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Steuerfreie Einnahmen nach dem EStG, ABC-Form

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeines
2 ABC-Form
3 Literaturhinweise
4 Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeines

Einnahmen eines Stpfl. sind grds. zu versteuern. § 3 EStG enthält keine persönlichen, sondern sachliche Steuerbefreiungen in unsystematischer Folge. Die Steuerbefreiungen gelten für unbeschränkt und beschränkt Steuerpflichtige Die folgende ABC-Auflistung erhebt keinen Anspruch auf Vollständigkeit.

2. ABC-Form

A

AIDS-Hilfeleistungen (§ 3 Nr. 69 EStG).

Aktienüberlassungen (§ 19a EStG; 5. VermBG). Durch das Gesetz zur steuerlichen Förderung der Mitarbeiterkapitalbeteiligung (Mitarbeiterkapitalbeteiligungsgesetz) vom 7.3.2009 (BGBl I 2009, 451) wird § 19a EStG ab 1.4.2009 aufgehoben (→ Freigrenzen, Freibeträge, Pausch- und Höchstbeträge, ABC-Form – Vermögensbeteiligungen an ArbN).

Altersbeihilfe für Landwirte (§ 3 Nr. 1 Buchst. b EStG).

Altersteilzeitvergünstigungen (§ 3 Nr. 28 EStG). S. dazu R 3.28 LStR und die Beispiele in H 3.28 LStH. Die Aufstockungsbeträge unterliegen dem → Progressionsvorbehalt (§ 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. g EStG; H 3.28 [Progressionsvorbehalt] LStH).

Die Vfg. der OFD Hannover vom 20.3.2008 (S 2350 – 118 – StO 217, DB 2008, 1072, LEXinform 5231377) nimmt zum Werbungskostenabzug bei ArbN in Altersteilzeit wie folgt Stellung: Derzeit gibt es im Rahmen der Altersteilzeit zwei Hauptmodelle. Die Reduzierung der Arbeitszeit um 50 % innerhalb der Altersteilzeit und das sog. Blockmodell. Im Rahmen des Blockmodells wird die Altersteilzeit in zwei Beschäftigungsphasen unterteilt. In der ersten Phase bleibt die Arbeitszeit ungekürzt und in der zweiten Phase erfolgt die sog. Freistellungsphase (Reduzierung der Arbeitszeit auf null). In beiden Modellen erfolgt die gleiche Entgeltzahlung.

Grundsätzlich wäre der ArbG durch die Reduzierung der Arbeitszeit des ArbN verpflichtet, nur 50 % des Arbeitslohnes zu zahlen. Gem. § 3 Abs. 1 Nr. 1a AltTZG stockt der ArbG das Regelentgelt um mindestens 20 % auf. Die Aufstockungsbeträge sind Teil des Arbeitsentgelts, den der ArbG steuerfrei zahlen kann. Nach § 1 Abs. 2 Nr. 4 BBesG gilt dies sinngemäß für die Besoldung von Beamten. Die als Zulage gezahlten Aufstockungsbeträge sind ein Bestandteil der Besoldung.

Die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder haben entschieden, dass bei in Altersteilzeit befindlichen ArbN die Werbungskosten nicht nach Maßgabe des § 3c EStG zu kürzen sind, weil die Aufwendungen (z.B. für Fahrten zur Arbeitsstätte) – wie auch bei ArbN, die nach § 3b EStG steuerfreie Zuschläge erhalten – in keinem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit den nach § 3 Nr. 28 EStG steuerfreien Einnahmen stehen (s.a. Vfg. OFD Magdeburg vom 12.8.2008, S 2350 – 33 – St 223, LEXinform 5231697).

Altersvorsorge, betriebliche (§ 3 Nr. 55, 55c, 56, 63, 63a und 66 EStG). S. Betriebliche Altersvorsorge.

Altersvorsorgevermögen s. Übertragung von Altersvorsorgevermögen.

Annehmlichkeiten sind nach R 19.3 Abs. 2 LStR kein Arbeitslohn. Eine Steuerbefreiung nach § 3 EStG ist daher nicht erforderlich.

Anpassungsbeihilfen für Bergleute und bestimmte Industriearbeiter können nach § 3 Nr. 60 EStG steuerfrei sein.

Anti-D-Hilfen nach § 3 Nr. 68 EStG.

Arbeitgeberbeiträge zur Sozialversicherung (§ 3 Nr. 62 EStG; → Gesellschafter-Geschäftsführer). S. Zukunftssicherungsleistungen.

Arbeitnehmer-Pauschbetrag nach § 9a Nr. 1 Buchst. a EStG von 1 000 €. Bei Versorgungsbezügen beträgt der Pauschbetrag 102 € (§ 9a Nr. 1 Buchst. b EStG; → Versorgungsbezüge).

Arbeitnehmer-Sparzulage nach § 13 Abs. 2 des 5. VermBG (→ Vermögenswirksame Leistungen).

Arbeitsförderung (§ 3 Nr. 2 EStG) wie Arbeitslosengeld (§ 3 Nr. 2 Buchst. a EStG; → Progressionsvorbehalt), ab 2005 das Arbeitslosengeld II (§ 3 Nr. 2 Buchst. d EStG), Kurzarbeitergeld, Winterausfallgeld. Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit (§ 28 SGB II) sind nach § 3 Nr. 2 Buchst. d EStG steuerfrei. Auch Ein-Euro-Jobs sind danach steuerfrei (s. Ein-Euro-Jobs). Das nach § 3 Nr. 2 Buchst. d EStG steuerfreie Arbeitslosengeld II (§ 19 SGB II) unterliegt auch nicht dem Progressionsvorbehalt gem. § 32b EStG, da diese Leistungen in dem dortigen abschließenden Katalog nicht aufgeführt sind. In § 32b EStG ist lediglich allgemein »Arbeitslosengeld« als dem Progressionsvorbehalt unterliegende Leistung genannt. Hierbei handelt es sich um das sog. Arbeitslosengeld I, das gem. § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG steuerfrei gestellt wird. S.a. Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit sowie Ausländische Leistungen.

Hinweis:

Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wurde § 3 Nr. 2 EStG neu gefasst. Die Neufassung des § 3 Nr. 2 EStG hat klarstellenden Charakter. Es handelt sich um redaktionelle Änderungen. Der bisher in § 3 Nr. 2 EStG enthaltene Katalog bestimmter steuerfreier Sozialleistungen ist unübersichtlich und teilweise überholt. Die sozialrechtliche Anspruchsgrundlage für manche der dort aufgezählten Leistungen, wie z.B. für die Arbeitslosenhilfe oder Leistungen nach dem Arbeitsförderungsgesetz hat der Gesetzgeber bereits vor mehr als zehn Jahren aufgehoben. Aus Gründen der Übersichtlichkeit wird § 3 Nr. 2 EStG neu gegliedert und in Buchstaben unterteilt.

Die bisherigen Nr. 2a und 2b des § 3 EStG können entfallen, da die entsprechenden Tatbestände in § 3 Nr. 2 Buchst. c und d EStG geregelt werden (BT-Drs. 18/1529, 64).

Mit Urteil vom 29.8.2017 (VIII R 17/13, BStBl II 2018, 408) hat der BFH zur Steuerfreiheit von Eingliederungszuschüssen nach § 3 Nr. 2 Buchst. d (bis 2015: § 3 Nr. 2b EStG) entschieden. Streitig war, ob Leistungen zur Eingliederung in Arbeit nach dem SGB II auch dann gem. § 3 Nr. 2b EStG (jetzt § 3 Nr. 2 Buchst. d EStG) steuerfrei sind, wenn sie ArbG gewährt werden. Das FG vertrat die Auffassung, die Eingliederungszuschüsse seien nicht nach § 3 Nr. 2b EStG (§ 3 Nr. 2 Buchst. d EStG) steuerfrei, weil sie an den ArbG gezahlt worden seien. Zwar unterscheide die Vorschrift hinsichtlich der Steuerfreiheit von Eingliederungshilfen nicht ausdrücklich danach, ob sie an ArbN oder ArbG gezahlt würden. Gleichwohl mache der Gesetzgeber in dem Gesetzestext durch den Verweis auf die Leistungen nach SGB II hinreichend deutlich, dass er die Steuerfreistellung nur für Leistungen an ArbN vorsehen wollte.

Der BFH hat diese Frage letztlich offengelassen. Denn selbst bei unterstellter Steuerfreiheit der Zuschüsse kommt eine Minderung der ESt i.H.d. vereinnahmten Zuschusszahlungen nicht in Betracht, weil in dieser Höhe der geltend gemachte Betriebsausgabenabzug für die Löhne an die mit den Zuschüssen geförderten Mitarbeiter nach § 3c Abs. 1 EStG wegen Zusammenhangs der Lohnzahlungen mit steuerfreien Einnahmen zu kürzen ist. Der BFH befasst sich dabei ausführlich mit der Frage, wann ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang i.S.d. § 3c Abs. 1 EStG zu bejahen ist (s.a. Anmerkung vom 27.2.2018, LEXinform 0949434).

Arbeitskleidung (§ 3 Nr. 4 Buchst. a und b, Nr. 5 Buchst. a und b sowie Nr. 31 EStG; s.a. Wehrpflichtige). Nach § 3 Nr. 4 Buchst. a und b EStG sind bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung und Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung steuerfrei.

Der Geldwert überlassener Dienstkleidung für Soldaten, Polizisten sowie Zollbedienstete ist freigestellt. Nach § 3 Nr. 31 EStG ist die Überlassung typischer Berufskleidung an alle ArbN freigestellt. Steuerfrei ist nach § 3 Nr. 31 EStG nicht nur die Gestellung, sondern auch die Übereignung typischer Berufskleidung durch den ArbG. Erhält der ArbN die Berufsbekleidung von seinem ArbG zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn, so ist anzunehmen, dass es sich um typische Berufskleidung handelt, wenn nicht das Gegenteil offensichtlich ist (R 3.31 Abs. 1 LStR). Zur typischen Berufskleidung gehören Kleidungsstücke, die

  1. als Arbeitsschutzkleidung auf die jeweils ausgeübte Berufstätigkeit zugeschnitten sind oder

  2. nach ihrer z.B. uniformartigen Beschaffenheit oder dauerhaft angebrachten Kennzeichnung durch Firmenemblem objektiv eine berufliche Funktion erfüllen,

wenn ihre private Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist. Normale Schuhe und Unterwäsche sind z.B. keine typische Berufskleidung.

Arbeitslosengeld s. Arbeitsförderung.

Arbeitslosenhilfe s. Arbeitsförderung.

Arbeitsmittelgestellung durch den ArbG (§ 3 Nr. 50 EStG). Der Wert der unentgeltlich zur beruflichen Nutzung überlassenen Arbeitsmittel gehört nach R 19.3 Abs. 2 Nr. 1 LStR nicht zum Arbeitslohn (z.B. Werkzeuggestellung, Kfz-Gestellung nur für Dienstreisen). Der Geldersatz für solche Zwecke ist in der Regel nach § 3 Nr. 50 EStG steuerfrei (→Auslagenersatz nach § 3 Nr. 50 EStG). S.a. Durchlaufende Gelder. Erfolgt die Gestellung für betriebliche und private Zwecke, so ist der private Nutzungsanteil zu versteuern (→ Sachbezüge, → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer). Im Gegensatz dazu ist die Privatnutzung betrieblicher Datenverarbeitungsgeräte und Telekommunikationsgeräte sowie deren Zubehör durch den ArbN unabhängig vom Verhältnis der beruflichen zur privaten Nutzung nach § 3 Nr. 45 EStG steuerfrei (R 3.45 Satz 1 LStR). Voraussetzung ist, dass die Geräte im Eigentum des ArbG stehen.

Hinweis:

Das FG Sachsen hat mit Urteil vom 2.11.2017 (8 K 870/17, LEXinform 5020765) entschieden, dass eine gem. § 3 Nr. 45 EStG steuerfreie Überlassung betrieblicher Datenverarbeitungsgeräte nicht vorliegt, wenn die vom ArbG geleasten und den ArbN überlassenen Datenverarbeitungsgeräte nach den Grundsätzen zur Zurechnung von Leasinggegenständen nicht dem ArbG, sondern den ArbN zuzurechnen sind.

Für Barzuschüsse zur Nutzung von eigenen Geräten des ArbN gilt § 3 Nr. 45 EStG nicht. Für beruflich veranlasste Telekommunikationsaufwendungen des ArbN können aus Vereinfachungsgründen ohne Einzelnachweis bis zu 20 % des Rechnungsbetrages, höchstens 20 € monatlich steuerfrei ersetzt werden (R 3.50 Abs. 2 LStR; s.a. Hechtner, NWB 2012, 1216).

Für die Vorteile aus der privaten Nutzung von betrieblichen Personalcomputern und Telekommunikationsgeräten für Selbstständige besteht keine entsprechende Steuerfreiheit i.S.d. § 3 Nr. 45 EStG (BFH Urteil vom 21.6.2006, XI R 50/05, BStBl II 2006, 715).

Hinweis:

Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wurde ab VZ 2015 in § 3 Nr. 45 EStG ein neuer Satz 2 eingefügt. Danach gilt die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 45 Satz 1 EStG entsprechend für Stpfl., denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG erhalten.

Arbeitsplatzschutzgesetz

Leistungen nach § 14a Abs. 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes sind nach § 3 Nr. 47 EStG steuerfrei. Das Arbeitsplatzschutzgesetz schützt Arbeitnehmer, die in Erfüllung ihrer staatsbürgerlichen Pflichten Wehr- oder Zivildienst leisten, vor Benachteiligung im Arbeitsleben. Das Gesetz ist zwingendes Recht.

Aufmerksamkeiten sind nach R 19.6 LStR steuerfrei.

Aufstockungsbeträge s. Altersteilzeitvergünstigungen.

Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 12 EStG; → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStGAbgeordnetenbezüge). Zur Definition der »Öffentlichen Kassen« s. H 3.11 [Öffentliche Kassen] LStH.

Die Überlassung von Datenverarbeitungs- bzw. Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, bei denen eine private Nutzung zugelassen wird, stellt einen Sachbezug dar. Dieser ist als Betriebseinnahme zu erfassen. Soweit das Gerät privat genutzt wird, ist eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG nicht zulässig, da es sich nicht um eine »Aufwandsentschädigung« im Sinne dieser Vorschrift handelt (Erlass FinMin Mecklenburg-Vorpommern vom 8.4.2014, IV 301 – S 2337 – 2013/006, DStR 2014, 1391 sowie → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG).

Hinweis:

Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wurde ab VZ 2015 in § 3 Nr. 45 EStG ein neuer Satz 2 eingefügt. Danach gilt die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 45 Satz 1 EStG entsprechend für Stpfl., denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG erhalten.

Der steuerfreie Mindestbetrag für Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 12 Satz 2 EStG) wird in R 3.12 Abs. 3 LStR auf 200 € monatlich festgelegt.

Eine Aufwandsentschädigung für eine ehrenamtliche Tätigkeit im Verwaltungsausschuss eines Versorgungswerks für Rechtsanwälte ist gem. § 3 Nr. 12 EStG steuerfrei, wenn sich das Versorgungswerk als juristische Person des öffentlichen Rechts im Rahmen seiner gesetzlichen Aufgabenzuweisung auf die Gewährleistung der Alters-, Invaliden- und Hinterbliebenenversorgung für seine Zwangsmitglieder beschränkt und dabei die insoweit bestehenden Anlagegrundsätze beachtet (BFH Urteil vom 27.8.2013, VIII R 34/11, BStBl II 2014, 248).

Vergütungen nach dem Justizvergütungs- und Justizentschädigungsgesetz (JVEG) für die Tätigkeit als ehrenamtlicher Richter (Schöffe) werden gewährt

  • nach § 18 JVEG als Entschädigung für den Verdienstausfall und

  • nach § 16 JVEG als Entschädigung für Zeitversäumnis.

Die Entschädigung für den Verdienstausfall nach § 18 JVEG stellt eine steuerbare Einnahme nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG i.V.m. der jeweiligen Einkunftsart des Stpfl. dar. Die Entschädigung für Zeitversäumnis nach § 16 JVEG ist nicht steuerbar (BFH Urteil vom 31.1.2017, IX R 10/16, BStBl II 2018, 571). Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 12 Satz 1 und 2, § 3 Nr. 26 und § 3 Nr. 26a EStG kommen nicht in Betracht (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 17/2017 vom 22.3.2017, LEXinform 0446136).

In seinem Urteil vom 31.1.2017 (IX R 10/16, BStBl II 2018, 571) äußert sich der BFH u.a. auch zu den Voraussetzungen der Steuerbefreiung des § 3 Nr. 12 EStG. Nach § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG sind aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge steuerfrei, die in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz oder einer auf bundesgesetzlicher oder landesgesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder von der Bundesregierung oder einer Landesregierung als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden. Es muss sich um den Ersatz von Aufwendungen handeln, die einen steuerlich abziehbaren Aufwand abgelten. Die Zahlung nach § 18 JVEG stellt nach dem Gesetzeswortlaut keine Aufwandsentschädigung, also keine Ersatzleistung für entstandene Aufwendungen, dar. Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG kommt daher nicht in Betracht.

Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG kommt ebenfalls nicht in Betracht. Nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG sind Bezüge von der Einkommensteuer befreit, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie als Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen. § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG befreit nur die Erstattung solcher Aufwendungen von der Steuer, die als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar sind. Entschädigungen für Verdienstausfall sind ausdrücklich ausgenommen (s.a. das BFH-Urteil vom 3.7.2018, VIII R 28/15, BStBl II 2018, 715 zu den Zahlungen einer Rentenversicherung als selbstständige juristische Person des öffentlichen Rechts). Die Zahlungen einer Rentenversicherung erfolgen nicht aus einer Bundes- oder Landeskasse.

Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche Tätigkeiten (§ 3 Nr. 26, 26a und 26b EStG). Zur Steuerbefreiung nebenberuflicher Tätigkeiten s. R 3.26 LStR; zum Werbungskosten- bzw. Betriebsausgabeabzug s. R 3.26 Abs. 9 LStR. Der BFH lehnt in seinem Urteil vom 20.12.2017 (III R 23/15, BStBl II 2019, 469; Heck u.a., NWB 25/2018, 1810) die Regelung in R 3.26 Abs. 9 LStR ab, wonach ein Abzug von Ausgaben nur dann möglich ist, wenn die Einnahmen aus der Tätigkeit und gleichzeitig auch die jeweiligen Ausgaben den Freibetrag übersteigen. Der BFH macht in seinem Urteil vom 20.12.2017 (III R 23/15, BStBl II 2019, 469, Rz. 10 ff.) deutlich, dass die Anwendung des § 3 Nr. 26 EStG einen Totalgewinn oder -überschuss der Einnahmen über die Ausgaben voraussetzt. Denn sollte die Tätigkeit als sog. Liebhaberei anzusehen sein, wären die daraus stammenden Einnahmen nicht steuerbar und die damit zusammenhängenden Aufwendungen steuerlich unbeachtlich.

Beispiel 1:

Die Einnahmen als Übungsleiter betragen 1 500 €, die damit im Zusammenhang stehenden Ausgaben betragen 4 362 €.

Lösung 1:

Nach der Auffassung des BMF (s. BFH Urteil vom 20.12.2017, III R 23/15, BStBl II 2019, 469, Rz. 7) ist im Beispielsfall – der dem des BFH-Urteils entspricht – der Tatbestand des § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG nicht erfüllt. Nach Auffassung des BMF komme nach § 3c Abs. 1 EStG ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht in Betracht, soweit diese in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stünden. Bei ausschließlich steuerfreien Einnahmen sei ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten insgesamt ausgeschlossen. Nur dann, wenn die Einnahmen die Höhe des Übungsleiterfreibetrags überschritten, seien die damit in Zusammenhang stehenden Aufwendungen nach § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG in Höhe des auf den übersteigenden Betrag entfallenden Anteils abziehbar.

Einnahmen

1 500 €

davon steuerfrei nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG

./. 1 500 €

steuerpflichtige Einnahmen

0 €

Bei ausschließlich steuerfreien Einnahmen komme ein Abzug der Ausgaben nach § 3c Abs. 1 EStG nicht in Betracht, so das BMF. Das Tatbestandsmerkmal »soweit« in § 3c Abs. 1 EStG sei nicht dahin zu verstehen, dass die Vorschrift den Abzug von Ausgaben nur bis zur Höhe der steuerfreien Einnahmen verbiete. Die Überschrift zu § 3c EStG (»Anteilige Abzüge«) lege den Schluss nahe, dass der Gesetzgeber den Fall vor Augen gehabt habe, dass Einnahmen zum Teil steuerfrei und zum Teil steuerpflichtig seien. Nur für diesen Fall bewirke die Formulierung »soweit« einen anteiligen Abzug der mit den Einnahmen zusammenhängenden Ausgaben.

Dieser Rechtsauffassung ist der BFH in seinem Urteil vom 20.12.2017 entgegengetreten, indem er feststellt, dass die Bedeutung der Konjunktion »soweit« jedoch nicht auf solche Fälle beschränkt ist. In einem Fall wie dem vorliegenden, in dem ausschließlich steuerfreie Einnahmen erzielt worden sind und die damit unmittelbar wirtschaftlich zusammenhängenden Aufwendungen höher sind, ermöglicht sie darüber hinaus eine Auslegung, wonach die Ausgaben nur bis zur Höhe der steuerfreien Einnahmen vom Abzug ausgeschlossen sind und der übersteigende Betrag steuerrechtlich zu berücksichtigen ist. Diese Auslegung steht im Einklang mit dem Rechtsgrundsatz, wonach bei steuerfreien Einnahmen kein doppelter steuerlicher Vorteil durch den Abzug von unmittelbar mit diesen Einnahmen zusammenhängenden Aufwendungen erzielt werden soll.

Ohne die Einschränkung des § 3c Abs. 1 EStG wäre folgende Berechnung durchzuführen:

Einnahmen

1 500 €

davon steuerfrei nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG

./. 1 500 €

steuerpflichtige Einnahmen

0 €

abzüglich Ausgaben

./. 4 362 €

Verlust

./. 4 362 €

Nach dem BFH-Urteil vom 20.12.2017 sind unter Berücksichtigung des § 3c Abs. 1 EStG die Ausgaben wie folgt zu berücksichtigen:

Einnahmen

1 500 €

davon steuerfrei nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG

./. 1 500 €

steuerpflichtige Einnahmen

0 €

abzüglich Ausgaben, soweit sie die steuerfreien Einnahmen übersteigen:

4 362 €

abzüglich steuerfreie Einnahmen

./. 1 500 €

verbleiben als zu berücksichtigende Ausgaben

2 862 €

./. 2 862 €

Verlust

./. 2 862 €

BFH vom 20.11.2018:

Mit Urteil vom 20.11.2018 (VIII R 17/16, BStBl II 2019, 422) bestätigt der 8. Senat des BFH die Rechtsprechung des 3. Senats in seinem Urteil vom 20.12.2017 (III R 23/15, BStBl II 2019, 469), wonach Verluste aus einer nebenberuflichen Tätigkeit als Übungsleiter auch dann steuerlich berücksichtigt werden können, wenn die Einnahmen den Übungsleiterfreibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG i.H.v. 2 400 € pro Jahr nicht übersteigen. Der 8. Senat betont aber ausdrücklich, dass die Verluste nur dann berücksichtigt werden können, wenn der Stpfl. seine Übungsleitertätigkeit mit der Absicht, einen Totalgewinn oder -überschuss der Einnahmen über die Ausgaben zu erzielen, ausgeübt hat (s.a. Nacke, NWB 32/2019, 2378).

