Versorgungsfreibetrag

Inhaltsverzeichnis

1 Übergangsregelung
1.1 Abschmelzung bis zum Kalenderjahr 2040
1.2 Bemessungsgrundlage
1.3 Abgeordnetenbezüge
2 Beispiele
3 Mehrere Versorgungsbezüge
4 Literaturhinweise
5 Verwandte Lexikonartikel

1. Übergangsregelung

1.1. Abschmelzung bis zum Kalenderjahr 2040

Durch das AltEinkG vom 5.7.2004 (BGBl I 2004, 1427) wird der Versorgungsfreibetrag ab 1.1.2005 neu geregelt. S. dazu auch BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 168 bis 189 mit Ergänzungen durch das BMF-Schreiben vom 10.4.2015, BStBl I 2015, 256). Nach § 19 Abs. 2 EStG bleibt ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei. Der Versorgungsfreibetrag, der zum Ausgleich der Ungleichbehandlung zwischen Renten und Pensionen eingeführt wurde, verliert seine Rechtfertigung dann, wenn im Endzustand der neuen Besteuerung die Renten zu 100 % nachgelagert besteuert werden. Der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag werden bis zum Jahr 2040 in dem Umfang abgeschmolzen, wie die Rentenbesteuerung ansteigt (→ Renten). Die stufenweise Umstellung der Rentenbesteuerung sowie der Abbau des Versorgungsfreibetrages und des Zuschlages erfolgt nach dem sog. Kohortenprinzip. Nach der Tabelle des § 19 Abs. 2 EStG wird der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag bei Beginn des Versorgungsbezugs ermittelt und bleibt dann grundsätzlich auf Dauer unverändert. Der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag werden durch das schrittweise Abschmelzen und kohortenspezifische Festschreiben auf einen bestimmten Wert für den einzelnen Pensionär zu einem individuellen Besteuerungsmerkmal, das für jeden Einzelnen festgestellt werden muss und dann beibehalten wird.

Abb.: Auszug aus der Tabelle zu § 19 Abs. 2 EStG

Das Jahr des Versorgungsbeginns (§ 19 Abs. 2 Satz 3 EStG) ist grundsätzlich das Jahr, in dem der Anspruch auf die Versorgungsbezüge (§ 19 Abs. 2 Satz 2 EStG) entstanden ist. Bei Bezügen wegen Erreichens einer Altersgrenze i.S.d. § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG ist das Jahr des Versorgungsbeginns das Jahr, in dem erstmals zum einen der Anspruch auf die Bezüge besteht und zum anderen das 60. bzw. 63. Lebensjahr vollendet ist (BMF vom 10.4.2015, BStBl I 2015, 256, Rz. 171a).

Ab 2005 ist der ArbN-Pauschbetrag (§ 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG) bei Versorgungsbezügen i.S.d. § 19 Abs. 2 EStG nicht mehr anzuwenden. Stattdessen wird – wie auch bei den Renten – ein Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 € berücksichtigt (§ 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG). Als Ausgleich für den Wegfall des ArbN-Pauschbetrags wird dem Versorgungsfreibetrag ein Zuschlag von zunächst 900 € hinzugerechnet, der für jeden ab 2006 neu in den Ruhestand tretenden Jahrgang abgeschmolzen wird (§ 19 Abs. 2 Satz 3 EStG). Werden neben Versorgungsbezügen i.S.d. § 19 Abs. 2 EStG auch Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit i.S.d. § 19 Abs. 1 EStG bezogen, kommen der ArbN-Pauschbetrag und der Werbungskosten-Pauschbetrag nebeneinander zur Anwendung. Bei den Versorgungsbezügen i.S.d. § 19 Abs. 2 EStG ist der Werbungskosten-Pauschbetrag auch dann zu berücksichtigen, wenn bei Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit i.S.d. § 19 Abs. 1 EStG höhere Werbungskosten als der ArbN-Pauschbetrag anzusetzen sind (BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 169).

Zur Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung beamtenrechtlicher Versorgungsbezüge hat der BFH mit Urteil vom 7.2.2013 (VI R 83/10, BStBl II 2013, 573) entschieden, dass der allgemeine Gleichheitssatz es nicht gebietet, nach beamtenrechtlichen Vorschriften gewährte Ruhegehälter wie Renten aus der gesetzlichen Sozialversicherung nur mit einem Besteuerungsanteil zu erfassen (s.a. BFH Beschluss vom 16.9.2013, VI R 67/12, BFH/NV 2014, 37, LEXinform 0929467).

In dem Verfahren VI R 83/10 wandte sich ein Wahlbeamter gegen die Besteuerung von Pensionen. Der Wahlbeamte begehrte für sich die niedrigere Besteuerung nach der für Sozialversicherungsrentner geltenden Übergangsregelung. Dies gebiete der verfassungsrechtliche allgemeine Gleichheitssatz. Dem hat sich der BFH nicht angeschlossen. Dem gesetzgeberischen Leitgedanken der vollständigen nachgelagerten Besteuerung läuft es zuwider, wenn in einer Übergangszeit auch für Beamte eine nur anteilige Besteuerung erfolgt. Dies gilt insbesondere auch deshalb, weil während der Übergangszeit bis zum Jahr 2040 zugunsten der Beamten Maßnahmen zur Abmilderung der Besteuerungsunterscheide bestehen (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 33/13 vom 26.6.2013, LEXinform 0439883).

