Abs. 3 Bundeskindergeldgesetz).

Der Kinderbonus 2020 stand auch für die Kinder zu, für die im September 2020 kein Anspruch auf Zahlung eines Kindergelds bestand, wenn für diese jedoch für mindestens einem anderen Kalendermonat 2020 ein Anspruch auf Kindergeld bestand.

Bei der nach § 31 EStG vorgesehenen Günstigerprüfung bei der Gewährung des Kinderfreibetrags wird der Kinderbonus 2020 mit einbezogen. D.h. ein Kinderfreibetrag wird erst dann steuerlich berücksichtigt, wenn die sich daraus ergebende Steuerminderung höher ist, als das Kindergeld zusammen mit dem Kinderbonus 2020.

Bei den einkommensabhängigen Sozialleistungen sowie den Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz wurde der Kinderbonus 2020 nicht als ein zusätzliches Einkommen zu berücksichtigt.

Der Kinderbonus 2020 wurde nur einmal pro Kind gezahlt.

Im Mai 2021 gab es für jedes Kind, für das in 2021 ein Kindergeldanspruch bestand, einen weiteren Kinderbonus i.H.v. 150 € (§ 66 Abs. 1 EStG; § 6 Abs. 3 Bundeskindergeldgesetz). Die für den Kinderbonus 2020 getroffenen Regelungen über die Nichtanrechnung etc. dieser Sonderzahlung, gelten auch für den Kinderbonus 2021 (Dritte Corona-Steuerhilfegesetz).

2.26. Herabsetzung von Vorauszahlungen

2.26.1. Vorauszahlungen VZ 2021 u. 2022

Bei nachweislich und nicht unerheblich von der Corona-Pandemie Betroffenen können für die VZ 2021 und 2022 auf Antrag die Vorauszahlungen (Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer nebst Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer) durch das FA herabgesetzt werden (BMF vom 22.12.2020, BStBl I 2021, 45; BMF vom 7.12.2021, BStBl I 2021, 2228; gleichlautender Ländererlass vom 25.1.2021, BStBl I 2021, 151 und vom 9.12.2021, BStBl I 2021, 2478). Für den Antrag sollte das Online-FA Mein ELSTER verwendet werden, alternativ können die von den Finanzverwaltungen der Länder bereitgestellten Vordrucke genutzt werden, die ebenfalls die Antragsbearbeitung erleichtern und somit auch beschleunigen. Ansonsten können die Anträge auf Herabsetzung der Vorauszahlungen 2021/2022 auch formlos gestellt werden. Die Anträge sollten entsprechend begründet werden, insbes. sollte die voraussichtlich für die betroffenen Vorauszahlungszeiträume erwartete Minderung des Gewinns/der Einkünfte beziffert werden. Bei der Nachprüfung der Voraussetzungen legt die FinVerw. keine strengen Anforderungen an.

2.26.2. Vorauszahlungen VZ 2020

Auf Antrag konnten die Steuervorauszahlungen für 2020 (Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer nebst Solidaritätszuschlag, Kirchensteuer) durch das FA herabgesetzt werden, wenn absehbar wurde, dass aufgrund sinkender Umsätze die Gewinne durch die Corona-Krise deutlich geringer ausfallen als bisher angenommen (BMF vom 19.3.2020, BStBl I 2020, 262; gleichlautender Ländererlass vom 19.3.2020, BStBl I 2020, 281).

Da die Corona-Krise Anfang 2020 begann. konnte der Herabsetzungsantrag auch bereits fällige Vorauszahlungszeiträume 2020, also für die Einkommen- oder Körperschaftsteuer den 10.3.2020 bzw. für die Gewerbesteuer den 15.2.2020 und 15.5.2020, umfassen, wenn – in Abhängigkeit vom erwarteten zu versteuernden Einkommen 2020 bzw. erwarteten Gewerbeertrag 2020 – die Herabsetzung dazu führte, dass bereits entrichtete Vorauszahlungen erstattet werden müssen.

