Buchführungspflicht

Inhaltsverzeichnis

1 Übersicht
2 Die Buchführungspflicht nach dem Steuerrecht
2.1 Die derivative Buchführungspflicht nach § 140 AO
2.2 Die originäre Buchführungspflicht nach § 141 AO
2.2.1 Beginn der originären Buchführungspflicht
2.2.2 Ende der originären Buchführungspflicht
3 Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten
3.1 Allgemeines
3.2 Außersteuerliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten
3.3 Steuerliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten
3.4 Form, Umfang und Inhalt
3.5 Ordnungsvorschriften nach §§ 145 ff. AO
3.6 Einfluss der GoB auf Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten
3.7 Ordnungsmäßigkeit elektronischer Bücher – GoBD
3.8 Vorlagepflicht bei Betriebsprüfungen
4 Wahl der Gewinnermittlungsart
5 Wechsel der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG
6 Gewinnermittlung bei Betriebsaufgabe
7 Gewinnermittlung bei nachträglichen gewerblichen Einkünften
8 Buchführungspflicht einer ausländischen Immobilienkapitalgesellschaft
9 Buchführungspflicht gewerblicher Grundstückshändler
10 Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten – weitere Einzelfälle
11 Literaturhinweise
12 Verwandte Lexikonartikel

1. Übersicht

Die Abgabenordnung unterscheidet zwischen abgeleiteter und originärer Buchführungspflicht.

Abb.: Übersicht Buchführungspflicht

2. Die Buchführungspflicht nach dem Steuerrecht

Die steuerliche Buchführungspflicht ergibt sich aus den §§ 140 und 141 AO. Wer nach anderen Gesetzen zur Buchführung verpflichtet ist, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, muss auch gem. § 140 AO nach dem Steuerrecht Bücher führen. Da das Steuerrecht insoweit auf außersteuerliche Vorschriften zurückgreift, wird von der abgeleiteten oder derivativen Buchführungspflicht gesprochen. Ergibt sich eine Verpflichtung zur Führung von Büchern nicht aus § 140 AO, kann ggf. eine originäre Buchführungspflicht aus § 141 AO abgeleitet werden.

2.1. Die derivative Buchführungspflicht nach § 140 AO

Von der derivativen Buchführungspflicht sind insbes. die Kaufleute betroffen, die nach § 238 HGB zur Führung von Büchern nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung verpflichtet sind. Kaufmann ist gem. § 1 Abs. 1 HGB, wer ein Handelsgewerbe betreibt. Handelsgewerbe ist gem. § 1 Abs. 2 HGB jeder Gewerbebetrieb, es sei denn, dass das Unternehmen nach Art und Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb nicht erfordert (sog. Kleingewerbetreibende). Da Kleingewerbetreibende nicht als Kaufleute gelten, besteht handelsrechtlich und somit über § 140 AO auch steuerrechtlich keine Buchführungspflicht. Allerdings kann für die Kleingewerbetreibenden ggf. eine Buchführungspflicht aus § 141 AO abgeleitet werden.

Ein gewerbliches Unternehmen gilt gem. § 5 HGB stets als Handelsgewerbe, wenn die Firma in das Handelsregister eingetragen ist.

Andere Gesetze i.S.des § 140 AO können auch ausländische Rechtsnormen sein. Eine in Deutschland beschränkt körperschaftsteuerpflichtige Aktiengesellschaft liechtensteinischen Rechts ist daher im Inland nach § 140 AO in Verbindung mit ihrer Buchführungspflicht nach liechtensteinischem Recht buchführungspflichtig (BFH Urteil vom 14.11.2018, I R 81/16, BStBl II 2019, 390; LEXinform 0951176). Unmittelbar geltende Rechtsakte der Europäischen Union können ebenfalls eine Buchführungspflicht nach § 140 AO begründen (AEAO zu § 140).