Beispiel 2:

Die Einnahmen als Übungsleiter betragen 2 000 €, die damit im Zusammenhang stehenden Ausgaben betragen 1 800 €.

Lösung 2:

§ 3 Nr. 26 Satz 2 EStG ist nicht anzuwenden, da die Einnahmen i.S.d. § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG den Maximalbetrag von 2 400 € nicht übersteigen. Die Abziehbarkeit der Aufwendungen richtet sich in diesem Fall nach § 3c Abs. 1 EStG und nicht nach § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG.

Nach § 3c Abs. 1 EStG dürfen Ausgaben, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden.

Einnahmen

2 000 €

davon steuerfrei nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG

./. 2 000 €

steuerpflichtige Einnahmen

0 €

abzüglich Ausgaben, soweit sie die steuerfreien Einnahmen übersteigen:

1 800 €

abzüglich steuerfreie Einnahmen

./. 2 000 €

verbleiben als zu berücksichtigende Ausgaben

0 €

./. 0 €

Verlust

0 €

Sind die Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten höher als der steuerfreie Betrag i.H.v. 2 400 €, so sind mit den Einnahmen zusammenhängende Ausgaben gem. § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG (abweichend von § 3c EStG) nur dann als Betriebsausgaben/Werbungskosten abziehbar, wenn sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen von 2 400 € übersteigen.

Beispiel 3:

Die Einnahmen als Übungsleiter betragen 2 800 €, die damit im Zusammenhang stehenden Ausgaben betragen 1 500 €.

Lösung 3:

§ 3 Nr. 26 Satz 2 EStG ist anzuwenden, da die Einnahmen i.S.d. § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG den Maximalbetrag von 2 400 € übersteigen. Danach dürfen die Ausgaben nur insoweit abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen i.H.v. 2 400 € übersteigen. Die Ausgaben i.H.v. 1 500 € sind demnach in voller Höhe nicht abzugsfähig.

Einnahmen insgesamt

2 800 €

davon steuerfrei nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG

./. 2 400 €

verbleiben steuerpflichtig

400 €

abzüglich Ausgaben, soweit sie die steuerfreien Einnahmen übersteigen (abweichend von § 3c EStG):

1 500 €

abzüglich steuerfreie Einnahmen

./. 2 400 €

verbleiben als zu berücksichtigende Ausgaben

0 €

./. 0 €

steuerpflichtige Nebeneinkünfte

400 €

Beispiel 4:

Die Einnahmen als Übungsleiter betragen 2 800 €, die damit im Zusammenhang stehenden Ausgaben betragen 2 600 €.

Lösung 4:

§ 3 Nr. 26 Satz 2 EStG ist anzuwenden, da die Einnahmen i.S.d. § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG den Maximalbetrag von 2 400 € übersteigen. Danach dürfen die Ausgaben nur insoweit abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen i.H.v. 2 400 € übersteigen.

Einnahmen insgesamt

2 800 €

davon steuerfrei nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG

./. 2 400 €

verbleiben steuerpflichtig

400 €

abzüglich Ausgaben, soweit sie die steuerfreien Einnahmen übersteigen (abweichend von § 3c EStG):

2 600 €

abzüglich steuerfreie Einnahmen

./. 2 400 €

verbleiben als zu berücksichtigende Ausgaben

200 €

./. 200 €

steuerpflichtige Nebeneinkünfte

200 €

Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007:

Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007 (BGBl I 2007, 2332) wird ab 1.1.2007 in § 3 Nr. 26a EStG eine steuerfreie Pauschale i.H.v. 500 € (ab 1.1.2013: 720 €) für die Stpfl. gewährt, deren Tätigkeiten für das Gemeinwohl nicht nach § 3 Nr. 26 EStG abgegolten werden.

Durch die Einführung einer speziellen Steuerbefreiungsvorschrift durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) in einem neuen § 3 Nr. 26b EStG für Stpfl., die als ehrenamtliche Vormünder i.S.d. §§ 1793 ff BGB oder als ehrenamtliche rechtliche Betreuer i.S.d. §§ 1896 ff. BGB oder als ehrenamtliche Pfleger i.S.d. §§ 1909 ff. BGB eine Aufwandsentschädigung nach § 1835a BGB erhalten, gilt für Einnahmen nach § 1835a BGB – zusammen mit den steuerfreien Einnahmen i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG aus ehrenamtlicher Tätigkeit als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten bzw. als Künstler oder Pflegekraft – nunmehr ein Steuerfreibetrag von bis zu 2 400 € (bis 31.12.2012: 2 100 €) statt des Freibetrags von bis zu 720 € (bis 31.12.2012: 500 €) nach § 3 Nr. 26a EStG, der bisher für Aufwandsentschädigungen i.S.d. § 1835a BGB in Anspruch genommen werden konnte.

Mit dem Gesetz zur Stärkung des Ehrenamts vom 21.3.2013 (BGBl I 2013, 556) wurde der Freibetrag von bisher 2 100 € ab 1.1.2013 auf 2 400 € angehoben. Zu Steuerbefreiungen für nebenberufliche Tätigkeiten nach § 3 Nr. 26 und Nr. 26a EStG s. OFD Frankfurt vom 4.10.2018 (S 2245 A – 002 – St 213, DStR 2019, 993; s.a. FinMin Schleswig-Holstein vom 19.1.2019, VI 303 – S 2121 – 124, SIS 19 00 65). Zur Anwendung des § 3 Nr. 26a und Nr. 26b EStG s. das BMF-Schreiben vom 21.11.2014 (BStBl I 2014, 1581). Zur steuerlichen Behandlung ehrenamtlicher Betreuer (→ Betreuungsleistungen) hat das FinMin Baden-Württemberg einen Erlass herausgegeben (FinMin Baden-Württemberg vom 10.2.2016, 3 – S 233.7/38, SIS 16 03 14).

Der Freibetrag nach § 3 Nr. 26a EStG kann nicht in Anspruch genommen werden, wenn für die Einnahmen aus derselben Tätigkeit ganz oder teilweise eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 EStG (Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen) gewährt wird oder eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 26 EStG (sog. Übungsleiterfreibetrag) gewährt wird oder gewährt werden könnte.

Ausbildungsförderung (§ 3 Nr. 11 EStG). Zur Ausbildung s. (→ Ausbildungskosten). Steuerfrei sind nur Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung. »Fortbildungszuschüsse« und private Ausbildungszuschüsse sind in der Regel Arbeitslohn und sind nicht von § 3 Nr. 11 EStG befreit. Zu den beruflichen Fort- und Weiterbildungsmaßnahmen des ArbG s. R 19.7 LStR und → Fortbildungskosten.

Auslagenersatz nach § 3 Nr. 50 EStG

Nach § 3 Nr. 50 EStG sind das Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (s.a. durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz). Durchlaufende Gelder oder Auslagenersatz liegen vor, wenn der ArbN die Ausgaben für Rechnung des ArbG macht, wobei es gleichgültig ist, ob das im Namen des ArbG oder im eigenen Namen geschieht, und über die Ausgaben im Einzelnen abgerechnet wird.

Ausländische Einkünfte (§ 34c EStG, R 34c EStR).

Ausländische Leistungen (§ 3 Nr. 2 Buchst. e i.V.m. Nr. 1 bis 2 Buchst. d EStG). Nach § 3 Nr. 2 Buchst. e EStG sind vergleichbare Leistungen der § 3 Nr. 1 und Nr. 2 Buchst. a bis d EStG ausländischer Versicherungsträger mit Sitz in einem EU/EWR-Staat oder in der Schweiz steuerfrei.

B

BAföG s. Ausbildungsförderung.

Behinderte Menschen. Leistungen an → Behinderte sind nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei (R 3.11 LStR). Zu den in Betracht kommenden Leistungen s. § 29 SGB I. Einnahmen von Gastfamilien sind ab 2009 nach § 3 Nr. 10 EStG steuerfrei.

Beihilfen nach § 3 Nr. 11 EStG (R 3.11 LStR für Beihilfen und Unterstützungen, die wegen Hilfsbedürftigkeit gewährt werden; s.a. H 3.11 [Beihilfen] EStH; → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege). S.a. Ausbildungsförderung und Leistungen nach dem Asylbewerberleistungsgesetz.

Belegschaftsrabatte (§ 8 Abs. 3 EStG; → Sachbezüge).

Berufskleidung s. Arbeitskleidung.

Betreuungsleistungen (§ 3 Nr. 34a EStG). Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wurde § 3 Nr. 34a EStG neu in das Gesetz eingefügt und ist ab 1.1.2015 anzuwenden.

Um z.B. den Beschäftigten, die nach der Elternzeit wieder in den Beruf zurückkehren, den Wiedereinstieg problemloser zu ermöglichen oder ArbN, die pflegebedürftige Angehörige betreuen, entsprechend zu unterstützen, erhält der ArbG die Möglichkeit, seine ArbN mit steuerfreien Serviceleistungen zu unterstützen und so die Vereinbarkeit von Beruf und Familie zu erleichtern.

Die Steuerfreiheit umfasst dabei auch Dienstleistungen, die von Fremdfirmen angeboten werden und durch den ArbG beauftragt werden (§ 3 Nr. 34a Buchst. a EStG). Die Zweckbestimmung der Leistungen ist entsprechend den vergleichbaren Vorschriften § 3 Nr. 33 EStG »Steuerfreiheit für Unterbringungskosten von nicht schulpflichtigen Kindern in Kindergärten« oder § 3 Nr. 34 EStG »Steuerfreiheit für Leistungen des Arbeitgebers zur Gesundheitsförderung«, durch entsprechende Belege im Lohnkonto nachzuweisen.

Neben den Beratungs- und Vermittlungsleistungen wird der ArbG auch bestimmte Betreuungskosten, die kurzfristig aus zwingenden beruflich veranlassten Gründen entstehen, steuerfrei ersetzen können (§ 3 Nr. 34a Buchst. b EStG). Dazu gehören Aufwendungen für eine zusätzliche, außergewöhnliche – also außerhalb der regelmäßig üblicherweise erforderlichen – Betreuung, die z.B. durch dienstlich veranlasste Fortbildungsmaßnahmen des ArbN, eines zwingenden beruflichen Einsatzes zu außergewöhnlichen Dienstzeiten oder bei Krankheit eines Kindes bzw. pflegebedürftigen Angehörigen, notwendig werden. Erstmalig sind damit auch Betreuungskosten in eng umgrenzten Rahmen steuerlich begünstigt, wenn sie im Privathaushalt des ArbN anfallen. Der gesetzlich festgelegte Freibetrag für diese zusätzliche, außergewöhnliche Betreuung von 600 € je Kj. und ArbN dient einer gewissen typisierten sachlichen Begrenzung der Steuerbefreiung.

Durch das Merkmal »zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn« wird sichergestellt, dass die Steuerbefreiung allein für Leistungen beansprucht werden kann, die der ArbG zusätzlich für den Zweck »bessere Vereinbarkeit von Familie und Beruf« erbringt. Für Leistungen, die unter Anrechnung auf den vereinbarten Arbeitslohn (Entgeltumwandlung) erbracht werden, kann die Steuerfreiheit hingegen nicht beansprucht werden (BT-Drucks. 18/3017, 41).

Hinweis:

Beachte auch R 19.3 Abs. 2 Nr. 5 LStR, wonach pauschale Zahlungen des ArbG an ein Dienstleistungsunternehmen, das sich verpflichtet, alle ArbN des Auftraggebers kostenlos in persönlichen und sozialen Angelegenheiten zu beraten und zu betreuen, beispielsweise durch die Übernahme der Vermittlung von Betreuungspersonen für Familienangehörige, nicht als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft und damit nicht als Arbeitslohn anzusehen sind.

Betriebliche Altersvorsorge (§ 3 Nr. 55, 55c, 56, 63, 63a und 66 EStG).

ArbN können bei ArbG-Wechsel angesammeltes Betriebsrentenkapital zu Versorgungseinrichtungen des neuen ArbG mitnehmen. Diese Übertragungen von Versorgungsanwartschaften sind nach § 3 Nr. 55 EStG steuerfrei. Die auf den Übertragungswert beruhenden Versorgungsleistungen sind steuerlich so zu behandeln, als hätte sie der ehemalige ArbG geleistet (BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 57 bis 62). S.a. Altersvorsorgeaufwendungen (→ Vorsorgeaufwendungen/Altersvorsorgeaufwendungen) und → Besteuerung von Versorgungsleistungen. Die Steuerfreiheit gilt sowohl für Versorgungszusagen, die gesetzlich unverfallbar sind, als auch für Versorgungszusagen, die aufgrund vertraglicher Vereinbarungen mit oder ohne Fristerfordernis unverfallbar sind (§ 3 Nr. 55 Satz 1 Halbsatz 2 EStG i.d.F. des Betriebsrentenstärkungsgesetzes vom 17.8.2017, BGBl I 2017, 3214).

§ 3 Nr. 56 EStG wird durch das Jahressteuergesetz 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) eingeführt. Zu den Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG u.a. auch die Umlagen, die der ArbG an eine Versorgungseinrichtung für eine ganz oder teilweise umlagefinanzierte (nicht kapitalgedeckte) betriebliche Altersversorgung zahlt (wie z.B. Umlagen an die Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder – VBL – bzw. an eine kommunale oder kirchliche Zusatzversorgungskasse). Soweit diese Zuwendungen nicht nach § 3 Nr. 56 EStG steuerfrei bleiben, können sie individuell oder nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG pauschal besteuert werden. Die Freistellung nach § 3 Nr. 56 EStG führt zu einer Gleichbehandlung mit der kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung und entspricht im Grundsatz der mit Wirkung zum 1.1.2002 eingeführten Regelung des § 3 Nr. 63 EStG. Die Steuerfreiheit beträgt zunächst maximal 1 % (ab 1.1.2018: 2 %; ab 1.1.2020: 3 %) der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) und wird bis zum Jahr 2025 stufenweise auf maximal 4 % angehoben. Anders als bei der kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung ist für mögliche übersteigende Zuwendungen nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG die Pauschalbesteuerung möglich.

Werden von der Versorgungseinrichtung sowohl Zuwendungen/Umlagen als auch Beiträge im Kapitaldeckungsverfahren erhoben, ist § 3 Nr. 56 EStG auch auf die im Kapitaldeckungsverfahren erhobenen Beiträge anwendbar, wenn eine getrennte Verwaltung und Abrechnung beider Vermögensmassen (Trennungsprinzip) nicht erfolgt (BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 78).

Erfolgt eine getrennte Verwaltung und Abrechnung beider Vermögensmassen, ist die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG für die im Kapitaldeckungsverfahren erhobenen Beiträge vorrangig zu berücksichtigen. Dies gilt unabhängig davon, ob diese Beiträge rein arbeitgeberfinanziert sind, auf einer Entgeltumwandlung oder anderen im Gesamtversicherungsbeitrag des ArbG enthaltenen Finanzierungsanteilen des ArbN beruhen. Die nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfreien Beträge mindern den Höchstbetrag des § 3 Nr. 56 EStG (§ 3 Nr. 56 Satz 3 EStG). Zuwendungen nach § 3 Nr. 56 EStG sind daher nur steuerfrei, soweit die nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfreien Beiträge den Höchstbetrag des § 3 Nr. 56 EStG unterschreiten. Eine Minderung nach § 3 Nr. 56 Satz 3 EStG ist immer nur in dem jeweiligen Dienstverhältnis vorzunehmen; die Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 56 EStG bleibt somit unberührt, wenn z.B. erst in einem späteren ersten Dienstverhältnis Beiträge nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei bleiben (BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 79).

Beispiel 5:

ArbG A zahlt an seine Zusatzversorgungskasse einen Betrag i.H.v.

  • 240 € (12 × 20 €) zugunsten einer getrennt verwalteten und abgerechneten kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung und

  • 1 680 € (12 × 140 €) zugunsten einer umlagefinanzierten betrieblichen Altersversorgung.

Lösung 5:

S. das Beispiel in Rz. 80 des BMF-Schreibens vom 6.12.2017 (BStBl I 2018, 147).

Der Beitrag i.H.v. 240 € ist steuerfrei gem. § 3 Nr. 63 EStG, denn der entsprechende Höchstbetrag wird nicht überschritten. Von der Umlage sind (bei einer Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) für das Kj. 2018 i.H.v. 78 000 €) 1 320 € steuerfrei gem. § 3 Nr. 56 Satz 1 und 3 EStG (grds. 1 680 €, aber maximal 2 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) i.H.v. 1 560 € abzüglich 240 €). Die verbleibende Umlage i.H.v. 360 € (1 680 € abzüglich 1 320 €) ist individuell oder gem. § 40b Abs. 1 und 2 EStG pauschal zu besteuern.

Die durch die steuerfreie Zuwendung nach § 3 Nr. 56 EStG erworbenen Versorgungsleistungen werden – wie bei der kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung – gem. § 22 Nr. 5 EStG vollständig besteuert.

Die Regelung ist erstmals auf Zuwendungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2007 geleistet werden. Zur Steuerfreiheit des § 3 Nr. 56 EStG s. BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 76 ff. sowie Dommermuth, NWB 2013, 119.

Beiträge des ArbG an Pensionskassen, Pensionsfonds und Direktversicherungen, die zum Aufbau einer betrieblichen Altersversorgung im Kapitaldeckungsverfahren erhoben werden, sind unter den weiteren Voraussetzungen des § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei. Steuerfrei sind nur Beiträge des ArbG. Beiträge des ArbN, zu deren Leistung er aufgrund einer eigenen vertraglichen Vereinbarung mit der Versorgungseinrichtung originär selbst verpflichtet ist (sog. eigene Beiträge des ArbN), sind dagegen vom Anwendungsbereich des § 3 Nr. 63 EStG ausgeschlossen, auch wenn sie vom ArbG an die Versorgungseinrichtung abgeführt werden (s. BMF vom 6.12.2017 (BStBl I 2018, 147, Rz. 26).

Bis zum 31.12.2017 ist die Steuerfreiheit auf 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) begrenzt. Zusätzlich zu diesem Höchstbetrag (im Kj. 2017: 76 200 € × 4 % = 3 048 €) können Beiträge, die vom ArbG aufgrund einer nach dem 31.12.20104 erteilten Versorgungszusage geleistet werden, bis zur Höhe von 1 800 € steuerfrei bleiben. Dieser zusätzliche Höchstbetrag kann jedoch nicht in Anspruch genommen werden, wenn für den ArbN in dem Kj. Beiträge nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG a.F. pauschal besteuert werden.

Beiträge an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung, die der ArbG aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses leistet, können im Rahmen des § 3 Nr. 63 Satz 4 EStG i.d.F. bis 31.12.2017 steuerfrei belassen werden. Die Höhe der Steuerfreiheit ist dabei begrenzt auf den Betrag, der sich ergibt aus 1 800 € vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des ArbN zu dem ArbG bestanden hat; der vervielfältigte Betrag vermindert sich um die nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfreien Beiträge, die der ArbG in dem Kj., in dem das Dienstverhältnis beendet wird, und in den sechs vorangegangenen Jahren erbracht hat. Sowohl bei der Ermittlung der zu vervielfältigenden als auch der zu kürzenden Jahre sind nur die Kj. ab 2005 zu berücksichtigen. Dies gilt unabhängig davon, wie lange das Dienstverhältnis zu dem ArbG tatsächlich bestanden hat. Die Vervielfältigungsregelung steht jedem ArbN aus demselben Dienstverhältnis insgesamt nur einmal zu. Werden die Beiträge statt als Einmalbeitrag in Teilbeträgen geleistet, sind diese so lange steuerfrei, bis der für den ArbN maßgebende Höchstbetrag ausgeschöpft ist.

Durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 17.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) wird u.a. der steuerfreie Höchstbetrag des § 3 Nr. 63 Satz 1 EStG ab 1.1.2018 von 4 % auf 8 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) angehoben. Im Gegenzug wird der zusätzliche Höchstbetrag von 1 800 € aufgehoben.

Beiträge an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung, die der ArbG aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses leistet, können im Rahmen des § 3 Nr. 63 Satz 3 EStG i.d.F. ab 1.1.2018 steuerfrei belassen werden. Die Höhe der Steuerfreiheit ist dabei begrenzt auf 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des ArbN zu dem ArbG bestanden hat; höchstens jedoch 10 Kalenderjahre.

Zur Steuerbefreiung des § 3 Nr. 63 EStG s. BMF vom 6.12.2017 (BStBl I 2018, 147, Rz. 23 bis 50).

Mit Wirkung vom 1.1.2018 wurde durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 17.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) § 3 Nr. 63a EStG neu eingefügt.

§ 3 Nr. 63a EStG gilt für Zusatzbeiträge des ArbG i.S.d. § 23 Abs. 1 BetrAVG, die den einzelnen ArbN nicht unmittelbar gutgeschrieben oder zugerechnet, sondern zunächst zur Absicherung der reinen Beitragszusage genutzt werden. Diese Zusatzbeiträge bleiben im Zeitpunkt der Dotierung/Leistung des ArbG an die Versorgungseinrichtung steuerfrei. Soweit aus den nach § 3 Nr. 63a EStG steuerfreien Beiträgen dem ArbN später Versorgungsleistungen oder andere Vorteile zufließen, sind diese vollständig nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG zu besteuern (vgl. BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 148 ff.).

Für Zusatzbeiträge des ArbG, die den einzelnen ArbN direkt gutgeschrieben bzw. zugerechnet werden, gelten hingegen die gleichen steuerlichen Regelungen wie für die übrigen Beiträge des ArbG im Rahmen des Kapitaldeckungsverfahrens an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer betrieblichen Altersversorgung (z.B. Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG, Förderung nach § 10a/Abschnitt XI EStG beim ArbN; BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 51 und 52).

Hinweis:

Die FinBeh. Hamburg erläutert mit Erlass vom 30.1.2018 (S 2333 – 2016/002 – 52, SIS 18 01 81) die Regelungen zur kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung und zur privaten Altersvorsorge durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz (§§ 3 Nr. 63 und 63a, 100 EStG).

§ 3 Nr. 66 EStG stellt Leistungen des ArbG oder von Unterstützungskassen für die Übertragung von Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften aus Direktzusagen auf einen neu gegründeten Pensionsfonds als steuerbaren Arbeitslohn steuerfrei (s.a. H 3.66 [Umfang der Steuerfreiheit] LStH). Zur Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 66 EStG s. BMF vom 6.12.2017 (BStBl I 2018, 147, Rz. 56).

Bundesfreiwilligendienst s. Wehrpflichtige.

C

Carried Interest (§ 3 Nr. 40a EStG; → Wagniskapitalgesellschaften). S. INVEST-Zuschuss für Wagniskapital.

Computer (§ 3 Nr. 45 EStG), s. Arbeitsmittelgestellung.

D

Deputate (s. Genussmittel und Haustrunk).

Dienstkleidung und andere Leistungen an bestimmte Angehörige des öffentlichen Dienstes (§ 3 Nr. 4 Buchs. a bis d EStG; R 3.4 LStR; s. Arbeitskleidung).

Direktversicherungen (§ 3 Nr. 63 EStG); s. Betriebliche Altersvorsorge.

Diplomatenbezüge (§ 3 Nr. 29 EStG; R 3.29 EStR und H 3.29 EStH).

Doppelbesteuerungsabkommen. Bei Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Vertragsstaat tritt im Inland die Steuerbefreiung ein (→ Doppelbesteuerung). S.a. → Progressionsvorbehalt.

