Arbeitsmittel im Steuerlexikon

1. Allgemeiner Überblick

Arbeitsmittel sind WG, die unmittelbar zur Erledigung der dienstlichen Aufgaben dienen (s. BFH Urteil vom 20.5.2010, VI R 53/09, BFH/NV 2010, 2316, LEXinform 0927618).

Gegenstände, die der Stpfl. nach Art, Verwendungszweck und tatsächlicher Nutzung für seine betriebliche Tätigkeit benötigt, gehören zum Betriebsvermögen. Die Aufwendungen stellen » Betriebsausgaben dar. Dabei sind die Grundsätze der §§ 7 und 6 Abs. 2, 2a EStG zu beachten (» Abschreibung, » Geringwertige Wirtschaftsgüter).

Gegenstände, die für berufliche Zwecke des Stpfl. genutzt werden, gehören zum Privatvermögen. Die Aufwendungen stellen unter den Voraussetzungen des § 9 EStG » Werbungskosten dar.

2. Berücksichtigung als Werbungskosten

Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Arbeitsmitteln einschließlich der USt können im Jahr der Anschaffung oder Herstellung in voller Höhe als Werbungskosten abgesetzt werden, wenn sie ausschließlich der USt für das einzelne Arbeitsmittel die Grenze für geringwertige WG nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 Satz 2 EStG nicht übersteigen (R 9.12 LStR). § 6 Abs. 2 Satz 1 bis 3 EStG ist in Fällen der Anschaffung oder Herstellung von WG entsprechend anzuwenden (» Geringwertige Wirtschaftsgüter). Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009 (BGBl I 2009, 3950) wird zum 1.1.2010 die Geringfügigkeitsgrenze i.S.d. § 6 Abs. 2 EStG auf 410 € angehoben.

Höhere Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind auf die Kj. der voraussichtlichen gesamten Nutzungsdauer des Arbeitsmittels zu verteilen und in jedem dieser Jahre anteilig als Werbungskosten zu berücksichtigen (§ 9 Abs. 1 Nr. 7 EStG). Wird ein als Arbeitsmittel genutztes WG veräußert, ist ein sich eventuell ergebender Veräußerungserlös bei den Überschusseinkünften nicht zu erfassen. Zur Berücksichtigung der AfA s. H 9.12 [Absetzung für Abnutzung] LStH.

Eine AfA kann als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit auch für Arbeitsmittel angesetzt werden, die der Stpfl. geschenkt bekommen und zunächst privat genutzt hat (BFH Urteil vom 16.2.1990, VI R 85/87, BStBl II 1990, 883).

Aufwendungen für ein Arbeitsmittel können auch dann Werbungskosten sein, wenn sie zwar ungewöhnlich hoch, aber bezogen auf die berufliche Stellung und die Höhe der Einnahmen angemessen sind (H 9.12 [Angemessenheit] LStH). Ein neuer Flügel mit Anschaffungskosten von ca. 15 000 € kann bei einer Dozentin an einem städtischen Konservatorium und Korrepetitorin für Examenskandidaten auf dem Gebiet der Musik ein Arbeitsmittel i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG sein. Auch Zinsen für einen Kredit zur Anschaffung des Flügels sind dann Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 EStG (BFH Urteil vom 21.10.1988, VI R 18/86, BStBl II 1989, 356).

Eine über 300 Jahre alte Meistergeige, die im Konzertalltag regelmäßig bespielt wird, unterliegt einem technischen Verschleiß, der eine AfA auch dann rechtfertigt, wenn es wirtschaftlich zu einem Wertzuwachs kommt. Bei Instrumenten, die bereits über 100 Jahre alt sind und die regelmäßig im Konzertalltag bespielt werden, kann die Restnutzungsdauer mit 100 Jahren angesetzt werden, sofern der Stpfl. keine kürzere Nutzungsdauer darlegt und nachweist bzw. zumindest glaubhaft macht (BFH Urteil vom 26.1.2001, VI R 26/98, BStBl II 2001, 194).