Mit dem Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts vom 25.5.2009 (→ Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG); BGBl I 2009, 1102) wurde eine Befreiung von der Buchführungspflicht aufgenommen (→ Bilanz). Durch das Bürokratieentlastungsgesetz vom 28.7.2015 (BGBl I 2015, 1400) erfolgte eine Anhebung der Grenzbeträge für die Buchführungspflicht ab 2016 (Gewinn bzw. Umsatz der nach dem 31.12.2015 beginnenden Wirtschaftsjahre): Nach § 241a HGB sind Einzelkaufleute, die

• in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren

• Umsatzerlöse von nicht mehr als je 600 000 € und

• einen Jahresüberschuss von nicht mehr als je 60 000 €

ausweisen, nicht mehr zur Buchführung verpflichtet.

Außerdem entfällt in diesen Fällen die Verpflichtung zur Erstellung eines Inventars (→ Inventar; §§ 240 f. HGB) sowie eines Jahresabschlusses (§ 242 Abs. 4 HGB n.F.). Mit der Neuregelung erfolgte eine Annäherung an die Schwellen der »steuerlichen« Buchführungspflicht des § 141 AO, wobei die verwendeten Begriffe in § 241a HGB n.F. (»Jahresüberschuss im Geschäftsjahr«) und § 141 AO (» Gewinn aus Gewerbebetrieb«) nicht deckungsgleich sind. Dies kann zu abweichenden Beurteilungen führen.

2.2. Die originäre Buchführungspflicht nach § 141 AO

Die Vorschrift des § 141 AO findet nur Anwendung, wenn sich nicht bereits eine Buchführungspflicht nach § 140 AO ergibt. Unter die Vorschrift fallen gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte, nicht jedoch Freiberufler. Die Voraussetzungen der Buchführungspflicht nach § 141 AO sind (Stand Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz vom 2.6.2021, BGBl I 2021, 1259):

• Gesamtumsatz i.S.d. § 19 Abs. 3 Satz 1 UStG von mehr als 600 000 € im Kalenderjahr oder

• selbstbewirtschaftete land- und forstwirtschaftliche Flächen mit einem Wirtschaftswert von mehr als 25 000 € oder

• Gewinn aus Gewerbebetrieb von mehr als 60 000 € im Wirtschaftsjahr oder

• Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft von mehr als 60 000 € im Kalenderjahr.

Durch das Gesetz zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz – AbzStEntModG) vom 2.6.2021 (BGBl I 2021, 1259) wurde die Berechnungsmethode für die Berechnung der Umsatzgrenze zur Festlegung der Buchführungspflicht des § 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO an die Berechnungsmethode zur Berechnung der Grenze für die Zulässigkeit der Ist-Besteuerung (§§ 19 Abs. 3, 20 Abs. 1 Nr. 1 UStG) nach dem Umsatzsteuergesetz angepasst. Die Neuregelung ist auf Umsätze der Kalenderjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2020 beginnen (vgl. BMF vom 5.7.2021, BStBl I 2021, 903). Eine Mitteilung über den Beginn der Buchführungspflicht ergeht nicht, wenn die Voraussetzungen des § 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO in der am 31.12.2020 geltenden Fassung für Kj., die vor dem 1.1.2021 liegen, erfüllt sind, jedoch im Kj. 2020 die Voraussetzungen des § 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO in der am 9.6.2021 geltenden Fassung nicht erfüllt sind.

Die für die Buchführungspflicht maßgebliche Umsatzgrenze i.S.d. § 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist unter Einbeziehung der nicht umsatzsteuerbaren Auslandsumsätze zu ermitteln (BFH Urteil vom 7.10.2009, BStBl II 2010, 219).

2.2.1. Beginn der originären Buchführungspflicht

Die Buchführungspflicht ist vom Beginn des Wirtschaftsjahrs an zu erfüllen, das auf die Bekanntgabe der Mitteilung folgt, durch die die Finanzbehörde auf den Beginn dieser Verpflichtung hingewiesen hat (§ 141 Abs. 2 Satz 1 AO). Neben der Erfüllung der gesetzlichen Tatbestandsmerkmale ist also auch die Bekanntgabe der Mitteilung des Finanzamts erforderlich. Diese Mitteilung soll mindestens einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahres bekannt gegeben werden, von dessen Beginn ab die Buchführungspflicht zu erfüllen ist. Sie kann im Rahmen eines Steuer- oder Feststellungsbescheides oder durch einen selbstständigen Verwaltungsakt bekannt gegeben werden.

