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Abzugsteuer bei beschränkter Einkommensteuerpflicht

Inhaltverzeichnis

1 Grundsätzliches
1.1 Wegfall bzw. Erweiterung von Tatbeständen ab VZ 2009
1.2 Änderungen beim Steuersatz (§ 50a Abs. 2 EStG)
1.3 Betriebsausgaben-/Werbungskostenabzug (§ 50a Abs. 3 EStG)
1.4 Änderungen beim Steuerabzug auf der zweiten Stufe (§ 50a Abs. 4 EStG)
1.5 Änderungen in § 50 EStG mit Auswirkungen auf den Steuerabzug
1.6 Abstandnahme vom Steuerabzug nach § 50 Abs. 4 EStG
1.7 Änderung bei der Inanspruchnahme des Steuerschuldners
1.8 Veranlagungs- oder Erstattungsverfahren
1.9 Anwendungszeitpunkt
2 Erstattung von Kapitalertragsteuer an ausländische Aktionäre
3 Literaturhinweise
4 Verwandte Lexikonartikel

1. Grundsätzliches

Für beschränkt Steuerpflichtige enthält § 50a EStG Regelungen zur Durchführung des Steuerabzugs bei beschränkt steuerpflichtigen inländischen Einkünften i.S.d. § 49 EStG, um das Besteuerungsverfahren abzuwickeln. Der Steuerabzug nach § 50a EStG hat – mit Ausnahme des § 50a Abs. 7 EStG, der durch die Finanzbehörde zur Sicherung des Steueranspruches angeordnet worden ist – abgeltende Wirkung. Der Solidaritätszuschlag, der auf die Einkommensteuer entfällt, ist dabei zusätzlich einzubehalten gem. § 3 Abs. 1 Nr. 6, §§ 4, 5 SolzG, § 51a EStG. Durch das JStG 2009 ist § 50a EStG neu aufgesetzt und inhaltlich überarbeitet worden. Die Änderungen werden nachfolgend wiedergegeben und stammen aus der Verfügung der OFD Karlsruhe vom 14.1.2009, S 230.3/48 – St 111/St 142: Die Einkommensteuer wird bei beschränkt Steuerpflichtigen im Wege des Steuerabzugs gem. § 50a Abs. 1 EStG wie folgt erhoben:

  • Nr. 1: bei Einkünften durch im Inland ausgeübte künstlerische, sportliche, artistische, unterhaltende oder ähnliche Darbietungen, einschließlich aus damit usw. zusammenhängenden Leistungen (§ 49 Abs. 1 Nrn. 2 bis 4 und Nr. 9 EStG), unabhängig davon, wem die Einnahmen zufließen und soweit es sich nicht um Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, die dem Lohnsteuerabzug unterliegen, handelt.

  • Nr. 2 bei Einkünften aus der inländischen Verwertung der vorstehenden Darbietungen (§ 49 Abs. 1 Nrn. 2 bis 4 und 6 EStG).

  • Nr. 3 bei Einkünften aus Vergütungen für die Überlassung der Nutzung oder des Rechts auf Nutzung von Rechte, insbesondere von Urheberrechten und gewerblichen Schutzrechten, von gewerblichen, technischen, wissenschaftlichen und ähnlichen Erfahrungen, Kenntnissen und Fertigkeiten, z.B. Plänen, Mustern, Verfahren (§ 49 Abs. 1 Nrn. 2, 3, 6 und 9 EStG).

    Das BMF hat hierzu mit Schreiben vom 27.10.2017 ausführlich Stellung genommen. Hervorzuheben ist, dass ein im Ausland ansässiger Anbieter von Software zur Nutzung im Inland mit diesen Einkünften i.S.d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f oder Nr. 6 EStG erzielt und somit der beschränkten Steuerpflicht unterliegt, sofern er nicht ohnehin unter den Voraussetzungen des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG mit einer inländischen Betriebsstätte oder mit einem ständigen Vertreter der beschränkten Steuerpflicht unterliegt und die Rechteüberlassung dieser inländischen Betriebsstätte oder diesem ständigen Vertreter zuzurechnen ist (Rn. 1).

