Garantieleistungen in der Kfz-Wirtschaft/Verhältnis Händler – Kunde ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
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Garantieleistungen in der Kfz-Wirtschaft/Verhältnis Händler – Kunde

Inhaltverzeichnis

1 Allgemeines
2 Garantie keine bloße Nebenleistung
3 Stets unmittelbare Inanspruchnahme des Versicherers durch den Käufer
4 Wahl zwischen Reparatur und Kostenersatz
5 Rechnungsstellung
5.1 Aufteilung des Kaufpreises
5.2 Folgen für die Rechnungsstellung bei Unternehmenskunden
5.3 Folgen für die Rechnungsstellung bei Privatkunden
5.4 Fallstudien und Musterrechnungen
6 Literaturhinweise

1. Allgemeines

Bereits im Jahr 2010 hat der BFH darauf erkannt, dass die Garantiezusage eines Autoverkäufers, durch die der Käufer gegen Entgelt nach seiner Wahl

  • einen Reparaturanspruch gegenüber dem Verkäufer oder

  • einen Reparaturkostenersatzanspruch gegenüber einem Versicherer

erhält, steuerpflichtig ist (BFH vom 10.2.2010, XI R 49/07, BStBl II 2010, 1109, UR 2010, 371; vgl. auch Abschn. 3.10 Abs. 6 Nr. 3 UStAE). Mit dem Urteil hat der seine bisherige Rechtsprechung (BFH vom 16.1.2003, V R 16/02, BStBl II 2003, 445) ausdrücklich aufgegeben. Die Umsetzung des Urteils stellt die Praxis auch nach zwei Jahren immer noch vor erhebliche Probleme.

Von der hier dargestellten Problemtik zu unterscheiden sind die → Garantieleistungen in der Kfz-Wirtschaft/Verhältnis Händler – Hersteller.

2. Garantie keine bloße Nebenleistung

Die Garantiezusage eines Autoverkäufers, die beim Verkauf eines Kfz gegen gesondert vereinbartes und berechnetes Entgelt angeboten wird, stellt keine unselbstständige Nebenleistung zur Fahrzeuglieferung, sondern eine selbstständige Leistung des Händlers dar. Die umsatzsteuerliche Behandlung dieser Leistung hängt maßgeblich von der Ausgestaltung der Garantiebedingungen ab. Insoweit ist zu unterscheiden zwischen

  • der (bloßen) Verschaffung von Versicherungsschutz durch einen Unternehmer, der mit einem Versicherer einen Vertrag zugunsten eines Dritten (Käufer) abschließt und nach dem der Dritte die aus dem Versicherungsvertrag resultierenden Ansprüche auf Schadensregulierung stets unmittelbar gegenüber dem Versicherer geltend macht und

  • der Garantiezusage eines Autoverkäufers, der dem Käufer (gegen Entgelt) nach dessen Wahl einen Reparaturanspruch oder einen Reparaturkostenersatzanspruch anbietet

(vgl. BMF vom 15.12.2010, IV D 3 – S 7160-g/10/10001, 2010/0978583, BStBl I 2010, 1502).

3. Stets unmittelbare Inanspruchnahme des Versicherers durch den Käufer

Müssen Ansprüche aus der versicherten Händlergarantie vom Käufer stets und nicht nur bei der Reparatur durch eine Fremdwerkstatt »ausschließlich und unmittelbar« gegenüber der Versicherungsgesellschaft geltend gemacht werden, erbringt der Autohändler eine nach § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG steuerfreie Leistung, die darin besteht, dass er dem Käufer Versicherungsschutz verschafft (vgl. BFH vom 9.10.2002, V R 67/01, BStBl II 2003, 378).

Hinweis:

Erfolgt die Reparatur durch den Händler, der das Auto verkauft hat, erbringt dieser Händler eine ganz »normale« (unter den weiteren Umständen steuerbare und auch steuerpflichtige) Leistung an seinen vormaligen Käufer.

Bei garantiebedingter Reparatur durch eine Drittwerkstatt liegt ein steuerpflichtiger Leistungsaustausch zwischen dieser Werkstatt und dem Käufer vor. Dies gilt auch bei unmittelbarer Zahlung der Reparaturkosten durch die Versicherung an die Werkstatt im abgekürzten Zahlungsweg.