2.26.3. Pauschalierter Verlustrücktrag für die Vorauszahlungen VZ 2019

Nachdem zunächst das o.g. BMF-Schreiben vom 19.3.2020 auch einen pauschalierten Verlustrücktrag für die Vorauszahlungen 2019 geregelt hat, wurde diese Verwaltungsregelung ersetzt durch den im Rahmen des Zweiten Corona-Steuerhilfegesetzes für diese Zwecke neu in das EStG aufgenommenen § 110 EStG.

Danach kann auf Antrag ein in 2020 aufgrund der Corona-Krise erwarteter Verlust bereits bei den Vorauszahlungen 2019 durch den Abzug eines pauschalen ermittelten vorläufigen Verlustes berücksichtigt werden. Jedoch setzt ein Antrag auf Herabsetzung der Vorauszahlungen 2019 voraus, dass die Vorauszahlungen 2020 auf 0 € herabgesetzt wurden (§ 110 Abs. 1 Satz 2 EStG).

Die Herabsetzung der Vorauszahlungen 2019 erfolgt durch eine pauschalierte Minderung des Gesamtbetrags der Einkünfte um 30 %. Dabei sind die im Gesamtbetrag der Einkünfte enthaltenen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit (§ 19 EStG) nicht zu berücksichtigen.

Beispiel 3:

Lösung 3:

Erwartet ein Stpfl. für 2020 einen höheren als den pauschaliert ermittelten Verlust, kann dieser bei der Festsetzung der Vorauszahlungen 2019 berücksichtigt werden, wenn der Steuerpflichtige diesen durch dafür geeignete Berechnungen und Unterlagen nachweisen kann (§ 110 Abs. 2 EStG).

Die Minderung der Einkünfte in 2019 darf jedoch den gesetzlichen Höchstbetrag eines Verlustrücktrags von 10 Mio. € (bzw. 20 Mio. € bei einer Zusammenveranlagung) nicht überschreiten (s.a. Tz. 2.19 Verluste).

Erfolgt später die Veranlagung für 2019, entfällt der im Rahmen der Vorauszahlung 2019 pauschal berücksichtigte vorläufige Verlustabzug. Der Steuerpflichtige kann dann jedoch einen Antrag nach § 111 EStG auf Berücksichtigung eines pauschaliertem Verlustrücktrags für die Veranlagung 2019 stellen. Auf die Tz. 2.19.2 Berücksichtigung eines Verlustrücktrags bei der Veranlagung 2019 wird wegen weiterer Einzelheiten hingewiesen.

2.27. Besonderheiten für steuerbegünstigte (gemeinnützige) Einrichtungen

Steuerbegünstigte (gemeinnützige) Einrichtungen (= Körperschaften die nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreit sind) dürfen in der Zeit vom 1.3.2020–31.12.2022 Zuwendungen (Spenden) annehmen und bestätigen und auch Tätigkeiten zur Förderung der Hilfe für von der Corona-Krise Betroffene durchführen, selbst wenn sie nach ihrer Satzung keine dafür in Betracht kommenden steuerbegünstigten Zwecke (wie Förderung des Gesundheitswesens, der Wohlfahrt, mildtätige Zwecke) verfolgen, ohne dass sie damit ihre Steuerbegünstigung gefährden (BMF vom 9.4.2020, BStBl I 2020, 498). Der ursprüngliche Zeitraum für diese Vereinfachungsregelungen wurde von Ende 2020 zunächst auf den 31.12.2021 (BMF vom 18.12.2020, BStBl I 2021, 45) und nun bis zum 31.12.2022 verlängert (BMF vom 15.12.2021, BStBl I 2021, 2476). Bei den ausgestellten Zuwendungsbestätigungen ist jedoch auf die Sonderaktion hinzuweisen.

