Förderung von Wohneigentum

Inhaltsverzeichnis

1 Die aktuelle Förderung (seit 2018): Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen
2 Das Zusammenspiel von § 21 EStG mit den eigenen vier Wänden
2.1 Der Grundfall zur »Mischimmobilie«
2.2 Die Aufteilung der Werbungskosten bei Mischimmobilien
2.3 Eigenheim und Arbeitszimmer
2.4 Wohneigentum im EU-Ausland
3 Verwandte Lexikonartikel

1. Die aktuelle Förderung (seit 2018): Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen

Durch das Gesetz zur Umsetzung des Klimaschutzprogramms 2030 im Steuerrecht (BGBl I 2019, 2886) wurde in § 35c EStG eine Steuerermäßigung für energetische Sanierungsmaßnahmen eingefügt. Mit dem Gesetz zur Umsetzung des Klimaschutzprogramms 2030 im Steuerrecht sollen energetische Sanierungsmaßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden steuerlich gefördert werden. Die energetischen Einzelmaßnahmen müssen bestimmte Mindestanforderungen einhalten. Die energetischen Sanierungsmaßnahmen an selbstgenutztem Wohneigentum sollen ab 2020 für einen befristeten Zeitraum von 10 Jahren durch einen prozentualen Abzug der Aufwendungen von der Steuerschuld gefördert werden. Förderfähig sind Einzelmaßnahmen, die auch in bestehenden Programmen der Gebäudeförderung als förderfähig eingestuft sind, wie die Wärmedämmung von Wänden, Dachflächen oder Geschossdecken, die Erneuerung der Fenster oder Außentüren, die Erneuerung bzw. der Einbau einer Lüftungsanlage, die Erneuerung einer Heizungsanlage, der Einbau von digitalen Systemen zur energetischen Betriebs- und Verbrauchsoptimierung und die Optimierung bestehender Heizungsanlagen mit 20 % der Aufwendungen, maximal insgesamt 40 000 € je Objekt (über 3 Jahre verteilt) von der Steuerschuld abziehbar.

Die Regelung ist als Subventionsnorm ausgestaltet und soll Bürger begünstigen, die energetische Sanierungsmaßnahmen an Gebäuden vornehmen, die zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden.

Der Gesetzgeber hat in § 35c Abs. 7 EStG eine Verordnungsermächtigung vorgesehen, mit der die Mindestanforderungen an die energetischen Maßnahmen i.S.d. § 35c Abs. 1 EStG geregelt werden sollen. Hierzu wurde die Energetische Sanierungsmaßnahmen-Verordnung (ESanMV) vom 2.1.2020 am 7.1.2020 im BGBl I 2020, 3 veröffentlicht.

Mit Schreiben vom 14.1.2021, BStBl I 2021, 103 nimmt das BMF Stellung zur Anwendung von § 35c EStG und der Verordnung zur Bestimmung von Mindestanforderungen für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden und klärt hierbei Einzelfragen.

Näheres hierzu siehe das Stichwort → Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden (§ 35c EStG).

2. Das Zusammenspiel von § 21 EStG mit den eigenen vier Wänden

2.1. Der Grundfall zur »Mischimmobilie«

Beispiel:

Neben der Aufteilungsproblematik der unterschiedlich genutzten Gebäudeteile stellt sich bei entgeltlicher Unterbringung der Angehörigen immer die Frage nach der Anerkennung der Angehörigenmietverträge. Nach jüngster Rspr. des BFH werden – in Abkehr von früherer BFH-Rspr. und in Verdrängung von § 12 Nr. 1 EStG – Mietverträge mit Angehörigen selbst dann anerkannt, wenn sie mit unterhaltsberechtigten Kindern geschlossen werden und die Miete durch Verrechnung mit dem Barunterhalt (!) bzw. aus geschenkten Mitteln der Eltern beglichen wird (BFH Urteil vom 19.10.1999, BStBl II 2000, 223 und 224).

Einen vorläufigen Schlusspunkt unter die großzügige Rspr. setzen zwei BFH-Urteile aus dem Jahre 2003, wonach weder die Vermietung an volljährige Kinder (Räume im Elternhaus!) noch die Vermietung an den Ehegatten (zu dessen Nutzung i.R.d. doppelten Haushaltsführung!) ernsthaften Zweifeln ausgesetzt ist.

Als rechtsmissbräuchlich i.S.d. § 42 AO sieht der BFH im Übrigen Fälle an, bei denen im Zusammenhang mit dem Abschluss eines Grundstückskaufvertrages zwischen Angehörigen zugleich die Rückschenkung des Kaufpreises vereinbart wird (BFH Urteil vom. 27.10.2005, BFH/NV 2006, 642).