    Um Einkünfte aus der Überlassung von Rechten i.S.v. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa und Nr. 6 EStG handelt es sich in Fällen der grenzüberschreitenden Softwareüberlassung nur, wenn dem Nutzer umfassende Nutzungsrechte an der Software zur wirtschaftlichen Weiterverwertung (siehe Rn. 6) eingeräumt werden. Das können insbesondere Vervielfältigungs-, Bearbeitungs-, Verbreitungs- oder Veröffentlichungsrechte sein. Allein das Recht zum Vertrieb einzelner Programmkopien ohne weitergehende Nutzungs- und Verwertungsrechte (z.B. Vervielfältigungs- oder Bearbeitungsrechte) an der Software selbst ist nicht ausreichend. Die steuerrechtliche Beurteilung ist unabhängig davon, ob die Softwareüberlassung auf Datenträgern oder internetbasiert erfolgt (Download, Nutzung auf fremdem Server).

    Einkünfte aus der Überlassung von Rechten i.S.v. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa und Nr. 6 EStG liegen nicht vor, wenn die Überlassung der Funktionalität einer Software im Vordergrund des Vertrages steht. Das ist der Fall, wenn lediglich der bestimmungsgemäße Gebrauch einer Software Vertragsgegenstand ist. Zum bestimmungsgemäßen Gebrauch gehören insbesondere die Software-Installation, das Herunterladen in den Arbeitsspeicher, die Anwendung der Software und ggf. notwendige Bearbeitungs- oder Vervielfältigungshandlungen, um die Softwareanwendung zu ermöglichen (z.B. Anpassungen/Integrationsarbeiten an die eigene IT-Umgebung). Die Überlassung zum bestimmungsgemäßen Gebrauch von Software stellt demnach für sich genommen keine Überlassung von umfassenden Nutzungsrechten zur Verwertung i.S.d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f und Nr. 6 EStG dar.

  • Nr. 4 bei Einkünften, die Mitgliedern des Aufsichtsrats, Verwaltungsrats, Grubenvorstands und anderen mit der Überwachung der Geschäftsführung von Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen beauftragten Personen sowie von anderen inländischen Personenvereinigungen des privaten und öffentlichen Rechts, bei denen die Gesellschafter nicht als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind, für die Überwachung der Geschäftsführung gewährt werden (§ 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG).

1.1. Wegfall bzw. Erweiterung von Tatbeständen ab VZ 2009

Dem Steuerabzug unterliegen auch weiterhin Einkünfte aus im Inland ausgeübten, sportlichen, artistischen oder ähnlichen Darbietungen. Allerdings wurde in § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG auch das Merkmal »unterhaltende« Tätigkeit aufgenommen, um hier den Steuerabzug mit den einschlägigen DBA-Regelungen möglichst konform gehen zu lassen. Nach den DBA kommt es nämlich weniger auf den Status als Künstler, Sportler oder Artist der auftretenden Person an, als auf den unterhaltenden Charakter der Darbietung. Entsprechend wurde auch § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. d und Nr. 9 EStG angepasst, um diese Tatbestände auch der beschränkten Steuerpflicht zu unterwerfen. Die Einkünfte sog. werkschaffender Künstler unterliegen nicht mehr dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG. Dies waren Künstler, die keine Darbietung im Inland erbracht haben, aber z.B. ein Bild/eine Statue ins Inland verkauft haben (bis 2008 konnten derartige Einkünfte bei bestehender beschränkter Steuerpflicht aufgrund § 50a Abs. 4 Nr. 2 EStG a.F. dem Steuerabzug unterliegen). Ebenso fallen die Einkünfte bestimmter Berufsgruppen (z.B. Schriftsteller, Journalisten oder Bildberichterstatter) ab 2009 nicht mehr unter den Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG (bis 2008 erfolgte der Steuerabzug aufgrund § 50a Abs. 4 Nr. 2 EStG a. F. beim Vorliegen einer beschränkten Steuerpflicht). Dies trägt nach der Gesetzesbegründung dem Umstand Rechnung, dass nach den einschlägigen DBA das Besteuerungsrecht nur dann dem Quellenstaat zusteht, wenn die Vergütung aufgrund einer persönlich im Inland ausgeübten Tätigkeit bezahlt wird. Daher wird zukünftig – vorbehaltlich § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG – der Steuerabzug nur noch auf die Verwertung inländischer Tätigkeiten beschränkt. § 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG enthält keine Ausweitung mehr auf die selbstständigen Einkünfte, da bereits § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG ohne Beschränkung auf die (gewerbliche) Einkunftsart abgefasst ist. Die Veräußerung von Rechten, die ab VZ 2007 durch eine Änderung in § 50a Abs. 4 Nr. 3 EStG a.F. dem Steuerabzug unterlegen hatte, ist ab VZ 2009 wieder aus dem Gesetz gestrichen worden (§ 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG). Auch hier hat Deutschland aufgrund der abgeschlossenen DBA grundsätzlich kein Besteuerungsrecht, was zu einem hohen administrativen Aufwand geführt hat (entweder Erteilung einer Freistellungsbescheinigung oder aber Erstattung der Steuern durch das Bundeszentralamt für Steuern). Die zeitlich befristete Überlassung von Rechten unterliegt dagegen grundsätzlich weiterhin dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG, da für derartige Einkünfte Deutschland häufig in den DBA ein Quellensteuereinbehalt zugestanden wird. Der Steuerabzug bei Einkünften aus Aufsichtsratsvergütungen bleibt unverändert erhalten (§ 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG).

