Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften - Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
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Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Überblick
2 Genossenschaftsrechtliche Vorgaben und Beispiele für Genossenschaften
3 Körperschaftsteuerrechtliche Behandlung
3.1 Körperschaftsteuerpflicht
3.2 Befreiung von der Körperschaftsteuer
3.3 Genossenschaftliche Rückvergütungen
3.4 Freibetrag
3.5 Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens bzw. des Teileinkünfteverfahrens
4 Gewerbesteuer
5 Literaturhinweise
6 Verwandte Lexikonartikel

1. Überblick

Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind Gesellschaften von unbegrenzter (genauer: nicht geschlossener) Mitgliederzahl, die die Förderung des Erwerbes oder der Wirtschaft ihrer Mitglieder oder deren soziale oder kulturelle Belange mittels gemeinschaftlichen Geschäftsbetriebes bezwecken (§ 1 Abs. 1 Gesetz betreffend die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften – GenG). Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind als Genossenschaften gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG grundsätzlich körperschaftsteuerpflichtig, oftmals jedoch von der → Körperschaftsteuer befreit. Liegt keine Befreiung von der Körperschaftsteuer vor, ist auf Gewinnanteile aus Anteilen an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften die → Abgeltungsteuer anzuwenden.

2. Genossenschaftsrechtliche Vorgaben und Beispiele für Genossenschaften

Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind z.B. die folgenden Vereine, die durch Eintragung in das Genossenschaftsregister (eG &equals; eingetragene Genossenschaft) Rechtsfähigkeit erlangen:

  1. Vorschuss- und Kreditvereine (z.B. Volksbanken eG),

  2. Rohstoffvereine,

  3. Vereine zum gemeinschaftlichen Verkauf landwirtschaftlicher oder gewerblicher Erzeugnisse (Absatzgenossenschaften, Magazinvereine; z.B. Molkereien),

  4. Vereine zur Herstellung von Gegenständen und zum Verkauf derselben auf gemeinschaftliche Rechnung (Produktivgenossenschaften),

  5. Vereine zum gemeinschaftlichen Einkauf von Lebens- oder Wirtschaftsbedürfnissen im großen und Ablass im kleinen (Konsumvereine),

  6. Vereine zur Beschaffung von Gegenständen des landwirtschaftlichen oder gewerblichen Betriebes und zur Benutzung derselben auf gemeinschaftliche Rechnung,

  7. Vereine zur Herstellung von Wohnungen.

3. Körperschaftsteuerrechtliche Behandlung

3.1. Körperschaftsteuerpflicht

Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind als Genossenschaften (genauso wie Europäische Genossenschaften) gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, wenn sie ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland haben. Die Steuerpflicht besteht unabhängig davon, ob die Genossenschaft in das Genossenschaftsregister eingetragen und damit rechtsfähig ist oder ob die Genossenschaft mangels Eintragung nicht rechtsfähig ist (R 1.1 Abs. 4 Satz 3 KStR 2015). Allein die Bezeichnung als Genossenschaft ist für die unbeschränkte Steuerpflicht nicht ausreichend. Die Genossenschaft muss vielmehr die Voraussetzungen nach dem GenG tatsächlich erfüllen.

Hinweis:

Nicht unter § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG fallen demnach Genossenschaften des öffentlichen Rechts (wie z.B. bestimmte Deich- und Berufsgenossenschaften) sowie lediglich genossenschaftsähnliche Vereinigungen wie die in § 3 Abs. 2 KStG genannten Realgemeinden (z.B. Hauberg-, Wald-, Forst- und Laubgenossenschaften). Für diese ist eine Körperschaftsteuerpflicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 i.V.m. § 3 Abs. 2 Satz 1 KStG zu prüfen.

Die Steuerpflicht beginnt bei (rechtsfähigen) Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften nicht erst mit der Erlangung der Rechtsfähigkeit durch die Eintragung in das Genossenschaftsregister, sondern erstreckt sich bereits auf die mit Abschluss des Statuts (vgl. §§ 5 ff. GenG) errichtete sog. Vorgenossenschaft (Genossenschaft im Gründungsstadium; R 1.1 Abs. 4 Satz 1 KStR 2015).

