Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts

KStG

Änderung

Option zur Körperschaftsbesteuerung

§ 1a (neu)

Durch § 1a KStG wird Personenhandelsgesellschaften (KG, oHG sowie vergleichbare ausländische Gesellschaften) und Partnerschaftsgesellschaften und ihren Gesellschaftern die Möglichkeit eingeräumt, ertragsteuerlich und demzufolge auch verfahrensrechtlich wie eine Kapitalgesellschaft und deren nicht persönlich haftende Gesellschafter behandelt zu werden (fiktiver Formwechsel).

Systematischer Aufbau von § 1a KStG:

• § 1a Abs. 1 = Anwendungsbereich, Antragsstellung und Rechtsfolgen der Option.

• § 1a Abs. 2 = Fiktiver Formwechsel und Folgen für das steuerliche Einlagekonto.

• § 1a Abs. 3 = Gesellschafterebene.

1. § 1a Abs. 1 Satz 1 KStG (Persönlicher Anwendungsbereich und Rechtsfolgen der Option).

   • Personenhandelsgesellschaften (oHG, KG),

   • Partnerschaftsgesellschaften,

   • vergleichbare ausländische Gesellschaften.

2. § 1a Abs. 1 Satz 2 bis 5 KStG (Antragstellung).

3. § 1a Abs. 1 Satz 6 KStG (Ausschluss der Option).

4. § 1a Abs. 2 KStG (Übergang zur Körperschaftsbesteuerung).

5. § 1a Abs. 4 KStG befasst sich mit der Rückkehr der optierenden Gesellschaft zur Besteuerung nach Personengesellschaftsgrundsätzen (Rückoption).

Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen

§ 8b Abs. 3 Satz 6 (neu)

Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit einem Anteil i.S.d. § 8b Abs. 2 KStG entstehen, sind nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG bei der Ermittlung des Einkommens nicht zu berücksichtigen. Durch § 8b Abs. 3 Satz 4, 5 und 7 KStG wird die Nichtabziehbarkeit auf Gewinnminderungen im Zusammenhang mit Darlehensforderungen eines zu mehr als 25 % beteiligten Gesellschafters und auf Gewinnminderungen aus bestimmten vergleichbaren Sachverhalten ausgedehnt.

Die bestehende Formulierung erfasst auch Währungskursverluste im Zusammenhang mit Darlehensforderungen eines Gesellschafters. Währungskursgewinne eines Gesellschafters, die dieser aus der Rückzahlung eines Fremdwährungsdarlehens realisiert, sind dagegen außerhalb des § 8b Abs. 3 Satz 8 KStG grundsätzlich stpfl., da das Fremdwährungsdarlehen nicht unter die Steuerbefreiung für Anteilsveräußerungsgewinne nach § 8b Abs. 2 KStG fällt und § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG nur auf Gewinnminderungen, nicht aber auf Gewinnerhöhungen Anwendung findet. Entsprechendes gilt für Währungskursverluste im Zusammenhang mit der Inanspruchnahme von Sicherheiten für Darlehensforderungen sowie für Währungsverluste im Zusammenhang mit Forderungen aus wirtschaftlich vergleichbaren Rechtshandlungen.

Durch die Gesetzesänderung werden Währungskursverluste von dem Abzugsverbot des § 8b Abs. 3 Satz 4 und 5 KStG ausgenommen. Dadurch wirken sich nunmehr Gewinne und Verluste aufgrund von Währungskurs-schwankungen im Zusammenhang mit Gesellschafterdarlehen bzw. Inanspruchnahmen von Sicherheiten für Darlehensforderungen gleichermaßen bei der Ermittlung des steuerlichen Einkommens aus.

Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien als Organgesellschaft

§ 14 Abs. 4

Mit der vorgesehenen Regelung wird ein Wechsel von der komplizierten bisherigen Behandlung von Mehr- und Minderabführungen durch Bildung steuerlicher Ausgleichsposten (bisheriger § 14 Absatz 4 KStG) zu einer einfacheren »Einlagelösung« vollzogen.