Doppelte Haushaltsführung (§ 3 Nr. 13 und 16 EStG). Die Erstattung der Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung durch den ArbG ist nach § 3 Nr. 13 oder 16 EStG steuerfrei, soweit keine höheren Beträge erstattet werden, als die, die als Werbungskosten abgezogen werden können (R 9.11 Abs. 10 Satz 2 LStR; → Doppelte Haushaltsführung). S.a. R 3.16 LStR. Zu den Vergütungen aus öffentlichen Kassen s. R 3.13 LStR. Die notwendigen Mehraufwendungen für eine Zweitwohnung können mittels Pauschbeträgen erstattet werden (R 9.11 Abs. 10 Satz 7 Nr. 3 LStR). Für die ersten drei Monate kann ein Pauschbetrag von 20 €, für die Folgezeit ein Pauschbetrag von 5 € je Übernachtung steuerfrei erstattet werden. Zur steuerfreien Erstattung durch den ArbG s.a. BMF vom 24.10.2014 (BStBl I 2014, 1412, Rz. 108 und 109). S. Reisekostenvergütung.

Durchlaufende Gelder

Nach § 3 Nr. 50 EStG sind das diejenigen Beträge, die der ArbN vom ArbG erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des ArbN für den ArbG ersetzt werden (s.a. Auslagenersatz).

Nicht nach § 3 Nr. 50 EStG steuerfrei sind

  • der Ersatz von Werbungskosten und

  • der Ersatz von Kosten der privaten Lebensführung des ArbN (H 3.50 [Allgemeines] LStH).

Pauschaler Auslagenersatz führt regelmäßig zum Arbeitslohn (R 3.50 Abs. 2 Satz 1 LStR). Zur Steuerbefreiung des pauschalen Auslagenersatzes s. R 3.50 Abs. 2 Satz 2 LStR und H 3.50 [Pauschaler Auslagenersatz] LStH). S.a. Arbeitsmittelgestellung, Auslagenersatz, Garagenmiete und Heimarbeiter.

E

Ehrenamtliche Betreuer (§ 3 Nr. 26b EStG) s. Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche Tätigkeiten sowie → Betreuungsleistungen. Zur steuerlichen Behandlung der Aufwandsentschädigungen für ehrenamtliche Betreuer s.a. den Erlass des FinMin Baden-Württemberg vom 10.2.2016 (3 – S 233.7/38). Nach dem BFH-Urteil vom 3.7.2018 (VIII R 28/15, BStBl II 2018, 715, Rz. 14) setzt eine Tätigkeit als Betreuer i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG sowohl eine pädagogische Ausrichtung als auch einen direkten persönlichen Kontakt voraus. Somit erfüllt die Tätigkeit als Versichertenberater (Beraterin) weder die Voraussetzungen eines Betreuers noch die Voraussetzungen einer vergleichbaren Tätigkeit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG.

Ehrenbezüge (§ 3 Nr. 20 und 43 EStG; s. Künstlerhilfe).

Ein-Euro-Jobs (§ 3 Nr. 2 Buchst. d EStG). Die Mehraufwandsentschädigung (§ 2 i.V.m. § 16 Abs. 3 SGB II) unterliegt auch nicht dem Progressionsvorbehalt, da sie in der abschließenden Aufzählung des § 32b EStG nicht enthalten ist.

Beachte:

Zur Neufassung des § 3 Nr. 2 sowie zur Aufhebung des § 3 Nr. 2b EStG ab dem VZ 2015 s. den Hinweis unter Arbeitsförderung.

Eingliederungshilfe für arbeitslose ArbN und behinderte Menschen (§ 3 Nr. 2 Buchst. a EStG. Nach § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG sind die Leistungen nach dem SGB III und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden, wie bereits bisher von der Besteuerung ausgenommen.

Beachte:

Zur Neufassung des § 3 Nr. 2 sowie zur Aufhebung des § 3 Nr. 2a und 2b EStG ab dem VZ 2015 s. den Hinweis unter Arbeitsförderung.

Einsatzwechseltätigkeit (§ 3 Nr. 16 EStG; s.a. Doppelte Haushaltsführung). Die Aufwendungen für die Einsatzwechseltätigkeit (ab 2008: Auswärtstätigkeit) gehören nach R 9.4 Abs. 1 LStR zu den Reisekosten und können nach § 3 Nr. 16 EStG steuerfrei erstattet werden (→ Auswärtstätigkeit).

Elektromobilität (§ 3 Nr. 46 EStG; H 3.46 [Anwendungsbereich] LStH)

Aktuell: Das Bundeskabinett hat im Juli 2019 den Entwurf eines Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (nicht offizielle Bezeichnung = → Jahressteuergesetz 2019) in das Gesetzgebungsverfahren eingebracht. Es wurde am 12.12.2019 beschlossen und im BGBl I 2019, 2451 veröffentlicht.

Durch das Gesetz wird die Steuerbefreiung für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Betrieb des ArbG oder eines verbundenen Unternehmens und für die zeitweise zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung nach § 3 Nr. 46 EStG, die bisher bis zum Jahr 2021 befristet ist, bis zum Ablauf des Jahres 2030 verlängert.

Mit dem Gesetz zur steuerlichen Förderung von Elektromobilität im Straßenverkehr vom 7.11.2016 (BGBl I 2016, 2498) wurden Maßnahmen geschaffen, die die Besteuerung des geldwerten Vorteils für die Nutzung und das Aufladen eines Elektrofahrzeugs im Betrieb erleichtern. Für Lohnzahlungszeiträume nach dem 31.12.2016 und vor dem 1.1.2021 ist das kostenlose oder verbilligte Aufladen eines Elektrofahrzeugs im Betrieb und die Überlassung einer betrieblichen Ladevorrichtung steuerfrei nach § 3 Nr. 46 EStG. Einzelheiten dazu sind dem BMF-Schreiben vom 14.12.2016 (BStBl I 2016, 1446) zu entnehmen (s.a. Wünnemann, NWB 43/2016, 3228).

Die Steuerbefreiung wird unter folgenden Voraussetzungen gewährt:

  • Elektrisches Aufladen eines privaten Elektro- oder Hybridfahrzeugs des ArbN,

  • an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des ArbG.

    Begünstigt ist das Aufladen sowohl privater Elektrofahrzeuge oder Hybridelektrofahrzeuge des ArbN als auch betrieblicher Elektrofahrzeuge oder Hybridelektrofahrzeuge des ArbG, die dem ArbN auch zur privaten Nutzung überlassen werden (sog. Dienstwagen; Rz. 11 des BMF-Schreibens vom 14.12.2016, BStBl I 2016, 1446; → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer).

    Begünstigt ist das Aufladen an jeder ortsfesten betrieblichen Einrichtung des ArbG oder eines mit dem ArbG verbundenen Unternehmens i.S.d. § 15 des Aktiengesetzes. Nicht begünstigt ist das Aufladen bei einem Dritten oder an einer von einem fremden Dritten betriebenen Ladevorrichtung sowie das Aufladen beim ArbN.

    Die Steuerbefreiung gilt insbesondere für Ladestrom, den die ArbN an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung ihres ArbG beziehen,

oder

  • Überlassung einer betrieblichen Ladevorrichtung

  • zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn.

Steuerbefreit ist die zeitweise Überlassung der betrieblichen Ladestation, nicht jedoch die Übereignung der Ladevorrichtung. Für die Übereignung ist nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 EStG die Pauschalierung der LSt möglich.

Der von dieser betrieblichen Ladevorrichtung für Elektrofahrzeuge oder Hybridelektrofahrzeuge bezogene Ladestrom fällt nicht unter die Steuerbefreiung. Dies gilt unabhängig davon, ob es sich um einen Stromanschluss des ArbG handelt, oder ob der ArbG die Stromkosten des ArbN bezuschusst. Bei privaten Elektrofahrzeugen oder Hybridelektrofahrzeugen des ArbN stellt die Erstattung der vom ArbN selbst getragenen Stromkosten steuerpflichtigen Arbeitslohn dar. Bei betrieblichen Elektrofahrzeugen oder Hybridelektrofahrzeugen des ArbG, die dem ArbN auch zur privaten Nutzung überlassen werden (sog. Dienstwagen), stellt die Erstattung der vom ArbN selbst getragenen Stromkosten einen steuerfreien Auslagenersatz nach § 3 Nr. 50 EStG dar (Rz. 19 des BMF-Schreibens vom 14.12.2016, BStBl I 2016, 1446).

Es bestehen keine Bedenken, für den Zeitraum vom 1. Januar 2017 bis 31. Dezember 2020 zur Vereinfachung des Auslagenersatzes für das elektrische Aufladen eines Dienstwagens (nur Pkw) nach § 3 Nummer 50 EStG und zur Anrechnung von selbst getragenen individuellen Kosten des ArbN für Ladestrom auf den Nutzungswert folgende monatlichen Pauschalen typisierend zugrunde zu legen (Rz. 19a des BMF-Schreibens vom 26.10.2017, BStBl I 2017, 1439):

  1. mit zusätzlicher Lademöglichkeit beim ArbG

    20 € für Elektrofahrzeuge und 10 € für Hybridelektrofahrzeuge;

  2. ohne Lademöglichkeit beim ArbG

    50 € für Elektrofahrzeuge und 25 € für Hybridelektrofahrzeuge.

Zu den begünstigten Fahrzeugen rechnen auch Elektrofahrräder, wenn diese verkehrsrechtlich als Kraftfahrzeug einzuordnen sind (z.B. gelten Elektrofahrräder, deren Motor auch Geschwindigkeiten über 25 Kilometer pro Stunde unterstützt, als Kraftfahrzeuge). Nicht zu den begünstigten Fahrzeugen rechnen Elektrofahrräder, wenn diese verkehrsrechtlich nicht als Kraftfahrzeug einzuordnen sind (u.a. keine Kennzeichen- und Versicherungspflicht; Rz. 10 des BMF-Schreibens vom 14.12.2016, BStBl I 2016, 1446). Nach dem BMF-Schreiben vom 26.10.2017 (BStBl I 2017, 1439) rechnen aus Billigkeitsgründen vom ArbG gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen von Elektrofahrrädern, die verkehrsrechtlich nicht als Kraftfahrzeug einzuordnen sind (u.a. keine Kennzeichen- und Versicherungspflicht), im Betrieb des ArbG oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) nicht zum Arbeitslohn.

Elterngeld nach dem Gesetz zur Einführung des Elterngeldes vom 5.12.2006 (BGBl I 2006, 2748) ist nach § 3 Nr. 67 Buchst. b EStG steuerfrei (→ Progressionsvorbehalt, → Elterngeld). Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wurde § 3 Nr. 67 EStG neu gefasst. S.a. Erziehungsgeld und Kindererziehungszuschlag.

Wie der BFH mit Urteil vom 25.9.2014 (III R 61/12, BStBl II 2015, 182) entschieden hat, sind zur Berechnung des Progressionsvorbehalts steuerfreie Leistungen nach § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. j EStG – hier: Elterngeld – nicht um den ArbN-Pauschbetrag zu vermindern, wenn bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit den Pauschbetrag übersteigende Werbungskosten abgezogen wurden. Gegen das Urteil ist unter dem Az. 2 BvR 3057/14 (LEXinform 0950267) eine Verfassungsbeschwerde vor dem BVerfG anhängig. Beachte auch den Mustereinspruch unter LEXinform 0922380.

Entschädigungen wegen Altersteilzeit (§ 3 Nr. 28 EStG; s. Altersteilzeitvergünstigungen).

Entwicklungshelfer

Nach§ 3 Nr. 61 EStG sind Leistungen nach § 4 Abs. 1 Nr. 2, § 7 Abs. 3, §§ 9, 10 Abs. 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes (EhfG) steuerfrei.

Erholungsbeihilfen gehören grundsätzlich zum steuerpflichtigen Arbeitslohn, soweit sie nicht ausnahmsweise als Unterstützungen anzuerkennen sind (§ 3 Nr. 11 EStG; H 3.11 [Erholungsbeihilfen und andere Beihilfen] LStH). R 3.11 LStR regelt in Abs. 1 die Steuerbefreiung der Beihilfen aus öffentlichen Mitteln und in Abs. 2 die Steuerbefreiung im privaten Dienst. Wenn die in R 3.11 Abs. 2 LStR geforderten Voraussetzungen erfüllt sind, sind Erholungsbeihilfen regelmäßig bis 600 € steuerfrei. Unter den Voraussetzungen des § 40 Abs. 2 Nr. 3 EStG kann die LSt pauschaliert mit 25 % erhoben werden (→ Pauschalierung der Lohnsteuer).

Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz (§ 3 Nr. 67 Buchst. a EStG). Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wurde § 3 Nr. 67 EStG neu gefasst. Zur Steuerfreiheit des § 3 Nr. 67 EStG landesrechtlicher Kindererziehungs- und Pflegezuschläge s. der OFD Frankfurt vom 10.7.2013 (S 2342 A – 79 – St 213, DStR 2013, 1785).

Beachte:

Das Bundeserziehungsgeldgesetz (BErzGG) galt vom 1.12004 bis 31.12.2008. Durch Art. 3 des Gesetzes zur Einführung des Elterngeldes wurde das BErzGG mit Wirkung zum 31.12.2008 außer Kraft gesetzt.

Für ab dem 1.1.2007 geborene Kinder tritt das Gesetz zum Elterngeld und zur Elternzeit (BEEG) vom 5.12.2006 (BGBl I 2006, 2748) in Kraft. Durch das Gesetz zur Einführung des Elterngeld Plus mit Partnerschaftsbonus und einer flexibleren Elternzeit im Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes vom 18.12.2014 (BGBl I 2014, 2325) wird das BEEG geändert. Die Neufassung des BEEG 2015 erfolgt im BGBl I 2015, 34.

Essenszuschüsse des ArbG unterliegen als Arbeitslohn der Besteuerung und sind grundsätzlich nach § 8 Abs. 2 Satz 6 bis 9 EStG mit den Sachbezugswerten anzusetzen. Die Bewertung erfolgt nur dann nach § 8 Abs. 3 EStG, wenn die Mahlzeiten überwiegend nicht für die Arbeitnehmer zubereitet werden (R 8.1 Abs. 7 LStR). In diesen Fällen kann der Rabattfreibetrag berücksichtigt werden (→ Bewirtung und Mahlzeiten, Arbeitnehmer, → Essensmarken, → Sachbezüge, → Pauschalierung der Lohnsteuer). S.a. → Auswärtstätigkeit.

F

Fahrtkostenersatz. Eine steuerfreie Kostenerstattung ist im Rahmen des § 3 Nr. 13 und Nr. 16 EStG möglich (R 9.5 Abs. 2 LStR; H 9.5 [Werbungskostenabzug und Erstattung durch den Arbeitgeber] LStH und → Auswärtstätigkeit). S.a. Job-Ticket und Reisekostenvergütung.

Fahrtkostenzuschüsse (§ 3 Nr. 15 EStG). Durch die Neuregelung des § 3 Nr. 15 EStG durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlichen Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338; »JStG 2018«) erfolgt die Einführung der Steuerbegünstigung von zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährten

  • Arbeitgeberleistungen (Zuschüsse und Sachbezüge) für Fahrten des ArbN mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) – Personenfernverkehr – zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und für Fahrten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG (1. Alternative) sowie

  • Arbeitgeberleistungen für alle Fahrten des ArbN im öffentlichen Personennahverkehr (2. Alternative).

Die Nutzung des öffentlichen Personennahverkehrs ist unabhängig von der Art der Fahrten nach § 3 Nr. 15 EStG begünstigt, also auch bei Privatfahrten des ArbN. Damit ist – anders als im Personenfernverkehr – bei Fahrberechtigungen, die nur eine Nutzung des Personennahverkehrs ermöglichen, keine weitere Prüfung zur Art der Nutzung vorzunehmen (BMF vom 15.8.2019, BStBl I 2019, 875, Rz. 10).

Privatfahrten im Personenfernverkehr sind hingegen nicht begünstigt (BMF vom 15.8.2019, BStBl I 2019, 875, Rz. 11).

Begünstigt werden die Sachbezüge in Form der unentgeltlichen oder verbilligten Zurverfügungstellung von Fahrausweisen (Sachbezüge), Zuschüsse (Barlohn) des ArbG zu den von den ArbN selbst erworbenen Fahrberechtigungen. Begünstigt sind insbesondere Fahrberechtigungen in Form von Einzel­/Mehrfahrtenfahrscheinen, Zeitkarten (z.B. Monats-, Jahrestickets, Bahncard 100), allgemeine Freifahrberechtigungen, Freifahrberechtigungen für bestimmte Tage (z.B. bei Smogalarm) oder Ermäßigungskarten (z.B. Bahncard 25). Umfasst die Fahrberechtigung die Mitnahme von anderen Personen oder ist die Fahrberechtigung auf andere Personen übertragbar, schließt dies die Steuerbefreiung nicht von vornherein aus (BMF vom 15.8.2019, BStBl I 2019, 875, Rz. 5 und 6).

Die Steuerfreiheit von Arbeitgeberleistungen für die Nutzung eines Taxis wird durch die Worte »im Linienverkehr« ausgeschlossen.

Zur weiteren Behandlung der Job-Tickets s. die Regelungen des BMF-Schreibens vom 15.8.2019 (BStBl I 2019, 875) in Rz. 12 ff., insbes.

  • zur gemischten Nutzung von Fahrberechtigungen für den Personenfernverkehr mit zahlreichen Beispielen;

  • zur Steuerfreiheit nur für zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Arbeitgeberleistungen.

    Die Steuerfreiheit gilt nicht für Arbeitgeberleistungen (Zuschüsse und Sachbezüge), die durch Umwandlung des ohnehin geschuldeten Arbeitslohns finanziert werden, da nur zusätzliche Leistungen begünstigt werden (BMF vom 15.8.2019, BStBl I 2019, 875, Rz. 25).

    Steuerfrei sind auch von Dritten gewährte Preisvorteile, wenn sie nach den Grundsätzen des BMF-Schreibens vom 20.1.2015 (BStBl I 2015, 143) sowie H 8.1 [Jobticket] LStH als Arbeitslohn zu behandeln wären (BMF vom 15.8.2019, BStBl I 2019, 875, Rz. 26);

  • zur Minderung der Entfernungspauschale. Die Anrechnung der steuerfreien Leistungen auf die Entfernungspauschale verhindert eine systemwidrige Überbegünstigung gegenüber ArbN, die die betreffenden Aufwendungen selbst aus ihrem versteuerten Einkommen bezahlen (BMF vom 15.8.2019, BStBl I 2019, 875, Rz. 27 ff. mit Beispielen);

  • zum Nutzungsverzicht;

  • zu den Aufzeichnungs- und Nachweispflichten.

S.a. die Erläuterungen unter → Sachbezüge.

Fahrradüberlassung (§ 3 Nr. 37 EStG).

Aktuell: Das Bundeskabinett hat im Juli 2019 den Entwurf eines Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (nicht offizielle Bezeichnung = → Jahressteuergesetz 2019) in das Gesetzgebungsverfahren eingebracht. Es wurde am 12.12.2019 beschlossen und im BGBl I 2019, 2451 veröffentlicht.

Durch das Gesetz wird die Steuerbefreiung des geldwerten Vorteils aus der Überlassung eines betrieblichen Fahrrads durch den ArbG nach § 3 Nr. 37 EStG, die bisher bis zum Jahr 2021 befristet ist, bis zum Ablauf des Jahres 2030 verlängert.

Durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) wurde in § 3 Nr. 37 EStG die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads steuerfrei gestellt (→Fahrradüberlassung an Arbeitnehmer).

Steuerfrei sind die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom ArbG gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist. Die Steuerbefreiung gilt sowohl für Elektrofahrräder als auch für Fahrräder.

Ist ein Elektrofahrrad jedoch verkehrsrechtlich als Kraftfahrzeug einzuordnen (z.B. gelten Elektrofahrräder, deren Motor auch Geschwindigkeiten über 25 km/h unterstützt, als Kraftfahrzeuge), sind für die Bewertung dieses geldwerten Vorteils die Regelungen der Dienstwagenbesteuerung anzuwenden (§ 8 Abs. 2 Satz 2 bis 5 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Dies gilt auch für die in diesem Gesetz vorgesehene Halbierung der Bemessungsgrundlage für Elektrofahrzeuge bei der Dienstwagenbesteuerung (→Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer).

Die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 37 EStG war ab 2019 bis zum 31.12.2021 begrenzt (§ 52 Abs. 4 Satz 7 EStG.

Fahrtätigkeit (§ 3 Nr. 16 EStG). Die Aufwendungen für die Fahrtätigkeit (ab 2008: → Auswärtstätigkeit) gehören nach R 9.4 Abs. 1 LStR zu den Reisekosten und können nach § 3 Nr. 16 EStG steuerfrei erstattet werden. S.a. R 9.5 Abs. 2 LStR.

Fehlgeldentschädigungen, soweit sie 16 € im Monat übersteigen (R 19.3 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 LStR).

Feiertagsarbeit (§ 3b EStG).

Flüchtlingshilfe

Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz (FlüHG), soweit sie nicht Kapitalerträge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 und Abs. 2 EStG sind, werden nach § 3 Nr. 7 EStG von der Einkommensteuer befreit.

Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung (§ 100 EStG). Durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 17.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) wird mit dem neuen § 100 EStG zum 1.1.2018 ein Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung eingeführt. Die FinBeh. Hamburg erläutert mit Erlass vom 30.1.2018 (S 2333 – 2016/002 – 52, SIS 18 01 81) die Regelungen zur kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung und zur privaten Altersvorsorge durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz (§§ 3 Nr. 63 und 63a, 100 EStG).

Der BAV-Förderbetrag ist ein staatlicher Zuschuss zu einem vom ArbG zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleisteten Beitrag zur betrieblichen Altersversorgung von ArbN mit geringem Einkommen (Bruttoarbeitslohn von monatlich nicht mehr als 2 200 €). Gefördert werden Beiträge von mindestens 240 € bis höchstens 480 € im Kalenderjahr. Der staatliche Zuschuss beträgt 30 % des gesamten zusätzlichen Arbeitgeberbeitrags, also mindestens 72 € bis höchstens 144 €. Er wird dem ArbG im Wege der Verrechnung mit der von ihm abzuführenden LSt gewährt. Das BMF-Schreiben vom 6.12.2017 (BStBl I 2018, 147) nimmt in den Rz. 100 bis 144 Stellung zum BAV-Förderbetrag.

Liegen sämtliche Fördervoraussetzungen des § 100 EStG für den zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag zur betrieblichen Altersversorgung vor, ist der Betrag maximal bis zum förderfähigen Höchstbetrag i.H.v. 480 € steuerfrei nach § 100 Abs. 6 EStG. Liegen die Fördervoraussetzungen des § 100 EStG nicht vor, greift auch die Steuerfreiheit nach § 100 Abs. 6 EStG nicht.

Die Steuerfreiheit nach § 100 Abs. 6 EStG hat Vorrang gegenüber der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG. Ein über den förderfähigen Höchstbetrag nach § 100 Abs. 6 EStG hinaus gezahlter zusätzlicher Arbeitgeberbeitrag ist somit in der Regel nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei, sofern das entsprechende Volumen des § 3 Nr. 63 EStG noch nicht anderweitig ausgeschöpft wurde.

Förderung der Kunst und Wissenschaft (§ 3 Nr. 11 EStG).

Fulbright-Stipendium (§ 3 Nr. 42 EStG). Informationen über das Deutsch-Amerikanische Fulbright-Programm s. auf der Homepage der Fulbright Kommission (www.fulbright.de). S.a. H 3.42 [Fulbright-Abkommen] EStH.

G

Garagenmiete (§ 3 Nr. 50 EStG); s.a. Arbeitsmittelgestellung, Auslagenersatz und Durchlaufende Gelder. Stellt der ArbN den Dienstwagen in einer von ihm angemieteten Garage unter, handelt es sich bei der vom ArbG erstatteten Garagenmiete um steuerfreien Auslagenersatz (H 3.50 [Garagenmiete] LStH; → Garagenüberlassung des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber).