Nicht zulässig ist jedoch die Unterstützung von von der Corona-Krise besonders betroffenen Unternehmen, Selbständigen bzw. Hilfsfonds von Kommunen. Die Unterstützung anderer steuerbegünstigter Einrichtungen, die sich in der Corona-Krise engagieren (wie z.B. Krankenhäuser), ist jedoch unschädlich.

Die entgeltliche Zurverfügungstellung von Personal, Räumlichkeiten, Sachmitteln oder anderen Leistungen in Bereichen, die für die Bewältigung der Corona-Krise notwendig sind (z.B. an Krankenhäuser, Alten- und Pflegeheime), wird – unabhängig von den eigenen satzungsmäßigen Zwecken der überlassenden Einrichtung – sowohl ertragsteuerlich als auch umsatzsteuerlich einem Zweckbetrieb nach § 65 AO zugeordnet.

Soweit für diese Leistungen keine Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 14, 16, 18, 23 und 25 UStG greift, käme der ermäßigte Umsatzsteuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG in Betracht.

Bei einer unentgeltlichen Bereitstellung von medizinischem Bedarf und einer unentgeltlichen Personalgestellung an Einrichtungen, die einen unverzichtbaren Einsatz zur Bewältigung der Corona-Krise leisten (wie z.B. Krankenhäuser, Ärzte, Rettungsdienste, Pflegeeinrichtungen etc.), wird von der Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe im Billigkeitswege abgesehen.

Erzielt eine steuerbegünstigte (gemeinnützige) Einrichtung in ihrem stpfl. wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (§ 64 AO) in den Jahren 2020–2022 einen Verlust, dessen Ursache nachweislich in der Corona-Krise zu finden ist, kann dieser Verlust – unschädlich für die Steuerbegünstigung – mit sämtlichen anderen Mitteln des Vereins (ideeller Bereich, Gewinne aus Zweckbetrieben, Erträge aus der Vermögensverwaltung etc.) ausgeglichen werden. Entsprechendes gilt für Verluste aus der Vermögensverwaltung (BMF vom 9.4.2020, BStBl I 2020, 498; BMF vom 18.12.2020, BStBl I 2021, 57; BMF vom 15.12.2021, BStBl I 2021, 2476).

2.28. Gewerbesteuer

2.28.1. Gewerbesteueranrechnung (§ 35 EStG)

Die pauschalierte Anrechnung der Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer nach § 35 EStG wurde durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz ab 2020 auf das Vierfache des Gewerbesteuermessbetrags (bisher das 3,8-Fache) angehoben. Mit dieser Erhöhung wird den vielfach gestiegenen Gewerbesteuer-Hebesätzen in den Gemeinden Rechnung getragen.

Bis zu einem Hebesatz von 420 % wird nun eine vollständige Entlastung der Gewerbesteuer für Personenunternehmen erreicht.

2.28.2. Gewerbesteuerliche Hinzurechnungen

Der Freibetrag für die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Finanzierungsaufwendungen nach § 8 Nr. 1 GewStG wurde durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz mit Wirkung ab dem EZ 2020 (dauerhaft) von 100 000 € auf 200 000 € angehoben.

3. Umsatzsteuerliche Maßnahmen

3.1. Temporäre Absenkung der Umsatzsteuersätze

Mit dem Zweiten Corona-Steuerhilfegesetz wurde der Regelsteuersatz von bisher 19 auf 16 % und der ermäßigte Umsatzsteuersatz von bisher 7 auf 5 % für ein halbes Jahr abgesenkt.

Die Absenkung der Steuersätze galt für alle Lieferungen und sonstige Leistungen, die nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.1.2021 erbracht werden.

Die doch sehr kurzfristige Absenkung der Steuersätze führte bei viele Unternehmen zu Problemen, ihre Buchführungs-, Kassen- und Abrechnungssysteme rechtzeitig an die geänderten Steuersätze anzupassen.