2.2.2. Ende der originären Buchführungspflicht

Die Verpflichtung zur Buchführung endet mit dem Ablauf des Wirtschaftsjahrs, das auf das Wirtschaftsjahr folgt, in dem die Finanzbehörde feststellt, dass die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht mehr vorliegen (§ 141 Abs. 2 Satz 2 AO). Anders als beim Beginn der Buchführungspflicht ist eine gesonderte Mitteilung des Finanzamts an den Unternehmer nicht erforderlich. Es genügt die Feststellung des Finanzamts z.B. bei der Bearbeitung der Steuererklärung, dass die Grenzen des § 141 AO unterschritten sind.

3. Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

3.1. Allgemeines

Das BMF geht mit Schreiben vom 14.11.2014 (BStBl I 2014, 1450) ausführlich auf die Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten ein (»Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)«). Ausführliche Erläuterungen zu den GoBD enthält das BMF-Schreiben vom 28.11.2019 (BStBl I 2019, 1269).

3.2. Außersteuerliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

Nach § 140 AO sind die außersteuerlichen Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, auch für das Steuerrecht zu erfüllen. Außersteuerliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten ergeben sich insbes. aus den Vorschriften der §§ 238 ff. HGB und aus den dort bezeichneten handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB). Für einzelne Rechtsformen ergeben sich flankierende Aufzeichnungspflichten z.B. aus §§ 91 ff. AktG, §§ 41 ff. GmbHG oder § 33 GenG. Des Weiteren sind zahlreiche gewerberechtliche oder branchenspezifische Aufzeichnungsvorschriften vorhanden, die gem. § 140 AO im konkreten Einzelfall für die Besteuerung von Bedeutung sind, wie z.B. Apothekenbetriebsordnung, Eichordnung, Fahrlehrergesetz, Gewerbeordnung, § 26 Kreditwesengesetz oder § 55 Versicherungsaufsichtsgesetz.

Andere Gesetze i.S.d. § 140 AO können auch ausländische Rechtsnormen sein. Eine in Deutschland beschränkt körperschaftsteuerpflichtige Aktiengesellschaft liechtensteinischen Rechts ist daher im Inland nach § 140 AO in Verbindung mit ihrer Buchführungspflicht nach liechtensteinischem Recht buchführungspflichtig (BFH vom 14.11.2018, I R 81/16, BStBl II 2019, 390). Unmittelbar geltende Rechtsakte der Europäischen Union können ebenfalls eine Buchführungspflicht nach § 140 AO begründen (AEAO zu § 140).

3.3. Steuerliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

Steuerliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten ergeben sich sowohl aus der Abgabenordnung (z.B. §§ 90 Abs. 3, 141 bis 144 AO) als auch aus Einzelsteuergesetzen (z.B. § 22 UStG, § 4 Abs. 3 Satz 5, § 4 Abs. 4a Satz 6, § 4 Abs. 7 und § 41 EStG).

Neben den außersteuerlichen und steuerlichen Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen zu Geschäftsvorfällen sind alle Unterlagen aufzubewahren, die zum Verständnis und zur Überprüfung der für die Besteuerung gesetzlich vorgeschriebenen Aufzeichnungen im Einzelfall von Bedeutung sind (vgl. BFH Urteil vom 24.6.2009, BStBl II 2010, 452). Dazu zählen neben Unterlagen in Papierform auch alle Unterlagen in Form von Daten, Datensätzen und elektronischen Dokumenten, die dokumentieren, dass die Ordnungsvorschriften umgesetzt und deren Einhaltung überwacht wurde. Nicht aufbewahrungspflichtig sind z.B. reine Entwürfe von Handels- oder Geschäftsbriefen, sofern diese nicht tatsächlich abgesandt wurden.

3.4. Form, Umfang und Inhalt

Form, Umfang und Inhalt dieser nach außersteuerlichen und steuerlichen Rechtsnormen aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Unterlagen (Daten, Datensätze sowie Dokumente in elektronischer oder Papierform) und der zu ihrem Verständnis erforderlichen Unterlagen werden durch den Steuerpflichtigen bestimmt. Eine abschließende Definition der aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Aufzeichnungen und Unterlagen ist nicht möglich und gewollt. Die Finanzverwaltung kann diese Unterlagen nicht abstrakt im Vorfeld für alle Unternehmen abschließend definieren, weil die betrieblichen Abläufe, die aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Aufzeichnungen und Unterlagen sowie die eingesetzten Buchführungs- und Aufzeichnungssysteme in den Unternehmen zu unterschiedlich sind.