Nicht abziehbar sind jedoch Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Stpfl. mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Stpfl. erfolgen (§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG). Anschaffungskosten können dann uneingeschränkt als Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn feststeht, dass der ArbN den Gegenstand weitaus überwiegend beruflich verwendet. Daraus folgt, dass es für die Abziehbarkeit von Aufwendungen für beruflich genutzte Gegenstände, die auch privat genutzt werden können, bei der Entscheidung, ob nicht abziehbare Aufwendungen für die Lebenshaltung vorliegen, im Allgemeinen weniger auf den objektiven Charakter des angeschafften Gegenstands ankommt, sondern vielmehr auf die Funktion des Gegenstands im Einzelfall, also den tatsächlichen Verwendungszweck (BFH Urteile vom 19.2.2004, VI R 135/01, BStBl II 2004, 958, vom 20.7.2005, VI R 50/03, BFH/NV 2005, 2185 und vom 20.5.2010, VI R 53/09, BFH/NV 2010, 2316, LEXinform 0927618). Bei einem gemischt genutzten Gegenstand ist nach den Grundsätzen des Großen Senats des BFH im Beschluss vom 21.9.2009 (GrS 1/06, BFH/NV 2010, 285, LEXinform 0587569) eine Aufteilung in Betracht zu ziehen (» Lebensführungskosten). S. dazu auch das BMF-Schreiben vom 6.7.2010 (BStBl I 2010, 614).

3. Berücksichtigung als Ausbildungskosten

Schafft ein Stpfl. für Zwecke seiner Berufsausbildung oder Weiterbildung in einem nicht ausgeübten Beruf abnutzbare WG von mehrjähriger Nutzungsdauer an, so sind, ebenso wie bei Arbeitsmitteln, nur die auf die Nutzungsdauer verteilten Anschaffungskosten als Sonderausgaben abziehbar (BFH Urteil vom 7.5.1993, VI R 113/92, BStBl II 1993, 676). Die Abzugsfähigkeit des ausbildungsbedingten Mehraufwands orientiert sich dem Grunde und der Höhe nach an den Beträgen, die im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses als Werbungskosten anzusetzen wären (BFH Urteil vom 15.7.2010, III R 70/08, BFH/NV 2010, 2253, LEXinform 0179289). So ist z.B. ein Drucker ein eigenständiges, nicht selbstständig nutzbares WG und nicht etwa unselbstständiger Bestandteil eines WG »Computeranlage«. Die Aufwendungen für einen Drucker, der zum Teil zu Ausbildungszwecken genutzt wird, sind bei Ermittlung der Einkünfte und Bezüge nicht sofort abziehbar, sondern i.H.d. »Ausbildungsanteils«« und im Wege der AfA auf die Nutzungsdauer zu verteilen.

4. Verlust eines Arbeitsmittels

Der endgültige Verlust eines Arbeitsmittels (Violine einer Orchestermusikerin) durch Diebstahl oder Unterschlagung kann im Wege der AfaA zu Erwerbsaufwendungen führen. Nach den Umständen des Einzelfalles kann dies auch dann der Fall sein, wenn der Ehepartner des Stpfl. den Verlust herbeiführt (BFH Urteil vom 9.12.2003, VI R 185/97, BStBl II 2004, 491).

Werden einem ArbN während einer Dienstreise Gegenstände seines für die Durchführung der Reise notwendigen persönlichen Gepäcks gestohlen, obwohl er die nach den Umständen des Einzelfalles zumutbaren Sicherheitsvorkehrungen zum Schutz seines Reisegepäcks getroffen hat, so kann er den Verlust dem Grunde nach als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit abziehen (Anschluss an BFH Urteil vom 30.11.1993, VI R 21/92, BStBl II 1994, 256). Der Höhe nach darf nur der Teil der Anschaffungskosten des jeweiligen Gegenstandes des notwendigen persönlichen Reisegepäcks als Werbungskosten abgezogen werden, der bei einer Verteilung der Anschaffungskosten auf die geschätzte Gesamtnutzungsdauer des Gegenstands auf die Zeit nach dem Diebstahl entfällt (BFH Urteil vom 30.6.1995, VI R 26/95, BStBl II 1995, 744).

Wird der private Pkw eines ArbN für eine Dienstreise verwendet und dabei gestohlen, so kann der ArbN die Aufwendungen infolge des dadurch verursachten Schadens als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit abziehen (BFH Urteil vom 25.5.1992, VI R 171/88, BStBl II 1993, 44). Mit Urteil vom 18.4.2007 (XI R 60/04, BStBl II 2007, 762) vergleicht der BFH die Kosten eines Kfz-Unfalls mit denen eines Kfz-Verlustes und behandelt beide Fälle gleich. Die Aufwendungen wegen des Diebstahls gehören als außergewöhnliche Kfz-Kosten nicht zu den Gesamtaufwendungen, sondern sind vorab der beruflichen oder privaten Nutzung zuzurechnen (Tz. 32 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326; » Unfallkosten, » Verlust von Wirtschaftsgütern).