3.2. Befreiung von der Körperschaftsteuer

Unter den Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 Nr. 10 und 14 KStG sind Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften von der Körperschaftsteuer befreit (→ Steuerbefreiungen gem. KStG).

Die (sachliche) Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 10 KStG betrifft Genossenschaften, die Wohnungen an ihre Mitglieder vermieten. Voraussetzung ist, dass

  • die Genossenschaft Wohnungen herstellt oder erwirbt und diese durch Miet- oder genossenschaftsrechtlichen Nutzungsvertrag ihren Mitgliedern überlässt,

  • im Zusammenhang mit dieser Tätigkeit Gemeinschaftsanlagen oder Folgeeinrichtungen herstellt oder erwirbt und betreibt, die überwiegend für ihre Mitglieder bestimmt sind, und deren Betrieb durch die Genossenschaft notwendig ist und

  • aus sonstigen Tätigkeiten Einnahmen von nicht mehr als 10 % der Gesamteinnahmen erzielt werden.

Hinweis:

Die von einer gem. § 5 Abs. 1 Nr. 10 KStG steuerbefreiten Vermietungsgenossenschaft vereinnahmten Zinsen sind aber zumindest insoweit steuerpflichtig, als sie auf zurückgelegtem Kapital beruhen, das das mittelfristige Instandhaltungs- und Investitionsvolumen für die an Genossenschaftsmitglieder überlassenen Wohnungen übersteigt. Der Besteuerung steht nicht entgegen, dass die jährlichen Zinseinnahmen unterhalb der 10 %-Grenze liegen und damit die Steuerbefreiung der Einnahmen aus den begünstigten Tätigkeiten im Übrigen nicht berühren (BFH Urteil vom 25.8.2010, I R 95/09, BFH/NV 2011, 311).

Für Vermietungsgenossenschaften i.S.d. § 5 Nr. 10 KStG, die vorübergehend Bürgerkriegsflüchtlinge und Asylbewerber unterbringen, sieht das BMF eine Steuerbefreiung aus Billigkeitsgründen vor (BMF-Schreiben vom 20.11.2014, IV C 2 – S 2730/0-01, BStBl I 2014, 1613). In diesem Fall werden Genossenschaftsanteile von juristischen Personen des öffentlichen Rechts erworben und der Miet- oder Nutzungsvertrag zwischen der Genossenschaft und der jPdöR kann durch eine Einweisungsverfügung ersetzt werden, wenn die Ordnungsbehördengesetze der Länder dies vorsehen. Die Billigkeitsregelungen sind vorerst für die Veranlagungszeiträume 2014 bis 2018 anzuwenden.

Die (ebenfalls sachliche) Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 14 KStG (vgl. auch R 5.11 KStR 2015) wird gewährt, soweit

  • sich der Geschäftsbetrieb der Genossenschaft auf bestimmte begünstigte Tätigkeiten im Bereich der → Land- und Forstwirtschaft beschränkt, wie z.B.

    • auf die gemeinschaftliche Benutzung land- und forstwirtschaftlicher Betriebseinrichtungen oder -gegenstände (Nr. 14 Buchst. a) oder

    • auf die Beratung für die Produktion oder Verwertung land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse der Betriebe der Mitglieder (Nr. 14 Buchst. d) und

  • aus sonstigen Tätigkeiten Einnahmen von nicht mehr als 10 % der Gesamteinnahmen erzielt werden.