Mehrabführungen werden künftig als Rückzahlungen aus dem Einlagekonto (Einlagenrückgewähr) und Minderabführungen als Einlagen behandelt. Sie mindern oder erhöhen damit unmittelbar den Wert der Beteiligung in der Steuerbilanz des Organträgers. Eine Minderabführung führt in voller Höhe zu einer Einlage und eine Mehrabführung führt in voller Höhe zur Einlagenrückgewähr. Einlage bzw. Einlagenrückgewähr sind nicht auf das Verhältnis der Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft begrenzt.

BMF-Schreiben vom 29.9.2022

Das BMF hat mit Schreiben vom 29.9.2022 (BStBl I 2022, 1412) ausführlich zur Einlagelösung gem. KöMoG Stellung genommen.

Nicht in das Nennkapital geleistete

§ 27 Abs. 6 Satz 2 (neu)

Mehrabführungen, die ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben, mindern gem. § 27 Abs. 6 Satz 1 KStG das Einlagekonto einer Organgesellschaft. Durch den Abzug von Mehrabführungen, die ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben, kann das steuerliche Einlagekonto wie bisher auch negativ werden (§ 27 Abs. 1 Satz 4 KStG).

Ergänzend wird nunmehr festgelegt, dass die Berücksichtigung von Mehrabführungen, die ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben, bei der Ermittlung des steuerlichen Einlagekontos vorrangig zu erfolgen hat. Erst im Anschluss werden andere Leistungen der KapGes abgezogen, die den ausschüttbaren Gewinn übersteigen. Ist das steuerliche Einlagekonto durch den vorrangigen Abzug von Mehrabführungen, die ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben, aufgebraucht oder bereits negativ geworden, kommt für die anderen Leistungen eine Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nicht mehr in Betracht.

GewStG

Änderung

Steuergegenstand

§ 2 Abs. 8 (neu)

Der GewSt unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb im Inland. Darunter fallen auch Gewerbetriebe, die von einer PersGes betrieben werden.

Es handelt sich um eine Folgeänderung aus der Einfügung des § 1a KStG. PersGes, die nach § 1a KStG zur Körperschaftsteuer optieren, gelten auch für Zwecke der Gewerbesteuer als KapGes, und ihre Gesellschafter sind wie die nicht persönlich haftenden Gesellschafter einer KapGes zu behandeln.

Die Regelung tritt am 1.1.2022 in Kraft.

UmwStG

Änderung

Anwendungsbereich und Begriffsbestimmungen

§ 1

Umwandlungen von Körperschaften ohne Aufdeckung der stillen Reserven sind bislang nur nach dem ausschließlich auf EU/EWR-Gesellschaften anwendbaren 2. bis 5. Teil des UmwStG sowie nach § 12 Abs. 2 KStG (Verschmelzung von Drittstaaten-Körperschaften desselben Staates) möglich. Für weltweit tätige Unternehmen mit Tochtergesellschaften außerhalb des Europäischen Wirtschaftsraums können allerdings auch andere, bislang nicht steuerneutral mögliche Umstrukturierungen betrieblich sinnvoll sein. Dies betrifft insbes. Ab- oder Aufspaltungen von Drittstaatengesellschaften sowie Verschmelzungen auch über Staatsgrenzen hinweg (soweit derartige grenzüberschreitende Umwandlungen nach dem Recht der betroffenen Staaten möglich ist).

Durch die Integration des § 12 Abs. 2 KStG in das UmwStG unter Wegfall des Erfordernisses, dass die Verschmelzung zwischen Körperschaften desselben Drittstaats stattfinden muss, die Streichung der zwingenden Liquidationsbesteuerung bei Wegzügen von Körperschaften in Drittstaaten (§ 12 Abs. 3 KStG) sowie die Erweiterung des persönlichen Anwendungsbereichs des UmwStG auf Drittstaatenspaltungen und Umwandlungen von Körperschaften unter Beteiligung von anderen übernehmenden Rechtsträgern als Körperschaften unter Beteiligung von Rechtsträgern aus Drittstaaten wird das Umwandlungssteuerrecht für Körperschaften umfassend globalisiert. Voraussetzung für eine Steuerneutralität ist auch in den neu hinzukommenden Fällen, dass die Umwandlung die Strukturmerkmale einer inländischen Umwandlung aufweist und keine Besteuerungsrechte der Bundesrepublik Deutschland beschränkt oder ausgeschlossen werden.