Wird einem ArbN auf einer beruflich veranlassten Vortragsreise ins Ausland eine Geldbörse samt Inhalt gestohlen, so führt dieser Verlust nicht zu Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit, weil er nicht in ausreichend engem Zusammenhang mit der Berufstätigkeit steht. Schäden, und zwar auch der Verlust von Geld, können dann als beruflich veranlasst beurteilt werden, wenn der Schaden eine Unfallfolge ist, also z.B. dann, wenn mitgeführtes Geld bei einem Verkehrsunfall, auch einem Eisenbahnunglück, verbrennt (BFH Urteil vom 4.7.1986, VI R 227/83, BStBl II 1986, 771).

5. Gemischt genutzte Wirtschaftsgüter

5.1. Allgemeines

Zur Aufteilung von Aufwendungen bei der Mischnutzung von WG siehe auch die Mischkostenproblematik unter » Lebensführungskosten. Zur Aufteilung siehe die Verwaltungshinweise in H 9.12 [Aufteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten] LStH sowie das BMF-Schreiben vom 6.7.2010 (BStBl I 2010, 614).

Bei der Anschaffung von Gegenständen, die nach der Lebenserfahrung ganz überwiegend zu Zwecken der Lebensführung angeschafft werden, gelten erhöhte Anforderungen an den Nachweis der beruflichen Nutzung (z.B. Videorecorder; H 9.12 [Nachweis der beruflichen Nutzung] LStH).

Aufwendungen für einen Videorecorder können nicht ohne Darlegung und Nachweis des Umfangs der behaupteten beruflichen Nutzung als Werbungskosten anerkannt werden (BFH Urteil vom 27.9.1991, VI R 1/90, BStBl II 1992, 195).

5.2. Aufwendungen für Brille u.ä. Hilfsmittel

Aufwendungen für die Anschaffung einer Brille, die zur Korrektur einer Sehschwäche dient, sind selbst dann nicht als Werbungskosten abziehbar, wenn die Brille ausschließlich am Arbeitsplatz (Bildschirmtätigkeit) getragen wird (BFH Urteil vom 23.10.1992, VI R 31/92, BStBl II 1993, 193).

5.3. Ausschmückung des Dienstzimmers

Aufwendungen für die Ausschmückung eines behördlichen Dienstzimmers mit Postern und Drucken sind keine Werbungskosten (Anschluss an BFH Urteil vom 30.10.1990, VIII R 42/87, BStBl II 1991, 340; BFH Urteil vom 14.5.1991, VI R 119/88, BStBl II 1991, 837). Siehe unten zu Ausstattung des häuslichen Arbeitszimmers

5.4. Sportgeräte und Sportkleidung

Ein WG kann nur dann nach § 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG als Arbeitsmittel angesehen werden, wenn feststeht, dass der ArbN den Gegenstand weitaus überwiegend beruflich verwendet, eine private Mitbenutzung also von ganz untergeordneter Bedeutung ist. Aufwendungen für Sportgeräte und Sportkleidung können für Diplom-Pädagogen (Erzieher) nach § 9 Abs. 1 Nr. 6, Abs. 1 Satz 1 EStG in vollem Umfang Werbungskosten sein, wenn die private Nutzung der Sportsachen von ganz untergeordneter Bedeutung ist. Die Aufwendungen fallen jedoch bei einer privaten Nutzung von 15,5 % unter das Aufteilungs- und Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG (BFH Urteil vom 21.11.1986, VI R 137/83, BStBl II 1987, 262).

Mit rechtskräftigem Urteil vom 9.7.2008 (2 K 2326/05, LEXinform 5007139) hat das FG des Saarlandes entschieden, dass der Abzug von Aufwendungen für Sportkleidung und -ausstattung bei einem angestellten Sportlehrer grundsätzlich deren Einsatz im Unterricht voraussetzt. Wird nicht nachgewiesen, dass vom Stpfl. angeschaffte Skier zeitnah im Unterricht oder in einer Sportfreizeit mit Schülern zum Einsatz kommen, scheidet eine steuerliche Berücksichtigung aus.