4. Wahl zwischen Reparatur und Kostenersatz

Bei einer Garantiezusage, nach der dem Käufer eines Kfz (Garantienehmer) ein Wahlrecht in der Weise eingeräumt wird (»Kombinationsmodell«), dass es in seinem Belieben steht, im Schadensfall

  • entweder die Reparatur durch seinen Händler durchführen zu lassen (Reparaturanspruch)

  • oder den durch den Händler darüber hinaus verschafften Versicherungsschutz in Anspruch zu nehmen und die Reparatur durch einen anderen Vertragshändler ausführen zu lassen (Reparaturkostenersatzanspruch),

handelt es sich um eine einheitliche sonstige Leistung eigener Art i.S.d. § 3 Abs. 9 UStG und nicht um zwei selbstständige Leistungen. Diese sonstige Leistung eigener Art ist entgegen der früheren Rechtsprechung (BFH vom 16.1.2003, BStBl II 2003, 445) nicht nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG und/oder nach § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG umsatzsteuerfrei, sondern umsatzsteuerpflichtig.

Denn aus der maßgeblichen Sicht des Durchschnittsverbrauchers ist diese Leistung nicht durch die gemäß § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG steuerfreie Verschaffung von Versicherungsschutz, sondern durch das Versprechen der Einstandspflicht des Händlers (Garantie) geprägt (Änderung der Rechtsprechung).

Die Garantiezusage ist auch nicht nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steuerfrei. Der EuGH hat mit Urteil vom 19.4.2007 (C-455/05, Velvet & Steel Immobilien, UR 2007, 379 und 537) zu der § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG zugrunde liegenden Richtlinienbestimmung des Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der 6. EG-RL (seit 1.1.2007: Art. 135 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL) entschieden, dass der gemeinschaftsrechtliche Begriff der »Übernahme von Verbindlichkeiten« dahin auszulegen sei, dass er andere als Geldverbindlichkeiten, wie die Verpflichtung, eine Immobilie zu renovieren, vom Anwendungsbereich der Bestimmung ausschließe. Entsprechendes gilt somit hinsichtlich der Verpflichtung eines Autoverkäufers zur Durchführung der Reparatur.

Hinweis:

Sofern der Händler den Schaden an dem Kfz selbst beseitigt, kommt er mit der Reparatur seiner Garantieverpflichtung gegenüber dem Käufer des Kfz nach. Eine weitere (selbstständige) Leistung gegenüber dem Käufer (Garantienehmer) liegt hier nicht vor. Der Vorsteuerabzug aus den Eingangsumsätzen, die für derartige Reparaturen verwendet werden (Gemeinkosten, Ersatzteile), ist hierbei nach § 15 Abs. 1 UStG beim Händler nicht ausgeschlossen.

Bei garantiebedingter Reparatur durch eine Drittwerkstatt liegt ein steuerpflichtiger Leistungsaustausch zwischen dieser Werkstatt und dem Käufer vor. Dies gilt auch bei unmittelbarer Zahlung durch die Versicherung an die Werkstatt im abgekürzten Zahlungsweg.

Hinweis:

(1) Die Grundsätze des BMF-Schreibens 15.12.2010 sind in allen offenen Fällen anzuwenden.

(2) Bei vor dem 1.1.2011 abgeschlossenen Verträgen beanstandet es die Finanzverwaltung nicht, wenn sich der Unternehmer auf eine – auf der nunmehr aufgegebenen BFH-Rechtsprechung beruhende – günstigere Besteuerung beruft. Damit hat das BMF für Rechtssicherheit bei den Altfällen gesorgt. Kfz-Händler können sich also bei vor dem 1.1.2011 abgeschlossenen Verträgen auf die für sie günstigere Rechtsprechung aus dem Jahr 2003 berufen. Nach dem 31.12.2010 erteilte Garantiezusagen sind dagegen umsatzsteuerpflichtig.

(3) Die neue Rechtsprechung wird in der Praxis als weltfremd und wenig praktikabel kritisiert. Holze/Keese (UR 2011, 774) z.B. kritisieren zu Recht, dass die vom BFH unterstellte Differenzierung zwischen Fahrzeuglieferung einerseits und Garantieleistung andererseits von der Verkehrsauffassung nicht getragen wird – und gehen damit argumentativ in die Richtung der neueren Rechtsprechung des FG Münster (vom 8.6.2009, 5 K 3002/05 U).

5. Rechnungsstellung

In der Praxis führt die neue Rechtsauffassung zu Besonderheiten bei der Rechnungsstellung des Autohauses. Nunmehr gilt es zu unterscheiden:

  • Garantiezusage als reine Eigengarantie (Variante 1): Umsatzsteuerpflichtig ist zunächst die Zusage einer reinen Eigengarantie des Kfz-Händlers, bei der der Fahrzeugkäufer keinen Geldanspruch, sondern einen Sach- und/oder Dienstleistungsanspruch gegenüber dem Händler erhält.

  • Garantiezusage als reine Reparaturkostenversicherung (Variante 2): Dagegen hat der Kunde bei der reinen Reparaturkostenversicherung einen Anspruch auf Erstattung der Reparaturkosten ausschließlich gegenüber der Garantieversicherung. Hier unterliegt die dafür gesondert in Rechnung gestellte Prämie nicht der Umsatzsteuer, ist also (auch weiterhin) umsatzsteuerfrei.