3.5. Ordnungsvorschriften nach §§ 145 ff. AO

Die Ordnungsvorschriften der §§ 145 bis 147 AO gelten für die vorbezeichneten Bücher und sonst erforderlichen Aufzeichnungen und die zu ihrem Verständnis erforderlichen Unterlagen.

Bücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen können nach § 146 Abs. 5 AO auch auf Datenträgern geführt werden, soweit diese Form der Buchführung einschließlich des dabei angewandten Verfahrens den GoB entspricht. Bei Aufzeichnungen, die allein nach den Steuergesetzen vorzunehmen sind, bestimmt sich die Zulässigkeit des angewendeten Verfahrens nach dem Zweck, den die Aufzeichnungen für die Besteuerung erfüllen sollen (§ 145 Abs. 2 AO; § 146 Abs. 5 Satz 1 Halbsatz 2 AO). Unter diesen Voraussetzungen sind auch Aufzeichnungen auf Datenträgern zulässig.

Nach § 158 AO sind die Buchführung und die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 AO entsprechen, der Besteuerung zugrunde zu legen, soweit nach den Umständen des Einzelfalls kein Anlass besteht, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden. Werden Buchführung oder Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen im Einzelfall durch die Finanzverwaltung beanstandet, so ist durch die Finanzverwaltung der Grund der Beanstandung in geeigneter Form darzustellen.

3.6. Einfluss der GoB auf Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

Die GoB enthalten sowohl formelle als auch materielle Anforderungen an eine Buchführung. Die formellen Anforderungen ergeben sich insbes. aus den §§ 238 ff. HGB für Kaufleute und aus den §§ 145 bis 147 AO für Buchführungs- und Aufzeichnungspflichtige. Materiell ordnungsmäßig sind Bücher und Aufzeichnungen, wenn die Geschäftsvorfälle nachvollziehbar, vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet in ihrer Auswirkung erfasst und anschließend gebucht bzw. verarbeitet sind (vgl. § 239 Abs. 2 HGB, § 145 AO, § 146 Abs. 1 AO).

3.7. Ordnungsmäßigkeit elektronischer Bücher – GoBD

Ausführliche Erläuterungen zu den GoBD enthält das BMF-Schreiben vom 28.11.2019 (BStBl I 2019, 1269). Für die Ordnungsmäßigkeit elektronischer Bücher und sonst erforderlicher elektronischer Aufzeichnungen, einschließlich der eingesetzten Verfahren ist allein der Steuerpflichtige verantwortlich. Dies gilt auch bei einer teilweisen oder vollständigen organisatorischen und technischen Auslagerung von Buchführungs- und Aufzeichnungsaufgaben auf Dritte (z.B. Steuerberater oder Rechenzentrum).

Die Ordnungsmäßigkeit elektronischer Bücher und sonst erforderlicher elektronischer Aufzeichnungen ist nach den gleichen Prinzipien zu beurteilen wie die Ordnungsmäßigkeit bei manuell erstellten Büchern oder Aufzeichnungen. Die formellen Anforderungen an die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung sind sehr umfangreich und die Wahrscheinlichkeit von Pflichtverstößen ist weiter gestiegen. Mit diesen Problemen setzt sich ausführlich Ringwald in NWB 52-53/2015, 3911 ff., auseinander.

Demnach sind bei der Führung von Büchern in elektronischer oder in Papierform und sonst erforderlichen Aufzeichnungen in elektronischer oder in Papierform die folgenden Anforderungen zu beachten:

• Grundsatz der Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit,

• Grundsätze der Wahrheit, Klarheit und fortlaufenden Aufzeichnung.

Dies wird erreicht durch:

• Vollständigkeit,

• Richtigkeit,

• zeitgerechte Buchungen und Aufzeichnungen,

• Ordnung und

• Unveränderbarkeit.