1.2. Änderungen beim Steuersatz (§ 50a Abs. 2 EStG)

Der Steuersatz für Einkünfte, die dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 EStG unterliegen, beträgt künftig 15 % der gesamten Einnahmen (bis 2008: 20 %). Die Absenkung berücksichtigt, dass ein Abzug von Betriebsausgaben/Werbungskosten auch weiterhin nicht möglich ist (§ 50a Abs. 2 EStG). Nicht zu den Einnahmen gehören die tatsächlichen Übernachtungskosten sowie Kosten i.H.d. abzugsfähigen Verpflegungsmehraufwandspauschalen i.S.v. § 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG. Höhere Beträge zählen aber zu den Einnahmen, die dem Steuerabzug unterliegen. Der bisherige Staffeltarif (§ 50a Abs. 4 Satz 4 Nrn. 1 bis 4 EStG a.F.) entfällt ab VZ 2009, dafür wird eine neue Geringfügigkeitsgrenze eingeführt. Bei Einkünften, die dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG unterliegen, wird auf den Steuerabzug verzichtet, wenn die Einnahmen aus der einzelnen Darbietung 250 € nicht übersteigen. Für Einkünfte aus Aufsichtsratsvergütungen beträgt der Steuersatz unverändert 30 % der Einnahmen.

1.3. Betriebsausgaben-/Werbungskostenabzug (§ 50a Abs. 3 EStG)

Wenn der Vergütungsgläubiger Angehöriger eines EU-/EWR-Staates ist und auch in einem EU-/EWR-Staat seinen Wohnsitz/gewöhnlichen Aufenthalt unterhält, ist ein Betriebsausgaben- bzw. Werbungskostenabzug zulässig. Bei Einkünften, die dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 1, 2 und 4 EStG unterliegen, kann der Vergütungsschuldner die damit in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben/Werbungskosten abziehen, die der Vergütungsgläubiger in vom Finanzamt nachprüfbarer Form nachweist oder die der Vergütungsschuldner übernimmt. In diesen Fällen beträgt der Steuersatz für Vergütungen an natürliche Personen und Personenvereinigungen 30 % (statt 15 %) bei Körperschaften u.Ä. bleibt es beim Steuersatz von 15 %.

Für Einkünfte aus Lizenzvergütungen usw. ist eine Berücksichtigung von Betriebsausgaben/Werbungskosten bei Vornahme des Steuerabzugs weiterhin ausgeschlossen. Durch die Einführung des § 50a Abs. 3 EStG soll das FKP Scorpio-Urteil des EuGH (EuGH Urteil vom 3.10.2006, C-290/04, »Scorpio«, EuGHE 2006-I, 9461) umgesetzt werden. In den Fällen des § 50a Abs. 1 Nr. 1, 2 und 4 EStG können die im unmittelbaren Zusammenhang mit der inländischen Tätigkeit stehenden Betriebsausgaben oder Werbungskosten von der Bemessungsgrundlage des Steuerabzugs ausgenommen werden. Diese Möglichkeit besteht allerdings nur für Vergütungsgläubiger, die Angehörige eines EU- oder EWR-Staates sind (§ 50a Abs. 3 Satz 2 EStG). Soweit vom Vergütungsschuldner Aufwendungen für Reisekosten übernommen worden sind, sind diese nur insoweit abzuziehen, als sie die Pauschalbeträge für Verpflegungsmehraufwand nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG nicht übersteigen. Um Besserstellungen im Vergleich zu unbeschränkt Steuerpflichtigen zu vermeiden, gehören im Übrigen die Zahlungen zu den abzugspflichtigen Einnahmen (§ 50a Abs. 2 Satz 2 EStG).

