1 Aktuelle Rechtslage
2 Abzug ab 2006
2.1 Grundsätzliche Ausführungen
2.1.1 Mitarbeit des Steuerberaters bei der Ermittlung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft
2.1.2 Steuerberatungskosten bei gewerblichen Einkünften
2.1.3 Steuerberatungskosten bei § 18 EStG
2.1.4 Überschusseinkünfte (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG)
3 Erbschaftsteuer
4 Steuerliche Behandlung übernommener Steuerberatungskosten
5 Literaturhinweise
6 Verwandte Lexikonartikel
Durch das Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm vom 22.12.2005 (BGBl I 2005, 3682) ist der Abzug der Steuerberatungskosten als → Sonderausgaben i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG ab VZ 2006 aufgehoben worden. Mit seinem Urteil vom 4.2.2010 (X R 10/08, BStBl II 2010, 617) hat der BFH entschieden, dass der Gesetzgeber nicht aus verfassungsrechtlichen Gründen verpflichtet sei, den Abzug von Steuerberatungskosten zuzulassen. Die seit 2006 geltende Neuregelung verletzt lt. BFH weder das objektive noch das subjektive Nettoprinzip. Ein Abzug sei auch im Hinblick auf die Kompliziertheit des Steuerrechts verfassungsrechtlich nicht geboten. Inhaltsgleich hat das BFH in seinem Urteil vom 16.2.2011 (X R 10/10) bestätigt.
Unter das gesetzliche Abzugsverbot fallen privat veranlasste Steuerberatungskosten. Demgegenüber sind Aufwendungen für den Steuerberater grundsätzlich als Erwerbsaufwand (→ Werbungskosten, → Betriebsausgaben) abziehbar, wenn sie zu einer Einkunftsart gehören.
Durch die Abschaffung des § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG kommt ab VZ 2006 der Zuordnung der StB-Kosten zu den Einkunftsarten erhöhte Bedeutung zu, wobei die Gebührenrechnung des StB grundsätzlich als Aufteilungsmaßstab heranzuziehen ist (vgl. BMF vom 21.12.2007, IV B 2-S 2144/07/0002, BStBl I 2008, 256, Rn. 6).
Ganz pauschal sind die Kosten des StB, die sich auf das Ausfüllen des sog. ESt-Mantelbogens, auf Tarif- oder Veranlagungsfragen, auf Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen sowie auf die Angaben zu den Kindern beziehen, vom Abzugsverbot unmittelbar betroffen. Gleiches gilt für durch haushaltsnahe Dienstleistungen bzw. Beschäftigungsverhältnisse, Eigenheimzulage oder Erbschaft- und Schenkungsteuer veranlasste Steuerberatungskosten (vgl. BMF vom 21.12.2007, a.a.O., Rn. 4 und 5).
Bei gemischt veranlassten Aufwendungen (z.B. Beiträgen an Lohnsteuerhilfevereine, Steuerfachliteratur, etc.) ist die Zuordnung zu den → Werbungskosten, → Betriebsausgaben oder Kosten der privaten Lebensführung im Rahmen einer sachgerechten Schätzung vorzunehmen, wobei grundsätzlich 50 % der Aufwendungen den Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten zugeordnet werden können (vgl. BMF vom 21.12.2007, Rn. 7 und 8). Dessen ungeachtet ist der Aufteilung des Stpfl. bis zu einem Betrag von 100 € im VZ zu folgen
Soweit die Arbeit des StB (und das Honorar dafür) aber den Besteuerungsgrundlagen der sieben Einkunftsarten gilt, fallen insoweit abzugsfähige Erwerbsaufwendungen an. Soweit es sich dabei um die Gewinneinkunftsarten handelt, ist bei den Betriebsausgaben grundsätzlich (Ausnahme: Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG) zu berücksichtigen, dass die Aufwendungen parallel zum Verursachungsprinzip zeitlich zu berücksichtigen sind. Dies führt in den Fällen des § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG ggf. zu einer vorgezogenen Erfassung als BA.
Die Kosten für die Erstellung der Bilanzen bzw. des speziellen Zahlenwerks für § 13 EStG, allgemein der Grundlagen für die Einkunftsermittlung, zählen zu Betriebsausgaben.
Grundsätzlich gelten die gleichen Aussagen wie oben (Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft), da die Buchführung und der Jahresabschluss zu den externen (nicht steuergesetzlichen) Verpflichtungen des HGB gehört.