5.5. Musikinstrument einer Lehrerin

Die mit der Anschaffung eines neuen Flügels zusammenhängenden Kreditzinsen und die AfA sind bei einer in der Oberstufe eines Gymnasiums Musik unterrichtenden Lehrerin nichtabziehbare Kosten der Lebensführung (BFH Urteil vom 10.3.1978, VI R 111/76, BStBl II 1978, 459).

Nach dem rechtskräftigen Urteil des FG München vom 27.5.2009 (9 K 859/08, EFG 2009, 1447, LEXinform 5008599) kann ein in gebrauchtem Zustand für 30 000 € erworbener, 212 cm langer Flügel für eine vollzeitlich als Musiklehrerin an einem Gymnasium tätige Steuerpflichtige ein Arbeitsmittel i.S.v. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG darstellen, wenn er u.a. nur zur Vorbereitung des Schulunterrichts (Begleitung von Instrumentalschülern, Erteilung von zwischen drei und sechs Wochenstunden Instrumentalunterricht Klavier) und nicht zur Erteilung von Privatunterricht verwendet wird, nach der glaubhaften Bestätigung des Schulleiters für rund 60 % des gesamten Musikunterrichts in den Klassen ein Flügel benötigt wird und eine entsprechende Vorbereitung am Flügel zu Hause erforderlich ist, und wenn die private Nutzung des Instruments unstreitig unter 10 % der Gesamtnutzung liegt (im Streitfall: Werbungskostenabzug der Aufwendungen für das Stimmen des Flügels sowie der auf Basis einer Nutzungsdauer des Flügels von 15 Jahren berechneten AfA).

5.6. Berufliche Mitbenutzung des privaten PC

Nach dem BFH-Urteil vom 19.2.2004, VI R 135/01, BStBl II 2004, 958 gibt es keine generelle Vermutung dafür, dass ein privat angeschaffter und in der privaten Wohnung aufgestellter häuslicher PC weit überwiegend privat genutzt wird. Kann der Stpfl. eine nicht unwesentliche berufliche Nutzung des Gerätes nachweisen oder zumindest glaubhaft machen, sind die Aufwendungen anteilig zu berücksichtigen. Bei einer privaten Mitbenutzung von nicht mehr als etwa 10 % ist der PC ein Arbeitsmittel (§ 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG), sodass die gesamten Aufwendungen steuerlich geltend gemacht werden können (s.a. H 9.12 [Aufteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, 3. Spiegelstrich] LStH; » Lebensführungskosten). Gegebenenfalls ist der berücksichtigungsfähige Umfang der beruflichen Nutzung zu schätzen. Dabei kann unter bestimmten Voraussetzungen von einer hälftigen privaten bzw. beruflichen Nutzung ausgegangen werden (s.a. BFH Urteil vom 10.3.2004, VI R 44/02, BFH/NV 2004, 1242 und BFH Urteil vom 10.3.2004, VI R 19/02, BFH/NV 2004, 1386; H 12.1 [Personalcomputer] EStH).

Die Nutzungsentnahme ist bei der Erzielung von Gewinneinkünften (§§ 13, 15, 18 EStG) .als fiktive Betriebseinnahme zu behandeln. Nach dem BFH-Urteil vom 21.6.2006 (XI R 50/05, DStR 2006, 1498) besteht keine Steuerfreiheit für die Vorteile aus der privaten Nutzung von betrieblichen Personalcomputern und Telekommunikationsgeräten für Selbstständige. Die Steuerfreiheit des § 3 Nr. 45 EStG bleibt auf ArbN beschränkt.

5.7. Steuerliche Behandlung der Peripheriegeräte

Der BFH hat weiter entschieden, dass die Peripheriegeräte einer PC-Anlage (Monitor, Drucker, Scanner etc.) in der Regel keine geringwertigen WG i.S.d. § 6 Abs. 2 EStG sind (» Geringwertige Wirtschaftsgüter), sodass die Anschaffungskosten nicht im Jahr der Anschaffung in voller Höhe geltend gemacht werden können (s.a. BFH Urteil vom 10.3.2004, VI R 91/00, BFH/NV 2004, 1241 und BFH Urteil vom 15.6.2004, VIII R 42/03, BFH/NV 2004, 1527). Die Peripheriegeräte sind zwar selbstständig bewertungsfähige aber nicht selbstständig nutzungsfähige WG (vgl. BFH Urteil vom 19.2.2004, VI R 135/01, BStBl II 2004, 958). Zur Behandlung der Anschaffungskosten eines Druckers s. BFH Urteil vom 15.7.2010 (III R 70/08, BFH/NV 2010, 2253, LEXinform 0179289; » Geringwertige Wirtschaftsgüter, » Computer).