Zu den Problemen im Zusammenhang mit der Steuersatzsenkung wurde am 30.6.2020 ein erläuterndes BMF-Schreiben herausgegeben (BStBl I 2020, 584).

Maßgebend für die Anwendung der abgesenkten Umsatzsteuersätze war stets der Zeitpunkt, in dem der jeweilige Umsatz ausgeführt wurde. Es kam also weder auf den Zeitpunkt der vertraglichen Vereinbarung noch auf den Zeitpunkt der Entgeltsvereinbarung an.

Die abgesenkten Umsatzsteuersätze galten auch bei der Berechnung der Einfuhrumsatzsteuer, für alle Einfuhren, die zwischen dem 1.7.–31.12.2020 vorgenommen werden.

Hatte ein Unternehmer Teilentgelte (Abschlagszahlungen) erhalten, richtete sich die auf die Teilentgelte abzuführende Höhe des Umsatzsteuersatzes ebenfalls nach dem Zeitpunkt, in dem die (Teil-)Leistung erbracht wurde.

Wurde für ein Teilentgelt (Abschlagszahlung) bereits vor dem 1.7.2020 eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis erteilt, konnte in dieser bereits der reduzierte Umsatzsteuersatz ausgewiesen werden, wenn die (Teil-)Leistung, für die das Teilentgelt/die Abschlagszahlung gezahlt wurde, in der Zeit vom 1.7.–31.12.2020 erbracht war. Wurde in der Abrechnung über das Teilentgelt ein falscher (zu hoher) Steuersatz ausgewiesen und berechnet, muss diese Abrechnung berichtigt werden.

Aus Vereinfachungsgründen sah das BMF-Schreibens zur Absenkung der Umsatzsteuersätze vom 30.6.2020 vor, dass eine Rechnung mit einem fehlerhaften (überhöhten) Umsatzsteuerausweis nicht berichtigt werden musste, wenn diese von dem leistenden Unternehmer für eine nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.8.2020 an einen anderen Unternehmer erbrachte Leistung ausgewiesen und diesen Steuerbetrag abgeführt hat. Entsprechend wurde einem zum Vorsteuerabzug berechtigten Leistungsempfänger aus Gründen der Praktikabilität aus derartigen i.S.v. § 14c Abs. 1 UStG unrichtigen Rechnungen auch für die nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.8.2020 seitens eines Unternehmers erbrachte Leistung ein Vorsteuerabzug auf Grundlage des ausgewiesenen Steuersatzes gewährt. Damit entsprach das BMF der Empfehlung des Finanzausschusses in seinem Beschluss vom 24.6.2020 (BT-Drs. 19/20332, 29).

3.2. Ermäßigter Umsatzsteuersatz für Gastronomiebetriebe

Gastronomiebetriebe wie Restaurants, Cafés, Gaststätten usw. hatten bisher auf Speisen und Getränke, die vor Ort verzehrt werden, 19 % Umsatzsteuer abzuführen. Für Gerichte, die der Gast mitnimmt oder nach Hause bestellt werden, fielen in der Regel nur 7 % an (sog. Außer-Haus-Verkäufe).

Durch das Corona-Steuerhilfegesetz wurde der Steuersatz für Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen, mit Ausnahme der Abgabe von Getränken, die nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.7.2021 erbracht werden, auf den ermäßigten Steuersatz abgesenkt (§ 12 Abs. 2 Nr. 15 UStG). Dieser beträgt 5 % für den Zeitraum vom 1.7.2020–31.12.2020 und 7 % für den Zeitraum vom 1.1.2021–30.6.2021. Die Absenkung des Steuersatzes für diese Leistungen ist nach Art. 98 Abs. 2 MwStSystRL mit dem EU-Recht vereinbar. Von dieser Absenkung profitieren nicht nur die Restaurants und Gaststätten, sondern auch alle anderen Einrichtungen, in denen Speisen vor Ort abgegeben werden, wie beispielsweise Campingplätze, der Lebensmitteleinzelhandel, Bäckereien oder Metzgereien, soweit sie bisher mit der Abgabe verzehrfähiger Speisen Umsätze zum Regelsteuersatz erbracht haben. Der Zeitraum der Anwendung des ermäßigten USt-Satzes für Restaurant- und Verpflegungsumsätze wurde durch das Dritte Corona-Steuerhilfegesetz bis zum 31.12.2022 verlängert.