Gastfamilien für behinderte Menschen (§ 3 Nr. 10 EStG). Die Regelung des § 3 Nr. 10 Satz 1 EStG (JStG 2009 vom 19.12.2008, BGBl I 2009, 2794) stellt alle Einnahmen steuerfrei, die einer Gastfamilie für Pflege, Betreuung, Unterkunft und Verpflegung eines behinderten oder von Behinderung bedrohten Menschen zufließen und auf Leistungen eines oder mehrerer Sozialleistungsträger beruhen. Das sog. Betreuungsgeld kann zu den Einkünften i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 ESTG gehören (BayLfSt vom 29.5.2009, S 2342.1.1 – 2 St 32/St 33, ohne Fundstelle). Ab dem Veranlagungszeitraum 2009 ist das Betreuungsgeld nach § 3 Nr. 10 EStG steuerfrei. Zur Anwendung des § 3 Nr. 10 EStG s.a. Erlass der FinBeh. Berlin vom 18.2.2010 (III B – S 2245 – 2/2005, DB 2010, 1264, LEXinform 5232777). Die Steuerbefreiungsvorschrift des § 3 Nr. 10 EStG ist auch auf offene Fälle der Veranlagungszeiträume vor 2009 anzuwenden (OFD Münster vom 9.7.2009, S 2121 – 38 – St 22-33, ohne Fundstelle).

Gastfamilien sind neben Angehörigen des behinderten Menschen Familien mit und ohne Kinder, Lebensgemeinschaften, Alleinerziehende oder allein stehende Personen. Zur Definition der Behinderung sowie zur Bedrohung von Behinderungen s. § 2 Abs. 1 SGB IX und → Behinderte.

Nach § 3 Nr. 10 Satz 2 EStG werden Gastfamilien denen in Satz 1 EStG gleichgestellt, die ihre Einnahmen ganz oder überwiegend aus Zuwendungen eines in ihren Haushalt aufgenommenen selbstzahlenden behinderten oder von Behinderung bedrohten Menschen generieren, soweit die Einnahmen für Pflege, Betreuung, Unterkunft und Verpflegung den bei Bedürftigkeit von der Sozialhilfe aufzubringenden Gesamtbetrag nicht überschreiten.

Überschreiten die auf Grund der vorbezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c EStG nur insoweit abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen (§ 3 Nr. 10 Satz 3 EStG).

Im Rahmen des »Betreuten Wohnens in Gastfamilien« werden ein oder sogar mehrere behinderte Menschen quasi als Familienmitglieder aufgenommen und rund um die Uhr persönlich betreut. Eine Berufsausbildung in einem pflegerischen oder sozialen Beruf ist nicht erforderlich. Vermittelt werden in der Regel Menschen, die nicht (mehr) auf die Unterbringung in einer stationären Einrichtung angewiesen sind, im Alltag aber Unterstützung und soziale Anbindung benötigen. Durch diese Form der Betreuung wird eine Heimunterbringung von behinderten Menschen vermieden und sie können in der Geborgenheit einer Familie ein selbstbestimmtes Leben führen. Als alternative Lebensform wird den behinderten Menschen so neue Entwicklungsmöglichkeiten und Lebensqualität geboten. Die so genannten Gastfamilien erhalten in der Regel ein Betreuungsgeld, mit dem vor allem Aufwendungen wie Verpflegung, Mietanteil und sonstige Kosten ausgeglichen werden sollen.

Die Gastfamilien erzielen Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Nach § 3 Nr. 10 EStG sind die Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines behinderten oder von einer Behinderung bedrohten Menschen bis zur Höhe der Leistungen nach SGB XII steuerfrei. Das gilt unabhängig davon, ob die Geldleistungen vom Sozialleistungsträger oder vom behinderten Menschen selbst an die Gastfamilie gezahlt werden (s. BayLfSt vom 17.9.2010, S 2121.1.1 – 5/3 St 32, LEXinform 5232924).

Gehalt und Bezüge diplomatischer Vertreter ausländischer Staaten

Nach§ 3 Nr. 29 EStG sind steuerfrei:

  • das Gehalt und die Bezüge, die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten. Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen.

und

  • das Gehalt und die Bezüge, der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind. Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben.

Grundlage dieser Steuerbefreiung ist das Wiener Übereinkommen.

Gehaltsumwandlung von steuerpflichtigem Arbeitslohn in eine steuerfreie Zuwendung. Zu den Gehaltsoptimierungsmodellen nimmt die OFD Nordrhein-Westfalen mit Vfg. vom 9.7.2015 (Kurzinfo LSt 05/2015, DStR 2015, 2448) Stellung. Generell ist für die steuerliche Anerkennung einer Gehaltsumwandlung zunächst Voraussetzung, dass die Vereinbarung vor der Entstehung des Vergütungsanspruchs zwischen ArbN und ArbG abgeschlossen werden muss. Dies ist regelmäßig vor der Fälligkeit der entsprechenden Lohnzahlungen der Fall (BFH Urteil vom 27.4.2001, VI R 2/98, BStBl II 2001, 601; H 3.16 [Gehaltsumwandlung] EStH). Es genügt also nicht, dass der ArbG lediglich aus dem Arbeitslohn Teile herausrechnet und als steuerfrei behandelt. Außerdem müssen ArbG und ArbN im Zweifel im Einzelnen darlegen und nachweisen, was sie vereinbart haben (s.a. H 8.1 (1–4) [Geldleistung oder Sachbezug, 6. Spiegelstrich] LStH). Verzichtet der ArbN also unter Änderung des Anstellungs-/Arbeitsvertrags auf einen Teil seines Barlohns und gewährt ihm der ArbG statt dessen Sachlohn (z.B. in Form eines Nutzungsvorteils), ist der verbliebene Barlohn mit dem Nennwert und der Sachlohn mit den Werten des § 8 Abs. 2 und 3 EStG anzusetzen (→ Sachbezüge). Steuerfreie geldwerte Vorteile fallen nicht unter die monatliche Freigrenze von 44 €.

Zu den Vergütungsbestandteilen sind zwei Fallgruppen zu unterschieden:

  1. Vergütungsbestandteile müssen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden:

    • Fahrtkostenzuschüsse (§ 3 Nr. 15 EStG);

    • Kindergartenzuschüsse (§ 3 Nr. 33 EStG);

    • Zuschüsse zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands und der betrieblichen Gesundheitsförderung (§ 3 Nr. 34 EStG). S. Gesundheitsförderung;

    • Überlassung eines betrieblichen Fahrrads (§ 3 Nr. 37 EStG);

    • Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs (§ 3 Nr. 46 EStG);

    • pauschal zu versteuernde Barzuschüsse zu Fahrtkosten für Fahrten zwischen der Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte (§ 40 Abs. 2 Satz 2 EStG);

    • pauschal zu versteuernde Beträge für die Übereignung von Datenverarbeitungsgeräten samt Zubehör und Zuschüsse für die Internetnutzung (§ 40 Abs. 2 Nr. 5 EStG).

    Die Vergütungsbestandteile dieser Fallgruppe werden nur dann steuerlich begünstigt, wenn sie tatsächlich zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Der ohnehin geschuldete Arbeitslohn ist der Arbeitslohn, den der ArbG arbeitsrechtlich schuldet (R 3.33 Abs. 5 Satz 1 LStR). Nach dem Urteil des FG Münster vom 28.6.2017 (6 K 2446/15, EFG 2017, 1598, LEXinform 5020509, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 40/17, LEXinform 0951550) werden Kindergartenzuschüsse auch dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt, wenn den Zuschusszahlungen Lohnherabsetzungen vorausgegangen sind (gegen FG Rheinland-Pfalz vom 23.11.2016, 2 K 1180/16, EFG 2017, 1102, LEXinform 5020164, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 21/17, LEXinform 0951381).

  2. Vergütungsbestandteile brauchen nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden:

    • Zahlung von steuerfreiem Verpflegungsmehraufwand (§ 3 Nr. 16 EStG);

    • Heimarbeitszuschlag (§ 3 Nr. 30 und 50 EStG, R 9.13 Abs. 2 LStR);

    • Überlassung betrieblicher Datenverarbeitungsgeräte und Telekommunikationsgeräte sowie deren Zubehör aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der ArbG auch in seinem Betrieb einsetzt und aus den in diesem Zusammenhang erbrachten Dienstleistungen (§ 3 Nr. 45 EStG);

    • regelmäßige pauschale Barablösungen für (nachgewiesene) Reinigungskosten für vom ArbG gestellte typische Berufskleidung (§ 3 Nr. 50 EStG);

    • Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschläge, Zuschläge zur Rufbereitschaft (§ 3b EStG);

    • Firmenwagengestellung (§ 8 Abs. 2 Sätze 2–5 EStG, R 8.1 Abs. 9 LStR);

    • Warengutscheine i.R. der sog. 44-Euro-Freigrenze (§ 8 Abs. 2 Satz 11 EStG);

    • Rabattfreibetrag (§ 8 Abs. 3 EStG, R 8.2 LStR);

    • Barzuschüsse in Form von z.B. Restaurantschecks für unentgeltlich oder verbilligt abgegebene Mahlzeiten (R 8.1 Abs. 7 Nr. 4 LStR);

    • Fehlgeldentschädigung (R 19.3 Abs. 1 Nr. 4 LStR).

Genussmittel zum außerbetrieblichen Gebrauch sind steuerpflichtige Sachzuwendungen (→ Sachbezüge) und nach § 8 Abs. 3 EStG zu bewerten. Dabei ist der Rabattfreibetrag zu beachten.

Gesundheitsförderung des ArbG für seine ArbN (§ 3 Nr. 34 EStG).

Aktuell: Das Dritte Gesetz zur Entlastung der mittelständischen Wirtschaft von Bürokratie (Drittes Bürokratieentlastungsgesetz) hat die Bundesregierung im September 2019 auf den Weg gebracht. Es wurde am 22.11.2019 beschlossen und im BGBl I 2019, 1746 veröffentlicht.

Durch dieses Gesetz wird auch § 3 Nr. 34 EStG geändert. Im Rahmen dieser Vorschrift hat der Arbeitgeber die Möglichkeit, dauerhaft einen Beitrag zu leisten, um die Gesundheit und Arbeitsfähigkeit seiner Beschäftigten durch zielgerichtete betriebsinterne Maßnahmen der Gesundheitsförderung oder entsprechende Barleistungen für Maßnahmen externer Anbieter zu erhalten. Durch die Bezugnahme der Steuerbefreiung auf Leistungen, die den Anforderungen der Vorschriften des SGB V entsprechen, sind die qualitativen Anforderungen an die der begünstigten Leistungen zusätzlich gesichert. Um den ArbG künftig den Spielraum zu erweitern, seinen ArbeitN spezielle Gesundheitsleistungen anbieten oder entsprechende Zuschüsse zu Gesundheitsmaßnahmen leisten zu können, soll der Freibetrag ab dem 1.1.2020 von derzeit 500 € auf 600 € je ArbN im Kj angehoben werden.

Steuerfrei sind zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des ArbG zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b SGB V genügen, soweit sie 500 € (ab 2020 = 600 €) im Kj. nicht übersteigen.

Zur sachlichen Eingrenzung der Steuerbefreiung wird auf die Vorschriften des SGB V (§§ 20 und 20b) Bezug genommen.

Hinweis:

Durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlichen Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) wurde der Wortlaut des § 3 Nr. 34 EStG an die Änderungen des Präventionsgesetzes vom 17.7.2015 (BGBl I 2015, 1368) angepasst.

Leitfaden Prävention der Arbeitsgemeinschaft der Spitzenverbände der Krankenkassen vom 2.6.2008:

Unter die Steuerbefreiung fallen insbesondere die Leistungen, die im Leitfaden Prävention der Arbeitsgemeinschaft der Spitzenverbände der Krankenkassen vom 2.6.2008 aufgeführt sind. Dort sind die folgenden Handlungsfelder genannt:

  • Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes (Primärprävention gem. § 20 Abs. 1 SGB V):

    • Bewegungsgewohnheiten (Reduzierung von Bewegungsmangel, Vorbeugung und Reduzierung spezieller gesundheitlicher Risiken durch verhaltens- und gesundheitsorientierte Bewegungsprogramme),

    • Ernährung (Vermeidung von Mangel- und Fehlernährung, Vermeidung und Reduktion von Übergewicht),

    • Stressbewältigung und Entspannung (Förderung individueller Kompetenzen der Belastungsverarbeitung zur Vermeidung stressbedingter Gesundheitsrisiken),

    • Suchtmittelkonsum (Förderung des Nichtrauchens, gesundheitsgerechter Umgang mit Alkohol, Reduzierung des Alkoholkonsums).

  • Betriebliche Gesundheitsförderung gem. § 20b SGB V:

    • arbeitsbedingte körperliche Belastungen (Vorbeugung und Reduzierung arbeitsbedingter Belastungen des Bewegungsapparates),

    • gesundheitsgerechte betriebliche Gemeinschaftsverpflegung (Ausrichtung der Betriebsverpflegungsangebote an Ernährungsrichtlinien und Bedürfnissen der Beschäftigten, Schulung des Küchenpersonals, Informations- und Motivierungskampagnen),

    • psychosoziale Belastung, Stress (Förderung individueller Kompetenzen der Stressbewältigung am Arbeitsplatz, gesundheitsgerechte Mitarbeiterführung),

    • Suchtmittelkonsum (rauchfrei im Betrieb, Nüchternheit am Arbeitsplatz).

Nach § 20 Abs. 2 SGB V legt der Spitzenverband Bund der Krankenkassen unter Einbeziehung unabhängigen, insbesondere gesundheitswissenschaftlichen, ärztlichen, arbeitsmedizinischen, psychotherapeutischen, psychologischen, pflegerischen, ernährungs-, sport-, sucht-, erziehungs- und sozialwissenschaftlichen Sachverstandes sowie des Sachverstandes der Menschen mit Behinderung einheitliche Handlungsfelder und Kriterien für die Leistungen fest, insbesondere hinsichtlich Bedarf, Zielgruppen, Zugangswegen, Inhalt, Methodik, Qualität, intersektoraler Zusammenarbeit, wissenschaftlicher Evaluation und der Messung der Erreichung der mit den Leistungen verfolgten Ziele. Er bestimmt außerdem die Anforderungen und ein einheitliches Verfahren für die Zertifizierung von Leistungsangeboten durch die Krankenkassen, um insbesondere die einheitliche Qualität von Leistungen nach § 20 Abs. 4 Nr. 1 und 3 SGB V sicherzustellen. Der Spitzenverband Bund der Krankenkassen stellt sicher, dass seine Festlegungen sowie eine Übersicht der zertifizierten Leistungen der Krankenkassen auf seiner Internetseite veröffentlicht werden. Zur betrieblichen Gesundheitsförderung s. die Informationen auf der Homepage des GKV-Spitzenverbands (www.gkv-spitzenverband.de unter Krankenversicherung/Prävention, Selbsthilfe, Beratung, dort unter Prävention und betriebliche Gesundheitsförderung).

Handlungsfelder und Präventionsprinzipien der Primärprävention – § 20 Abs. 4 Nr. 1 SGB

Handlungsfeld und Präventionsprinzipien der betrieblichen Gesundheitsförderung – § 20b SGB V

Handlungsfeld Bewegungsgewohnheiten:

Handlungsfeld Beratung zur gesundheitsförderlichen Arbeitsgestaltung (verhältnispräventive Ausrichtung) mit den Präventionsprinzipien:

  • Reduzierung von Bewegungsmangel durch gesundheitssportliche Aktivität;

  • Vorbeugung und Reduzierung spezieller gesundheitlicher Risiken durch geeignete verhaltens- und gesundheitsorientierte Bewegungsprogramme.

  • Gesundheitsförderliche Gestaltung von Arbeitstätigkeit und -bedingungen;

  • Gesundheitsgerechte Führung;

  • Gesundheitsförderliche Gestaltung betrieblicher Rahmenbedingungen (bewegungsförderliche Umgebung, gesundheitsgerechte Verpflegung im Arbeitsalltag, verhältnisbezogene Suchtprävention im Betrieb).

Handlungsfeld Ernährung:

Handlungsfeld gesundheitsförderlicher Arbeits- und Lebensstil (verhaltenspräventive Ausrichtung) mit den Präventionsprinzipien:

  • Vermeidung von Mangel- und Fehlernährung;

  • Vermeidung und Reduktion von Übergewicht.

  • Stressbewältigung und Ressourcenstärkung;

  • bewegungsförderliches Arbeiten und körperlich aktive Beschäftigte;

  • gesundheitsgerechte Ernährung im Arbeitsalltag

verhaltensbezogene Suchtprävention im Betrieb

Handlungsfeld Stressmanagement:

  • Förderung von Stressbewältigungskompetenzen;

  • Förderung von Entspannung (Progressive Relaxation, Autogenes Training – Grundstufe, Hatha Yoga, Thai Chi, Qigong).

Handlungsfeld Suchtmittelkonsum:

  • Förderung des Nichtrauchens;

  • Gesundheitsgerechter Umgang mit Alkohol/Reduzierung des Alkoholkonsums.

FG Bremen vom 11.2.2016:

Zu den Anforderungen an die Erbringer der geförderten Leistungen hat das FG Bremen mit Urteil vom 11.2.2016 (1 K 80/15-5, LEXinform 5018764) entschieden, dass für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 34 EStG nicht die Erfüllung der im »Leitfaden Prävention« aufgestellten Voraussetzungen, insbesondere eine besondere Zertifizierung der Anbieter, verlangt werden kann. Vielmehr reicht es aus, wenn die vom ArbG bezuschussten Maßnahmen Mindestanforderungen an Qualität und Zielgerichtetheit erfüllen. Diese sind jedenfalls dann erfüllt, wenn die betreffenden Maßnahmen durch Physiotherapeuten, Heilpraktiker und qualifizierte Fitnesstrainer erbracht werden. Nicht ausreichend ist es dagegen, wenn körperbezogene Dienstleistungen von Anbietern in Anspruch genommen werden, für die die Gesundheitsförderung gegenüber dem Komfortaspekt von ganz untergeordneter Bedeutung ist.

Umfang der Steuerbefreiung:

Unter die Steuerbefreiung (Leistungen des ArbG) fallen auch Barleistungen (Zuschüsse) des ArbG an seine ArbN, die diese für extern durchgeführte Maßnahmen aufwenden. Insbesondere ArbG kleinerer oder mittlerer Unternehmen können nicht in dem Maße wie große Unternehmen eigene Gesundheitsförderungsmaßnahmen durchführen und sind daher auf bestehende externe Angebote angewiesen.

Die Übernahme bzw. Bezuschussung von Mitgliedsbeiträgen an Sportvereine und Fitnessstudios ist nicht steuerbefreit. Unter die Steuerbefreiung fällt auch, wenn durch den ArbG ein Zuschuss für Maßnahmen gewährt wird, die Fitnessstudios oder Sportvereine anbieten und die den fachlichen Anforderungen des Leitfadens Prävention gerecht werden.

Die Steuerbefreiung wird auf den als ausreichend angesehenen jährlichen Höchstbetrag von 500 € je ArbN (ab 2020 = 600 €) beschränkt. Durch das Merkmal »zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn« wird erreicht, dass die Steuerbefreiung allein ihrer Zweckbestimmung »Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes und betriebliche Gesundheitsförderung« zugutekommt. Leistungen, die unter Anrechnung auf den vereinbarten Arbeitslohn oder durch Umwandlung (Umwidmung) des vereinbarten Arbeitslohns erbracht werden, sind nicht steuerfrei (s.o. Gehaltsumwandlung). Dies entspricht den gesetzlichen Regelungen zu ähnlichen Fällen, z.B. Kinderbetreuungskosten in § 3 Nr. 33 EStG (vgl. R 3.33 Abs. 5 LStR). Mit Urteilen vom 19.9.2012 (VI R 54/11, BStBl II 2013, 395 und VI R 55/11, BStBl II 2013, 398) hat der BFH den »ohnehin geschuldeten Arbeitslohn« als den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn definiert. »Zusätzlich« zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn i.S.d. § 3 Nr. 33, Nr. 34 EStG werden nur freiwillige Arbeitgeberleistungen erbracht. Nur solche schuldet der ArbG nicht ohnehin (s.a. Anmerkung vom 6.12.2012, LEXinform 0943345). Zur Anwendung der BFH-Urteile vom 19.9.2012 hat das BMF mit koordiniertem Ländererlass vom 22.5.2013 (BStBl I 2013, 728) festgestellt, dass die Verwaltung die Zusätzlichkeitsvoraussetzungen (zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn) abweichend von der BFH-Rspr. als erfüllt ansieht, wenn die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der ArbG arbeitsrechtlich schuldet (R 3.33 Abs. 5 Satz 1 LStR). Nur Gehaltsumwandlungen sind danach schädlich. Abweichend von der BFH-Rspr. gilt Folgendes: Kommt die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzu, den der ArbG schuldet, ist das Tatbestandsmerkmal »zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn« auch dann erfüllt, wenn der ArbN arbeitsvertraglich oder aufgrund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage einen Anspruch auf die zweckbestimmte Leistung hat (s.a. Nacke, NWB 2013, 1645).

Mit der Einführung der Steuerfreiheit wird oft auch entbehrlich zu prüfen, ob eine Maßnahme der Vorbeugung spezifisch berufsbedingter Beeinträchtigungen der Gesundheit der ArbN dient, bei der kein Arbeitslohn i.S.d. § 19 Abs. 1 Satz 1 EStG vorliegt (Maßnahme im ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse des ArbG; s. BFH Urteil vom 30.5.2001, VI R 177/99, BStBl II 2001, 671). Das vereinfacht die Anwendung der Regelung für die ArbG und die Finanzverwaltung. Für die ArbG entfällt damit das Risiko der Lohnsteuerhaftung (s.a. Bechthold u.a., NWB 2009, 2946). Gewinnausschüttungen einer ausländischen Zwischengesellschaft, die als Hinzurechnungsbeträge i.S.d. § 10 Abs. 2 AStG der ESt unterlagen (§ 3 Nr. 41 Buchst. a EStG).

H

Häftlingshilfe (§ 3 Nr. 23 EStG). § 3 Nr. 23 EStG wurde durch das Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und zur Änderung des Einkommensteuergesetzes vom 17.7.2017 geändert (BGBl I 2017, 2443).

Halbeinkünfte- bzw. Teileinkünfteverfahren (§ 3 Nr. 40 und Nr. 70 EStG).

Haustrunk im Brauereigewerbe (s. Genussmittel und R 8.2 Abs. 1 Satz 2 und 3 LStR).

Heilfürsorge (§ 3 Nr. 4 Buchst. d EStG). Steuerfrei ist der Geldeswert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge an Angehörige der Bundeswehr und an andere bestimmte Angehörige des öffentlichen Dienstes.

Heimarbeiter (R 9.13 LStR). Heimarbeiterzuschläge sind steuerfrei (§ 3 Nr. 30 und Nr. 50 EStG), soweit sie 10 % des Grundlohns nicht übersteigen.

Hepatitis-C-Virus infizierte Personen (§ 3 Nr. 68 EStG).

Hilfsbedürftigkeit (§ 3 Nr. 11 EStG). S.a. → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege, Ausbildungsförderung, Behinderte Menschen, Beihilfen, Erholungsbeihilfen, Leistungen nach dem Asylbewerberleistungsgesetz.

HIV-Hilfe (§ 3 Nr. 69 EStG). Die Vorschrift greift für die an HIV-Infizierte erbrachten Leistungen nach dem HIV-Hilfegesetz, deren Infektion durch verseuchte Blutproben verursacht worden ist.