  • Garantiezusage im Kombinationsmodell (aus den Varianten 1 und 2): Die Garantiezusage eines Kfz-Händlers, durch die der Käufer gegen Entgelt nach seiner Wahl einen Reparaturanspruch gegenüber dem Verkäufer oder einen Reparaturkostenersatzanspruch gegenüber dem Versicherer erhält (Kombinationsmodell), ist eine umsatzsteuerpflichtige Leistung (BFH vom 10.2.2010, XI R 49/07, BStBl II 2010, 1109; BMF vom 15.12.2010, BStBl I 2010, 1502).

5.1. Aufteilung des Kaufpreises

Nach der Rechtsauffassung des BFH ist die Garantiezusage des Händlers keine unselbstständige Nebenleistung zum Fahrzeugverkauf. Veräußert ein Kfz-Händler daher einen Pkw einschließlich der Garantiezusage, muss er das Entgelt

  • in einen Kaufpreis für den Pkw und

  • eine Gebühr für die Garantiezusage

aufteilen.

Das gilt auch dann, wenn mit dem Kunden ein einheitlicher Preis für beide Leistungen vereinbart worden ist oder für die Garantiezusage kein besonderes Entgelt verlangt wird. Denn eine Garantiezusage wird – wirtschaftlich gesehen – niemals unentgeltlich abgegeben.

Hinweis:

Bei einem – wenn auch (etwa aus Unwissenheit) versehentlichen – Verzicht auf die Aufteilung droht ein insoweit unrichtiger – nämlich zu hoher – Umsatzsteuerausweis (§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG). Das heißt: Das Finanzamt verlangt die Umsatzsteuer aus dem »überhöhten« – weil ohne Berücksichtigung der Garantie berechneten – Entgelt für den Gebrauchtwagenverkauf und darüber hinaus die Umsatzsteuer auf die Garantiezusage. Die Folge wäre eine doppelte Besteuerung der Garantiezusage.

5.2. Folgen für die Rechnungsstellung bei Unternehmenskunden

Damit der Kunde unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG die Vorsteuer ziehen kann, ist die Rechnung wie folgt auszustellen:

  • Regelbesteuert angekaufte Fahrzeuge: Die Entgelte für Fahrzeug und Garantiezusage müssen gesondert (netto) ausgewiesen werden. Gleiches gilt für die Umsatzsteuer auf beide Posten.

  • Differenzbesteuert angekaufte Fahrzeuge: Das Entgelt für das Fahrzeug muss ausgewiesen werden, ferner das Entgelt für die Garantiezusage (netto) und die darauf entfallende Umsatzsteuer. Nur für diesen Teil kann der Käufer dann die Vorsteuer ziehen.

5.3. Folgen für die Rechnungsstellung bei Privatkunden

Gegenüber Privatkunden muss die Umsatzsteuer – egal, wie der Ankauf erfolgte – weder für das Fahrzeug noch für die Garantiezusage ausgewiesen werden. Hier reicht es, wenn beide Leistungen in einem Bruttobetrag zusammengefasst werden.

5.4. Fallstudien und Musterrechnungen

Die in der Praxis häufigsten Fallgestaltungen stellt Janzen (ASR 2011/04, 9 und 2011/06, 5) vor:

Beispiel 1: Differenzbesteuerung bei Verkauf inklusive Garantie und ohne Aufschlag zum bloßen Einkaufspreis

Kfz-Händler K hat ein Fahrzeug von einem Privatkunden für 10 000 € angekauft und für denselben Preis auch weiterverkauft. Für die Garantiezusage (Kombinationsmodell) hat K sich bei einer Versicherungsgesellschaft für 200 €rückversichert.

Lösung 1:

K erbringt zwei eigenständige Leistungen:

  1. Lieferung des Fahrzeug im Rahmen einer Differenzbesteuerung (§ 25a UStG),

  2. steuerpflichtige sonstige Leistung in Form der Garantiezusage

Beide Umsätze sind daher getrennt zu betrachten. Wurden mit dem Kunden keine gesonderten Entgelte für den Fahrzeugverkauf und die Garantiezusage vereinbart, muss der Gesamt(verkaufs)preis im Schätzungswege – z.B. nach den entstandenen Kosten – auf die beiden Umsätze aufgeteilt werden.

Für Beispiel 1 ergibt sich bei der Aufteilung des Gesamtpreises nach den entstandenen Kosten:

  • Auf das Fahrzeug entfallen 9 804 (10 000 € × [10 000 € : 10 200 €]).

  • Auf die Garantiezusage entfallen 196 € (10 000 € × [200 € : 10 200 €]).