3.3. Keine Umsatzsteuer auf Sachspenden

Bei Waren, die von Einzelhändlern, die durch die Corona-Krise unmittelbar und nicht unerheblich negativ wirtschaftlich betroffen sind, an steuerbegünstigte Organisationen gespendet worden sind, erfolgt aus Billigkeitsgründen keine Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe.

Diese Regelung gilt jedoch nur für Sachspenden, die zwischen dem 1.3.2020 und dem 31.12.2021 erfolgt sind (BMF vom 18.3.2021, BStBl I 2021, 628).

3.4. Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 18 UStG

Aus Billigkeitsgründen können Leistungen von Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder anderen Einrichtungen, die keine systematische Gewinnerzielung anstreben, die im unmittelbaren Zusammenhang mit der Eindämmung und Bekämpfung der Covid-19-Pandemie erbracht werden. nach § 4 Nr. 18 UStG steuerfrei gestellt werden.

Als Leistungen im Zusammenhang mit der Eindämmung und Bekämpfung der Covid-19-Pandemie gelten auch die entgeltliche Gestellung von Personal, Räumlichkeiten, Sachmitteln oder die Erbringung von anderen Leistungen an Körperschaften privaten oder öffentlichen Rechts, soweit die empfangende Körperschaft selbst Leistungen im Zusammenhang mit der Eindämmung und Bekämpfung der Covid-19-Pandemie erbringt. Für die aus Billigkeitsgründen mögliche Steuerbefreiung der an diese Körperschaften erbrachten Leistungen ist es unbeachtlich, ob die Leistungen der Körperschaften zur Eindämmung und Bekämpfung der Covid-19-Pandemie steuerbar oder – z.B. mangels Entgeltlichkeit oder in Folge der Erfüllung eigener hoheitlicher Aufgaben – nicht steuerbar sind.

Beruft sich der leistende Unternehmer auf die im Billigkeitsweg zu gewährende Steuerbefreiung, ist für damit im Zusammenhang stehende Eingangsleistungen der Vorsteuerabzug nach § 15 UStG ausgeschlossen.

Diese Billigkeitsregelung gilt für die Veranlagungszeiträume 2020–2022 (BMF vom 15.6.2021, BStBl I 2021, 855; BMF vom 3.12.2021, BStBl I 2021, 2488).

3.5. Umsatzsteuerliche Folgen von coronabedingten Schließzeiten von Fitnessstudios

Zu den umsatzsteuerlichen Folgen der verschiedenen Fallgestaltungen bei den coronabedingten Schließzeiten von Fitnessstudios hat die FinVerw (FinMin Mecklenburg-Vorpommern vom 11.5.2021, S 7100 – 00000 – 2020/005 – 002, DB 2021, 1236) wie folgt Stellung genommen:

• Wenn ein Fitnessstudiobetreiber seinen Kunden zu Beginn der coronabedingten Schließzeiten zusagt, dass eine Beitragsfortzahlung zu einer taggenauen Zeitgutschrift führt, die eine Verlängerung des abgeschlossenen Dauervertrages zur Folge hat, handelt es sich um eine umsatzsteuerpflichtige Anzahlung. Eine Änderung der Bemessungsgrundlage ist nur unter der Voraussetzung des § 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG i.V.m. Abschn. 17.1 Abs. 7 Satz 3 UStAE – nämlich der Beitragsrückzahlung – möglich.