5.8. Bücher eines Lehrers

Arbeitsmittel sind WG, die unmittelbar zur Erledigung der dienstlichen Aufgaben dienen. Zu den Arbeitsmitteln eines Lehrers können auch Zeitschriften und Bücher zählen, wenn die Literatur ausschließlich oder zumindest weitaus überwiegend beruflich genutzt wird (BFH Urteil vom 20.5.2010, VI R 53/09, BStBl II 2011, 723).

Anschaffungskosten können dann uneingeschränkt als Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn feststeht, dass der ArbN den Gegenstand weitaus überwiegend beruflich verwendet. Daraus folgt, dass es für die Abziehbarkeit von Aufwendungen für beruflich genutzte Gegenstände, die auch privat genutzt werden können, bei der Entscheidung, ob nicht abziehbare Aufwendungen für die Lebenshaltung vorliegen, im Allgemeinen weniger auf den objektiven Charakter des angeschafften Gegenstands ankommt, sondern vielmehr auf die Funktion des Gegenstands im Einzelfall, also den tatsächlichen Verwendungszweck. Bei einem gemischt genutzten Gegenstand ist nach den Grundsätzen des Großen Senats des BFH im Beschluss vom 21.9.2009 (GrS 1/06, BFH/NV 2010, 285, LEXinform 0587569) eine Aufteilung in Betracht zu ziehen. Diese allgemeinen Grundsätze gelten auch, wenn zu entscheiden ist, ob Bücher als Arbeitsmittel eines Lehrers zu würdigen sind. Um Arbeitsmittel verneinen zu können, genügt es nicht, dass für die Gesamtheit der angeschafften Bücher festgestellt wird, es handele sich um Bücher, die auch von zahlreichen Stpfl. gekauft würden, die keine berufliche Verwendung dafür hätten. Es muss vielmehr für jedes Buch einzeln untersucht werden, ob es sich um einen Gegenstand der Lebensführung oder um ein Arbeitsmittel handelt. Dabei ist die Eigenschaft eines Buchs als Arbeitsmittel nicht ausschließlich danach zu bestimmen, in welchem Umfang der Inhalt eines Schriftwerks in welcher Häufigkeit Eingang in den abgehaltenen Unterricht gefunden hat. Auch die Verwendung der Literatur zur Unterrichtsvor- und -nachbereitung oder die Anschaffung von Büchern und Zeitschriften für eine Unterrichtseinheit, die nicht abgehalten worden ist, kann eine ausschließliche oder zumindest weitaus überwiegende berufliche Nutzung der Literatur begründen.

6. Kraftfahrzeuge

Die fast ausschließliche berufliche Nutzung eines Motorrollers für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ist keine ausreichende Bedingung, um diesen als Arbeitsmittel zu qualifizieren. Durch die » Entfernungspauschale sind nach der ausdrücklichen Bestimmung und nach dem unmissverständlichen Wortlaut des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG »sämtliche« Aufwendungen abgegolten, die durch die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und durch die Familienheimfahrten veranlasst sind (Hessisches FG Urteil vom 18.3.2005, 8 K 4194/04, DStRE 2006, 268, rkr). Wegen dieser Abgeltungswirkung können außergewöhnliche Aufwendungen auf Grund eines Diebstahls des Motorrollers nicht als Werbungskosten angesetzt werden. Zur Berücksichtigung von Unfallkosten und Aufwendungen wegen Diebstahls s. die Erläuterungen zu » Entfernungspauschale.

7. Berufskleidung

7.1. Begriff der typischen Berufskleidung

Zur typischen Berufskleidung gehören Kleidungsstücke, die

als Arbeitsschutzkleidung auf die jeweils ausgeübte Berufstätigkeit zugeschnitten sind oder
nach ihrer z.B. uniformartigen Beschaffenheit oder dauerhaft angebrachten Kennzeichnung durch Firmenemblem objektiv eine berufliche Funktion erfüllen,

wenn ihre private Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist. Normale Schuhe und Unterwäsche sind z.B. keine typische Berufskleidung (R 3.31 Abs. 1 LStR).