Diese Aussage muss auch für die Ermittlung der steuerlichen Größen (Beispiel: Berechnung der Gewerbesteuerrückstellung) gelten, da ohne sie kein relevanter Gewinn des Unternehmens ermittelt werden kann. Dies gilt für Personenunternehmen (Einzelunternehmer und PersG) ebenso wie für Kapitalgesellschaften (§ 8 Abs. 2 KStG). Die Kosten des StB bei einer PersG für die Erstellung der Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung gewerblicher Einkünfte (bei OHG/KG) sind gemäß der Rechtsprechung des BFH bei der Gesellschaft steuerlich nicht abzugsfähig (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. BFH Urteile vom 24.11.1983, IV R 22/81, BStBl II 1984, 301; vom 21.5.1987, IV R 134/83, BStBl II 1987, 764; vom 13.7.1994, XI R 55/93, BStBl II 1994, 907; vom 6.4.1995, VIII R 10/94, BFH/NV 1996, 22; BFH Beschluss vom 28.10.1998, XI B 34/98, BFH/NV 1999, 610 und BFH Beschluss vom 28.5.2015, VIII B 40/14, BFH/NV 2015, 1565).
Im Beschluss vom 24.3.2014 (III B 22/13, BFH/NV 2014, 1200) entschied der BFH, dass die bei der Ermittlung der gewerblichen Einkünfte einer Apothekerin angesetzten Kosten des Steuerberaters für die Erstellung der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte nicht abzugsfähig seien. Unabhängig von der Qualifikation der gesondert und einheitlich festzustellenden Einkünfte sind die Kosten für die Erstellung der Feststellungserklärung steuerlich nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig. Hierfür fehlt es nach Auffassung des BFH an der betrieblichen Veranlassung der Feststellungserklärung, die als Grundlage für die Einkommensteuererklärung der Gesellschafter herangezogen wird.
Ob Steuerberatungskosten im Zusammenhang mit dem Betrieb von Photovoltaikanlagen abgezogen werden können, hängt von der Größe und Belegenheit der Anlage ab, da seit 2022 mit § 3 Nr. 72 EStG für bestimmte Photovolatikanlagen eine Ertragsteuerbefreiung gilt. Ist die Anlage auf einem Einfamilienhaus oder einem nicht Wohnzwecken dienenden Gebäude installiert, sind Photovoltaikanlagen mit einer maximalen maßgeblichen Leistung der Anlage von 30 kw (peak) je Stpfl./Mitunternehmerschaft begünstigt. Bei Wohnzwecken dienenden Zwei-/Mehrfamilienhäusern sind dies 15 kw (peak) je Wohneinheit, bei gemischt genutzten Immobilien und Gewerbeimmobilien mit mehreren Gewerbeeinheiten 15 kw (peak) je Wohn-/Gewerbeeinheit. Begünstigt heißt, dass Einnahmen und Entnahmen unabhängig von der Verwendung des von der Anlage erzeugten Stroms gem. § 3 Nr. 72 EStG nicht der Einkommensteuer (über § 8 Abs. 1 KStG auch nicht der Körperschaftsteuer) unterliegen. Das bedeutet, dass gem. § 3c Abs. 1 EStG alle Betriebsausgaben, also auch insoweit entstandene Steuerberatungskosten, nicht abgezogen werden können, vgl. auch Rn. 21 des BMF-Schreibens vom 17.7.2023 (IV C 6 – S 2121/23/10001 :001, BStBl I, 1494. Erfüllt die Photovoltaikanlage die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nicht, sind im Zusammenhang mit der Steuererklärung und Gewinnermittlung zusammenhängende Steuerberatungskosten als BA abzugsfähig.
Auch hier sind alle Aufwendungen des StB, die mit der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen gem. § 18 EStG zusammenhängen, als BA abzugsfähig. In diesem Sinne sind die Kosten für einen Rechtsstreit um die Frage, ob gewerbliche oder freiberufliche Einkünfte vorliegen, nach den Erkenntnissen des BFH-Urteils vom 22.5.1987 (III R 220/83, BStBl II 1987, 711) als BA abziehbar.
In seinem Beschluss vom 28.5.2015 (VIII B 40/14, BFH/NV 2015, 1565) stellte der BFH fest, dass die Steuerberatungskosten für die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus einer ärztlichen Gemeinschaftspraxis steuerlich nicht abzugsfähig sind. Der BFH begründet seine ablehnende Entscheidung damit, dass es sich bei der Feststellung der Einkünfte nicht um eine betriebliche Verbindlichkeit der Gesellschaft, sondern um eine private Verpflichtung der Gesellschafter handele. Da die Einkommensteuer auch keine Betriebssteuer sei und die Abgabe der Einkommensteuererklärungen der Gesellschafter nicht betrieblich veranlasst sei, sei der Betriebsausgabenabzug zu versagen.