Diese Grundsätze müssen während der Dauer der Aufbewahrungsfrist nachweisbar erfüllt werden und erhalten bleiben.

Nach § 146 Abs. 6 AO gelten die Ordnungsvorschriften auch dann, wenn der Unternehmer elektronische Bücher und Aufzeichnungen führt, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, ohne hierzu verpflichtet zu sein.

Beispiel aus der Rechtsprechung:

Mit Verfügung vom 28.7.2015 hat die OFD NRW zur Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflicht der digitalen Grundaufzeichnungen (§ 238 HGB, §§ 140, 145 bis 147 AO) Stellung genommen. Die OFD NRW weist darauf hin, dass nach der AO keine Pflicht besteht, eine bestimmte Art einer Kassenführung zu nutzen. Grundsätzlich kann der Unternehmer also wählen, ob er eine offene Ladenkasse, eine EDV-Registrierkasse oder ein PC-Kassensystem nutzt. Wenn ein System genutzt wird, welches Einzeldaten elektronisch speichern kann, so muss dies auch geschehen. Der Unternehmer kann sich insofern nicht auf Unzumutbarkeit berufen. Je nach Kassenart bestehen unterschiedliche Anforderungen. Bereits zum 1.1.2017 dürfen nach dem BMF vom 26.11.2010 (BStBl I 2010, 1342) keine elektronischen Kassen mehr verwandt werden, die keine manipulationssichere Einzelaufzeichnung für zehn Jahre gemäß diesem BMF-Schreiben gewährleisten können.

3.8. Vorlagepflicht bei Betriebsprüfungen

Die digitalen Ursprungs- bzw. Grundaufzeichnungen müssen in einer Außenprüfung vorgelegt werden, da dem Prüfer das Datenzugriffsrecht gem. § 147 Abs. 6 AO zusteht. Hierzu gehören auch eine System- und Verfahrensdokumentation einschließlich der Organisationsunterlagen nach den bisher ergangenen BMF-Schreiben (OFD NRW Verfügung vom 28.7.2015; BMF vom 7.11.1995, BStBl I 1995, 738; vom 16.7.2001, BStBl I 2001, 415; vom 14.9.2012, BStBl I 2012, 930; vom 14.11.2014, BStBl I 2014, 1450).

4. Wahl der Gewinnermittlungsart

Nach dem BFH-Urteil vom 13.10.1989 (BStBl II 1990, 287) wird die Wahl zwischen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG und nach § 4 Abs. 3 EStG in der Regel durch schlüssiges Verhalten ausgeübt. Erstellt der Steuerpflichtige eine Eröffnungsbilanz und richtet er eine Buchführung ein, so hat er sich für eine Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich (§ 4 Abs. 1 EStG) entschieden (vgl. BFH Urteil vom 29.4.1982, IV R 95/79, BStBl II 1982, 593); hat er dagegen nur Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aufgezeichnet, so hat er aufgrund der von ihm getroffenen Gestaltung die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG gewählt.

Mit Urteil vom 2.3.2006 (IV R 32/04, BFH/NV 2006, 1457) hat der BFH zur Wahl der Gewinnermittlungsart im Jahr der Praxiseröffnung wie folgt entschieden:

Ein nicht buchführungspflichtiger Freiberufler übt sein Wahlrecht im Jahr der Praxiseröffnung für eine Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung aus, wenn er nach Form und ausdrücklicher Bezeichnung eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG einreicht und eine zeitnah aufgestellte Eröffnungsbilanz fehlt. Das gilt auch dann, wenn er eine EDV-Buchführung verwendet, die sowohl eine Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung als auch durch Betriebsvermögensvergleich ermöglicht und lediglich die Verwechslung einer Kennziffer zum Ausdruck einer Einnahme-Überschussrechnung geführt hat. Eine zeitnah aufgestellte Eröffnungsbilanz ist – als Voraussetzung der Ausübung des Wahlrechts für eine Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich – auch nicht deshalb entbehrlich, weil Aktiva und Passiva mit 0 € zu bewerten wären.