Auch ein besonders hoher, beruflich veranlasster Verschleiß von bürgerlicher Kleidung kann grundsätzlich nicht zu einem Werbungskostenabzug führen, es sei denn, dieser Verschleiß ist von dem normalen Kleidungsverschleiß nach objektiven Maßstäben zutreffend und in leicht nachprüfbarer Weise abgrenzbar (BFH Urteil vom 24.7.1981 VI R 171/78, BStBl II 1981, 781).

Aufwendungen für sog. bürgerliche Kleidung können auch dann nicht als Werbungskosten abgezogen werden, wenn feststeht, dass die Kleidung ausschließlich bei der Berufsausübung benutzt wird (BFH Urteil vom 20.11.1979, VI R 25/78, BStBl II 1980, 75).

Aufwendungen für die Anschaffung, Reinigung und Instandhaltung eines schwarzen Anzugs können bei einem Oberkellner als Werbungskosten abziehbar sein, wenn dieser nach den Dienstvorschriften verpflichtet ist, bei seiner Tätigkeit einen schwarzen Anzug zu tragen (BFH Urteil vom 9.3.1979, VI R 171/77, BStBl II 1979, 519).

7.2. Kleidergestellung als Arbeitslohn

Die Überlassung typischer Berufskleidung durch den ArbG an den ArbN ist nach § 3 Nr. 31 EStG steuerfrei (» Steuerfreie Einnahmen nach dem EStG, ABC-Form).

Auch bei der Gestellung einheitlicher, während der Arbeitszeit zu tragender bürgerlicher Kleidungsstücke kann das eigenbetriebliche Interesse des ArbG im Vordergrund stehen bzw. ein geldwerter Vorteil des ArbN zu verneinen sein (BFH Urteil vom 22.6.2006, VI R 21/05, BStBl II 2006, 915; H 19.3 [Beispiele: Zum Arbeitslohn gehören …] LStH).

Steuerpflichtiger Arbeitslohn ist dadurch gekennzeichnet, dass dem ArbN Einnahmen (Bezüge oder geldwerte Vorteile) zufließen, die für seine Arbeitsleistung gewährt werden (§ 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Diesem Tatbestandsmerkmal ist zu entnehmen, dass ein dem ArbN vom ArbG zugewendeter Vorteil Entlohnungscharakter für das Zurverfügungstellen der Arbeitskraft haben muss, um als Arbeitslohn angesehen zu werden. Dagegen sind solche Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen. Ein Vorteil wird dann aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt, wenn im Rahmen einer Gesamtwürdigung aus den Begleitumständen zu schließen ist, dass der jeweils verfolgte betriebliche Zweck ganz im Vordergrund steht. In diesem Fall des »ganz überwiegend« eigenbetrieblichen Interesses kann ein damit einhergehendes eigenes Interesse des ArbN, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden. Dabei besteht eine Wechselwirkung zwischen der Intensität des eigenbetrieblichen Interesses des ArbG und dem Ausmaß der Bereicherung des ArbN. Je höher aus der Sicht des ArbN die Bereicherung anzusetzen ist, desto geringer zählt das aus der Sicht des ArbG vorhandene eigenbetriebliche Interesse. Tritt das Interesse des ArbN gegenüber dem des ArbG in den Hintergrund, kann eine Lohnzuwendung zu verneinen sein. Ist aber – neben dem eigenbetrieblichen Interesse des ArbG – ein nicht unerhebliches Interesse des ArbN gegeben, so liegt die Vorteilsgewährung nicht im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des ArbG und führt zu Lohnzuwendung.

7.3. Pflegekosten als Werbungskosten

Der BFH hat mit Urteil vom 29.6.1993 (VI R 53/92, BStBl II 1993, 838) u.a. entschieden, dass die durch das Waschen typischer Berufskleidung (§ 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG) verursachten Aufwendungen auf der Grundlage der Kosten einzelner Waschmaschinenläufe geschätzt und als Werbungskosten steuerlich geltend gemacht werden können.

Nach dem rechtskräftigen Urteil des FG Münster vom 19.2.2002 (1 K 6432/00 E, EFG 2002, 670) sind die Kosten für die Reinigung von Dienstbekleidung mit 0,74 € je Waschgang und mit 102,26 € jährlich zu schätzen.