Der Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten kann nur dann vorgenommen werden, wenn

  • der beschränkt Steuerpflichtige diese »in einer für das Finanzamt nachprüfbaren Form« nachgewiesen hat oder

  • sie vom Schuldner der Vergütung übernommen worden sind (§ 50a Abs. 3 Satz 1 EStG).

Damit weicht der Gesetzgeber von den Vorgaben des EuGH, denen der BFH gefolgt ist, ab, wonach die bloße Mitteilung an den Vergütungsschuldner ausreichen sollte. Dies dürfte aber gerechtfertigt sein, da die verschärfenden Nachweisanforderungen dem System des deutschen Steuerrechts entsprechen. Daraus dürfte auch folgen, dass bei fehlenden Nachweisen bzw. Aufzeichnungen des Vergütungsschuldners (§ 73d EStDV) der Grundsatz des Freibeweises gilt. Danach können alle Beweismittel für den Nachweis genutzt werden (Urkundenbeweis, aber auch Zeugenbeweis, § 90 Abs. 1 Satz 2 AO). Die Beweislast liegt beim Vergütungsschuldner, da er die Ausgaben steuerabzugsmindernd geltend macht. Dieser Abzug soll allerdings dann ausscheiden, wenn durch einen niedrigeren Steuersatz von 15 % nach § 50a Abs. 2 EStG Aufwendungen bereits in pauschalierter Form berücksichtigt worden sind. Damit erhöht sich der Steuersatz durch den Abzug von tatsächlichen Aufwendungen.

Bei natürlichen Personen soll bei der Nettobesteuerung dann ein Steuersatz von 30 % gelten, der dem durchschnittlichen Steuersatz beschränkt steuerpflichtiger Personen entspricht (Progressionszone zwischen 15 und 45 %). Bei beschränkt steuerpflichtigen Körperschaften soll der Steuersatz 15 % der Nettoeinnahmen betragen. Eine Erhöhung findet nicht statt, da der definitive Steuersatz nach § 23 KStG 15 % beträgt. Der Vergütungsschuldner des Steuerabzugs nach § 50a EStG hat ab 2009 die Betriebsausgaben oder Werbungskosten der Höhe und der Art nach gesondert aufzuzeichnen, sofern diese von den Einnahmen abgezogen werden (§ 73d Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStDV). Darüber hinaus hat er diese Aufwendungen wie auch die Staatsangehörigkeit des beschränkt Steuerpflichtigen in einer für das Finanzamt nachprüfbaren Form zu dokumentieren. Soweit der Vergütungsschuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten von den Einnahmen abzieht, hat er nach § 73e EStDV diese Aufwendungen der Art und der Höhe nach mitzuteilen. § 73e EStDV sieht für die Steueranmeldung des Vergütungsschuldners wie bei der Kapitalertragsteuer grundsätzlich die elektronische Übermittlung vor. Dies gilt ab 2010. Lediglich im Fall einer unbilligen Härte z.B. wenn die technischen Voraussetzungen hierfür fehlen, kann auch eine vom Vergütungsschuldner unterschriebene Steuererklärung beim Finanzamt eingereicht werden.

1.4. Änderungen beim Steuerabzug auf der zweiten Stufe (§ 50a Abs. 4 EStG)

Bei Vornahme des Steuerabzugs von der Bruttovergütung entfällt zukünftig die Verpflichtung zur nochmaligen Vornahme des Steuerabzugs auf der zweiten Stufe.