I

Insolvenzgeld (§ 3 Nr. 2 Buchst. b EStG). S. R 3.2 Abs. 2 LStR.

Insolvenzsicherung (§ 3 Nr. 65 EStG, R 3.65 LStR). Durch die Insolvenzsicherung der betrieblichen Altersversorgung werden bereits vorhandene Ansprüche gegen Insolvenz geschützt. Der Übergang des Versorgungsanspruchs vom ArbG auf einen Dritten zur Insolvenzsicherung führt nicht zu einem Lohnzufluss beim Versorgungsberechtigten. Der Dritte ist erst bei Auszahlung der Versorgungsbezüge zum LSt-Abzug verpflichtet.

Durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 17.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) wird § 3 Nr. 65 Satz 1 Buchst. d und § 3 Nr. 65 Satz 5 EStG neu eingefügt. Nach § 8 Abs. 3 BetrAVG hat der ArbN im Insolvenzfall des ArbG das Recht, in eine für ihn abgeschlossene Rückdeckungsversicherung des ArbG oder der Unterstützungskasse als Versicherungsnehmer einzutreten und die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortzusetzen. Macht der ArbN von diesem Recht Gebrauch und tritt in die Versicherung ein, ist der Erwerb der Ansprüche aus der Rückdeckungsversicherung steuerfrei nach § 3 Nr. 65 Satz 1 Buchst. d EStG. Die späteren Versorgungsleistungen aus der Rückdeckungsversicherung, in die der ArbN nach § 3 Nr. 65 Satz 1 Buchst. d EStG eingetreten ist, gehören insgesamt zu den sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG (§ 3 Nr. 65 Satz 5 Halbsatz 1 EStG). Das Versicherungsunternehmen muss keinen Lohnsteuerabzug durchführen, sondern lediglich – wie sonst auch – die Rentenbezugsmitteilung an die zentrale Stelle übermitteln (§ 22a EStG). Dies gilt auch für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH. Führt der ArbN die nach § 8 Abs. 3 BetrAVG übernommene Rückdeckungsversicherung mit eigenen Beiträgen fort, sind die späteren Versorgungsleistungen nach § 22 Nr. 5 Satz 1 oder 2 EStG zu versteuern (§ 3 Nr. 65 Satz 5 Halbsatz 2 EStG). Die Leistungen, die auf geförderten Beiträgen beruhen, sind nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG voll zu versteuern. Die Leistungen, die auf nicht geförderten Beiträgen beruhen, sind nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a EStG entweder mit dem Ertragsanteil (lebenslangen Rentenleistungen sowie Berufsunfähigkeits-, Erwerbsminderungs- und Hinterbliebenenrenten) oder ggf. nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG (Kapitalleistungen) zu versteuern (BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 54 und 55).

INVEST-Zuschuss für Wagniskapital (§ 3 Nr. 71 EStG).

Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wurde § 3 Nr. 71 EStG neu eingefügt.

Der INVEST-Zuschuss für Wagniskapital, der im Mai 2013 zur Verbesserung der Rahmenbedingungen für Beteiligungskapital eingeführt wurde, wird steuerfrei gestellt. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist die Zahlung des Zuschusses aus öffentlichen Kassen für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft (§ 3 Nr. 71 Buchst. a EStG – Erwerbszuschuss).

»Business Angels« erhalten danach für ihre Investments in nicht börsennotierte Kapitalgesellschaften (s. § 3 Nr. 71 Buchst. a Doppelbuchst. bb Dreifachbuchst. ddd EStG) einen Zuschuss in Höhe von 20 % der Anschaffungskosten, höchstens 50 000 €. Die maximalen Anschaffungskosten der Beteiligung betragen demnach bis zum 31.12.2016 250 000 €.

Hinweis:

Als »Business Angel« wird eine Person bezeichnet, die Anteile an anderen Unternehmen hält. Im Gegenzug steht der Business Angel den Gründern mit Rat und Tat zur Seite und stellt ihnen darüber hinaus sein eigenes Netzwerk sowie seine Erfahrungen zur Verfügung (Homepage der Gründerszene unter www.gruenderszene.de/lexikon).

Durch das Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen vom 27.6.2017 (BGBl I 2017, 2074) wurde § 3 Nr. 71 EStG neu gefasst. Danach beträgt der steuerfreie Erwerbszuschuss aus öffentlichen Kassen 20 % der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 €. Die maximalen Anschaffungskosten der Beteiligung betragen danach ab 1.1.2017 500 000 €.

Die weiteren Voraussetzungen für den Erwerbszuschuss sind:

bis 31.12.2016

ab 1.1.2017

Haltefrist:

länger als 3 Jahre (§ 3 Nr. 71 Satz 2 Buchst. a EStG).

länger als 3 Jahre (§ 3 Nr. 71 Buchst. a Satz 2 Doppelbuchst. aa EStG).

Alter der Kapitalgesellschaft

Kapitalgesellschaft, deren Anteile erworben wird, darf nicht älter als 10 Jahre sein. Maßgeblich ist das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister (§ 3 Nr. 71 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. aa EStG).

Kapitalgesellschaft, deren Anteile erworben wird, darf nicht älter als 10 Jahre sein. Maßgeblich ist das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister (§ 3 Nr. 71 Buchst. a Satz 2 Doppelbuchst. bb Dreifachbuchst. aaa EStG).

Mitarbeiterzahl:

weniger als 50 Mitarbeiter (§ 3 Nr. 71 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb EStG).

weniger als 50 Mitarbeiter (§ 3 Nr. 71 Buchst. a Satz 2 Doppelbuchst. bb Dreifachbuchst. bbb EStG).

Jahresumsatz:

Jahresumsatz oder Jahresbilanzsumme von maximal 10 Mio. € (§ 3 Nr. 71 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG).

Jahresumsatz oder Jahresbilanzsumme von maximal 10 Mio. € (§ 3 Nr. 71 Buchst. a Satz 2 Doppelbuchst. bb Dreifachbuchst. ccc EStG).

Anteile:

nicht börsennotiert und nicht in Vorbereitung (§ 3 Nr. 71 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. dd EStG).

nicht an einem regulierten Markt notiert und keine solche Notierung vorbereitet (§ 3 Nr. 71 Buchst. a Satz 2 Doppelbuchst. bb Dreifachbuchst. ddd EStG).

Zuschussempfänger:

hat das 18. Lebensjahr vollendet oder ist eine GmbH, deren Anteilseigner das 18. Lebensjahr vollendet haben (§ 3 Nr. 71 Satz 2 Buchst. c EStG).

hat das 18. Lebensjahr vollendet oder ist eine GmbH oder Unternehmergesellschaft, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat (§ 3 Nr. 71 Buchst. a Satz 2 Doppelbuchst. cc EStG).

für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt (§ 3 Nr. 71 Satz 2 Buchst. d EStG).

für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden (§ 3 Nr. 71 Buchst. a Satz 2 Doppelbuchst. dd EStG).

Durch das Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen vom 27.6.2017 (BGBl I 2017, 2074) wurde in § 3 Nr. 71 Buchst. b EStG ein Exitzuschuss steuerfrei gestellt. Mit der Förderrichtlinie zur Bezuschussung von Wagniskapital privater Investoren für junge innovative Unternehmen INVEST-Zuschuss für Wagniskapital vom 12.12.2016 (BAnz AT vom 23.12.2016) wurde ein zusätzlicher Zuschuss (EXIT-Zuschuss) eingeführt, der bei gewinnbringender Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften gezahlt wird, bei deren Erwerb bereits ein Erwerbszuschuss gezahlt wurde. Der neue EXIT-Zuschuss dient der weiteren Verbesserung der Rahmenbedingungen für Beteiligungskapital. Die Steuerbefreiung auch des EXIT-Zuschusses ist notwendig, damit der allein aus Bundesmitteln gezahlte Zuschuss nicht durch eine Besteuerung teilweise wirkungslos wird (BT-Drs. 18/12128, 28).

Ab 2017 kann die Steuer, die auf einen Veräußerungsgewinn entfällt, pauschal mit einem Exitzuschuss kompensiert werden. Der Investor erhält eine pauschale Steuerkompensation von 25 % des Veräußerungsgewinns seiner mit dem Erwerbszuschuss geförderten Anteile.

Der Veräußerer muss eine natürliche Person sein (§ 3 Nr. 71 Buchst. b Satz 1 Doppelbuchst. aa EStG), der veräußerte Anteil muss frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert worden sein (§ 3 Nr. 71 Buchst. b Satz 1 Doppelbuchst. cc EStG) und der Veräußerungsgewinn (Definition s. § 3 Nr. 71 Buchst. b Satz 2 EStG) muss mindestens 2 000 € betragen.

Der Exitzuschuss ist auf 80 % des Investitionsbetrages der INVEST-Anteile begrenzt (§ 3 Nr. 71 Buchst. b Satz 1 Doppelbuchst. ee EStG).

Erwerbszuschüsse sind bei im Betriebsvermögen erworbenen Beteiligungen beim Erwerber steuerpflichtige Betriebseinnahmen. Zum steuerlichen Wahlrecht zur Behandlung der Zuschüsse s. R 6.5 Abs. 2 EStR. Die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 71 EStG ist außerbilanziell zu berücksichtigen (s. Levedag in Schmidt, ESt § 3 Nr. 71, Rz. 235, 36. A. 2017).

S. auch die Informationen über den INVEST-Zuschuss für Wagniskapital auf der Homepage des BMWi und die Richtlinie zur Bezuschussung von Wagniskapital privater Investoren für junge innovative Unternehmen – Invest-Zuschuss für Wagniskapital – vom 12.12.2016, Bundesanzeiger vom 23.12.2016.

Investitionszulage gehört nach § 8 InvZulG nicht zu den Einkünften i.S.d. EStG; eine Aufnahme in den Befreiungskatalog des § 3 EStG ist daher entbehrlich. Sie mindert nicht die steuerlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten und nicht die Erhaltungsaufwendungen.

J

Job-Tickets

(BMF vom 27.1.2004, BStBl I 2004, 173). Nach H 8.1 (1–4) [Job-Ticket] LStH ist ein geldwerter Vorteil nicht anzunehmen, wenn der ArbG seinen ArbN ein Job-Ticket zu dem mit dem Verkehrsträger vereinbarten Preis überlässt. Für ein verbilligtes oder unentgeltlich gewährtes Job-Ticket ist die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG (44 €-Freigrenze) anzuwenden.

Ab 1.1.2019 sind die Zurverfügungstellung von Fahrausweisen und Zuschüsse des ArbG für Leistungen Dritter nach § 3 Nr. 15 Satz 2 EStG steuerfrei. Voraussetzung ist, dass die Zuschüsse des ArbG zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden (s.a. Nacke, NWB 8/2019, 508). S.a. Fahrtkostenzuschüsse.

Jubiläumszuwendungen.

Jugendhilfe (§ 3 Nr. 9 EStG). Durch das Kinderförderungsgesetz (KiföG) vom 10.12.2008 wurde § 3 Nr. 9 EStG neu gefasst. Danach sind die vom Träger der Jugendhilfe geleisteten Erstattungen zur Unfallversicherung und Altersvorsorge nach § 39 Abs. 4 Satz 2 SGB VIII (Bereitschaftspflege) und die Erstattungen für Beiträge zu einer Unfallversicherung sowie die hälftigen Erstattungen zur Alterssicherung und zu einer angemessenen Kranken- und Pflegeversicherung nach § 23 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 und 4 SGB VIII (Kindertagespflege) steuerfrei (BMF vom 17.12.2008, BStBl I 2009, 15). S. dazu die Ausführungen unter → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege.

K

Kapitalabfindungen (§ 3 Nr. 3 EStG). Nach § 3 Nr. 3 EStG sind Kapitalabfindungen auf Grund der gesetzlichen Rentenversicherung und auf Grund der Beamten-(Pensions-)Gesetze steuerfrei. Durch das Jahressteuergesetz 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) wird die Nr. 3 präzisiert, aus Gleichbehandlungsgründen auf die berufsständischen Versorgungseinrichtungen ausgedehnt sowie klargestellt, auf welche Leistungen sich die Steuerfreiheit bezieht.

Steuerfrei sind danach:

  1. der Abfindungsbetrag einer Witwen- oder Witwerrente wegen Wiederheirat des Berechtigten (§ 107 SGB VI);

  2. die Erstattung von Versichertenbeiträgen, in denen das mit der Einbeziehung in die Rentenversicherung verfolgte Ziel eines Rentenanspruchs nicht oder voraussichtlich nicht erreicht oder nicht vollständig erreicht werden kann, die Erstattung von freiwilligen Beiträgen im Zusammenhang mit Nachzahlungen von Beiträgen in besonderen Fällen (§§ 204, 205 und 207 SGB VI) sowie die Erstattung der vom Versicherten zu Unrecht geleisteten Beiträge).

    Das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 22.11.2018 (14 K 1629/18, EFG 2019, 410, LEXinform 5021907, Revision eingelegt, Az. BFH: X R 35/18, LEXinform 0952281) zur steuerlichen Behandlung der Erstattung von Rentenversicherungsbeiträgen nach § 210 SGB VI Stellung genommen und entschieden, dass es sich hierbei um steuerbare Einnahmen i.S.d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG handelt, die gem. § 3 Nr. 3 Buchst. b EStG steuerfrei sind. Nach Auffassung der Finanzverwaltung handelt es sich dagegen um eine Minderung der Altersvorsorgeaufwendungen. Der Erstattungsbetrag mindert den abzugsfähigen Teil der Sonderausgaben nach § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG (s.a. Anmerkung vom 12.3.2019, LEXinform 0653615).

  3. die den genannten Leistungen entsprechende Leistung aus einem berufsständischen Versorgungswerk an den Versicherten sowie

  4. die Zahlung eines Nachteilsausgleichs an einen Beamten oder Soldaten sowie die Zahlung einer Abfindung an einen Soldaten.

Die Erstattung von Pflichtbeiträgen zu einer berufsständischen Versorgungseinrichtung ist auch vor Ablauf einer Wartefrist von 24 Monaten nach dem Ende der Beitragspflicht gem. § 3 Nr. 3 Buchst. c EStG steuerfrei (entgegen BMF-Schreiben vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz 205). Nach dem BFH-Urteil vom 10.10.2017 (X R 3/17, BFH/NV 2018, 485, LEXinform 0951322) ist eine Beitragsrückgewähr aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen nicht von der Einhaltung einer Wartefrist zwischen dem Ende der Beitragspflicht und der Erstattung abhängig (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 9/2018 vom 21.2.2018, LEXinform 0447856).

Kaufkraftausgleich (§ 3 Nr. 64 EStG; R 3.64 LStR 2015 sowie H 3.64 LStH 2019). Die Höhe der Kaufkraftzuschläge werden vierteljährlich im BStBl Teil 1 veröffentlicht. Die Gesamtübersichten der Kaufkraftzuschläge ergeben sich aus folgenden Bekanntmachungen:

Kaufkraftzuschläge zum 1.1.2016 mit Zeitraum ab 1.1.20122012

BMF vom 14.1.2016 (BStBl I 2016, 142)

Kaufkraftzuschläge zum 1.1.2017 mit Zeitraum ab 1.1.2016

BMF vom 29.12.2016 (BStBl I 2017, 42)

Kaufkraftzuschläge zum 1.1.2018 mit Zeitraum ab 1.1.2016

BMF vom 27.12.2017 (BStBl I 2018, 64)

Kaufkraftzuschläge zum 1.1.2019 mit Zeitraum ab 1.1.2016

BMF vom 14.1.2019 (BStBl I 2019, 59)

Änderung der Kaufkraftzuschläge

BMF vom 4.4.2019 (BStBl I 2019, 265)

Kaufkraftzuschläge zum 1.7.2019 mit Zeitraum ab 1.1.2016

BMF vom 11.7.2019 (BStBl I 2019, 651)

Mit Beschluss vom 21.12.2009 (6 K 2260/09, EFG 2010, 1421, LEXinform 5010391) hat das FG Baden-Württemberg dem EuGH zur Vorabentscheidung die Frage vorgelegt, ob es mit der Freizügigkeit der ArbN nach Art. 39 EGV vereinbar ist oder eine verbotene versteckte Diskriminierung wegen der Staatsangehörigkeit beinhaltet, wenn die von dem französischen Dienstherrn gewährten Gehaltsbestandteile für den Ausgleich für die Bereitschaft eines französischen ArbN, in das Ausland zu gehen, in der BRD dem Progressionsvorbehalt unterworfen wird, während ein deutscher ArbN der BRD oder einer sonstigen deutschen juristischen Person des öffentlichen Rechts diese Gehaltsbestandteile nach § 3 Nr. 64 EStG steuerfrei erhält.

Mit Urteil vom 15.9.2011 (C-240/10, BStBl II 2013, 56; H 3.64 [EU-Recht] LStH) hat der EuGH wie folgt entschieden: Art. 39 EG ist dahin auszulegen, dass er einer nationalen Vorschrift wie § 3 Nr. 64 EStG nicht entgegensteht, wonach Zulagen wie die im Ausgangsverfahren fraglichen, die einem Beamten eines Mitgliedstaats, der in einem anderen Mitgliedstaat arbeitet, zum Ausgleich des Kaufkraftverlusts am Dienstort gewährt werden, bei der Bestimmung des auf andere Einkünfte des Stpfl. oder seines Ehegatten in dem ersten Mitgliedstaat anwendbaren Steuersatzes unberücksichtigt bleiben, während vergleichbare Zulagen, die einem Beamten dieses anderen Mitgliedstaats gewährt werden, der im Hoheitsgebiet des ersten Mitgliedstaats arbeitet, bei der Bestimmung dieses Steuersatzes berücksichtigt werden. S.a. die Anmerkung unter LEXinform 0401793.

Kindererziehungszuschlag, Kindererziehungsergänzungszuschlag, Kinderzuschlag zum Witwengeld sowie Pflege- und Kinderpflegeergänzungszuschlag nach §§ 50a bis 50e BeamtVG. Mit der Änderung des § 3 Nr. 67 EStG durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) wird die Steuerbefreiung der Zuschläge nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes (BeamtVG) und den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes (SVG) abgeschafft, soweit die Zuschläge für ein nach dem 31.12.2014 eingetretenes Ereignis gewährt werden. Die Zuschläge sind Bestandteil des Ruhegehalts, das grundsätzlich nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu versteuern ist. Sie sind jedoch auf Grund der Sonderregelung des § 3 Nr. 67 EStG bisher steuerfrei, so dass das Ruhegehalt in einen steuerpflichtigen und einen steuerfreien Anteil aufzuteilen ist. Ein gesetzlich Rentenversicherungspflichtiger erwirbt infolge von Zeiten der Kindererziehung/Pflege Rentenanwartschaften in vergleichbarer Höhe wie die Zuschläge, die in der auszuzahlenden Gesamtrente aufgehen und wie diese besteuert werden.

Im Hinblick auf die Übergangsfristen der mit dem Alterseinkünftegesetz geänderten Besteuerung von Altersrenten soll auch die Änderung des § 3 Nr. 67 EStG nicht sofort Wirkung entfalten. Um eine Angleichung an die beim Alterseinkünftegesetz vereinbarte Übergangszeit zu gewährleisten, soll die Neuregelung erst auf solche Zuschläge Anwendung finden, die für ein nach dem 31.12.2014 geborenes Kind oder für eine nach dem 31.12.2014 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person nach den §§ 50a bis 50e BeamtVG oder den §§ 70 bis 74 SVG gewährt werden. Dabei wird unterstellt, dass der Versorgungsfall erst zu einem Zeitpunkt eintritt, bei dem die Angleichung in der Besteuerung gesetzlicher Renten und Pensionen weitgehend abgeschlossen ist. Ruhegehaltsempfänger, denen bereits jetzt ein steuerfreier Teil nach § 3 Nr. 67 EStG ausgezahlt wird, oder bei denen bis zum 31.12.2014 die Voraussetzungen für die Zuschläge nach den §§ 50a bis 50e BeamtVG oder den §§ 70 bis 74 SVG (z.B. durch die Geburt des Kindes) erfüllt sind, bleibt die Steuerfreiheit der Zuschläge erhalten. Zur Steuerbefreiung des § 3 Nr. 67 Buchst. d EStG ab 2015 s. das BMF-Schreiben vom 8.3.2016 (BStBl I 2016, 278).

Die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 67 Buchst. d EStG bezieht sich nach ihrem Wortlaut nur auf die nach bundesrechtlichen Regelungen gewährten Zuschläge. Durch die Föderalismusreform I (BGBl I 2006, 2034) ist ab dem 1.9.2006 die Aufteilung der Gesetzgebungskompetenz im Bereich des Beamtenrechts zwischen Bund und Ländern geändert worden. Auf Grund von Art. 125a Abs. 1 GG gelten die Regelungen des Beamtenversorgungsgesetzes, die zuvor auf Bundes- wie Landesbeamte gleichermaßen Anwendung fanden, für Landesbeamte nur noch fort, solange das jeweilige Land von seiner nunmehr bestehenden ausschließlichen Gesetzgebungskompetenz keinen Gebrauch gemacht hat. Für Altfälle ist daher klarzustellen, dass die Steuerbefreiung die auf Landesrecht beruhenden Zuschläge für Kindererziehungszeiten umfasst, soweit sie den Zuschlägen nach den §§ 50a bis 50e BeamtVG entsprechen (BT-Drucks. 18/3017, 42).

Kindergeld

Das Kindergeld nach § 31 i.V.m. §§ 62 ff. EStG (→ Kindergeld) ist nicht unter eine der sieben Einkunftsarten i.S.d. EStG subsumierbar; eine Aufnahme in den Befreiungskatalog des § 3 EStG ist daher entbehrlich.

Kindergeld nach dem Bundeskindergeldgesetz (§ 3 Nr. 24 EStG). Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden, sind steuerfrei.

Kinderzuschüsse aus der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 3 Nr. 1 Buchst. b EStG). Kinderzuschüsse zu einer Rente, die von einem berufsständischen Versorgungswerk gezahlt werden, sind nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG steuerpflichtig und nicht wie die Kinderzuschüsse aus der gesetzlichen Rentenversicherung gem. § 3 Nr. 1 Buchst. b EStG steuerfrei. Die unterschiedliche Behandlung der Kinderzuschüsse verstößt nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 GG (BFH Urteil vom 31.8.2011, X R 11/10, BFH/NV 2012, 620, LEXinform 0927707)

Kindergartenzuschüsse des ArbG zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern (R 3.33 Abs. 3 LStR) der ArbN in Kindergärten (§ 3 Nr. 33 EStG, R 3.33 LStR; → Geringfügig Beschäftigte). Die zweckbestimmte Leistung muss zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der ArbG arbeitsrechtlich schuldet (zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn). Wird eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn oder durch dessen Umwandlung gewährt, liegt keine zusätzliche Leistung vor. Eine zusätzliche Leistung liegt aber dann vor, wenn sie unter Anrechnung auf eine andere freiwillige Sonderzahlung, z.B. freiwillig geleistetes Weihnachtsgeld, erbracht wird. Unschädlich ist es, wenn der ArbG verschiedene zweckgebundene Leistungen zur Auswahl anbietet oder die übrigen ArbN die freiwillige Sonderzahlung erhalten (R 3.33 Abs. 5 LStR und BFH Urteil vom 1.10.2009, VI R 41/07, BStBl II 2010, 487). Zu den Zusätzlichkeitsvoraussetzungen s. BFH Urteile vom 19.9.2012 (VI R 54/11, BStBl II 2013, 395 und VI R 55/11, BStBl II 2013, 398) sowie BMF vom 22.5.2013 (BStBl I 2013, 728) oben unter Gesundheitsförderung (s.a. Nacke, NWB 2013, 1645 sowie Connemann, NWB 2014, 1357).