Mit Urteil vom 7.2.2013 (VI R 12/11, BStBl II 2013, 576) stellt der BFH fest, dass auch gegen die Besteuerung von Betriebsrenten keine verfassungsrechtliche Bedenken bestehen (s. die Erläuterungen unter → Versorgungsbezüge sowie Bleschick, NWB 2013, 2452).

Eine Versorgung nach beamtenrechtlichen Grundsätzen gem. § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG liegt vor, wenn dem ArbN nach einer Ruhelohnordnung, Satzung, Dienstordnung oder einem (Tarif-)Vertrag von einer öffentlich-rechtlichen Körperschaft eine lebenslängliche Alters- oder Dienstunfähigkeits- und Hinterbliebenenversorgung auf der Grundlage seines Arbeitsentgelts und der Dauer seiner Dienstzeit gewährt wird. Die zugesagte Versorgung muss nach Voraussetzung, Art und Umfang ungeachtet gewisser Abweichungen einer beamtenrechtlichen Versorgung in wesentlichen Grundzügen gleichstehen; vgl. BFH vom 16.12.2020, VI R 29/18.

1.2. Bemessungsgrundlage

Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist

1. bei Versorgungsbeginn vor 2005 das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005 (§ 19 Abs. 2 Satz 4 Buchst. a EStG),

2. bei Versorgungsbeginn ab 2005 das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat (§ 19 Abs. 2 Satz 4 Buchst. b EStG)

jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kj., auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht. Die Sonderzahlungen (z.B. Urlaubs- oder Weihnachtsgeld) sind mit dem Betrag anzusetzen, auf den bei einem Bezug von Versorgungsbezügen für das ganze Jahr des Versorgungsbeginns ein Rechtsanspruch besteht. Wird der Versorgungsbezug insgesamt nicht für einen vollen Monat gezahlt (z.B. wegen Todes des Versorgungsempfängers), ist der Bezug des Teilmonats auf einen Monatsbetrag hochzurechnen.

Bei Bezügen und Vorteilen aus früheren Dienstverhältnissen i.S.d. § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG, die wegen Erreichens einer Altersgrenze gezahlt werden, ist der Monat maßgebend, in dem der Stpfl. das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat, da die Bezüge erst mit Erreichen dieser Altersgrenze als Versorgungsbezüge gelten (BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 171).

Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.

Der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs (§ 19 Abs. 2 Satz 8 EStG). Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kj. um je ein Zwölftel (§ 19 Abs. 2 Satz 12 EStG; s.a. BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 176).

1.3. Abgeordnetenbezüge

Werden Abgeordnetenbezüge als Versorgungsbezüge gezahlt, ist nach § 22 Nr. 4 Satz 4 Buchst. b EStG die Vorschrift des § 19 Abs. 2 EStG nur bezüglich des Versorgungsfreibetrages anzuwenden. Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag wird hingegen nicht gewährt, da dieser Personenkreis von der Senkung des Werbungskostenpauschbetrages nicht betroffen ist.

2. Beispiele

Beispiel 1:

Lösung 1:

Beispiel 2:

Lösung 2:

Beispiel 3:

Lösung 3:

Beispiel 4:

Lösung 4:

Beispiel 5:

Lösung 5:

Beispiel 6:

Lösung 6:

3. Mehrere Versorgungsbezüge

Bei mehreren Versorgungsbezügen bestimmen sich der maßgebende Prozentsatz für den steuerfreien Teil der Versorgungsbezüge und der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags sowie der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Beginn des jeweiligen Versorgungsbezugs. Die Summe aus den jeweiligen Freibeträgen für Versorgungsbezüge wird nach § 19 Abs. 2 Satz 6 EStG auf den Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und den Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Beginn des ersten Versorgungsbezugs begrenzt. Fällt der maßgebende Beginn mehrerer laufender Versorgungsbezüge in dasselbe Kj., können die Bemessungsgrundlagen aller Versorgungsbezüge zusammengerechnet werden, da in diesen Fällen für sie jeweils dieselben Höchstbeträge gelten (BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 177 ff.).

Werden mehrere Versorgungsbezüge von unterschiedlichen Arbeitgebern gezahlt, ist die Begrenzung der Freibeträge für Versorgungsbezüge im Lohnsteuerabzugsverfahren nicht anzuwenden.

Beispiel 7:

Lösung 7:

4. Literaturhinweise

Bleschick, Aktuelle BFH-Rechtsprechung zur Besteuerung von Versorgungsbezügen, NWB 2013, 2452.

5. Verwandte Lexikonartikel

→ Versorgungsbezüge

→ Werbungskostenpauschbetrag

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.