Beispiel 1:

Der inländische Konzertveranstalter A engagiert über eine beschränkt steuerpflichtige Konzertagentur B (Ausland) einen beschränkt steuerpflichtigen Künstler C (Ausland).

Lösung 1:

Der Steuerabzug nach § 50a EStG ist nur noch für die Zahlung von A an B (1. Stufe) vorzunehmen, bei der Zahlung von B an C (2. Stufe) ist kein Steuerabzug mehr vorzunehmen. Der Verzicht auf die Vornahme des Steuerabzugs auf der zweiten Stufe ist gerechtfertigt, um zu hohe Steuerabzugsbeträge zu vermeiden. Der Verzicht auf den Steuerabzug auf der zweiten Stufe ist nicht möglich, wenn bereits bei Vornahme des Steuerabzugs nach § 50a EStG auf der ersten Stufe Betriebsausgaben/Werbungskosten berücksichtigt werden, eine Veranlagung zur beschränkten Steuerpflicht oder eine Erstattung der Abzugsteuer beantragt wird (§ 50a Abs. 4 EStG).

Beispiel 2:

Der inländische Konzertveranstalter A engagiert über eine beschränkt steuerpflichtige Konzertagentur B (Einzelunternehmen mit Sitz im EU-/EWR-Ausland, B hat eine EU-/EWR-Staatsangehörigkeit) einen beschränkt steuerpflichtigen Künstler C (EU-/EWR-Ausland). B macht gegenüber dem A Betriebsausgaben im Zusammenhang mit der inländischen Tätigkeit geltend.

Lösung 2:

Der Steuerabzug nach § 50a EStG ist nun sowohl für die Zahlung von A an B (1. Stufe) als auch bei der Zahlung von B an C (2. Stufe) vorzunehmen. Der Steuersatz für die Zahlung von A an B erhöht sich auf 30 % (Empfänger der Zahlung = natürliche Person). Wenn C gegenüber B keine Betriebsausgaben geltend macht, beträgt der Steuersatz auf der zweiten Stufe 15 %.

1.5. Änderungen in § 50 EStG mit Auswirkungen auf den Steuerabzug

Zusätzlich zu den bisherigen Möglichkeiten, eine Freistellung vom Steuerabzug vor Zahlung der Vergütung bzw. eine Erstattung des einbehaltenen Steuerabzugbetrages nach Zahlung der Vergütung zu beantragen, besteht ab VZ 2009 die Möglichkeit, eine Veranlagung zur beschränkten Steuerpflicht zu beantragen. Voraussetzung dafür ist, dass Einkünfte dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nrn. 1, 2 und 4 EStG unterlegen haben (§ 50 Abs. 2 Nr. 5 EStG) und dass der Vergütungsgläubiger Staatsangehöriger eines EU-/EWR-Staates ist und auch in einem EU-/EWR-Staat seinen Wohnsitz/gewöhnlichen Aufenthalt hat. Die Regelungen waren bis VZ 2008 in § 50 Abs. 5 EStG enthalten und enthielten weitere Voraussetzungen, die ab VZ 2009 entfallen sind.

1.6. Abstandnahme vom Steuerabzug nach § 50 Abs. 4 EStG

Die bis VZ 2008 in § 50 Abs. 7 EStG enthaltene Ermächtigung, wonach die obersten Finanzbehörden der Länder mit Zustimmung des BMF aus volkswirtschaftlichen Gründen und, wenn dies im öffentlichen Interesse liegt, auf die Erhebung der Einkommensteuer bei beschränkt Steuerpflichtigen verzichten konnten, wird konkreter formuliert. Ein besonderes öffentliches Interesse ist gegeben

  • im Zusammenhang mit der inländischen Veranstaltung international bedeutsamer kultureller und sportlicher Ereignisse, um deren Ausrichtung ein internationaler Wettbewerb stattfindet, oder

  • im Zusammenhang mit dem inländischen Auftritt einer ausländischen Kulturvereinigung, wenn ihr Auftritt wesentlich aus öffentlichen Mitteln gefördert wird.