5. Wechsel der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH kann das Wahlrecht zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nur zu Beginn des Gewinnermittlungszeitraums durch schlüssiges Verhalten ausgeübt werden (BFH Urteil vom 13.10.1989, III R 30–31/85, BStBl II 1990, 287; BFH Urteil vom 12.10.1994, X R 192/93, BFH/NV 1995, 587). Das Wahlrecht auf Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich hat ein Stpfl. erst dann wirksam ausgeübt, wenn er eine Eröffnungsbilanz aufstellt, eine kaufmännische Buchführung einrichtet und aufgrund von Bestandsaufnahmen einen Abschluss macht. Die erforderliche Eröffnungsbilanz ist zeitnah aufzustellen (vgl. BFH vom 19.10.2005, XI R 4/04, BStBl II 2006, 509, unter II.2; BFH vom 14.3.2018, IV B 46/17, BFH/NV 2018, 728). Diese Wahlentscheidung setzt denknotwendig das Bewusstsein des Stpfl. zur Einkünfteerzielung voraus (BFH Urteil vom 9.2.1999, VIII R 49/97, BFH/NV 1999, 1195). Ist der Stpfl. davon ausgegangen, gar nicht gewerblich tätig und demgemäß auch nicht verpflichtet gewesen zu sein, für Zwecke der Besteuerung einen Gewinn aus Gewerbebetrieb ermitteln und erklären zu müssen, ist eine Wahl zwischen verschiedenen Gewinnermittlungsarten nicht denkbar (BFH Urteil vom 1.10.1996, VIII R 40/94, BFH/NV 1997, 403; BFH Urteil vom 9.2.1999, BFH/NV 1999, 1195). Das Wahlrecht zur Einnahmen-Überschussrechnung kann nicht nachträglich ausgeübt werden. Der Gewinn ist nach Bilanzierungsgrundsätzen (§ 4 Abs. 1 Satz 1 EStG) zu ermitteln.

6. Gewinnermittlung bei Betriebsaufgabe

Gibt ein Gewerbetreibender, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, seinen Betrieb auf, ist der Wert des Betriebsvermögens für den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe nach § 4 Abs. 1 EStG zu ermitteln. Das hat zur Folge, dass zunächst der laufende Gewinn des Jahres der Betriebsaufgabe durch Zuschläge und Abschläge zu korrigieren ist (BFH Urteil vom 13.10.1989, BStBl II 1990, 287).

7. Gewinnermittlung bei nachträglichen gewerblichen Einkünften

Nach dem BFH-Urteil vom 22.2.1978 (I R 137/74, BStBl II 1978, 430) können nach der Veräußerung oder Aufgabe des Gewerbebetriebs anfallende, nachträgliche Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§§ 15, 24 Nr. 2 EStG) nicht mehr nach den Grundsätzen des Betriebsvermögensvergleichs, sondern nur in sinngemäßer Anwendung der Vorschriften des § 4 Abs. 3 EStG ermittelt werden. Die Pflicht und das Recht zur Buchführung und Bilanzierung gem. §§ 238 ff. HGB, §§ 140, 141 AO enden im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe (BFH vom 22.2.1978, BStBl II 1978, 430; H 16 (1) [Gewinnermittlung] EStH).

8. Buchführungspflicht einer ausländischen Immobilienkapitalgesellschaft

Es ist ernstlich zweifelhaft, ob eine ausländische Kapitalgesellschaft, die nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG 2009 i.V.m. § 2 Nr. 1 KStG 2002 mit ihren inländischen Vermietungseinkünften beschränkt körperschaftsteuerpflichtig ist, zu den gewerblichen Unternehmern i.S.v. § 141 AO gehört und deshalb nach dieser Vorschrift buchführungspflichtig ist (BFH Beschluss vom 15.10.2015, I B 93/15, BStBl II 2016, 66).