Für die grundsätzliche Frage des Abzugs als Erwerbsaufwand macht es keinen Unterschied, ob es sich um Betriebsausgaben oder um Werbungskosten handelt.
Der einzige Unterschied betrifft nur den Zeitpunkt. Hier gilt der Grundsatz des § 11 Abs. 2 EStG: Erst im VZ der Bezahlung (= Abfluss der Betriebsausgabe) können StB-Kosten als Werbungskosten abgezogen werden. Für den Abzug als Werbungskosten ist es jedoch zwingend erforderlich, dass Werbungskosten bei Vermietung und Verpachtung in einem objektiven Zusammenhang mit der Vermietungstätigkeit stehen und subjektiv zur Förderung dieser Nutzungsüberlassung gemacht werden. Im Fall eines Steuerpflichtigen, der seine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wegen seiner US-amerikanischen Staatsbürgerschaft (und daraus resultierenden Steuerpflicht) in den USA nachversteuern musste, versagte das FG Münster mit Urteil vom 14.3.2018 (3 K 2271/16, EFG 2018, 846) den Abzug der Steuerberatungskosten als Werbungskosten bei Vermietung und Verpachtung in Deutschland, da die Kosten für die Ermittlung der Einkünfte nach US-amerikanischen Recht aufgewendet seien worden und somit nicht mit der Ermittlung der Einkünfte nach deutschen Recht angefallen seien. Die vom FG Münster wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache zugelassene Revision wurde nicht eingelegt.
Die Behandlung der Kosten eines Steuerberaters für die Erstellung einer Erbschaftsteuererklärung als unmittelbar mit dem Nachlass in Verbindung stehender Kosten betrachtet die Finanzverwaltung gem. H E 10.7 (Steuerberatungskosten für die Steuerangelegenheiten des Erblassers) ErbStH 2019 nicht als abzugsfähige Nachlassregelungskosten oder Kosten zur Erlangung des Erwerbs i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG. Steuerberatungskosten, die im Zusammenhang mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung des Erblassers anfallen, sind jedoch als Erblasserschulden gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG abzugsfähig. Dies gilt jedoch nur dann, wenn der Erblasser zu Lebzeiten den Steuerberater mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung beauftragt hat. Wird der Auftrag durch den oder die Erben erteilt, liegen keine Erblasserschulden vor. Aus § 153 Abs. 1 AO entstehende Berichtigungspflichten der Einkommensteuererklärung(en) des Erblassers und eine damit in Verbindung stehende Beauftragung eines Steuerberaters werden in der Person des Erben begründet und sind nicht als Erblasserschulden gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG abzugsfähig.
Steuerberatungsgebühren für die von den Erben in Auftrag gegebene Erstellung der Erbschaftsteuererklärung oder der Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 157 i.V.m. § 151 BewG sind gem. H E 10.7 (Steuerberatungskosten im Rahmen des Besteuerungs- und Wertfeststellungsverfahrens bei der Erbschaftsteuer) ErbStH 2019 unter Berücksichtigung der den Erben unmittelbar durch den Erbfall treffenden, von der späteren Verwaltung und Verwertung des Nachlasses unabhängigen öffentlich-rechtlichen Verpflichtung zur Abgabe einer Erbschaftsteuererklärung als Nachlassregelungskosten zum Abzug zugelassen. Gleiches gilt, wenn Kosten eines Gutachtens für die Ermittlung des gemeinen Wertes beim Grundbesitz, beim Betriebsvermögen und bei nicht notierten Anteilen an Kapitalgesellschaften anfallen und vom Erwerber getragen worden sind (BFH vom 19.6.2013, BStBl II 2013, 738). Der Abzug dieser Kosten ist nicht nach § 10 Abs. 6 ErbStG zu kürzen, soweit zum Erwerb steuerbefreites oder teilweise steuerbefreites Vermögen gehört.