8. Ausstattung des häuslichen Arbeitszimmers

Zu den als Werbungskosten abziehbaren Kosten eines Arbeitszimmers können auch Kosten seiner Ausstattung gehören. Die Kosten der Ausstattung sind nicht nur dann Werbungskosten, wenn es sich um Arbeitsmittel im engeren Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG handelt (z.B. ein Schreibtisch). Auch Kosten anderer Gegenstände der Einrichtung können Werbungskosten sein, wenn diese Gegenstände ausschließlich oder ganz überwiegend beruflich genutzt werden (z.B. ein Bücherschrank, in dem nur beruflich genutzte Bücher aufbewahrt werden). Aufwendungen für einen Gegenstand der Kunst im weitesten Sinne (hier ein Gobelinbild), der zur Einrichtung eines häuslichen Arbeitszimmers gehört, sind keine Werbungskosten. Das Erlebnis des Betrachtens dieser Gegenstände ist in erster Linie dem persönlichen und privaten Bereich des Betrachters zuzurechnen. Eine mögliche Förderung der Arbeitsleistung und damit der beruflichen Tätigkeit durch das Betrachten ist für die Bejahung der beruflichen Veranlassung nicht ausreichend. Offen konnte bleiben, ob die Anschaffungskosten des Gobelinbildes dann als Werbungskosten zu behandeln wären, wenn der ArbN in seinem häuslichen Arbeitszimmer Repräsentationsaufgaben wahrzunehmen hätte (BFH Urteil vom 30.10.1990, VIII R 42/87, BStBl II 1991, 340). Zur Ausstattung des häuslichen Arbeitszimmers mit Arbeitsmitteln s.a. das BMF-Schreiben vom 3.4.2007 (BStBl I 2007, 442) und » Häusliches Arbeitszimmer.

AfA kann als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit für beruflich genutzte Einrichtungsgegenstände eines steuerlich anerkannten Arbeitszimmers und für Arbeitsmittel auch dann abgesetzt werden, wenn diese vom Stpfl. zuvor privat genutzt wurden (BFH Urteil vom 2.2.1990, VI R 22/86, BStBl II 1990, 684).

9. Diensthund eines Polizisten

Das Niedersächsische FG hat mit Urteil vom 29.7.2009 (14 K 20/08, EFG 2009, 1924, LEXinform 5009011, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 45/09, LEXinform 0927473) entschieden, dass der Diensthund eines Polizei-Hundeführers ein Arbeitsmittel ist. Der Diensthund dient unmittelbar der Erledigung der dienstlichen Aufgaben des Diensthundeführers; die Haltung des Diensthundes ist keine Angelegenheit der persönlichen Lebensführung. Die Aufwendungen eines Polizei-Hundeführers für den Diensthund unterliegen daher dem Werbungskostenabzug.

Bei einem Forstbeamten hat der BFH die Aufwendungen für Jagdhunde als Werbungskosten gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG anerkannt. Der BFH hat die Auffassung vertreten, dass ein Hund bei einem Revierförster zu den Arbeitsmitteln zu rechnen sei (BFH Urteil vom 29.1.1960, VI 9/59 U, BStBl III 1960, 163). Der BFH hat insoweit darauf abgestellt, dass die vorgesetzte Behörde des Stpfl. wünschte, dass ihre Forstbeamten Hunde halten, die bei der Jagd verwendet werden können und dass die beiden Hunde des Stpfl. für die Jagdausübung geeignet waren.

Diese rechtliche Beurteilung kann nach dem vorgenannten BFH-Urteil jedoch nur für Hunde gelten, die ausschließlich oder doch ganz überwiegend zum Zwecke der Jagdausübung gehalten werden. Anders wäre es zum Beispiel zu beurteilen, wenn ein Forstbediensteter Hunde zur Zucht hält und diese erst in zweiter Linie zur Jagd verwendet. In Einklang damit hat der BFH die Aufwendungen für einen privateigenen Dienstwachhund eines Schulhausmeisters nicht als Werbungskosten anerkannt, wenn der Hund neben beruflichen in nicht unerheblichem Umfang privaten Zwecken dient (BFH Urteil vom 10.10.1990, VI R 101/86, BFH/NV 1991, 234).