9. Buchführungspflicht gewerblicher Grundstückshändler

Zur Buchführungspflicht bei gewerblichem Grundstückshandel (→ Gewerblicher Grundstückshandel) nimmt die Vfg. der OFD Düsseldorf vom 24.4.2001 (FR 2001, 711) Stellung (siehe auch Vfg. der OFD Hannover vom 13.5.2002, DB 2002, 1193). Die steuerliche Buchführungspflicht nach § 140 AO ergibt sich i.d.R. aus der handelsrechtlichen Verpflichtung eines Kaufmanns, Bücher zu führen (§ 238 HGB). Nach § 1 Abs. 1 HGB ist jedes gewerbliche Unternehmen ein Handelsgewerbe. Damit fallen gewerbliche Grundstückshändler grundsätzlich unter § 1 Abs. 1 HGB. Erfordert das Gewerbe keinen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb, so liegt nach § 1 Abs. 2 HGB kein Handelsgewerbe vor. Zur Beurteilung, ob ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb vorliegt, ist auf das Gesamtbild des Betriebs abzustellen (BFH Beschluss vom 21.4.1998, XI B 16/98, BFH/NV 1998, 1220). Als Kriterien/Anhaltspunkte können herangezogen werden:

• größere, übergreifende Projekte, nicht nur des laufenden Jahres (Niedersächsisches FG vom 3.2.1998, VII 576/96, EFG 1999, 275, rkr.),

• Ausmaß der Baumaßnahme, Planung, Finanzierung, Umfang der Vermarktung (FG Münster vom 24.4.1995, 11 K 4912/91 F, EFG 1996, 423, rkr.),

• Umsatz, Ertrag, Höhe von Anlage- und Betriebskapital, Personal, Kreditbeschaffung, kaufmännische Buchführung, Bezeichnung (Firma), Zahlungsweise, Kassen- und Kontenführung, Betriebsräume, Größe des Lieferanten und

• hoher Kapitaleinsatz, insbes. aus Sicht der Geschäftspartner, i.d.R. eine kaufmännische Überwachung der Vermögensentwicklung unter Zuhilfenahme eines (voll-)kaufmännischen Rechnungswesens (OLG Celle vom 5.7.1982, 1 W 11/82; BGH vom 28.4.1960, II ZR 239/58).

Der Betrieb eines gewerblichen Grundstückshandels führt zur Buchführungspflicht gem. § 140 AO i.V.m. § 238 HGB, wenn in neun Jahren elf unbebaute, mit Kontokorrentkrediten finanzierte Grundstücke erworben werden und diese in 108 Parzellen aufgeteilt, erschlossen und stetig zum Zweck der nachfolgenden Bebauung veräußert werden. Diese wesentlichen planerischen Vorarbeiten, Erschließungsmaßnahmen und Vertriebsaktivitäten erfordern einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb (FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 20.3.2012, EFG 2012, 1427, Revision nicht zugelassen).

10. Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten – weitere Einzelfälle

Taxiunternehmer haben ihre Bareinnahmen jeweils einzeln aufzuzeichnen. Die sich aus § 22 UStG i.V.m. §§ 63 bis 68 UStDV ergebende Pflicht zur Einzelaufzeichnung wirkt unmittelbar auch hinsichtlich der Besteuerung nach dem EStG (BFH Beschluss vom 18.3.2015, III B 43/14, BFH/NV 2015, 978; so auch BFH-Urteil vom 26.2.2004, XI R 25/02, BStBl II 2004, 599). Aufgrund der branchenspezifischen Besonderheiten des Taxigewerbes erfüllen die sogenannten Schichtzettel in Verbindung mit den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, die sich aus der Einzelaufzeichnungspflicht ergebenden Mindestanforderungen. Die Schichtzettel müssen nach den Vorgaben des § 147 Abs. 1 AO aufbewahrt werden. Von der Aufbewahrung dieser Einnahmenursprungsaufzeichnungen kann nur dann abgesehen werden, wenn deren Inhalt täglich – und nicht nur in größeren Zeitabständen – unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird.

11. Literaturhinweise

Bergan, Neue Buchführungsgrenzen nach § 141 AO ab 2016, NWB 42/2015, 3085; Ringwald, Neues zur Ordnungsmäßigkeit der Kassen- und Buchführung, NWB 52-53/2015, 3911; Beyer, AO-StB 2016, 351; Herrfurth, Inländische Buchführungspflicht nach § 140 AO auf Grund ausländischer Gesetze, StuB 13 vom 12.7.2019, 497.

12. Verwandte Lexikonartikel

→ Bilanz

→ Gewinnermittlung

→ Inventar

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.