Durch die Aufhebung des § 1 Abs. 2 UmwStG und die darin enthaltenen Beschränkungen auf EU/EWR-Staaten wird das Umwandlungssteuerrecht für Körperschaften als übertragene Rechtsträger nunmehr vollständig globalisiert. Künftig fallen weltweit alle Umwandlungen von Körperschaften i.S.d. § 1 Abs. 1 Satz 1 UmwStG, die einer inländischen Umwandlung i.S.d. Umwandlungsgesetzes vergleichbar sind, in den Anwendungsbereich des UmwStG.

Die neue Regelung ist erstmals auf Umwandlungen und Einbringungen anzu-wenden, deren steuerlicher Übertragungsstichtag nach dem 31.12.2021 liegt.

EStG

Änderung

Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter

§ 6b i.V.m. § 52 Abs. 14

Mit der Regelung werden die vorübergehend verlängerten Reinvestitionsfristen des § 6b EStG um ein weiteres Jahr verlängert. Im Detail vgl. § 52 Abs. 4 Satz 4 und 5 EStG.

Hinweis:

Durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz vom 22.6.2022 (BGBl I 2022, 911) wird die Reinvestitionsfrist nach § 6b EStG um ein Jahr verlängert, um die Liquidität von Unternehmen zu schonen und evtl. Lieferengpässen bei Reinvestitionsgütern entgegenzutreten.

Investitionsabzugsbetrag

§ 7g Abs. 3 i.V.m. § 52 Abs. 16

Planen kleinere Unternehmen innerhalb der kommenden drei Jahre die Anschaffung von Maschinen o.Ä., können sie mit dem sog. Investitionsabzugsbetrag einen Teil der Kosten bereits jetzt bei der Gewinnermittlung abziehen. Diese Investitionsabzugsbeträge sind grds. bis zum Ende des dritten auf das Wj. des jeweiligen Abzuges folgenden Wj. für begünstigte Investitionen zu verwenden. Andernfalls sind sie rückgängig zu machen (§ 7g Abs. 3 Satz 1 EStG).

Infolge der sog. Corona-Krise wurde die Frist für in 2017 abgezogene Beträge um ein Jahr auf vier Jahre verlängert. Infolgedessen können diesbezügliche begünstigte Investitionen nicht nur bis 2020, sondern auch noch in 2021 getätigt werden. Aufgrund der anhaltenden Corona-Einschränkungen sind in vielen Fällen aber auch Investitionen in 2021 fraglich. Zur Vermeidung dieser negativen Effekte und zur Steigerung der Liquidität der Unternehmen, wird die Frist für Investitionsabzugsbeträge, deren dreijährige oder deren auf vier Jahre verlängerte Investitionsfrist in 2021 ausläuft, um ein Jahr auf vier bzw. fünf Jahre verlängert. Dadurch haben Steuerpflichtige, die in 2021 investieren wollen, aber wegen der Corona-Krise nicht investieren können, die Gelegenheit, die Investition in 2022 ohne negative steuerliche Folgen (Rückgängigmachung, Verzinsung der Steuernachforderung) nachzuholen.

Hinweis:

Durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz vom 22.6.2022 (BGBl I 2022, 911) wurde die Investitionsfrist nach § 7g EStG nochmals um ein Jahr verlängert.

Veräußerung von Anteilen an KapGes

§ 17 Abs. 1 Satz 3

Einkünfte aus Kapitalvermögen

§ 20 Abs. 1 Nr. 1

Es handelt sich um eine klarstellende Folgeänderung aus der Einfügung des neuen § 1a KStG. Die Anteile i.S.d. § 1a Abs. 3 KStG an einer optierenden Gesellschaft werden (wie bereits von § 1a Abs. 3 KStG angeordnet) auch in § 17 Abs. 1 Satz 3 bzw. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG den dort aufgeführten Beteiligungen an einer KapGes gleichgestellt.