Kindervergünstigungen.

Krankengeld (§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG). Das Krankengeld, das nach §§ 44 ff. SGB V gewährt wird, ist nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b EStG in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen (R 32b Abs. 1 Satz 1 EStR). Nicht in den Progressionsvorbehalt einbezogen wird dagegen das Krankengeld, das eine private Krankenversicherung ihren Versicherten gewährt. Dass nach dem Gesetz lediglich das Krankengeld gesetzlicher Krankenkassen und nicht auch privater Krankenkassen in den Progressionsvorbehalt gem. § 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b EStG einbezogen wird, beurteilt der BFH mit Urteil vom 26.11.2008 (X R 53/06, LEXinform 0587892) nicht als Verstoß gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 GG (Pressemitteilung des BFH Nr. 17/09 vom 18.2.2009, LEXinform 0432784).

Krankenversicherungsleistungen

Leistungen aus einer Krankenversicherung sind nach § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG von der ESt befreit. Neben Leistungen aus der gesetzlichen Krankenversicherung sind auch Leistungen aus einer privaten Krankenversicherung steuerfrei. Die Regelung dient insbes. dazu, den Stpfl. vor den (finanziellen) Folgen einer Krankheit zu schützen.

Krankenversicherungszuschüsse für Rentner (§ 3 Nr. 14 EStG; H 3.14 [Zuschüsse zur Krankenversicherung der Rentner] EStH).

Kriegsbeschädigtenrente (§ 3 Nr. 6 EStG). Nach dieser Vorschrift sind Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte und Zivildienstbeschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, steuerfrei, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden. Zu den Voraussetzungen des § 3 Nr. 6 EStG hat der BFH mit Urteil vom 29.5.2008 (VI R 25/07, BStBl II 2009, 150) Stellung genommen. Derartige Bezüge regelt für Wehrdienstbeschädigte das Soldatenversorgungsgesetz – SVG – (§§ 80 ff. SVG), für Zivildienstbeschädigte das Zivildienstgesetz – ZDG – (§§ 47 ff. ZDG) und für Kriegsbeschädigte das Bundesversorgungsgesetz (BVG). Voraussetzung des Versorgungsanspruchs und damit der Steuerbefreiung ist in diesen Fällen die Verrichtung eines militärischen oder – wegen der Gleichstellung von Ersatzdienstpflicht und Wehrpflicht – eines diesen ersetzenden Dienstes. Diesem Kreis gleichgestellt sind Personen, die in sonstiger Weise durch Krieg oder kriegsähnliche Umstände zu Schaden gekommen sind. Dazu zählt vor allem der in § 82 BVG genannte Personenkreis. Nicht gleichgestellt sind dagegen Personen, die im zivilen Bereich zu Schaden gekommen sind. Für Beamte, die, z.B. als Polizist einen gefährlichen Dienst ausüben, ist die Unfallfürsorge ausdrücklich in § 37 BeamtVG geregelt. Bezüge gem. § 37 BeamtVG werden »auf Grund der Dienstzeit« gewährt und sind somit nicht nach § 3 Nr. 6 EStG steuerfrei (§ 3 Nr. 6 Satz 1 Halbsatz 2 EStG und H 3.6 [Erhöhtes Unfallruhegehalt nach § 37 BeamtVG] LStH).

Zwar ist der Wortlaut des § 3 Nr. 6 EStG hinsichtlich des Merkmals »auf Grund der Dienstzeit gewährt« missverständlich und auslegungsbedürftig (vgl. BFH Urteil vom 16.1.1998, VI R 5/96, BStBl II 1998, 303). Nach der Rspr. des BFH ist jedoch für die Entscheidung der Frage, ob die Bezüge auf Grund der Dienstzeit gewährt werden, maßgeblich, wie diese berechnet werden. Sie werden danach auf Grund der Dienstzeit gewährt, wenn sich die Dienstzeit bei der Errechnung der Bezüge ausgewirkt hat, die Zahlungen also an die ruhegehaltsfähigen Bezüge anknüpfen (s.a. R 3.6 LStR).

Hinweis:

Durch das Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 25.7.2014 (BGBl I 2014 1266) wurde § 3 Nr. 6 EStG ab dem VZ 2014 aktualisiert. Personen, die während des Freiwilligen Wehrdienstes oder des Bundesfreiwilligendienstes einen Schaden erleiden, werden ausdrücklich genannt. Der neu eingefügte Satz 2 regelt beispielhaft, werden in Satz 1 der Vorschrift genannten gleichgestellten Personen angehört. Ausdrücklich genannt werden Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder dem Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben. Der BFH hatte die Steuerfreiheit dieser Leistungen für Beamte, die im zivilen Dienst einen gefährlichen Dienst ausüben, zuletzt in Frage gestellt. Die Änderung stellt klar, dass diese Leistungen auch zukünftig wie derzeit steuerfrei sind. Unter dem Gesichtspunkt der Gleichbehandlung wäre es nicht gerechtfertigt, die an einen Soldaten gezahlte Entschädigung steuerfrei zu belassen, die aufgrund einer vergleichbaren Beschädigung an einen im zivilen Bereich tätigen Beamten gezahlte Entschädigung aber steuerpflichtig zu behandeln (BT-Drs. 18/1995, 104).

§ 3 Nr. 6 EStG ist auch auf Bezüge von Kriegsbeschädigten und gleichgestellten Personen anzuwenden, die aus öffentlichen Mitteln anderer EU-Mitgliedstaaten gezahlt werden (BFH Urteil vom 22.1.1997, I R 152/94, BStBl II 1997, 358; H 3.6 [Bezüge aus EU-Mitgliedstaaten] EStH).

Künstlerhilfe (§ 3 Nr. 43 EStG). Die Deutsche Künstlerhilfe hat nach dem Willen ihres Gründers Theodor Heuss die Aufgabe, Schriftstellern und Künstlern aller Sparten, die mit ihrem Werk eine kulturelle Leistung für die Bundesrepublik Deutschland erbracht haben und die durch Krankheit, Alter oder widrige Umstände in wirtschaftliche Bedrängnis geraten sind, finanziell zu unterstützen. Die Zuwendungen aus der Künstlerhilfe sind Ehrengaben des Bundespräsidenten und sollen Ausdruck des Dankes und der Anerkennung sein. Sie sind keine Sozialleistung im Sinne sozialrechtlicher Bestimmungen.

Die Deutsche Künstlerhilfe ist ein Zweckvermögen, das von dem jeweils amtierenden Bundespräsidenten treuhänderisch verwaltet wird. Der Bundespräsident bedient sich hierbei des Bundespräsidialamtes. Bund und Länder zahlen jährlich Zuschüsse. Außerdem fließen der Künstlerhilfe Spenden und zweckgebundene Geldbußen zu (www.kulturpreise.de/Allgemein/Spartenübergreifend/ohne Spartenschwerpunkt dort Ergebnis Nr. 29 von 372: Deutsche Künstlerhilfe).

Künstlersozialbeiträge (§ 3 Nr. 57 EStG). Steuerfrei sind die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz (KSVG) Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt.

Kunstförderung (§ 3 Nr. 11, Nr. 43 und Nr. 44 EStG). Mit der Neuregelung durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1.11.2011 (BGBl I 2011, 2131) erstreckt sich die Steuerfreiheit i.S.d. § 3 Nr. 44 EStG auch auf solche Stipendien, die lediglich »mittelbar« dem privilegierten Zweck zugutekommen.

Kurzarbeitergeld

Die Steuerfreiheit des Kurzarbeitergelds ergibt sich aus § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG; s. Arbeitsförderung). Der Anspruch auf Kurzarbeitergeld ist in den §§ 95 bis 109 SGB III geregelt. Kurzarbeitergeld wird gewährt, wenn in Betrieben die betriebsübliche wöchentliche Arbeitszeit infolge wirtschaftlicher Ursachen oder eines unabwendbaren Ereignisses vorübergehend verkürzt wird.

L

Lastenausgleich (§ 3 Nr. 7 und Nr. 18 EStG).

Leistung für die Schule (§ 3 Nr. 2 Buchst. d EStG). S. Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit.

Leistungen an AIDS erkrankte Personen (§ 3 Nr. 69 EStG; s.a. HIV-Hilfe).

Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 SGB VI (§ 3 Nr. 67 Buchst. c EStG).

Leistungen nach dem Asylbewerberleistungsgesetz (§ 3 Nr. 11 EStG). Zur einkommensteuerlichen Behandlung der Leistungen nach dem Asylbewerberleistungsgesetz s. die Vfg. der OFD Frankfurt vom 29.8.2016 (S 2342 A – 49 – St 213, LEXinform 5236055). Bei den in der Vfg. dargestellten Leistungen nach dem AsylbLG handelt es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln, die wegen Hilfsbedürftigkeit geleistet werden. Sie sind daher nach § 3 Nr. 11 EStG als steuerfrei zu behandeln und unterliegen nicht dem Progressionsvorbehalt nach § 32b EStG.

Leistungen zur Arbeitsförderung sind nach § 3 Nr. 2 Buchst. a bis e EStG steuerfrei (s. Arbeitsförderung). Zu den steuerfreien Leistungen nach dem SGB III s. R 3.2 LStR.

Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit (§§ 14–28 SGB II) sind nach § 3 Nr. 2 Buchst. d EStG steuerfrei. Darunter fällt das Arbeitslosengeld II (§ 19 SGB II). Dieses setzt sich zusammen aus

  • den Regelleistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts (§ 20 SGB II),

  • den Leistungen für Mehrbedarfe beim Lebensunterhalt (§ 21 SGB II),

  • den Leistungen für Unterkunft und Heizung (§ 22 SGB II) sowie

  • den Leistungen für Bedarfe für Bildung und Teilhabe am sozialen und kulturellen Leben in der Gemeinschaft unter den Voraussetzungen des § 28 SGB II. Bedarfe für Bildung werden nur bei Personen berücksichtigt, die das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, eine allgemein- oder berufsbildende Schule besuchen und keine Ausbildungsvergütung erhalten (Schülerinnen und Schüler).

Beachte:

Zur Neufassung des § 3 Nr. 2 sowie zur Aufhebung des § 3 Nr. 2b EStG ab dem VZ 2015 s. den Hinweis unter Arbeitsförderung. § 3 Nr. 2 Buchst. d EStG 2015 entspricht dem bisherigen § 3 Nr. 2b EStG.

Mietvorteile (§ 3 Nr. 59 EStG). Steuerfrei sind Mietvorteile, die im Rahmen eines Dienstverhältnisses gewährt werden und die auf der Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnungsbaugesetz für das Saarland oder nach dem Wohnraumförderungsgesetz (WoFG) oder den Landesgesetzen zur Wohnraumförderung beruhen (R 3.59 Satz 1 LStR). Nach dem BFH-Urteil vom 16.2.2005 (VI R 58/03, BStBl II 2005, 750) ist die Steuerbefreiung von Mietvorteilen im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis gem. § 3 Nr. 59 2. Halbsatz EStG auf Fälle beschränkt, in denen die Vorteile auf der Förderung nach dem II. WoBauG beruhen. Zur Anwendung des BFH-Urteils sowie der R 3.59 Sätze 2 bis 4 LStR s. das BMF-Schreiben vom 10.10.2005 (BStBl I 2005, 959).

Beachte:

Das Zweite Wohnungsbaugesetz wurde mit Wirkung vom 1.1.2002 durch Art. 2 des Gesetzes zur Reform des Wohnungsbaurechts vom 13.9.2001 (BGBl I 2001, 2376) aufgehoben.

M

Miles and more

Sachprämien, die der Stpfl. für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren (z.B. das Vielflieger- und Prämienprogramm »Miles and more«), sind nach § 3 Nr. 38 EStG steuerfrei, soweit der Wert der Prämien 1 080 € im Kj. nicht übersteigt (→ Sachbezüge).

Der Begriff »Sachprämien« erfasst Sachbezüge i.S.d. § 8 Abs. 2 EStG, sodass alle Leistungen, die nicht in Geld bestehen, darunter fallen.

Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz (§ 3 Nr. 1 Buchst. d EStG). Die Leistungen unterliegen nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. c EStG dem Progressionsvorbehalt.

N

Nachtarbeitszuschläge (§ 3b EStG).

Nebenberufliche Tätigkeiten (§ 3 Nr. 26 EStG); s. Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche Tätigkeiten.

P

Personalrabatte bleiben bis zu 1 080 € pro Kj. steuerfrei (§ 8 Abs. 3 Satz 2 EStG, R 8.2 LStR, H 8.2 [Allgemeines], [Anwendung des Rabatt-Freibetrages] LStH; → Sachbezüge).

Pflegegeld für Kinder in Familienpflege (§ 3 Nr. 11 EStG; → Pflegekosten). Leistungen, die im Rahmen eines entgeltlichen Austauschgeschäfts erbracht werden, stellen keine steuerfreien Beihilfen i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG dar (H 3.11 [Beihilfen] EStH). Von den Jugendämtern an Pflegeeltern geleistete Erziehungsgelder für Vollzeitpflege (§ 33 SGB VIII) sind gem. § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei, Pflegesatzzahlungen für Heimerziehung an Betreiber von Einrichtungen gem. § 34 SGB VIII hingegen steuerpflichtig. Durch Trägervereine an sog. »Fachfamilien« mit pädagogischer Vorbildung i.R.d. Pflegesätze gem. § 34 SGB VIII abgerechnete und weitergeleitete Betreuungsentgelte sind keine steuerfreien Beihilfen i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG (rechtskräftiges Urteil des FG Köln vom 22.9.2010, 4 K 478/07, EFG 2011, 311, LEXinform 5011251 → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege). Auch das FG Niedersachsen kommt mit Urteil vom 31.5.2011 (13 K 144/11, LEXinform 5013185, Revision eingelegt, Az. BFH: VIII R 27/11, LEXinform 0928817) zu dem Ergebnis, dass Zahlungen gem. § 34 SGB VIII in der sozialgerichtlichen Rspr. tendenziell als ein für die Pflegeperson gezahltes Honorar aus Erwerbsgründen angesehen werden. Dem Grunde nach hat der BFH in seinem Urteil vom 5.11.2014 (VIII R 29/11, BStBl II 2017, 432) die Rechtsgrundsätze des FG Niedersachen in dessen Urteil vom 31.5.2011 bestätigt, wonach Zahlungen für die Betreuung in Einrichtungen nach § 34 SGB VIII stets – mangels ausdrücklicher Ausrichtung auf die Erziehung – aus dem Anwendungsbereich des § 3 Nr. 11 EStG ausscheiden. Das FG hat allerdings zu Unrecht die Zahlungen unter § 34 SGB VIII subsumiert.

Im Streitfall hatte die als Erzieherin tätige Klägerin in ihren Haushalt bis zu zwei fremde Pflegekinder aufgenommen und dafür ein Tageshonorar zuzüglich einer Sachkostenpauschale aufgrund einer Honorarvereinbarung mit einer Firma erhalten, die im Bereich der öffentlichen Kinder- und Jugendhilfe für die zuständige Stadtverwaltung die Unterbringung von Jugendlichen in Heimen, Einrichtungen sowie in Familienhaushalten organisiert und für jeden zu betreuenden Jugendlichen bestimmte Beträge aus öffentlichen Haushaltsmitteln erhält.

Sonstige betreute Wohnformen i.S.d. § 34 SGB VIII sind nur gegeben, wenn sie als Einrichtung einen institutionalisierten Rahmen für die Betreuung bieten. Eine nur angemietete Wohnung – und folglich die bloße Überlassung von Wohnraum wie z.B. ein Zimmer im Haushalt der betreuenden Person entsprechend den Verhältnissen im Urteilsfall – genügt nicht. Denn unter »Einrichtung« ist eine auf eine gewisse Dauer angelegte Verbindung von sächlichen und persönlichen Mitteln zu einem bestimmten Zweck unter der Verantwortung eines Trägers zu verstehen. Die Beurteilung der Frage, ob es sich um eine Betreuung in einer Vollzeitpflegestelle nach § 33 SGB VIII oder in einem Heim oder in einer anderen Einrichtung betreuten Wohnens nach § 34 SGB VIII handelt, bestimmt sich allein nach den tatsächlichen Verhältnissen der konkreten Unterbringung (BFH Urteil vom 5.11.2014, VIII R 27/11, BFH/NV 2015, 960, LEXinform 0928817, Rz. 51 und 52).

Dies gilt gleichermaßen für den Anwendungsbereich des § 3 Nr. 11 Satz 1 EStG, weil die Auslegung des Merkmals »unmittelbare Förderung der Erziehung« nach der BFH-Rechtsprechung wie auch nach der daran anknüpfenden Verwaltungspraxis (vgl. BStBl I 2007, 824: Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 11 EStG nur bei Vollzeitpflege gemäß § 33 SGB VIII) im Wesentlichen an der tatsächlichen Ausgestaltung der Pflegesituation orientiert ist (BFH Urteil vom 5.11.2014, VIII R 29/11, BStBl II 2017, 432, Rz. 57 ff.; s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 37/2015 vom 27.5.2015, LEXinform 0443221; Anmerkung vom 2.6.2015, LEXinform 0652648). S.a. die BFH-Urteile vom 5.11.2014 (VIII R 27/11, BFH/NV 2015, 960, LEXinform 0928817 sowie VIII R 30/11, BFH/NV 2015, 963, LEXinform 0928657). S.a. OFD Frankfurt vom 5.2.2018 (S 2121 A – 14 – St 216, SIS 18 09 85).

FG Schleswig-HolsteinG vom 27.2.2019:

Zur Abgrenzungsfrage zwischen »Vollzeitpflege« gem. § 33 SGB VIII und »Betreuung in einer anderen Einrichtung« gem. § 34 SGB VIII hat sich das FG Schleswig-HolsteinG mit Urteil vom 27.2.2019 (2 K 8/19, EFG 2019, 766, LEXinform 5021986, rkr.) auseinandergesetzt. Im Streitfall hatte die Klägerin, eine aus Ehegatten bestehende GbR, in ihrem Haus bis zu sechs Pflegekinder aufgenommen. Die Beteiligten stritten darüber, ob die gezahlten Pflegegelder aufgrund einer Vollzeitpflege gem. § 33 SGB VIII nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei waren oder es sich um eine steuerpflichtige Betreuung in einer anderen Einrichtung gem. § 34 SGB VIII handelte.

Nach der Entscheidung des FG stellt das Zusammenleben von betreuender Person und betreutem Kind oder Jugendlichem in einem Haushalt allein kein ausreichendes Kriterium dar, um abgrenzen zu können, ob die Hilfe im konkreten Einzelfall nach § 33 SGB VIII oder nach § 34 SGB VIII gewährt wird. Entscheidend ist vielmehr, ob das zu betreuende Kind bzw. der zu betreuende Jugendliche an die betreuende Person selbst vermittelt wurde, die deshalb umfassend allein persönlich verantwortlich ist – dann ist von einer Vollzeitpflege i.S.v. § 33 SGB VIII auszugehen – oder ob das Kind bzw. der Jugendliche nicht unmittelbar an die betreuende Person vermittelt wurde und ob Verantwortung daher in einem formalen Zusammenhang wahrgenommen bzw. mit anderen geteilt wird und angesichts des organisatorischen Hintergrundes gegebenenfalls unabhängig von der betreuenden Person weiterbestehen würde – dann ist vom Bestehen einer Einrichtung oder einer sonstigen betreuten Wohnform i.S.v. § 34 SGB VIII auszugehen. Da im Urteilsfall die Betreuung den Gesellschaftern persönlich übertragen worden war und der Vertrag mit beiden Gesellschaftern abgeschlossen wurde, handelte es sich im Urteilsfall um Vollzeitpflege i.S.d. § 33 SGB VIII. Die Pflegegelder waren nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei.

Beachte:

Zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung der Geldleistungen für Kinder in Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII, für die Erziehung in einer Tagesgruppe nach § 32 SGB VIII, für Heimerziehung/Erziehung in sonstiger betreuter Wohnform nach § 34 SGB VIII, für die intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung nach § 35 SGB VIII sowie für die Unterbringung/Betreuung bei Inobhutnahme von Kindern und Jugendlichen (§§ 42, 42a SGB VIII) s. das BMF-Schreiben vom 22.10.2018 (BStBl I 2018, 1109; H 3.11 [Pflegegeld] EStH;→ Pflegegeld für Kinder in Familienpflege).

Zur ertragsteuerlichen Behandlung der Kindertagespflege s. das BMF-Schreiben vom 11.11.2016 (BStBl I 2016, 1236) unter → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege.

Pflegegeld (§ 3 Nr. 36 EStG; H 3.11 [Pflegegeld] EStH; → Pflegekosten). Pflegebedürftige der Pflegegrade 2 bis 5 haben bei häuslicher Pflege Anspruch auf körperbezogene Pflegemaßnahmen und pflegerische Betreuungsmaßnahmen sowie auf Hilfen bei der Haushaltsführung als Sachleistung (häusliche Pflegehilfe; § 36 Abs. 1 SGB XI). Die Leistungen der Pflegekasse sind beim Pflegebedürftigen steuerfrei nach § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG. § 3 Nr. 36 EStG betrifft die Vergütung der Pflegeperson.

Der Anspruch auf häusliche Pflegehilfe umfasst je Kalendermonat (Sachleistungen nach § 36 Abs. 3 SGB XI)

  1. für Pflegebedürftige des Pflegegrades 2 Leistungen bis zu einem Gesamtwert von 689 Euro,

  2. für Pflegebedürftige des Pflegegrades 3 Leistungen bis zu einem Gesamtwert von 1 298 Euro,

  3. für Pflegebedürftige des Pflegegrades 4 Leistungen bis zu einem Gesamtwert von 1 612 Euro,

  4. für Pflegebedürftige des Pflegegrades 5 Leistungen bis zu einem Gesamtwert von 1 995 Euro.

Pflegebedürftige der Pflegegrade 2 bis 5 können anstelle der häuslichen Pflegehilfe ein Pflegegeld beantragen. Der Anspruch setzt voraus, dass der Pflegebedürftige mit dem Pflegegeld dessen Umfang entsprechend die erforderlichen körperbezogenen Pflegemaßnahmen und pflegerischen Betreuungsmaßnahmen sowie Hilfen bei der Haushaltsführung in geeigneter Weise selbst sicherstellt. Das Pflegegeld beträgt je Kalendermonat (§ 37 Abs. 1 SGB XI)

  1. 316 Euro für Pflegebedürftige des Pflegegrades 2,

  2. 545 Euro für Pflegebedürftige des Pflegegrades 3,

  3. 728 Euro für Pflegebedürftige des Pflegegrades 4,

  4. 901 Euro für Pflegebedürftige des Pflegegrades 5.

Wird dieses Pflegegeld vom Pflegebedürftigen an die Pflegeperson weitergeleitet, ist der Betrag i.H.d. jeweiligen Pflegegeldes i.S.d. § 37 SGB XI nach § 3 Nr. 36 EStG steuerfrei. Die Weiterleitung des Pflegegeldes ist aber nicht Voraussetzungen für die Steuerbefreiung. Die Zahlung kann auch durch Dritte erfolgen und ist der Höhe nach auf monatlich 316 € bis max. 901 € begrenzt, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Abs. 1 Satz 1 SGB XI (125 € monatlich). Pflegebedürftigen mit Pflegegrad 1 steht als geldmäßiger Anspruch primär der Entlastungsbetrag gem. § 45b Abs. 1 Satz 1 SGB XI zu. Da Pflegebedürftigen mit Pflegegrad 1 kein Anspruch auf Pflegegeld zusteht, wurde mit dem Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) der Pflegegrad 1 durch Bezugnahme auf § 45b SGB XI in die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 36 EStG mit eingeschlossen.