Bei Feststellungen des Werts von Beteiligungen an Personengesellschaften wird die Feststellungserklärung vorrangig von der Gesellschaft angefordert (§ 153 Abs. 2 BewG i.V.m. R B 153 Abs. 1 Satz 3 ErbStR 2019). Fordert das Feststellungsfinanzamt die Personengesellschaft zur Abgabe der Erklärung auf, ergibt sich eine unmittelbare gesetzliche Verpflichtung der Gesellschaft zur Abgabe der Feststellungserklärung. Die im Zusammenhang mit der Erstellung der Feststellungserklärung anfallenden Kosten (insbes. Steuerberatungskosten und Kosten für Verkehrswertgutachten) stehen im Zusammenhang mit der Erbschaftsteuer des jeweiligen Gesellschafters und können somit nicht als Betriebsausgaben der Gesellschaft abgezogen werden (§ 12 EStG). Die Kosten sind als Nachlassregelungskosten bei der Erbschaftsteuer abziehbar, soweit sie dem Erwerber als Entnahmen zugerechnet werden.
Bei Feststellungen des Werts von nicht notierten Anteilen an Kapitalgesellschaften wird nur die Kapitalgesellschaft zur Abgabe der Feststellungserklärung aufgefordert (§ 153 Abs. 3 BewG). Mit der Aufforderung durch das Feststellungsfinanzamt entsteht für die Gesellschaft unmittelbar eine gesetzliche Verpflichtung zur Abgabe der Feststellungserklärung. Die im Zusammenhang mit der Erstellung der Feststellungserklärung entstehenden Kosten (insbes. Steuerberatungskosten und Kosten für Verkehrswertgutachten) stellen daher für den Erwerber keine abzugsfähigen Nachlassregelungskosten dar, soweit die Gesellschaft diese nicht an ihn weitergibt. Die Grundsätze gelten entsprechend auch für den Fall, dass im Rahmen des Feststellungsverfahrens weitere Feststellungen erforderlich sind, weil einzelne Vermögensgegenstände ihrerseits der gesonderten Feststellung nach § 151 Abs. 1 BewG unterliegen und die Gesellschaft auch für diese Feststellungserklärungen abgabeverpflichtet ist. Keine Nachlassregelungskosten sind Steuerberatungs- und Rechtsberatungskosten, die in einem sich an die Steuerfestsetzung oder Wertfeststellung anschließenden Rechtsbehelfsverfahren oder einem finanzgerichtlichen Verfahren anfallen und vom Erwerber getragen worden sind; sie sind – wie auch die festgesetzte Erbschaftsteuer selbst – nicht zum Abzug zugelassen (BFH vom 20.6.2007, BStBl II 2007, 722). Das gilt auch für andere Verfahren, in denen Änderungen der Steuerfestsetzung oder Wertfeststellung beantragt werden. Abzugsfähig sind jedoch auch hier Kosten eines Gutachtens, die für die Ermittlung des gemeinen Wertes beim Grundbesitz, beim Betriebsvermögen und bei nicht notierten Anteilen an Kapitalgesellschaften anfallen (BFH vom 19.6.2013, BStBl II 2013, 738). Der Abzug dieser Kosten ist nicht nach § 10 Abs. 6 ErbStG zu kürzen, soweit zum Erwerb steuerbefreites oder teilweise steuerbefreites Vermögen gehört.
Kosten eines (außer-)gerichtlichen Rechtsbehelfs gegen die Erbschaftsteuerfestsetzung sowie damit in Verbindung stehende Kosten eines Steuerberaters werden von der Finanzverwaltung nicht als Erblasserschulden anerkannt (vgl. H E 10.7 (Steuerberatungskosten und Rechtsberatungskosten im Rahmen des Besteuerungs- und Wertfeststellungsverfahrens bei der Erbschaftsteuer) ErbStH 2019). Gleiches gilt für Kosten, die durch die Beiladung zu einem erbschaftsteuerlichen Rechtsbehelfsverfahren entstanden sind, die durch einen Vermächtnisnehmer angestoßen worden sind (vgl. BFH vom 20.6.2007, II R 29/06, BStBl II 2007, 722). Kosten im Zusammenhang mit der Bedarfsbewertung eines geerbten Grundstücks sind gem. dem Urteil des BFH vom 19.6.2013, II R 20/12, BStBl II 2013, 738 abzugsfähige Nachlassregelungskosten, wenn sie im Rahmen der Verpflichtung zur Abgabe der Feststellungserklärung angefallen sind (vgl. H E 10.7 ErbStH 2019). Das Abzugsverbot des § 10 Abs. 8 ErbStG ist in diesem Kontext nicht einschlägig. Zur Abzugsfähigkeit von Steuerberatungskosten des Erben für die Anfertigung einer berichtigten Einkommensteuererklärung hat das FG Baden-Württemberg mit Urteil vom 15.5.2019 (7 K 2712/18, EFG 2019, 1389) entschieden, dass angefallene Kosten eines Steuerberaters, der nach dem Tod des Erblassers Nacherklärungen zu Einkommensteuerveranlagungen vorgenommen hatte, im Rahmen der Erbschaftsteuererklärung abzugsfähig sind. Das FG Baden-Württemberg argumentierte in seinem Urteil, dass gem. § 10 