Lösung:

2.2. Die Aufteilung der Werbungskosten bei Mischimmobilien

Ein Problem bei den »Mischobjekten« (Gebäude, das sowohl selbst genutzt wie auch vermietet wird) sind die Schuldzinsen. Diese sind nach dem BFH-Urteil vom 9.7.2002, BStBl II 2003, 389 nur anteilig bei Vermietung und Verpachtung (V+V) anzusetzen. Etwas anderes (voller Abzug) gilt dann, wenn das Darlehen gezielt dem V+V-Gebäudeteil zugeordnet wird. Dies setzt voraus, dass mit dem Darlehen tatsächlich die Aufwendungen beglichen werden, die dem V+V-Trakt zuzuordnen sind. Eine entsprechende Vorkehrung kann z.B. schon mittels der notariellen Auflassungsverträge erfolgen. So kann z.B. ausschließlich der vermietete Teil des Gebäudes mit Fremdmitteln erworben werden, während der selbstgenutzte aus Eigenmitteln angeschafft wird. Bei einer entsprechenden Dokumentation wird die Finanzverwaltung den vollen Zinsenabzug akzeptieren (BMF vom 24.4.2003, BStBl I 2003, 287 sowie nunmehr BMF vom 16.4.2004, BStBl I 2004, 464, wobei die Dokumentation der zugewendeten Darlehensmittel von entscheidender Bedeutung ist).

Haben die Stpfl. einheitliche Darlehen zum Kauf des Grund und Bodens sowie zum Bau von mehreren Eigentumswohnungen aufgenommen, von denen sofort eine an einen Angehörigen veräußert und die übrigen nach der Fertigstellung vermietet werden, und ist eine einheitliche Abrechnung und Bezahlung der Anschaffungs- und Herstellungskosten für das gesamte Objekt über ein Baukonto erfolgt, auf dem auch die aufgenommenen Darlehensmittel sowie die Einnahmen aus dem Verkauf der einen Wohnung eingegangen sind, so ist grundsätzlich davon auszugehen, dass die Darlehensmittel nach dem Verhältnis der Miteigentumsanteile gleichmäßig für alle hergestellten Wohnungen verwendet worden sind. Die Schuldzinsen können daher anteilig in dem Umfang, in dem sie auf die veräußerte Wohnung entfallen, nicht als Werbungskosten bei den Vermietungseinkünften abgezogen werden. Die Stpfl. können nicht entgegen der tatsächlichen Verwendung der Darlehensmittel so behandelt werden, als ob die aufgenommenen Darlehensmittel vorrangig zum Bau der vermieteten Wohnung und die Einnahmen aus dem Verkauf der Wohnung vorrangig zur Herstellung der veräußerten Wohnung verwendet worden wären; vgl. FG Baden-Württemberg vom 6.4.2017, 2 K 196/16. In der anschließenden Revision entschied der BFH mit Urteil vom 4.2.2020, IX R 1/18 wie folgt: Die anteilige Zuordnung von Darlehen zu den Herstellungskosten eines Gebäudes, das teilweise vermietet und teilweise veräußert werden soll, ist nach denjenigen Kriterien zu beurteilen, die die Rspr. zu anteilig fremdvermieteten und anteilig selbstgenutzten Gebäuden entwickelt hat. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Schuldzinsen und den Herstellungskosten eines künftig der Einkünfteerzielung aus VuV dienenden Gebäudeteils liegt in diesen Fällen nur vor, wenn die Herstellungskosten des später vermieteten Gebäudeteils sowie diejenigen des später veräußerten Gebäudeteils getrennt ermittelt und entsprechend ausgewiesen werden und der Stpfl. sodann mit den als Darlehen empfangenen Mitteln tatsächlich jene Aufwendungen begleicht, die der Herstellung des zur Vermietung bestimmten Gebäudeteils konkret zuzurechnen sind.

2.3. Eigenheim und Arbeitszimmer

Zur Behandlung des Arbeitszimmers in den eigenen vier Wänden enthalten § 10e Abs. 1 Satz 7 EStG und § 8 Satz 3 EigZulG übereinstimmend die Aussage, dass die auf das Arbeitszimmer entfallende Nutzfläche aus der BMG der steuerlichen Förderung ausgeschlossen wird.