Es ergeben sie die folgenden umsatzsteuerlichen Konsequenzen:

  • Da die Fahrzeuglieferung der Differenzbesteuerung unterliegt, ergibt sich eine negative Marge von 196 € (9 804 € ./. 10 000 €), sodass für die Fahrzeuglieferung keine Umsatzsteuer entsteht.

  • Für die Garantiezusage ergibt sich eine Umsatzsteuerbelastung i.H.v. 31,29 € (196 € : 1,19 × 0,19).

Beispiel 2: Differenzbesteuerung bei Verkauf inklusive Garantie mit Aufschlag unter dem Gesamteinkaufspreis

Sachverhalt wie in Beispiel 1, aber das Fahrzeug wird für 10 100 € weiterverkauft.

Lösung 2:

Bei der Aufteilung des Gesamtpreises nach den entstandenen Kosten ergibt sich:

  • Auf das Fahrzeug entfällt eine Gegenleistung von 9 902 € (10 100 € × [10 000 € : 10 200 €]).

  • Auf die Garantiezusage entfällt eine Gegenleistung von 198 € (10 100 € × [200 € : 10 200 €]).

Dies mit den folgenden umsatzsteuerlichen Konsequenzen:

  • Für die Fahrzeuglieferung ergibt sich weiterhin eine negative Marge, und zwar i.H.v. 98 € (9 902 € ./. 10 000 €), sodass für die Fahrzeuglieferung keine Umsatzsteuer anfällt.

  • Für die Garantiezusage ergibt sich eine Umsatzsteuerbelastung i.H.v. 31,61 (198 € : 1,19 × 0,19).

Beispiel 3: Differenzbesteuerung bei Verkauf inklusive Garantie mit Aufschlag über dem Gesamteinkaufspreis

Sachverhalt wie in Beispiel 1, aber das Fahrzeug wird für 11 000 € weiterverkauft.

Lösung 3:

Bei der Aufteilung des Gesamtpreises nach den entstandenen Kosten ergibt sich:

  • Auf das Fahrzeug entfällt eine Gegenleistung von 10 784 € (11 000 € × [10 000 € : 10 200 €]).

  • Auf die Garantiezusage entfällt eine Gegenleistung von 216 € (11 000 € × [200 € : 10 200 €]).

Dies mit den folgenden umsatzsteuerlichen Konsequenzen:

  • Für die Fahrzeuglieferung ergibt sich jetzt eine positive Brutto-Marge von 784 € (10 784 € ./. 10 000 €), sodass für die Fahrzeuglieferung Umsatzsteuer i.H.v. 125,18 € anfällt (784 € : 1,19 × 0,19).

  • Für die Garantiezusage ergibt sich eine Umsatzsteuerbelastung i.H.v. 34,49 € (216 € : 1,19 × 0,19 %).

Beispiel 4: Regelbesteuerung

Für ein Fahrzeug werden 20 000 € und für die Garantiezusage 200 € – jeweils netto – vereinbart.

Lösung 4:

Im Wesentlichen stehen dann die folgenden Rechnungsvarianten offen:

Variante 1:

Pkw

20 000 €

Garantiezusage

200 €

20 200 €

zzgl. 19 % Umsatzsteuer

3 838 €

24 038 €

Variante 2:

Pkw

20 000 €

zzgl. 19 % Umsatzsteuer

3 800 €

23 800 €

Garantiezusage

200 €

zzgl. 19 % Umsatzsteuer

38 €

238 €

24 038 €

Gegenüber Privatkunden muss in der Rechnung weder für das Fahrzeug noch für die Garantiezusage die Umsatzsteuer auswiesen werden. In der Regel weist aber die Software bei nicht differenzbesteuerten Fahrzeugen automatisch die Umsatzsteuer für den Fahrzeugverkauf auf der Rechnung aus. Dann ist auch folgende Abrechnung möglich:

Variante 3:

Pkw

20 000 €

zzgl. 19 % Umsatzsteuer

3 800 €

23 800 €

Garantiezusage

238 €

24 038 €

6. Literaturhinweise

Holze/Keese, Garantiegewährung als eigenständige Leistung beim Verkauf von gebrauchten Waren/Wird die Sicht des Durchschnittsverbrauches noch zeitgemäß interpretiert?, UR 2011, 774; Janzen, Umsatzsteuerpflicht der Garantieprämie – Antworten auf wichtige Praxisfragen, ASR 4/2011, 9 und ASR 6/2011, 5; Weimann in Troost / Weimann u.a., Besteuerung des Kfz-Gewerbes, 1. Auflage 2015, D.5.4; o.V., Umsatzsteuerpflicht der Garantieprämie: Antworten auf fünf Zweifelsfragen, ASR 7/2010, 5; Janzen, Umsatzsteuerpflicht der Garantieprämie – Antworten auf wichtige Praxisfragen, ASR 4/2011, 9 und ASR 6/2011, 5.

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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