• Sagt ein Fitnessstudiobetreiber seinen Kunden zu Beginn der coronabedingten Schließzeiten zu, dass bei Beitragsfortzahlung ein Gutschein entsprechend dem ursprünglich gebuchten Leistungsumfang für eine beitragsfreie Zeit, die der Dauer der Schließzeit entspricht, ausgestellt wird, handelt es sich um Anzahlungen auf einen Einzweck-Gutschein. Eine Änderung der Bemessungsgrundlage ist nur unter der Voraussetzung des § 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG i.V.m. Abschn. 17.1 Abs. 7 Satz 3 UStAE – nämlich der Beitragsrückzahlung – möglich.

• Gewährt der Fitnessstudiobetreiber seinen Kunden keine Gegenleistung für deren fortwährende Beitragszahlung während der coronabedingten Schließzeiten, fehlt es an einem Leistungsaustausch. Daher sind diese Beiträge beim Fitnessstudiobetreiber nicht der Umsatzsteuer zu unterwerfen.

3.6. USt-Sondervorauszahlung bei Dauerfristverlängerung

Auf Antrag kann die Umsatzsteuer-Sondervorauszahlung (§ 47 UStDV) für die Dauerfristverlängerung (§ 18 Abs. 6 UStG) bei der Umsatzsteuer für das Jahr 2020 ganz oder teilweise durch die Finanzämter herabgesetzt werden. Die Dauerfristverlängerung bleibt auch bei einer Herabsetzung bestehen.

Wer unmittelbar und nicht unerheblich von der Corona-Krise betroffen ist und bislang noch keine Dauerfristverlängerung hat, kann sie neu beantragen. Damit erreicht er eine einmonatige zinslose Stundung seiner USt-Vorauszahlung.

3.7. Übergangsregelung zur Anwendung des § 2b UStG

Durch das Corona-Steuerhilfegesetzes wurde die in § 27 Abs. 22 UStG vorgesehene Übergangsregelung zur Anwendung des § 2b UStG bis zum 31.12.2022 verlängert. Das Gesetz folgt damit einer entsprechenden Aufforderung des Bundesrats (Beschluss vom 20.12.2019; BR-Drs. 492/19). Bisher hätten juristische Personen des öffentlichen Rechts, die eine Option zur Anwendung der alten Regelung des § 2 Abs. 3 UStG ausgeübt haben und bisher nicht zu der Neuregelung des § 2b UStG gewechselt sind, auf ihre Leistungen ab dem 1.1.2021 § 2b UStG anwenden müssen.

4. Erbschaft-/Schenkungsteuer

Im Rahmen der Ermittlung der Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen nach § 13a Abs. 3 Satz 5 ErbStG kann aufgrund der Corona-Krise eine abweichende Festsetzung nach § 163 Abs. 1 AO bzw. ein Erlass bereits festgesetzter Erbschaft-/Schenkungsteuer in Betracht kommen. Die Billigkeitsmaßnahme kann dann vorgenommen werden, wenn die tatsächliche Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen nach § 13a Abs. 3 Satz 6 bis 13 ErbStG, in welche Lohnsummen aus dem Zeitraum 1.3.2020 bis 30.6.2022 einbezogen wurden, die Mindestlohnsumme ausschließlich aufgrund der Corona-Pandemie unterschreitet und es allein deshalb zu einer Nachbesteuerung nach § 13a Abs. 3 Satz 5 ErbStG ggv. i.V.m. § 12a Abs. 10 oder § 13c Abs. 2 Satz 1 ErbStG kommt oder ein Erlass nach § 28a Abs. 1 ErbStG gem. § 28a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 ErbStG mit Wirkung für die Vergangenheit wegfällt. Führt das Unterschreiten der Mindestlohnsumme wegen § 28 Abs. 1 Satz 5 und 6 ErbStG darüber hinaus zum vorzeitigen Ende einer Stundung nach § 28 Abs. 1 Satz 1 ErbStG, kommt insoweit eine Weitergewährung der Stundung auf Antrag nach § 222 AO in Betracht.