Für den Fall schließlich, dass die Aufwendungen für das Arbeitszimmer ab VZ 1996 wegen der Neueinführung des § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG aus den speziellen o.g. Gründen nicht mehr als BA/WK anerkannt werden kann, stellt sich die Frage, ob die entsprechende Nutzfläche damit aus der BMG der Eigenheimförderung auszuscheiden ist oder wenigstens als »Wohnfläche« gewertet wird. Eine entsprechende Regelung enthält R 7.2 Abs. 3 Satz 2 EStR 2005 für das Arbeitszimmer in einer angemieteten Wohnung: Danach wird die Fläche des Arbeitszimmers den zu Wohnzwecken dienenden Räumen zugerechnet. Mit Urteil vom 27.9.2001 hat sich der BFH für eine restriktive Auslegung entschieden. Unabhängig von der Anerkennung nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG als Erwerbsaufwand ist die genutzte (Arbeits-)Fläche aus der BMG nach § 10e Abs. 1 EStG bzw. nach § 8 EigZulG zu eliminieren (BFH Urteil vom 27.9.2001, BStBl II 2002, 51). Die Vereinfachungsregel von R 7.2 EStR 2005 gilt nicht für das Arbeitszimmer des Eigentümers.

Wegen der Corona-Pandemie wurde in § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG aufgrund der verstärkten Homeoffice-Tätigkeiten zahlreicher Arbeitnehmer ein neuer Satz 4 eingefügt, der einen pauschalen Kostenabzug ermöglicht: Liegt demnach kein häusliches Arbeitszimmer vor oder wird auf einen Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nach den Sätzen 2 und 3 (des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG) verzichtet, kann der Stpfl. für jeden Kalendertag, an dem er seine betriebliche oder berufliche Tätigkeit ausschließlich in der häuslichen Wohnung ausübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene Betätigungsstätte aufsucht, für seine gesamte betriebliche und berufliche Betätigung einen Betrag von 5 € abziehen, höchstens 600 € im Wj. oder Kj.

Da mobiles Arbeiten im Homeoffice mittlerweile alltäglich geworden ist, wird durch das Jahressteuergesetz 2022 das häusliche Arbeitszimmer komplett neu normiert. § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG ist wie folgt geändert worden: »Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung. Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet. Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden. Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel.«

Ebenso wurde ein neuer § 4 Abs. 5 Nr. 6c EStG eingefügt: »Für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden. Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird. Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nr. 6b vorgenommen wird.«

Die aus Anlass der Corona-Pandemie eingeführte sog. Homeoffice-Pauschale hat sich als vereinfachende Regelung für Sachverhalte bewährt, in denen den Stpfl. kein dem Typusbegriff entsprechendes häusliches Arbeitszimmer, sondern z.B. nur eine »Arbeitsecke« zur Verfügung steht. Aus Vereinfachungsgründen ist künftig für alle Fälle der betrieblichen und beruflichen Betätigung in der häuslichen Wohnung ein pauschaler Abzug in Form einer Tagespauschale vorgesehen.

2.4. Wohneigentum im EU-Ausland

Mit Urteil vom 17.1.2008 (Rs. C-152/05, DStRE 2008, 167) hat der EuGH entschieden, dass § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG insoweit europarechtswidrig ist (bzw. war), als die Gewährung der Eigenheimzulage an unbeschränkt Einkommensteuerpflichtige für in einem anderen Mitgliedstaat belegene Wohnungen ausgeschlossen ist. Daher ist in allen noch offenen Fällen auch die Herstellung oder Anschaffung eines in einem anderen EU-Mitgliedstaat belegenen eigenen Hauses oder einer in einem anderen EU-Mitgliedstaat belegenen Eigentumswohnung abweichend von § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG begünstigt, wenn mit diesem EU-Mitgliedstaat ein Amtshilfeabkommen besteht, vgl. BMF-Schreiben vom 13.3.2008, BStBl I 2008, 539.

§ 35a EStG sieht eine Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen und haushaltsnahe Dienstleistungen in privaten Haushalten vor. Die Steuerermäßigungen für ein haushaltsnahes Beschäftigungsverhältnis, eine haushaltsnahe Dienstleistung oder die Handwerkerleistung können allesamt nur in Anspruch genommen werden, wenn diese in einem inländischen oder in einem in der Europäischen Union (EU) oder im Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) liegenden Haushalt des Stpfl. ausgeübt oder erbracht werden.

3. Verwandte Lexikonartikel

→ Doppelte Haushaltsführung

→ Nutzungsüberlassung einer Wohnung

→ Sonderabschreibung für Mietwohnungsneubau (§ 7b EStG)

→ Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden (§ 35c EStG)

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.