1.7. Änderung bei der Inanspruchnahme des Steuerschuldners

Während der Gläubiger der Vergütung (= Steuerschuldner) bisher nur (durch Nachforderungsbescheid) in Anspruch genommen werden konnte, wenn der Schuldner der Vergütung diese nicht vorschriftsmäßig gekürzt oder die einbehaltene Steuer nicht an das Finanzamt abgeführt hat und der Gläubiger, der dies wusste, dies dem Finanzamt nicht unverzüglich mitgeteilt hat, soll Letzteres nach der Neuregelung des § 50a Abs. 5 EStG nicht mehr erforderlich sein. Damit kann das Finanzamt künftig den Vergütungsschuldner und den beschränkt steuerpflichtigen Vergütungsgläubiger (= Steuerschuldner) in gleicher Weise in Anspruch nehmen, wenn der Steuerabzug nicht vorschriftsmäßig vorgenommen worden ist.

Bei der insoweit erforderlichen Ermessensausübung, die zu begründen ist, dürfte aber auch weiterhin die Kenntnis des Steuerschuldners eine Rolle spielen.

1.8. Veranlagungs- oder Erstattungsverfahren

Den oben erläuterten EuGH-Urteilen lässt sich nicht entnehmen, dass der Quellenstaat die Anpassung der Besteuerung beschränkt steuerpflichtiger Künstler, Sportler etc. an die Besteuerung Gebietsansässiger im Wege eines Veranlagungsverfahrens durchführen muss (BFH Urteil vom 10.1.2007, I R 87/03, BStBl II 2008, 22).

Die Abgeltungswirkung des Steuerabzugs vom Arbeitslohn, vom Kapitalertrag und aufgrund von § 50a EStG bleibt grundsätzlich erhalten (§ 50 Abs. 2 Satz 2 EStG). Das Veranlagungsverfahren besitzt einige Vorteile, wie die Möglichkeit des Verlustausgleichs oder die Verzinsung nach § 233a AO. Daher ist in § 50 EStG bzw. für Körperschaften in § 32 Abs. 2 Nr. 2 KStG eine wahlweise Veranlagung vorgesehen. In diesem Fall wird der bisherige Mindeststeuersatz in § 50 Abs. 3 EStG durch eine Regelung ersetzt, nach der der individuelle tarifliche Steuersatz anzuwenden ist, wobei allerdings der Grundfreibetrag unberücksichtigt bleibt.

Weiter sind folgende Ausnahmen vorgesehen:

  • Die Abgeltungswirkung des Steuerabzugs tritt in den Fällen des § 2 Abs. 7 EStG nicht ein. Nach dieser Vorschrift ist beim Wechsel von der unbeschränkten zur beschränkten Steuerpflicht (und umgekehrt) nur eine Veranlagung zur unbeschränkten Steuerpflicht durchzuführen (Einkommensteuerpflicht). Die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten Einkünfte sind einzubeziehen. Die Gesetzesänderung in § 50 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 EStG durch das JStG 2009 hat damit lediglich klarstellende Bedeutung.

  • Die Abgeltungswirkung des Steuerabzuges greift auch dann nicht ein, wenn bei einem Arbeitnehmer Werbungskosten, Sonderausgaben, Freibeträge oder Hinzurechnungsbeträge nach § 39 Abs. 2 EStG auf der Bescheinigung des Betriebsstätten-Finanzamts nach eingetragen worden sind. Nach der Änderung durch das JStG 2010 ist eine Pflichtveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 4 EStG nunmehr nur dann durchzuführen, wenn der im Kalenderjahr insgesamt erzielte Arbeitslohn 11 200 € (bei Ehegatten i.S.d. § 26 Abs. 1 EStG: 21 250 €) übersteigt. Diese Grenze ist nach § 46 Abs. 2 Nr. 4 Halbsatz 2 EStG auch auf den Personenkreis des § 1 Abs. 2 EStG und auf beschränkt einkommensteuerpflichtige Arbeitnehmer anzuwenden. Im Ergebnis führt dies bei beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern dazu, dass durch die Eintragung eines Freibetrages oder Hinzurechnungsbetrages auf der Bescheinigung nach die Abgeltungswirkung der Lohnsteuer nach § 50 Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 Buchst. a EStG entfällt, eine Veranlagung im Rahmen der Grenzen des § 46 Abs. 2 Nr. 4 EStG aber unterbleiben kann. Dies dürfte insbesondere bei ausländischen Saisonarbeitskräften (z.B. Erntehelfer) der Fall sein. Die Möglichkeit der Antragsveranlagung nach § 50 Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 Buchst. b EStG i.V.m. § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG bleibt davon unberührt.