Ein Zusammenhang zwischen der Unterschreitung der Mindestlohnsumme mit den Folgen der Corona-Krise kann regelmäßig dann angenommen werden, wenn

1. in dem o.g. Zeitraum die rechnerisch erforderliche durchschnittliche Lohnsumme zur Einhaltung der Mindestlohnsumme unterschritten wurde,

2. für den o.g. Zeitraum Kurzarbeitergeld an den Betrieb gezahlt wurde und

3. der Betrieb einer Branche angehörte, die von einer verordneten Schließung wegen der Corona-Krise unmittelbar betroffen war.

   Auch mittelbare Auswirkungen einer verordneten Schließung wegen der Corona-Krise können im Einzelfall für die Annahme der erforderlichen Kausalität genügen und sich beispielsweise ergeben, wenn nicht der Betrieb selbst von einer verordneten Schließung betroffen war, aber sich Folgeauswirkungen auf den Betrieb ergeben haben (z.B. Textilreinigung von Hotel- und Gastronomiewäsche, Beförderungsunternehmen, Brauereien).

Eine abweichende Festsetzung bzw. ein Erlass kommt regelmäßig nicht in Betracht, wenn schon vor dem o.g. Pandemiezeitraum die rechnerisch erforderliche durchschnittliche Lohnsumme zur Einhaltung der Mindestlohnsumme nicht erreicht wurde. In diesem Fall ist das Unterschreiten der Mindestlohnsumme nicht ausschließlich auf die Corona-Krise zurückzuführen (gleichlautender Ländererlass vom 30.12.2021, BStBl I 2022, 156).

5. Sonstige steuerliche Maßnahmen

5.1. Passive Grenzverletzung bei Investmentfonds

Nach § 2 Abs. 6 und 7 InvStG müssen Aktienfonds und Mischfonds eine bestimmte Quote ihres Aktivvermögens fortlaufend in Kapitalbeteiligungen halten (Aktienfonds mehr als 50 %; Mischfonds mehr als 25 %). Wird diese Grenze wesentlich unterschritten, endet die Einstufung als Aktien- bzw. Mischfonds.

Ein Unterschreiten dieser Grenze kann nicht nur aktiv durch eigene Handlungen, sondern – beispielsweise aufgrund fallender Kurse – auch passiv geschehen. Nach Auffassung der Finanzverwaltung liegt bei einer passiven Grenzverletzung noch kein wesentlicher (schädlicher) Verstoß vor, wenn ein Aktien- oder Mischfonds in einem Geschäftsjahr nicht mehr als an 20 Geschäftstagen diese Grenze unterschreitet (BMF vom 21.5.2019, BStBl I 2019, 527, Rz. 2.19).

Im Zusammenhang mit der Corona-Krise hat nun das BMF am 9.4.2020 (Homepage BMF; EStB 2020, 131) dem Bundesverband Investment und Asset Management e.V. (BVI) und anderen Verbänden mitgeteilt, dass eine passive Grenzverletzung zwischen dem 1.3.2020 und dem 30.4.2020 eines Investmentfonds grundsätzlich keinen wesentlichen Verstoß gegen die Anlagebestimmungen darstellt und auch nicht auf die 20-Geschäftstage-Grenze i.S.d. Rz. 2.19 des BMF-Schreibens vom 21.5.2019 (BStBl I 2019, 527) angerechnet wird.

Auch bei einem Spezial-Investmentfonds gilt eine passive Grenzverletzung zwischen dem 1.3.2020 und 30.4.2020 grundsätzlich nicht als wesentlicher Verstoß gegen die Anlagebestimmungen des § 26 InvStG.