BewG

Änderung

Betriebsvermögen von Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen

§ 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 1

Einen Gewerbebetrieb bilden insbes. alle Wirtschaftsgüter, die bestimmten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen gehören, wenn diese ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben.

Die Vorschrift knüpft für die Einordnung von Betriebsvermögen als Gewerbebetrieb an Gesellschaften i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 15 Abs. 3 und § 18 Abs. 4 Satz 2 EStG an. Durch die Anpassung wird sichergestellt, dass optierende Gesellschaften mit diesen Gesellschaften gleichgestellt werden.

Die neue Regelung ist am Tag nach der Verkündung des KöMoG in Kraft getreten, also am 1.7.2021 (Art.12 Abs. 2 i.d.F. des KöMoG).

Gleich lautende Ländererlasse vom 5.10.2022

Die Obersten Finanzbehörden der Länder haben mit einem gleich lautenden Ländererlass vom 5.10.2022 (BStBl I 2022, 1494) zu den Auswirkungen des KöMoG für die ErbSt sowie Bewertung von Betriebsvermögen und Anteilsbewertung Stellung genommen.

ErbStG

Änderung

Verschonungsregelungen

Das Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht besteuert insbes. den Erwerb von Todes wegen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 3 ErbStG) sowie Schenkungen unter Lebenden (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 7 ErbStG) und knüpft damit grds. an zivilrechtliche Vorgänge an. Der Erbschaft- und Schenkungsteuer wird dasjenige unterworfen, was der Erwerber zivilrechtlich zugewendet bekommen hat.

Wird eine PersGes erworben, knüpfen jedoch verschiedene Regelungen an die ertragsteuerliche Einordnung der Einkünfte nach dem EStG an. Bei den KapGes erfolgt diese Bezugnahme zu der ertragsteuerrechtlichen Einordnung der Einkünfte nach dem KStG nicht. Werden durch die Option i.S.d. § 1a Abs. 1 KStG folglich Einkünfte von PersGes aus dem Anwendungsbereich des EStG herausgenommen und in Einkünfte nach dem KStG umqualifiziert, können Regelungslücken im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht entstehen. Mit den Änderungen im ErbStG sollen diese möglichen Regelungslücken für die optierenden PersGes geschlossen werden.

§ 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 3

Nach diesen beiden Vorschriften fallen der Verschonungsabschlag und der Abzugsbetrag mit Wirkung für die Vergangenheit u.a. weg, soweit der Erwerber innerhalb von fünf Jahren (sog. Behaltensfrist) eine Beteiligung an einer Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 15 Abs. 3 und § 18 Abs. 4 Satz 2 EStG veräußert oder der Inhaber einer solchen Gesellschaft Überentnahmen tätigt. Diese Verweiskette wird durch einen Verweis auf § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 BewG verkürzt.

§ 13b Abs. 1 Nr. 2

Für das begünstigungsfähige Vermögen stellt die Vorschrift auf Gesellschaften i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 15 Abs. 3 und § 18 Abs. 4 Satz 2 EStG ab. Diese Verweiskette wird durch einen Verweis auf § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 BewG verkürzt.

§ 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 5

Es handelt sich um eine Änderung infolge der Einführung der optierenden Gesellschaft. Beim Finanzmitteltest für die Ermittlung des begünstigten Unternehmensvermögens werden die Finanzmittel um 15 % des Wertes des Betriebs gekürzt (Sockelbetrag). Der Abzug des Sockelbetrags setzt voraus, dass der Hauptzweck der Tätigkeit des Unternehmens oder nachgeordneter Gesellschaften eine land- und forstwirtschaftliche, gewerbliche oder selbstständige Tätigkeit ist. Nach § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 5 ErbStG ist diese Voraussetzung auch erfüllt, wenn die Tätigkeit durch eine Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG oder § 18 Abs. 4 Satz 2 EStG ausgeübt wird. Durch die Änderung wird eine Gesellschaft, die nach § 1a Abs. 1 KStG zur Körperschaftsteuer optiert und ihrer Tätigkeit nach einer Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 N 2 EStG oder § 18 Abs. 4 Satz 2 EStG entspricht, gleichgestellt.