Pflegeperson muss ein Angehöriger des Pflegebedürftigen oder eine andere Person sein, die mit der Pflege eine sittliche Pflicht gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllt.

Pflegeversicherungsleistungen

Leistungen aus einer Pflegeversicherung sind nach § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG von der Einkommensteuer befreit. Neben Leistungen aus der gesetzlichen Pflegeversicherung sind auch Leistungen aus einer privaten Pflegeversicherung steuerfrei. Die Regelung dient insbes. dazu, den Stpfl. vor den (finanziellen) Folgen einer Pflege zu schützen.

Private Nutzung von betrieblichen Telekommunikationsgeräten durch Arbeitnehmer; s. Arbeitsmittelgestellung.

Produktionsaufgaberente nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit (§ 3 Nr. 27 EStG). Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a des Gesetzes zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit (FELEG) vom 21.2.1989 (BGBl I 1989, 233) erhalten Landwirte u.a. dann eine Leistung wegen Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit (Produktionsaufgaberente), wenn sie das 55. Lebensjahr vollendet haben. Die Steuerbefreiung ist auf einen Höchstbetrag von 18 407 € begrenzt.

R

Rabattfreibetrag (→ Sachbezüge und Personalrabatte).

Reisekostenvergütungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 13 EStG) und außerhalb des öffentlichen Dienstes (§ 3 Nr. 16 EStG).

Nach § 3 Nr. 13 EStG sind Leistungen (Geld und Sachbezüge) steuerfrei, die als Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen oder Trennungsgelder aus einer öffentlichen Kasse gewährt werden.

Das FG Schleswig-Holstein hat mit Urteil vom 19.11.2014 (5 K 65/13, EFG 2015, 452, LEXinform 5017359, rkr.) entschieden, dass sich der Begriff »Reisekostenvergütung« nach § 3 Nr. 13 EStG nach den jeweils einschlägigen leistungsrechtlichen Regelungen bestimmt. Der steuerliche und sonstige öffentlich-rechtliche Reisekostenbegriff ist unterschiedlich. Allerdings ist die Erstattung i.S.d. § 3 Nr. 13 EStG nur insoweit steuerfrei, als sie der Abgeltung eines Aufwands dient, der als Werbungskosten abzugsfähig wäre, wenn ihn der ArbN selbst zu tragen hätte. S. die Erläuterungen unter → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG. S. dort auch die Erläuterungen zum Konkurrenzverhältnis zwischen § 3 Nr. 12 und Nr. 13 EStG (BFH Urteil vom 19.10.2016, VI R 23/15, BStBl II 2017, 345).

Zur steuerfreien Reisekostenvergütung i.S.d. § 3 Nr. 13 EStG an Mandatsträger hat der BFH mit Urteil vom 8.10.2008 (BStBl II 2009, 405) entschieden, dass nach einer öffentlich-rechtlichen Satzung geleistete pauschale Reisekostenvergütungen an politische Mandatsträger (Fraktionsvorsitzende im Kreistag) auch ohne Einzelnachweis gegenüber dem FA nach § 3 Nr. 13 EStG steuerbefreit sein können, sofern die Pauschale die tatsächlich entstandenen Reiseaufwendungen nicht ersichtlich übersteigt.

Renten an Verfolgte i.S.d. § 1 Bundesentschädigungsgesetzes (BEG)

Nach § 3 Nr. 8a EStG sind steuerfrei:

  • Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte i.S.d. § 1 BEG gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.

  • Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter i.S.d. § 1 BEG war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind.

Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung an Verfolgte i.S.d. § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes (BEG) werden durch das BeitrRLUmsG vom 7.12.2011 (BGBl I 2011, 2592) steuerfrei gestellt. Die Rentenzahlungen nach dem Sozialversicherungsrecht werden von § 3 Nr. 8 EStG (s. Wiedergutmachungsleistungen) nicht erfasst. Schwerpunkt der Regelung sind die Fälle, in denen die Rentenzahlbarmachung wesentlich oder ausschließlich auf Anrechnungszeiten zum Ausgleich von Schäden in der Sozialversicherung für Zeiten der Verfolgung bzw. auf Zeiten der Beschäftigung in einem Ghetto während der Verfolgungszeit beruht. Zur Kompensation von Nachteilen in der Altersversorgung wird Verfolgten, die nationalsozialistischem Unrecht ausgesetzt waren und i.S.d. § 1 BEG anerkannt wurden, sozialversicherungsrechtliche Anrechnungszeiten gewährt. Dabei handelt es sich nicht um Entschädigungs- oder Wiedergutmachungsleistungen, sondern um die Kompensation eines für die Verfolgten entstandenen Nachteils in der Alterssicherung. Hierfür bestehen unterschiedliche sozialversicherungsrechtliche Rechtsgrundlagen wie etwa das Gesetz zur Zahlbarmachung von Renten aus Beschäftigungen in einem Ghetto (ZRBG), das Gesetz zur Regelung der Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts in der Sozialversicherung (WGSVG) und das Fremdrentengesetz (FRG), auf deren Grundlage eine Sozialversicherungsrente an Verfolgte ermittelt bzw. zahlbar gemacht wird.

REIT-Aktiengesellschaften (§ 3 Nr. 70 EStG). Durch Art. 2 des Gesetzes zur Schaffung deutscher Immobilien-Aktiengesellschaften mit börsennotierten Anteilen vom 28.5.2007 (BGBl I 2007, 914) ist der Katalog der steuerfreien Einnahmen in § 3 EStG um Nr. 70 erweitert worden

Nach § 3 Nr. 70 Satz 1 Buchst. a EStG bleibt die Hälfte der Betriebsvermögensmehrungen oder der Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden steuerfrei, die am 1.1.2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens eines Stpfl. gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31.12.2006 und vor dem 1.1.2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags an eine REIT-AG oder einen Vor-REIT veräußert werden. Mit dieser auf drei Jahre befristeten sog. »Exit Tax« soll ein Anreiz zur Gründung von REITs geschaffen werden.

Ebenso gilt die Exit Tax beim Wechsel vom steuerpflichtigen Vor-REIT zur steuerfreien REIT-AG. Nach § 3 Nr. 70 Satz 1 Buchst. b EStG bleibt bei diesem Statuswechsel die Hälfte der Betriebsvermögensmehrungen, die durch Anwendung des § 13 Abs. 1 und Abs. 3 KStG auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, steuerfrei, wenn diese WG vor dem 1.1.2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schluss-Bilanz i.S.d. § 13 Abs. 1 und 3 KStG auf einen Zeitpunkt vor dem 1.1.2010 aufzustellen ist.

Rentenabfindungen (s. Kapitalabfindungen).

Rettungshelfer (§ 3 Nr. 26 EStG). Die an Helfer im sog. Hintergrunddienst des Hausnotrufs gezahlten Vergütungen sind steuerfrei nach § 3 Nr. 26 EStG. Für diese spezielle Tätigkeit ist nicht danach zu differenzieren, ob die Helfer im Hintergrunddienst tatsächlich Rettungseinsätze ausführen (Urteil FG Köln vom 25.2.2015, 3 K 1350/12, EFG 2015, 1507, LEXinform 5017917, rkr.; s.a. die Pressemitteilung des FG Köln vom 1.7.2015, LEXinform 0443346). Zu den Steuerbefreiungen für nebenberufliche Tätigkeiten s. die Vfg. der OFD Frankfurt vom 4.10.2018 (S 2245 A – 002 – St 213, DStR 2019, 993; s.a. FinMin Schleswig-Holstein vom 19.1.2019, VI 303 – S 2121 – 124, SIS 19 00 65). S.a. Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche Tätigkeiten.

Sachbezüge (s. Arbeitsmittelgestellung, Belegschaftsrabatte, Essenzuschüsse des ArbG, Genussmittel, Sachprämien).

S

Sachleistungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 3 Nr. 1 Buchst. b EStG). Hierunter fallen z.B. Leistungen zur Prävention (§ 14 SGB VI), Leistungen zur medizinischen Rehabilitation (§ 15 SGB VI), Leistungen zur Teilhabe am Arbeitsleben (§ 16 SGB VI) sowie ergänzende Leistungen (§ 28 SGB VI).

Sachleistungen für alternative Wohnformen (§ 3 Nr. 49 EStG n.F.)

Das Bundeskabinett hat im Juli 2019 den Entwurf eines Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (nicht offizielle Bezeichnung = → Jahressteuergesetz 2019) in das Gesetzgebungsverfahren eingebracht. Es wurde am 12.12.2019 beschlossen und im BGBl I 2019, 2451 veröffentlicht.

Durch das Gesetz wurde § 3 Nr. 49 EStG neu eingefügt.

Diese neue Befreiungsvorschrift dient der Förderung alternativer Wohnformen (z.B. »Wohnen für Hilfe«). In der Praxis sind verschiedene Vertragsgestaltungen denkbar. Für die steuerliche Beurteilung kommt es auf die jeweils getroffenen Vereinbarungen und deren tatsächliche Durchführung im Einzelfall an.

Liegt unter Beachtung der Vorschriften des § 1 LStDV nach dem Gesamtbild der Verhältnisse ein Dienstverhältnis vor, hat der Wohnraumgeber grundsätzlich die steuerlichen Pflichten eines ArbG zu erfüllen. Für den Wohnraumnehmer liegen dann regelmäßig Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 EStG vor. Der Wohnraumgeber kann Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG erzielen.

Mit der neuen Steuerbefreiungsregelung werden die Wohnung/Unterkunft und die übliche Verpflegung des Wohnraumnehmers sowie die Vorteile des Wohnraumgebers aus den Leistungen des Wohnraumnehmers steuerfrei gestellt. So sollen der Ausbau alternativer Wohnformen unterstützt, Kapazitäten auf dem Wohnungsmarkt zusätzlich erschlossen und damit ein Beitrag gegen die Wohnungsnot in Ballungsgebieten und Universitätsstädten geleistet werden.

Gehen Wohnraumgeber und Wohnraumnehmer ein Beschäftigungsverhältnis ein, sind gleichwohl die arbeitsrechtlichen Regelungen – insbesondere die Vorgaben des Mindestlohngesetzes, die eine Vergütung der erbrachten Arbeitsleistungen in Geld verlangen – zu beachten.

Sachprämien zum Zwecke der Kundenbindung (§ 3 Nr. 38 EStG; → Sachbezüge). Sachprämien sind bis zu einem Jahresbetrag i.H.v. 1 080 € steuerfrei. Nach § 37a Abs. 1 EStG kann der Unternehmer, der die Sachprämien gewährt, die ESt pauschalieren (→ Pauschalierung der Einkommensteuer).

Sammelbeförderung von Arbeitnehmern (§ 3 Nr. 32 EStG). Sammelbeförderung i.S.d. § 3 Nr. 32 EStG ist die durch den ArbG organisierte oder zumindest veranlasste Beförderung mehrerer ArbN; sie darf nicht auf dem Entschluss eines ArbN beruhen. Das Vorliegen einer Sammelbeförderung bedarf grundsätzlich einer besonderen Rechtsgrundlage. Dies kann ein Tarifvertrag oder eine Betriebsvereinbarung sein (BFH vom 29.1.2009, VI R 56/07, BStBl II 2010, 1067; H 3.32 [Sammelbeförderung] LStH). Bei steuerfreier Sammelbeförderung i.S.d. § 3 Nr. 32 EStG ist für den ArbN ein Werbungskostenabzug nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 3 EStG ausgeschlossen. Zur Notwendigkeit einer Sammelbeförderung s. R 3.32 LStR).

Sanierungserträge (§ 3a EStG). Durch das Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen vom 27.6.2017 (BGBl I 2017, 2074) wurde mit § 3a EStG eine Steuerbefreiung für Sanierungsgewinne eingeführt (bis 1998 § 3 Nr. 66 EStG a.F.). Nach Art. 6 Abs. 2 des Gesetzes vom 27.6.2017 sollte die Norm erst an dem Tag in Kraft treten, an dem die EU-Kommission durch Beschluss feststellt, dass die Regelungen keine staatlichen Beihilfen oder mit dem Binnenmarkt vereinbare Beihilfen sind. Der Inkrafttretungsvorbehalt wurde mit Wirkung vom 5.7.2017 durch das UStAVermG vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) aufgehoben (s. § 52 Abs. 4a EStG i.d.F. vom 11.12.2018; Kanzler, NWB 10/2019, 626).

Die Steuerbefreiung des § 3a EStG (→ Sanierung) unterschiedet in

  • § 3a Abs. 1 bis 4 EStG eine unternehmensbezogene Sanierung und

  • § 3a Abs. 5 EStG eine unternehmerbezogene Sanierung (→ Insolvenzen und Steuern).

Sicherungsbeiträge des ArbG nach § 23 Abs. 1 des Betriebsrentengesetzes (§ 3 Nr. 63a EStG). S. Betriebliche Altersvorsorge. Mit Wirkung vom 1.1.2018 wurde durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 17.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) § 3 Nr. 63a EStG neu eingefügt.

Sonntagszuschläge (§ 3b EStG).

Sparzulagen nach § 13 Abs. 2 des 5. VermBG (→ Vermögenswirksame Leistungen).

Stipendien aus öffentlichen Mitteln (§ 3 Nr. 44 EStG). Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden, sind von der Einkommensteuer befreit.

Die OFD Frankfurt nimmt mit Vfg. vom 9.4.2019 (S 2121 A – 013 – St 231, LEXinform 5236883) zur Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 44 EStG von Stipendien Stellung.

Die Prüfung, ob die gesetzlichen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der Stipendien nach § 3 Nr. 44 Satz 1 und 2 EStG vorliegen, hat das FA vorzunehmen, das für die Veranlagung des Stipendiengebers zur KSt zuständig ist oder zuständig wäre, wenn der Geber steuerpflichtig wäre (R 3.44 EStR). Dieses FA hat auf Anforderung des Stipendienempfängers oder des für ihn zuständigen FA eine Bescheinigung über die Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst, a und b EStG zu erteilen bzw. abzulehnen. Diese Bescheinigung bindet als verwaltungsinterne Mitteilung das FA des Stipendienempfängers hinsichtlich der rechtlichen Beurteilung der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 44 EStG. Eine erneute Prüfung der Tatbestandsmerkmale hat nicht zu erfolgen.

Die o.g. Vfg. der OFD Frankfurt nimmt des Weiteren Stellung zur steuerlichen Beurteilung einzelner Stipendien wie dem

  • Heisenbergprogramm (nicht steuerfrei). Die Einnahmen sind den Einkünften aus freiberuflicher – wissenschaftlicher – Tätigkeit zuzurechnen.

  • Stipendien des Förderprogramms der Max-Planck-Gesellschaft für habilitierte Nachwuchswissenschaftler (sog. Butenandt-Stipendien). Da die Butenandt-Stipendien den Heisenberg-Stipendien inhaltlich entsprechen, ist eine Besteuerung in gleicher Weise durchzuführen.

  • Förderprogramm »junges Kolleg« der Nordrhein-Westfälischen Akademie der Wissenschaften. Nach diesem Programm werden bis zu 30 herausragende junge Wissenschaftler/innen aller Fachrichtungen als Kollegiaten auf jeweils vier Jahre berufen und mit jährlich 10 000 € zzgl. eines evtl. einmalig gewährten Zuschusses i.H.v. 12 000 € unterstützt. Diese Stipendien sind steuerfrei nach § 3 Nr. 44 EStG.

  • EXIST-Gründerstipendium. § 3 Nr. 44 EStG stellt Stipendien steuerfrei, soweit sie zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden. Andere Ziele werden von § 3 Nr. 44 EStG nicht erfasst. Die EXIST-Gründerstipendien dienen in erster Linie dazu, Existenzgründungsvorhaben auf dem Weg in die Selbstständigkeit zu unterstützen. Das Gründungsklima an Hochschulen und Forschungseinrichtungen soll verbessert werden. Die Gründerstipendien bezwecken also gerade nicht, Forschung oder wissenschaftliche Ausbildung zu fördern. Vielmehr sind sie darauf gerichtet, den Übergang von der wissenschaftlichen Ausbildung in den Markt zu ermöglichen. Eine Anwendung des § 3 Nr. 44 EStG kommt daher nicht in Betracht.

  • Arbeits- und Aufenthaltsstipendien der Kulturstiftung des Freistaates Sachsen. Ob ein solches Stipendium zur Förderung der künstlerischen Fortbildung i.S.d. § 3 Nr. 44 EStG gewährt wird und damit nicht zu steuerpflichtigen Einkünften führt, kann nur einzelfallbezogen entschieden werden.

  • Thüringen-Stipendium für Assistenzärzte. Die Stiftung zur Förderung der ambulanten ärztlichen Versorgung im Freistaat Thüringen dient der Förderung der ambulanten ärztlichen Versorgung in Thüringen. Assistenzärzte, die sich verpflichten, eine Weiterbildung zum Facharzt mit Teilnahme an der entsprechenden Facharztprüfung zu absolvieren und unmittelbar danach für mindestens vier Jahre an der vertragsärztlichen Versorgung in Thüringen teilzunehmen, können für die Dauer von maximal 60 Monaten mit mtl. bis zu 250 €, alternativ mit einem Einmalbetrag von maximal 15 000 €, gefördert werden. Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 44 EStG kann hierfür nicht gewährt werden, da die Verpflichtung zu einer Arbeitnehmertätigkeit dem entgegensteht.

    Die Zahlungen aufgrund des Stipendiums können jedoch noch keiner bestimmten Berufstätigkeit zugeordnet werden, so dass es sich je nach Zahlungsmodalität bei monatlicher Auszahlung um wiederkehrende Bezüge nach § 22 Nr. 1 EStG handelt, bei Einmahlzahlung um sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG (s.a. Thüringer FG Urteil vom 14.3.2018, 3 K 737/17, EFG 2018, 1554, LEXinform 5021580; Revision eingelegt, Az. BFH: IX R 33/18, LEXinform 0952346; keine Aussetzung der Vollziehung).

  • Studienbeihilfen für Medizinstudenten. Stipendien oder Studienbeihilfen an Medizinstudenten führen nicht zu sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 1 EStG, auch wenn sie sich zu einer bestimmten Tätigkeit (freiberufliche Tätigkeit oder Arbeitnehmertätigkeit in ärztlich unterversorgten Gebieten) nach Abschluss ihres Studiums verpflichten. Diese Einkünfte sind damit nicht steuerbar und die Prüfung der Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 EStG erübrigt sich.

  • Stipendien der Carl-Zeiss-Stiftung. Bei der Carl-Zeiss-Stiftung handelt es sich um eine nicht gemeinnützige Stiftung, deren Zahlungen nicht durch § 3 Nr. 44 EStG begünstigt werden.

    Die Stiftung vertritt jedoch die Auffassung, ihre Förderprogramme würden sich nicht an einzelne Personen, sondern an Hochschulen/Universitäten richten, deren Zahlungen als öffentliche Mittel steuerfrei nach § 3 Nr. 44 EStG wären. Dieser Auffassung kann jedoch nicht gefolgt werden.

    Die Förderzusage wird von der Geschäftsführung der Carl-Zeiss-Stiftung erteilt. Sie gewährt das Stipendium unter der Voraussetzung, dass die Bewilligungsbedingungen eingehalten werden, nach denen die Hochschule/Universität lediglich eine Zahlstellen- und Betreuungsfunktion (insbesondere in fachlichen Fragen) wahrnimmt. Der Stipendiat hat der Carl-Zeiss-Stiftung halbjährlich einen Zwischenbericht zum Stand des geförderten Vorhabens abzugeben. Ferner muss der Stipendiat zustimmen, dass er der Carl-Zeiss-Stiftung geeignetes Text- und Bildmaterial zu Berichterstattung und Veröffentlichung über ihre Fördertätigkeit zur Verfügung stellt. Im Vorspann der Dissertation und in wissenschaftlichen Veröffentlichungen über das geförderte Vorhaben muss der Stipendiat in geeigneter Weise auf die Förderung durch die Carl-Zeiss-Stiftung hinweisen. Letztendlich behält sich die Carl-Zeiss-Stiftung abschließend die Beendigung der Förderung vor, z.B. dann, wenn Auflagen der Stiftung nicht oder nicht innerhalb einer von der Carl-Zeiss-Stiftung gesetzten Frist erfüllt werden.

Der BFH hat mit Urteil vom 15.9.2010 (X R 33/08, BStBl II 2011, 637) entschieden, dass Stipendien, die von einer in der EU oder dem EWR ansässigen gemeinnützigen Einrichtung vergeben werden, unter den Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 EStG steuerfrei sein können. In dem Streitfall hatte die Klägerin, eine deutsche Ärztin, von einer französischen Stiftung, die in Deutschland weder beschränkt noch unbeschränkt steuerpflichtig war, jedoch auch nach deutschen Kriterien als gemeinnützig angesehen werden konnte, für ein Projekt im Bereich der Thromboseforschung ein Stipendium erhalten. Die von der Klägerin geltend gemachte Steuerfreiheit der Stipendiumszahlungen war von der Finanzverwaltung unter Bezugnahme auf den Wortlaut des § 3 Nr. 44 EStG und die fehlende deutsche Steuerpflicht der französischen Stiftung abgelehnt worden.

Der BFH ließ dahinstehen, welcher Einkunftsart die Einnahmen zuzurechnen seien. In Übereinstimmung mit der Rspr. des EuGH könne § 3 Nr. 44 Satz 2 EStG aber nur so ausgelegt werden, dass auch Stipendien von einer gemeinnützigen EU/EWR-Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S.d. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG ohne inländische Einkünfte steuerfrei seien, sofern nachgewiesen werden könne, dass die Gemeinnützigkeitsanforderungen der §§ 51 ff. AO erfüllt seien. Die grundsätzliche Verweigerung der Steuerfreiheit dieser Stipendien im Unterschied zu Stipendien gemeinnütziger inländischer Institutionen oder gemeinnütziger EU/EWR-ansässiger Institutionen mit inländischen Einkünften sei nicht zu rechtfertigen. Es reiche bei gemeinschaftsrechtskonformer Auslegung des § 3 Nr. 44 EStG aus, wenn eine Körperschaft, würde sie inländische Einkünfte erzielen, von der Körperschaftsteuer befreit wäre. Eine andere Auslegung, die die Steuerfreiheit eines Stipendiums bei dem Stipendiaten von dem – zufälligen – Vorhandensein inländischer Einkünfte des Stipendiumsgebers abhängig machen würde, verstieße gegen die Kapitalverkehrsfreiheit des Art. 63 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union. Die im Streitfall gewählte konkrete Abwicklung könne bereits als eine unmittelbare Stipendiumsgewährung angesehen werden; das Drittmittelkonto habe lediglich der Abwicklung der Auszahlung des der Klägerin zustehenden Stipendiums gedient (Pressemitteilung des BFH Nr. 110/10 vom 29.12.2010, LEXinform 0436045).

Nach der Vfg. der OFD Frankfurt vom 9.4.2019 (S 2121 A – 013 – St 231, LEXinform 5236883, Tz. 1.2) sind die Grundsätze dieses Urteils auf alle offenen Fälle anzuwenden. Dabei ist zu beachten, dass bei der Prüfung der Gemeinnützigkeitsvorschriften die des betreffenden Veranlagungszeitraums zu Grunde zu legen sind. Den Nachweis, dass der ausländische Stipendiengeber die deutschen gemeinnützigkeitsrechtlichen Vorgaben erfüllt, hat der inländische Stipendiat gegenüber dem für ihn zuständigen FA durch Vorlage geeigneter Belege, insbesondere Satzung, Tätigkeitsbericht, Aufstellung der Einnahmen und Ausgaben, Kassenbericht, Vermögensübersicht mit Nachweisen über die Bildung und Entwicklung der Rücklagen, Aufzeichnung über die Vereinnahmung von Zuwendungen und deren zweckgerechte Verwendung sowie Vorstandsprotokolle zu erbringen (§ 90 Abs. 2 AO). Bescheinigungen über Stipendien von nicht im Inland steuerpflichtigen Organisationen reichen als alleiniger Nachweis nicht aus.