5.2. Rückwirkungszeiträume im UmwStG

Durch das Covid-19-Gesetz (vom 27.3.2020, BGBl I 2020, 569) wurde die in § 17 Abs. 2 Satz 4 UmwG geregelte Frist für den Stichtag der bei einer Umwandlung vorzulegenden Bilanz von acht auf zwölf Monate verlängert, wenn der Antrag auf Eintragung in das Handelsregister in 2020 gestellt wird. Der Stichtag, bis wann der Antrag auf Eintragung in das Handelsregister zu stellen ist, und damit die verlängerte Rückwirkungsfrist gilt, wurde auf alle Anträge auf Eintragung, die bis zum 31.12.2021 an das Handelsregister gestellt werden, verlängert (GesRGenRCOVMVV vom 20.12.2020, BGBl. I 2020, 2258).

Über § 2 UmwStG schlägt die verlängerte Frist auch auf Umwandlungen nach den §§ 3, 11, und 15 UmwStG (Verschmelzung, Auf- oder Abspaltung) durch. Da jedoch § 9 Satz 3 UmwStG (Formwechsel in eine Personengesellschaft) und § 20 Abs. 6 Satz 1 UmwStG (Einbringung in eine Kapitalgesellschaft) eigene Achtmonatsfristen enthalten, erfolgte durch das Corona-Steuerhilfegesetz eine entsprechende Verlängerung des Rückwirkungszeitraums auch für die darin geregelten Umwandlungsfälle. So wurde in § 9 Satz 3 und § 20 Abs. 6 Satz 1 und 3 UmwStG an Stelle eines Zeitraums von acht Monaten nun ein Zeitraum von zwölf Monaten gesetzt. Damit wird ein Gleichlauf der zivilrechtlichen und der steuerlichen Rückwirkungszeiträume erreicht. Zunächst galt die Verlängerung der Fristen nur dann, wenn die Anmeldung zur Eintragung oder der Abschluss des Einbringungsvertrags im Jahr 2020 erfolgt war.

Durch die Verordnung zu § 27 Absatz 15 des Umwandlungssteuergesetzes vom 18.12.2020 (BGBl. I 2020, 3042) wurde die Verlängerung der Rückwirkungszeiträume auf Anmeldungen/Einbringungsverträge bis zum 31.12.2021 verlängert.

5.3. Erhöhung der Bemessungsgrundlage im Forschungszulagengesetz

Durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz erfolgte eine Anhebung der steuerlichen Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Forschungszulage nach dem Forschungszulagengesetz (FZulG). So wurde die Bemessungsgrundlage für alle nach dem Forschungszulagengesetz förderungswürdigen Maßnahmen, die nach dem 31.12.2019 und vor dem 1.1.2026 entstanden sind, von 2 Mio. € auf dann 4 Mio. € angehoben. Das führt im Ergebnis zu einer Verdoppelung der Forschungszulage (= 25 % der förderfähigen Bemessungsgrundlage) von bisher 500 000 € auf nun 1 Mio. € (§ 3 Abs. 5 FZulG).

5.4. Tabaksteuergesetz

Die temporäre Absenkung des USt-Satzes von 19 auf 16 % für den Zeitraum vom 1.7.2020–31.12.2020 hätte bei der Berechnung der Mindeststeuersätze für Zigaretten, Feinschnitt und Zigarren/Zigarillos (§ 2 Tabaksteuergesetz) zu einem erheblichen Aufwand geführt. Zudem beinhaltet das Tabaksteuergesetz eine Schutzfrist von 12 Wochen für Steuertarifänderungen.

Daher wurde durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz festgelegt, dass für die Berechnung der Mindeststeuer für Zigaretten, Feinschnitt und Zigarren/Zigarillos auch während der Zeit der Steuerabsenkung auf 16 % der bisherige Umsatzsteuersatz von 19 % anzuwenden ist (§ 2 Abs. 3a Tabaksteuergesetz).

 

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