Gleich lautende Ländererlasse vom 5.10.2022

Die Obersten Finanzbehörden der Länder haben mit einem gleich lautenden Ländererlass vom 5.10.2022 (BStBl I 2022, 1494) zu den Auswirkungen des KöMoG für die ErbSt sowie Bewertung von Betriebsvermögen und Anteilsbewertung Stellung genommen.

GrEStG

Änderung

Übergang auf eine Gesamthand

§ 5

Durch die Option zur Körperschaftsbesteuerung nach § 1a KStG wird bisher keine Grunderwerbsteuer ausgelöst. Die Ausübung der Option zur Körperschaftsteuer wird fiktiv als Formwechsel i.S.d. UmwStG behandelt. Zivilrechtlich bleibt die Personenhandelsgesellschaft eine PersGes deren Gesellschafter gesamthänderisch mitberechtigt sind. Die Grunderwerbsteuer richtet sich nach dem Zivilrecht, wonach sie weiterhin als Personenhandelsgesellschaft gilt. Dies hat zur Folge, dass die Grunderwerbsteuervergünstigung nach § 5 Abs. 3 GrEStG nicht zu versagen ist, weil zivilrechtlich weiterhin eine Personenhandelsgesellschaft besteht, mithin sich der Anteil des Veräußerers nicht an der Gesamthand vermindert hat.

Um Gestaltungen zu vermeiden, wird die Ausübung der Option nach § 1a KStG der Verminderung des Anteils des Veräußerers am Vermögen der Gesamthand i.S.d. § 5 Abs. 3 Satz 1 GrEStG nach dem neuen Satz 2 gleichgestellt. Diese Fiktion gilt jedoch nur bei der Anwendung des § 5 Abs. 3 Satz 1 GrEStG. Im Übrigen bleibt die zivilrechtliche Beteiligung am Vermögen der Gesamthand bei der Anwendung des Grunderwerbsteuergesetzes im Rahmen von weiteren Übertragungen bestehen.

Um den Fall zu erfassen, dass zunächst zur Besteuerung nach dem KStG optiert wird und danach das Grundstück auf die Gesamthand übertragen wird, regeln § 5 Abs. 1 Satz 2 GrEStG (neu) und § 5 Abs. 2 Satz 2 GrEStG (neu), dass bei der Übertragung des Grundstücks auf die Gesamthand nicht die Vergünstigung nach § 5 Abs. 1 oder Abs. 2 GrEStG in Anspruch genommen werden kann. Dies gilt allerdings nicht, wenn die Ausübung und Wirksamkeit der Option bereits länger als die in § 5 Abs. 3 Satz 1 geltende Frist zurückliegt und die Beteiligung am Vermögen der Gesamthand ebenfalls länger als diese Frist besteht. Wurde die Option bereits fünf bzw. zehn Jahre vor dem Übergang des Grundstücks auf die Gesamthand ausgeübt, führt dies nicht zu einem grunderwerbsteuerauslösenden Vorgang. Voraussetzung dafür ist, dass die Beteiligung am Vermögen der Gesamthand länger als die in § 5 Abs. 3 Satz 1 GrEStG genannte Frist besteht. Mit dieser Voraussetzung soll die Bildung von Vorratsgesellschaften vermieden werden.

Übergang von einer Gesamthand

§ 6 Abs. 3 (neu)

Nach § 6 Abs. 3 Satz 3 GrEStG wird der Fall erfasst, dass das Grundstück von einer Gesamthand auf eine optierte Gesellschaft i.S.d. § 1a KStG übertragen wird. Für eine solche Übertragung wird die Vergünstigung nach § 6 Abs. 1 GrEStG nicht gewährt, es sei denn, die Ausübung und Wirksamkeit der Option liegt bereits länger als fünf bzw. zehn Jahre zurück und die Beteiligung am Vermögen der Gesamthand besteht bereits über fünf bzw. zehn Jahre. Auch mit dieser Regelung soll die Bildung von Vorratsgesellschaften vermieden werden