Übt die Genossenschaft auch Tätigkeiten aus, die nicht nach Nr. 14 begünstigt sind, und betragen die Einnahmen aus diesen Tätigkeiten nicht mehr als 10 % der Gesamteinnahmen, ist die Genossenschaft insofern partiell steuerpflichtig. Die nicht begünstigten Tätigkeiten bilden dann einen einheitlichen steuerpflichtigen Gewerbebetrieb. Übersteigen die Einnahmen hingegen 10 % der Gesamteinnahmen, entfällt die Steuerbefreiung für diesen Veranlagungszeitraum insgesamt (R 5.11 Abs. 1 KStR 2015). Eine überwiegende Gewinnthesaurierung steht der Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 14 KStG nicht entgegen (BFH Urteil vom 11.2.1998, I R 26/97, BStBl II 1998, 576).

Hinweis:

Die Ausübung mehrerer begünstigter Tätigkeiten nebeneinander ist nach Ansicht der Finanzverwaltung für die Steuerbefreiung unschädlich (R 5.11 Abs. 4 Satz 1 KStR 2015).

3.3. Genossenschaftliche Rückvergütungen

Sog. Rückvergütungen der Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften an ihre Mitglieder sind nur insoweit als → Betriebsausgaben abziehbar, als die dafür verwendeten Beträge im Mitgliedergeschäft erwirtschaftet wurden (§ 22 KStG). Dadurch soll ausschließlich die Förderung der Erwerbstätigkeit der Genossen steuerlich begünstigt werden. Für Rückvergütungen aus Geschäften mit Nichtmitgliedern wird kein Betriebsausgabenabzug gewährt. Zur Feststellung der abzugsfähigen Beträge ist eine Verhältnisrechnung nach Maßgabe des § 22 Abs. 1 Satz 2 ff. KStG durchzuführen.

Die Sonderbehandlung der genossenschaftlichen Rückvergütungen hat nur für Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften i.S.v. § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG Bedeutung, die nicht nach § 5 Abs. 1 Nr. 10 oder 14 KStG von der Körperschaftsteuer befreit sind.

Abzugrenzen sind Rückvergütungen i.S.d. § 22 KStG von den Bonuszahlungen, wenn diese nicht nach der Höhe des Umsatzes zwischen den Mitgliedern und der Genossenschaft bemessen und nicht allen Mitgliedern in gleichen Prozentsätzen des Umsatzes gewährt werden. Derartige entgeltunabhängige Zahlungen aufgrund eines Bonusprogramms sind Einkommensverwendungen und somit verdeckte Gewinnausschüttungen an die Genossen (BFH vom 28.10.2015, I R 10/13, BStBl II 2016, 298).

Hinweis:

Nach einer Entscheidung des FG München (Urteil vom 5.5.2009, 14 K 4321/06, EFG 2009, 1510) ist für die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung einer genossenschaftlichen Rückvergütung allein entscheidend, ob durch sie die Entgelte für bestimmte Umsätze geändert werden, sei es als Entgeltrückzahlung für Leistungen der Genossenschaft an ihre Mitglieder oder als nachträgliches Entgelt für Lieferungen der Mitglieder an die Genossenschaft. Entscheidend ist das Vorliegen eines Leistungsaustauschs in Abgrenzung zum Gesellschafterbeitrag. Die in dieser Sache zunächst anhängige Revision beim BFH zu der Frage, ob eine Genossenschaft die (in den Gutschriften ausgewiesenen) Vorsteuerbeträge aus Warenrückvergütungen an ihre Mitglieder (entgeltsverändernde Maßnahme) abziehen kann, wurde von der Verwaltung zurückgenommen.

3.4. Freibetrag

Unbeschränkt steuerpflichtigen Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, deren Tätigkeiten sich auf den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft beschränken, wird nach § 25 KStG zudem ein → Freibetrag i.H.v. 15 000 € (bis VZ 2008 i.H.v. 13 498 €), begrenzt auf den (positiven) Betrag des Einkommens gewährt (vgl. hierzu ausführlich → Freibetrag).