Abs. 5 ErbStG vom stpfl. Erwerb, soweit sich aus den Abs. 6 bis 9 nicht anderes ergebe, als Nachlassverbindlichkeit vom Erblasser herrührende Schulden berücksichtigungsfähig seien, soweit nicht die weiteren Ausnahmen der Norm greifen würden. Als Nachlassverbindlichkeiten i.S.d. § 1967 Abs. 2 BGB sind sowohl Erblasser- als auch Erbfallschulden berücksichtigungsfähig. Als abzugsfähig gelten in diesem Kontext entsprechend solche Schulden, die zu Lebzeiten des Erblassers begründet worden und dann auf den Erben übergegangen sind (§ 45 AO). Hierzu zählen die bereits zum Todeszeitpunkt entstandenen Steuerschulden des Erblassers als auch diejenigen Steuerverbindlichkeiten, die noch der Erblasser durch die Verwirklichung von Steuertatbeständen begründete und die mit Ablauf des Todesjahres entstehen. Aus dem seitens des BFH verwendeten Begriffs des »Herrührens« des Steuertatbestands folgt, dass die Verbindlichkeiten zum Zeitpunkt des Erbfalls noch nicht voll wirksam entstanden sein müssen, denn zivilrechtlich gehen mit dem Erbfall auch »verhaltene, noch werdende und schwebende Rechtsbeziehungen des Erblassers« auf den Erben über. Da zum aktuellen Zeitpunkt der BFH noch nicht höchstrichterlich über die Frage, ob Steuerberatungskosten für die Erstellung von Einkommensteuererklärungen durch den Erben als Nachlassregelungskosten abzugsfähig sind, entschieden hat, hat das FG Baden-Württemberg die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen. Die vom FA eingelegte Revision wurde mit BFH vom 14.10.2020 (II R 30/19, BStBl II 2022, 216) zurückgewiesen. Mit der Veröffentlichung im BStBl II hat sich die Finanzverwaltung damit dieser Auffassung angeschlossen.
Mit Urteil vom 9.5.2019 (VI R 28/17, BStBl II 2019, 785) hat der BFH entschieden, dass bei Übernahme des ArbG, der mit dem ArbN unter Abtretung der Steuererstattungsansprüche eine Nettolohnvereinbarung abgeschlossen hat, die Steuerberatungskosten für die Erstellung der Einkommensteuererklärung des ArbN übernommen hat, der ArbG dem ArbN keinen Arbeitslohn zuwendet. Mithin hat der BFH damit seine ursprüngliche Rspr., dass die Übernahme von Steuerberatungskosten der ArbG dem ArbN Arbeitslohn zuwendet, aufgegeben (vgl. BFH Urteil vom 21.1.2010, VI R 2/08, BStBl II 2010, 639). Der BFH begründete seine ursprüngliche Rechtsauffassung damit, dass die Übernahme der Steuerberatungskosten für die Steuererklärungen der ausländischen ArbN durch die Klägerin auch im eigenen Interesse der ausländischen ArbN erfolgte und deshalb Arbeitslohn anzunehmen sei. Im Urteil vom 9.5.2019 führte der BFH dahingegen aus, dass die Übernahme der Steuerberatungskosten aufgrund eigenbetrieblichen Interesses erfolgt sei und aus diesem Grund kein Arbeitslohn zugewendet worden sei. Der BFH rekurriert bei dieser Begründung auf ständige höchstrichterliche Rspr., wonach sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergebe dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund stehe und ein damit einhergehendes eigenes Interesse des ArbN, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden könne (BFH Urteil vom 14.11.2013, VI R 36/12, BStBl II 2014, 278). Der BFH bestätigt in seiner Entscheidung, dass der Abschluss der Nettolohnvereinbarungen mit den ins Ausland entsandten ArbN diesen in ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse zugewendet wurden. Durch die Gestellung der Steuerberatung sei eine möglichst weitgehende Reduktion der Lohnkosten erreicht worden, da der Klägerin aufgrund der mit ihren entsendeten ArbN die sich aus den Veranlagungen der ArbN ergebenden Steuererstattungen aufgrund der abgeschlossenen Abtretungserklärung ihr zustanden. Im Ergebnis konnten die Arbeitnehmer durch Abschluss der Abtretungserklärung nicht vom wirtschaftlichen Ergebnis der Steuerberatung profitieren, da die sich aus der Erstellung der Einkommensteuererklärungen, der Prüfung der Steuerbescheide und die Einlegung etwaiger Standardeinsprüche ergebenden wirtschaftlichen Vorteile für sie nicht verfügbar waren. Die Finanzverwaltung hat diese Auffassung durch Veröffentlichung im BStBl II und Aufnahme im BMF-Schreiben zur steuerlichen Behandlung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen vom 12.12.2023, IV B 2 – S 1300/21/10024, BStBl I, 2179, in Rn. 345 übernommen.