Die Aufwendungen für den Diensthund sind u.a. wie folgt als Werbungskosten zu berücksichtigen:

Da die Aufwendungen für die Hundebox 410 € übersteigen, sind die Aufwendungen nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG über die Nutzungsdauer zu verteilen; dabei wird eine Nutzungsdauer von drei Jahren unterstellt. Die Anschaffungskosten für die Hundebox sind nach § 255 Abs. 1 HGB zu ermitteln. Der Begriff der Anschaffungskosten bestimmt sich auch bei den Überschusseinkünften nach § 255 BGB.

Da der Kläger die Hundebox im Streitfall jedoch teilweise auch privat mitbenutzt hat, indem er seinen eigenen (privaten) Hund an ein bis zwei Tagen pro Woche zusammen mit dem Diensthund in der Hundebox transportierte und diese private Mitbenutzung nach Auffassung des FG nicht von ganz untergeordneter Bedeutung ist, kann die AfA nicht in voller Höhe als Werbungskosten berücksichtigt werden. Im vorliegenden Fall waren 2/7 der AfA nicht als Werbungskosten anzukennen.
Für Aufwendungen aus Quittungen, die ohne nähere Angabe lediglich »Hundezubehör«, »Hundesportartikel« oder »Hundesportzubehör« ausweisen, scheidet der Werbungskostenabzug aus. Denn insoweit ist nicht nachgewiesen, worum es sich bei den gekauften Gegenständen konkret handelte, so dass die berufliche Veranlassung der betreffenden Aufwendungen nicht feststeht. Dies geht zu Lasten des Klägers.
Anzuerkennen sind
- die Aufwendungen für die Arbeitsleine (25,10 €),
- die Aufwendungen für die Änderung des Hundegeschirrs des Diensthundes i.H.v. 10,09 €,
- die Kosten der Feldleine (16,95 €) und
- die Aufwendungen für die Futtertonnen (37,98 €).
Zu den Futtertonnen hat der Kläger erläutert, dass beide Tonnen zur Aufbewahrung des Futters für den Diensthund benutzt wurden, eine Tonne für das »High-Energy-Futter«, die andere für das Beifutter (Schweineohren etc.).
Die nachgewiesenen Aufwendungen für die Hundeplatznutzung i.H.v. 87,50 € sind als beruflich veranlasste Aufwendungen abziehbar, da die Ausbildung des Diensthundes durch den Kläger erfolgte.
Die Fahrtkosten zu den Hundeplätzen sind ebenfalls in der geltend gemachten Höhe von 2 088 € Werbungskosten.
Die darüber hinaus als Werbungskosten geltend gemachten Fahrtaufwendungen für den Kauf von Hundefutter schätzt das FG auf 75 €.
Die vom Kläger getragenen Futterkosten für den Diensthund schätzt das FG auf 2 € pro Tag, also auf 730 € pro Jahr.

10. Fachliteratur

Bücher und Zeitschriften werden als Arbeitsmittel angesehen, wenn sichergestellt ist, dass die erworbenen Bücher und Zeitschriften ausschließlich oder ganz überwiegend beruflichen Zwecken dienen (H 9.12 [Fachbücher und Fachzeitschriften] LStH). Für jedes angebliche Fachbuch muss durch die genaue Angabe des Titels feststellbar sein, wofür es angeschafft und wie es verwandt wurde (BFH Beschluss vom 22.12.2000, IV B 4/00, BFH/NV 2001, 774). Die Quittung des Buchhandels muss den Namen des Erwerbers und den Titel des angeschafften Buches enthalten; dazu gehört naturgemäß der Nachweis, dass der Kaufpreis im jeweiligen VZ geleistet worden ist (BFH Beschluss vom 4.12.2003, VI B 155/00, BFH/NV 2004, 488).

Werden die Bücher für die eigene Berufsausbildung angeschafft, sind die Aufwendungen ggf. als Sonderausgaben (» Ausbildungskosten) abziehbar.

11. Umwidmung von Wirtschaftsgütern

Werden WG des bisher nicht der Einkünfteerzielung dienenden Vermögens umgewidmet und nunmehr zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung genutzt, so sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Gesamtnutzungsdauer einschließlich der Zeit vor der Umwidmung zu verteilen. Als Werbungskosten (AfA) ist nur der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten abziehbar, der auf die Zeit nach der Umwidmung entfällt. § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 EStG ist nicht entsprechend anwendbar (BFH Urteil vom 14.2.1989, IX R 109/84, BStBl II 1989, 922).