  • Das Steuererstattungsverfahren wird durch ein Veranlagungswahlrecht für beschränkt Steuerpflichtige aus EU-/EWR-Staaten (s. § 50 Abs. 2 Satz 7 EStG, § 32 Abs. 4 KStG) ersetzt (§ 50 Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 Buchst. b und Nr. 5 EStG bzw. § 32 Abs. 2 Nr. 2 KStG). Es gilt für alle Einkünfte i.S.v. § 50a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1, 2 und 4 EStG.

1.9. Anwendungszeitpunkt

Die Neuregelung des § 50a EStG durch das JStG 2009 ist erstmals für Vergütungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2008 zufließen.

Damit wird bis 2008 die europarechtswidrige Rechtslage, die auch nicht nach dem BMF-Schreiben vom 5.4.2007, IV C 8 – S 2411/07/0002 (insbesondere wegen der Höhe des Steuersatzes, der erst durch den Gesetzentwurf europarechtskonform gestaltet worden sein dürfte) beseitigt worden ist, aufrechterhalten. Hier wäre die Anwendung bereits ab 2008 und für alle noch nicht bestandskräftigen Fälle angebracht.

2. Erstattung von Kapitalertragsteuer an ausländische Aktionäre

Nach dem Urteil des EuGH vom 20.10.2011 (IStR 2011, 840) darf Deutschland Dividenden an beschränkt steuerpflichtige Körperschaften keiner höheren Besteuerung unterwerfen als solchen, die an eine Gesellschaft mit Sitz in Deutschland ausgeschüttet werden. Die inländische Kapitalertragsteuer wird bei einem inländischen Dividendenempfänger unter Inanspruchnahme des körperschaftsteuerlichen Beteiligungsprivilegs nach § 8b Abs. 1 KStG vollständig auf dessen Körperschaftsteuer angerechnet (§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Bei einem ausländischen Empfänger wirkt die ggf. durch DBA bzw. § 44a Abs. 9 EStG reduzierte Kapitalertragsteuerbelastung dagegen grundsätzlich abgeltend (§ 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG).

Daraus ergibt sich, dass an ausländische Aktionäre die in Deutschland einbehaltene Kapitalertragsteuer zu erstatten ist (EuGH Urteil vom 20.10.2011, C-284/09, IStR 2011, 840).

Der EuGH beschränkte das Urteil nicht in seiner zeitlichen Anwendung, es gilt damit rückwirkend. Steuerpflichtigen steht somit die Erstattung auch früherer Steuerabzugsbeträge offen. Sie können einen Antrag auf Erstattung stellen. Verfahrensrechtlich ist die Vier-Jahres-Frist nach § 169 Abs. 2 Nr. 2 AO zu beachten.

3. Literaturhinweise

Holthaus, Aktuelle Probleme mit der EU-Konformität des Steuerabzugs nach § 50a EStG, IStR 2014, 628; Goebel/Ungemach/Gehrmann, Wesentliches zur Abzugsverpflichtung nach § 50a Abs. 1 EStG, IWB 2015, 793; Demleitner, § 50a Abs. 7 – Unwägbarkeiten durch die Finanzverwaltung, ISR 2015, 238; Maßbaum/Müller, Aktuelle Entwicklungen im Bereich der Abzugsteuer nach § 50a bei Lizenzzahlungen und Anordnung des Steuerabzugs, BB 2015, 3031; Ackermann, Beschränkte Steuerpflicht bei der grenzüberschreitenden Überlassung von Software, IStR 2016, 258; Gerstenberg, Die Besteuerung grenzüberschreitender Aufsichtsratsvergütungen, IWB 2016, 246; Homuth, Besteuerung ausländischer Künstler im Inland. Der Quellensteuerabzug nach § 50a EStG, IWB 2016, 278; Petersen, Quellensteuer bei Softwareüberlassung, IStR 2016, 975.

4. Verwandte Lexikonartikel

Unbeschränkte und beschränkte Einkommensteuerpflicht

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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