Abweichend hiervon qualifiziert das v.g. BMF-Schreiben vom 12.12.2023 in Rn. 344 die Übernahme von Steuerberatungskosten durch den Arbeitgeber innerhalb von DBA-Fällen als einen Zufluss eines geldwerten Vorteils in Höhe der tatsächlichen Kosten (inkl. Umsatzsteuer). Zu den als Arbeitslohn zu qualifizierenden Leistungen zählen nach Ansicht des BMF sämtliche Leistungen, die mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung des Arbeitnehmers oder dessen Angehörigen in Verbindung stehen (z.B. Erstellung der Steuererklärung, Vorbereitungsgespräche, Beantwortung der Fragen des Finanzamts, Bescheidüberprüfung und Einspruchsverfahren, Beantragung Kindergeld, Beratungsleistungen, VIP-Services, etc. unter Verweis auf BFHvom 3.9.2015, VI R 1/14, BStBl II 2016, 31). Der in diesem Zusammenhang zugeflossene Arbeitslohn ist grundsätzlich dergestalt direkt zuzuordnen, dass die Kosten für die Erklärungsabgabe im Heimatstaat ausschließlich der Tätigkeit im Heimatstaat und die Kosten für die Erklärungsabgabe im Einsatzstaat ausschließlich der Tätigkeit im Einsatzstaat zuzurechnen sind. Erfolgt die Übernahme der Steuerberatungskosten jedoch im ausschließlichen wirtschaftlichen Zusammenhang mit der im Inland oder im Ausland ausgeübten Tätigkeit (z.B. aufgrund ausdrücklicher und auf die Dauer der Entsendung beschränkter Vereinbarung im Entsendevertrag), so ist der hieraus resultierende Lohn ausschließlich dieser Tätigkeit zuzuordnen. In Abgrenzung hiervon stellt das BMF in Rn. 347 dar, dass es sich bei Aufwendungen, die nur Arbeitgeberleistungen (z.B. Erstellung der Lohnabrechnung und Lohnsteueranmeldung, Steuerausgleichsberechnungen (TEQ), Beratungsleistungen im Zusammenhang mit sozialversicherungsrechtlichen Fragen etc.) betreffen, es sich um Aufwendungen im sog. überwiegenden betrieblichen Interesse handelt, die beim einzelnen Arbeitnehmer zu keiner Bereicherung führen und insoweit keinen Zufluss von Arbeitslohn darstellen.
Viehbrock/van Lück/Szrubarski, Steuerlicher Abzug von Beratungskosten im Zusammenhang mit der Selbstanzeige, DStR 2015, 391; Ott, Steuerliche Behandlung von Einbringungskosten, DStR 2016, 777; Kowanda, Steuerberatungskosten im Ertrag- und Erbschaft-/Schenkungsteuerrecht, ErbStB 2017, 318; Ziesecke/Muscheites/Bergerhoff: Das neue BMF-Schreiben vom 3.5.2018 zur »Steuerlichen Behandlung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen«, DStR 2018, 1889; Geserich, Übernahme von Steuerberatungskosten und Abtretung der Steuererstattungsansprüche kein Arbeitslohn, NWB 2019, 2648; Intemann, Übernahme von Steuerberatungskosten bei Nettolohnvereinbarung, NZA 2019, 1194; Kamps, Abzugsfähigkeit von Steuerberatungskosten des Erben für berichtigte Einkommensteuer des Erblassers, ErbR 2020, 158; Grotherr, Neuerungen bei der steuerlichen Behandlung des Arbeitslohns nach den DBA gemäß dem BMF-Schreiben v. 12.12.2023, DStZ 2024, 158.
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