3.5. Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens bzw. des Teileinkünfteverfahrens

Gewinnanteile aus Anteilen an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften i.S.v. § 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG werden regulär in die → Abgeltungsteuer einbezogen. Beim Anteilseigner führen die Erträge zu Einkünften aus Kapitalvermögen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, die nach § 32d EStG unter die Abgeltungsteuer fallen. Tatsächlich angefallene Werbungskosten dürfen im Gegenzug nicht abgezogen werden (§ 20 Abs. 9 Satz 1 EStG).

Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften haben gleichfalls ein steuerliches Einlagekonto i.S.v. § 27 KStG (→ Steuerliches Einlagekonto) zu führen (BMF vom 4.6.2003, BStBl I 2003, 366, Tz. 2). Leistungen der Genossenschaften konnten bis einschließlich 2006 unter bestimmten Voraussetzungen auch zu einer → Körperschaftsteuererhöhung i.S.v. § 38 KStG führen (vgl. OFD Hannover vom 18.2.2005, DStR 2005, 787).

Seit dem Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 7.12.2006 (BStBl I 2007, 4) gelten gem. § 17 Abs. 7 EStG als Anteile i.S.d. Abs. 1 Satz 1 der Vorschrift auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft. Die Regelungen zur Besteuerung von Veräußerungsgewinnen in § 17 EStG finden folglich auch auf Anteile an Genossenschaften Anwendung (zu Einzelheiten vgl. OFD Magdeburg vom 11.7.2011, S 2244-78-St 214).

4. Gewerbesteuer

Die Tätigkeit der Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften gilt gem. § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb, so dass die Genossenschaften grundsätzlich auch gewerbesteuerpflichtig sind (§ 2 Abs. 1 GewStG). Eine Befreiung (auch) von der → Gewerbesteuer folgt aus der Befreiung für Zwecke der Körperschaftsteuer (§ 3 Nr. 8 bzw. 15 GewStG).

5. Literaturhinweise

Kulosa, Steuerbefreiung für Erwerbsgenossenschaft und Wirtschaftsgenossenschaft nach § 5 Abs. 1 Nr. 14 KStG, FR 1998, 803; Pistorius, Der Regierungsentwurf zur Änderung des Genossenschaftsrechts – Stärkung der Rechtsform eG?, DStR 2006, 278; Beuthien, Sind Vorzugskonditionen für Genossenschaftsmitglieder eine verdeckte Gewinnausschüttung?, DStR 2007, 1847; Hirte, Das neue Genossenschaftsrecht, DStR 2007, 2166; Schulteis, Internationales Jahr der Genossenschaften 2012 – Aktuelle Entwicklungen im Genossenschaftsrecht, GWR 2012, 1; Beuthien, Die Genossenschaftsidee im Spiegelbild von Rechtsform, Unternehmen und Gesellschaft – Wie geht es weiter?, AG 2012, 867; Dötsch u.a., KStG, § 22 (Loseblatt); Althanns, Genossenschaftliche Modelle bei der Realisierung von Anlagen der erneuerbaren Energien, ZfBR-Beil. 2012, 36; Drasdo, Genossenschaftliches Wohnen, NZM 2012, 585; Beuthien, Rechtszwang auch für Kleingenossenschaften? – Zur geplanten Genossenschaftsreform, ZPR 2013, 130; Geibel, Können eingetragene Genossenschaften Investmentvermögen iS des KAGB sein?, WM 2015, 1649; Beuthien, Wie lassen sich die genossenschaftsähnlichen Vereine als eingetragene Genossenschaft erfassen?, npoR 2016, 197; Breindl, Bonusprogramm eines Kreditinstituts in der Rechtsform einer eingetragenen Genossenschaft als verdeckte Gewinnausschüttung, SteuK 2016, 206; Boorberg, Die formwechselnde Umwandlung einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft und das steuerliche Einlagekonto, DStR 2017, 1801; Fein/Vielwerth, Das Gesetz zum Bürokratieabbau und zur Förderung der Transparenz bei Genossenschaften, DStR 2017, 1881.

6. Verwandte Lexikonartikel

Freibetrag

Halbeinkünfteverfahren

Körperschaftsteuer

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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