BFH vom 24.2.2015:

Mit Urteil vom 24.2.2015 (VIII R 43/12, BStBl II 2015, 691) nimmt der BFH zur Steuerfreiheit eines Stipendiums nach § 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. a EStG Stellung und berücksichtigt dabei die sachliche und persönliche Angemessenheit.

Sachverhalt und Entscheidungsgründe:

Eine wissenschaftliche Mitarbeiterin an einer Universität erhielt im Jahr 2009 2 700 € von einer gemeinnützigen Stiftung des bürgerlichen Rechts als Stipendium. Die wissenschaftliche Mitarbeiterin hatte während der Dauer des Stipendiums Sonderurlaub ohne Fortzahlung der Bezüge in nahezu gleicher Höhe genommen. Sie beantragte für die betroffenen Jahre Steuerfreiheit des Stipendiums nach § 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. a EStG. Das FA versteuerte jedoch im Jahr 2009 diese Einnahmen, lediglich um Werbungskosten vermindert, in voller Höhe. Einspruch und Klage vor dem FG blieben erfolglos, weil die zugeflossenen Mittel nach Auffassung des FA und des FG weder zur Erfüllung der Forschungsaufgabe noch zum Bestreiten des Lebensunterhalts erforderlich gewesen seien.

Zu Unrecht ist das FG davon ausgegangen, dass ein Stipendium bereits dann nicht steuerfrei nach § 3 Nr. 44 EStG ist, wenn es nahezu der Höhe der vor der Aufnahme der geförderten Tätigkeit bezogenen Einnahmen aus wissenschaftlicher Tätigkeit entspricht.

Das Stipendium darf den für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen (§ 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. a EStG). Zudem darf der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet sein (§ 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. b EStG).

Strittig war somit, ob der konkrete Stipendiumsbetrag den für die Bestreitung des Lebensunterhalts erforderlichen Betrag übersteigt.

Die Erforderlichkeit ist dann gegeben, wenn

  • die Vergabe des Stipendiums nach den Richtlinien für die Vergabe von Stipendien i.S.d. § 3 Nr. 44 Satz 1 und 2 EStG erfolgt und

  • die Höhe des Stipendiums nicht den für die Erfüllung der Forschungsaufgabe sowie für die Bestreitung des Lebensunterhalts für den Empfänger erforderlichen Betrag überschreitet und

  • deren Stipendiat sich nicht zu einer bestimmten Gegenleistung verpflichtet.

Bezüglich der Höhe des erforderlichen Lebensunterhalts wurde in früherer Rechtsprechung des BFH bisher 35 000 € (für 2001) jährlich bzw. 22 900 DM (für 1995) als Begrenzungen benannt. Der BFH orientiert sich heute an der allgemeinen Verkehrsauffassung und nicht an den Leistungen nach dem BAföG. Der BFH hat der Revision der wissenschaftlichen Mitarbeiterin stattgegeben und das FA zur Herabsetzung der Einkommensteuerschuld verpflichtet (s.a. Anmerkung vom 30.6.2015, LEXinform 0652669).

T

Telekommunikationsgeräte (§ 3 Nr. 45 EStG). S. Arbeitsmittelgestellung. S.a. → Aufwandsentschädigungen nach § 3 Nr. 12 und 13 EStG.

Trennungsgelder aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 13 EStG)

Nach § 3 Nr. 13 EStG sind Leistungen (Geld und Sachbezüge) steuerfrei, die als Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen oder Trennungsgelder aus einer öffentlichen Kasse gewährt werden; dies gilt nicht für Mahlzeiten, die dem Arbeitnehmer während einer beruflichen Auswärtstätigkeit oder im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung vom ArbG oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur Verfügung gestellt werden. Die Steuerfreiheit von Verpflegungszuschüssen ist auf die nach § 9 Abs. 4a EStG maßgebenden Beträge begrenzt (R 3.13 Abs. 1 LStR 2015). S.a. Reisekostenvergütung.

Trinkgelder (§ 3 Nr. 51 EStG). Trinkgeld i.S.d. § 3 Nr. 51 EStG ist eine dem dienstleistenden ArbN vom Kunden oder Gast gewährte zusätzliche Vergütung, die eine gewisse persönliche Beziehung zwischen dem ArbN und dem Dritten voraussetzt. Trinkgeld ist eine freiwillige und typischerweise persönliche Zuwendung an den Bedachten als eine Art honorierende Anerkennung seiner dem Leistenden gegenüber erwiesenen Mühewaltung in Form eines kleineren Geldgeschenkes (BFH Urteil vom 10.3.2015, VI R 6/14, BStBl II 2015, 767, Rz. 15 und 16). Zum Begriff des Trinkgelds gehört es demnach, dass in einem nicht unbedingt rechtlichen, jedenfalls aber tatsächlichen Sinne Geldfluss und honorierte Leistung korrespondierend einander gegenüberstehen, weil die durch die Zuwendung »belohnte« Dienstleistung dem Leistenden unmittelbar zugutekommt. Faktisch steht der Trinkgeldempfänger damit in einer doppelten Leistungsbeziehung und erhält korrespondierend dazu auch doppeltes Entgelt, nämlich das Arbeitsentgelt seitens seines ArbG und das Trinkgeld seitens des Kunden. Der Trinkgeldbegriff ist durch den allgemeinen Sprachgebrauch geprägt und erfasst insbesondere Zuwendungen an ArbN, bei denen Trinkgelder traditionell einen flankierenden Bestandteil der Entlohnung darstellen (s.a. Anmerkung vom 10.7.2015, LEXinform 0880063).

Nach dem BFH-Urteil vom 10.3.2015 (VI R 6/14, BStBl II 2015, 767) sind freiwillige Zahlungen von Notaren an Notarassessoren für deren Vertretungstätigkeit keine Trinkgelder i.S.d. § 3 Nr. 51 EStG, sondern steuerpflichtiger Arbeitslohn. Die rechtliche Ausgestaltung des Notarberufs schließt es aus, freiwillige Zahlungen von Notaren an Notarassessoren für deren Vertretung als Trinkgelder i.S.d. § 3 Nr. 51 EStG anzusehen. Es liegt insbesondere kein Kunden- oder kundenähnliches Verhältnis vor, wie es der Begriff des Trinkgelds, der auch § 3 Nr. 51 EStG zugrunde liegt, voraussetzt. Notarassessoren gehören nicht zu der typischen Berufsgruppe, in der Arbeitnehmertrinkgelder traditionell einen flankierenden Bestandteil der Entlohnung darstellen.

Mit Urteil vom 18.12.2008 (VI R 49/06, BStBl II 2009, 820) hat der BFH entschieden, dass aus dem Spielbanktronc finanzierte Zahlungen an die ArbN der Spielbank keine steuerfreien Trinkgelder i.S.d. § 3 Nr. 51 EStG sind. Der Begriff des Trinkgelds, der auch § 3 Nr. 51 EStG zugrunde liegt, setzt grundsätzlich ein Mindestmaß an persönlicher Beziehung zwischen Trinkgeldgeber und Trinkgeldnehmer voraus. Wenn der ArbG selbst Gelder tatsächlich und von Rechts wegen an- und einnehmen, verwalten und buchungstechnisch erfassen muss, sind dies keine dem ArbN von Dritten gegebenen Trinkgelder i.S.d. § 3 Nr. 51 EStG (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 4/09 vom 21.1.2009, LEXinform 0174978).

Anders als in den Tronc-Fällen (BFH Urteil vom 18.12.2008, VI R 49/06, BStBl II 2009, 820) können freiwillige Zahlungen von Spielbankkunden an die Saalassistenten einer Spielbank für das Servieren von Speisen und Getränken steuerfreie Trinkgelder i.S.d. § 3 Nr. 51 EStG sein. Die Steuerfreiheit entfällt nicht dadurch, dass der ArbG als eine Art Treuhänder bei der Aufbewahrung und Verteilung der Gelder eingeschaltet ist (BFH Urteil vom 18.6.2015, VI R 37/14, BStBl II 2016, 751; Pressemitteilung des BFH Nr. 64/2015 vom 23.9.2015, LEXinform 0443596).

U

Übergangsgeld nach § 20 SGB VI (§ 3 Nr. 1 Buchst. c EStG). Anspruch auf Übergangsgeld haben u.a. Rentenversicherungspflichtige, die von einem Träger der Rentenversicherung Leistungen zur Prävention, Leistungen zur medizinischen Rehabilitation, Leistungen zur Teilhabe am Arbeitsleben, Leistungen zur Nachsorge oder sonstige Leistungen zur Teilhabe erhalten. Die Höhe und die Berechnung des Übergangsgeldes ergibt sich aus § 21 SGB VI.

Überlassung von Berufskleidung durch den ArbG (§ 3 Nr. 31 EStG). Steuerfrei ist die typische Berufskleidung, die der ArbG seinem ArbN unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des ArbN nicht offensichtlich übersteigt;

S.a. Arbeitskleidung.

Übertragung von Altersvorsorgevermögen (§ 3 Nr. 55c, 55d und 55e EStG). Die Regelung des § 3 Nr. 55c EStG stellt entsprechend der bisherigen Verwaltungspraxis klar, dass sich aus einer Übertragung von Altersvorsorgevermögen (§ 92 EStG) aus Altersvorsorgeverträgen, bei denen Vermögen gebildet wird, und aus Verträgen der nach § 82 Abs. 2 EStG förderbaren betrieblichen Altersversorgung auf einen anderen Altersvorsorgevertrag in bestimmten Fällen keine belastenden steuerlichen Konsequenzen ergeben, soweit die sich aus dem übertragenen Vermögen ergebenden Leistungen im Auszahlungszeitpunkt nach § 22 Nr. 5 EStG besteuert werden. Es wird der Teil des Übertragungswerts steuerfrei gestellt, der sonst im Zeitpunkt der Übertragung zu steuerpflichtigen Einkünften führen würde. Soweit der Übertragungswert nicht zu steuerpflichtigen Einkünften führt (weil es sich z.B. um nicht zu besteuernde Zinsen aus einem Lebensversicherungsvertrag handelt), greift die Steuerfreistellung nicht ein. Die Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 55c EStG betrifft nur den Vorgang der Übertragung auf einen anderen Altersvorsorgevertrag. Die spätere Auszahlung aus dem aufnehmenden Altersvorsorgevertrag unterliegt insoweit der vollständigen Besteuerung, soweit sie auch ohne die Übertragung der Besteuerung unterlegen hätte (s.a. BMF vom 21.12.2017, BStBl I 2018, 93, Rz. 150 ff. → Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge).

Durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz vom 18.8.2017 (BGBl I 2017, 3214) wurde § 3 Nr. 55c Satz 2 Buchst. a EStG eingefügt. Steuerfrei nach § 3 Nr. 55c Satz 2 Buchst. a EStG ist die bei einem fortbestehenden Dienstverhältnis vorgenommene Übertragung von Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, wenn die Anwartschaft lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen wird. Dies gilt nicht für Zahlungen, die unmittelbar an den ArbN erfolgen. Die Übertragung führt zu keiner Novation (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG), wenn sich im Zusammenhang mit der Übertragung die vertraglichen Hauptpflichten (insbesondere die Versicherungslaufzeit, die Versicherungssumme, der Versicherungsbeitrag, die Beitragszahlungsdauer oder die abgesicherten biometrischen Risiken) nicht ändern (BMF vom 6.12.2017, BStBl I 2018, 147, Rz. 63).

Die Regelung des § 3 Nr. 55d EStG nimmt die bisherige Verwaltungspraxis auf, wonach die Übertragung von Anrechten aus einem nach § 5a AltZertG zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Stpfl. lautenden nach § 5a AltZertG zertifizierten Vertrag steuerneutral möglich ist (BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 211). Die Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 55d EStG betrifft lediglich den Übertragungsvorgang. Die spätere Auszahlung aus dem aufnehmenden zertifizierten Vertrag unterliegt insoweit der vollständigen Besteuerung, soweit sie auch ohne die Übertragung der Besteuerung unterlegen hätte. Da die Übertragung nach § 3 Nr. 55d EStG zu steuerfreien Einnahmen führt, ist ein Sonderausgabenabzug für den übertragenen Betrag wegen der Regelung des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht möglich.

Die Regelung des § 3 Nr. 55e EStG stellt sicher, dass die Übertragung von Anrechten auf Altersversorgung aufgrund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung steuerneutral ist, soweit sie zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen. Soweit der Übertragungswert nicht zur Begründung eines neuen Anrechts genutzt wird – weil beispielsweise ein überschüssiger, für die Versorgung beim neuen Versorgungsträger nicht benötigter Betrag, an den Stpfl. ausgezahlt wird – greift die Steuerfreistellung nicht. Die Steuerfreistellung ist davon unabhängig, ob es tatsächlich zu einer Steuerpflicht der Altersleistungen des neuen Versorgungsträgers in Deutschland kommt oder ob Deutschland beispielsweise aufgrund von DBA oder der Verordnung (Euratom, EGKS, EWG) Nr. 549/69 des Rates vom 25.3.1969 (ABl. L 74 vom 27.3.1969, 1) kein Besteuerungsrecht hat. Da die Übertragung nach § 3 Nr. 55e EStG zu steuerfreien Einnahmen führt, ist ein Sonderausgabenabzug für den übertragenen Betrag wegen der Regelung des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht möglich.

Übungsleiter (§ 3 Nr. 26 EStG; → Nebenberufliche Tätigkeiten); s. Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche Tätigkeiten.

Umzugskostenvergütungen (→ Umzugskosten) aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 13 EStG) und außerhalb des öffentlichen Dienstes (§ 3 Nr. 16 EStG). S. Reisekostenvergütung.

Unfallruhegehalt (§ 3 Nr. 6 EStG)

Wird ein Beamter in den Ruhestand versetzt, so erhält er Ruhegehalt (Pension). Die Bemessung des Ruhegehalts ist von verschiedenen Faktoren abhängig, im Regelfall von der Dauer der aktiven Dienstzeit und dem zuletzt bekleideten Amt bzw. der zuletzt gewährten Besoldung. Ist er jedoch aufgrund eines Dienstunfalls dienstunfähig geworden und wird er deshalb vorzeitig in den Ruhestand versetzt, so erhält er ein Dienstunfallruhegehalt. Für die Gewährung des Unfallruhegehalts müssen verschiedene Voraussetzungen erfüllt sein.

Nach dem BFH-Urteil vom 29.5.2008 (VI R 25/07, BStBl II 2009, 150) ist das Ruhegehalt eines Beamten, der infolge eines Dienstunfalls dienstunfähig geworden ist, nicht nach § 3 Nr. 6 EStG steuerbefreit (H 3.6 [Erhöhtes Unfallruhegehalt nach § 37 BeamtVG] LStH). S.a. Kriegsbeschädigtenrente.

Unfallversicherungsleistungen aus der gesetzlichen Unfallversicherung (§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG). Nach § 26 ff SGB VII haben Versicherte nach Maßgabe der folgenden Vorschriften und unter Beachtung des SGB IX Anspruch auf Heilbehandlung einschließlich Leistungen zur medizinischen Rehabilitation, auf Leistungen zur Teilhabe am Arbeitsleben und am Leben in der Gemeinschaft, auf ergänzende Leistungen, auf Leistungen bei Pflegebedürftigkeit sowie auf Geldleistungen. Die Verletztenrente aus der gesetzlichen Unfallversicherung ist als Bezug des Kindes anzusetzen (BFH Urteil vom 17.12.2009, III R 74/07, BFH/NV 2010, 733, LEXinform 0588523; → Einkünfte und Bezüge von Kindern).

Unterhaltssicherungsleistungen (§ 3 Nr. 48 EStG). Wehrpflichtige, die Grundwehrdienst nach § 5 des Wehrpflichtgesetzes leisten oder in der Probezeit des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes Dienst leisten, erhalten die in § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 8 Unterhaltssicherungsgesetz (USG) vom 29.6.2015 (BGBl I 2015, 1061) aufgeführten Leistungen. Ein Anspruch auf Unterhaltssicherung nach dem USG besteht nicht, wenn der Wehrpflichtige Dienstbezüge als Berufssoldat oder Soldat auf Zeit erhält (§ 1 Abs. 2 USG). Die Leistungen zur Unterhaltssicherung werden auf Antrag gewährt (§ 4a Abs. 1 USG). Das Antragsrecht erlischt drei Monate nach Beendigung des geleisteten Wehrdienstes (§ 4a Abs. 4 USG).

V

Veräußerungsgewinne und andere Bezüge aus der Veräußerung eines Anteils an einer ausländischen Kapitalgesellschaft sowie deren Auflösung oder Kapitalherabsetzung. Diese müssen als Hinzurechnungsbeträge i.S.d. § 10 Abs. 2 AStG der ESt unterlegen haben (§ 3 Nr. 41 Buchst. b EStG).

Vermögensbeteiligungen (→ Vermögenswirksame Leistungen, → Freigrenzen, Freibeträge, Pausch- und Höchstbeträge, ABC-Form). Statt des § 19a EStG wird in § 3 Nr. 39 EStG die steuerbegünstigte Überlassung von bestimmten Vermögensbeteiligungen i.S.d. 5. VermBG neu geregelt (BMF vom 8.12.2009, BStBl I 2009, 1513).

Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse an Berufssoldaten und andere Angehörige des öffentlichen Dienstes im Einsatz (§ 3 Nr. 4 Buchst. c EStG; s. Dienstkleidung). Dies gilt nicht für Verpflegungsmehraufwendungen im üblichen Dienstbetrieb.

Verpflegungsmehraufwendungen können im Rahmen des § 3 Nr. 13 und Nr. 16 EStG steuerfrei erstattet werden (H 9.6 [Erstattung durch den Arbeitgeber] und [Werbungskostenabzug bei Reisekostenerstattung durch den Arbeitgeber] LStH). Nach § 40 Abs. 2 Nr. 1a und Nr. 4 EStG besteht die Möglichkeit der Lohnsteuerpauschalierung (→ Pauschalierung der LohnsteuerAuswärtstätigkeit). S. Reisekostenvergütung.

Versicherungsleistungen aus einer Kranken-, Pflege- und gesetzlichen Unfallversicherung (§ 3 Nr. 1 Buchst. a EStG). S. Krankenversicherungsleistungen.

Versorgungsausgleich (§ 3 Nr. 55a und 55b EStG; → Scheidung). Durch das Gesetz zur Strukturreform des Versorgungsausgleichs vom 3.4.2009 (BGBl I 2009, 700; BStBl I 2009, 534 – in Auszügen –) werden in § 3 EStG die Nr. 55a und 55b neu eingefügt. Das Gesetz tritt zum 1.9.2009 in Kraft; die ESt-Änderungen sind demnach ab dem VZ 2009 anzuwenden. Mit Schreiben vom 24.7.2013 (BStBl I 2013, 1022) nimmt das BMF zur steuerlichen Förderung der privaten Altersvorsorge und betrieblichen Altersvorsorge Stellung. Die Rz. 400 bis 438 regeln die Besonderheiten beim Versorgungsausgleich. Mit BMF-Schreiben vom 21.12.2017 (BStBl I 2018, 93) werden u.a. die Regelungen über den Versorgungsausgleich in den Rz. 400 ff. des BMF-Schreibens vom 24.7.2013 (BStBl I 2013, 1022) aufgehoben und in den Rz. 308 bis 346 des BMF-Schreibens vom 21.12.2017 (BStBl I 2018, 93) neu geregelt. Zu den Besonderheiten beim Versorgungsausgleich s.a. BMF vom 19.8.2013, BStBl I 2013, 1087, Rz. 270 ff.

Steuerrechtlich führt

  • die interne Teilung zur Steuerbefreiung des § 3 Nr. 55a EStG und

  • die externe Teilung grundsätzlich zur Steuerbefreiung des § 3 Nr. 55b EStG.

Steuerfrei nach § 3 Nr. 55a EStG sind die nach § 10 VersAusglG (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person. Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte.

Durch § 3 Nr. 55a Satz 1 EStG wird ausdrücklich klargestellt, dass die interne Teilung sowohl für die ausgleichspflichtige als auch die ausgleichsberechtigte Person steuerneutral ist. Die ausgleichsberechtigte Person erlangt bezüglich des neu begründeten Anrechts steuerrechtlich die gleiche Rechtsstellung wie die ausgleichspflichtige Person. § 3 Nr. 55a Satz 2 EStG stellt ferner klar, dass nach der internen Teilung die (späteren) Versorgungsleistungen bei der ausgleichsberechtigten Person so besteuert werden, wie das Anrecht bei der ausgleichspflichtigen Person ohne Berücksichtigung der Teilung zu besteuern wäre. Die (späteren) Versorgungsleistungen können daher (weiterhin) zu Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit (§ 19 EStG) oder aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG) oder zu sonstigen Einkünften (§ 22 EStG) führen. Die ausgleichspflichtige Person versteuert (später) die zufließenden reduzierten und die ausgleichsberechtigte Person die zufließenden Leistungen.

Ausnahmsweise ist nach dem Versorgungsausgleichsrecht auch die externe Teilung, also ein mit einem Wechsel des Versorgungsträgers verbundener Ausgleich, vorgesehen (§ 14 VersAusglG). Bei der Übertragung der Anrechte in dieser Weise greifen grundsätzlich bereits bei der Leistung des Ausgleichswertes die allgemeinen steuerlichen Regelungen ein. Dies würde dazu führen, dass der ausgleichspflichtigen Person steuerpflichtige Einkünfte nach den §§ 19, 20 oder § 22 EStG zugerechnet werden müssten; der Versorgungsausgleich selbst würde sich dann auf der Vermögensebene vollziehen.

Die flankierende Regelung in § 3 Nr. 55b Satz 1 EStG stellt sicher, dass sich bei externer Teilung in diesen Fällen keine belastenden steuerlichen Konsequenzen ergeben. In § 3 Nr. 55b Satz 1 EStG wird daher der Teil des Ausgleichswerts steuerfrei gestellt, der sonst zu steuerpflichtigen Einkünften führen würde. Soweit der geleistete Ausgleichswert nicht zu steuerpflichtigen Einkünften führt (weil es sich z.B. lediglich um eine Beitragsrückzahlung auf der Vermögensebene oder um nicht zu besteuernde Zinsen aus einem Lebensversicherungsvertrag handelt), greift die Steuerfreistellung nicht ein. Da es sich bei der Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 55b Satz 1 EStG nicht um eine endgültige, sondern nur um eine Steuerfreistellung für den Zeitpunkt des Versorgungsausgleichs – also im Grunde um die Verschiebung des Besteuerungszeitpunktes auf die spätere Auszahlungsphase handelt –, dient diese Begrenzung auch dazu sicherzustellen, dass bei der ausgleichsberechtigten Person später nur die Leistungen der vollständigen Besteuerung unterliegen, die schon bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterlegen hätten.

Nach § 3 Nr. 55b Satz 2 EStG ist die Steuerfreistellung für bestimmte Fallgestaltungen ausgeschlossen. Satz 2 dient der Vermeidung einer Besteuerungslücke, die dadurch entstehen kann, dass Mittel aus der betrieblichen Altersversorgung oder der nach § 10a und Abschn. XI des EStG geförderten Altersvorsorge auf Vorsorgeprodukte übertragen werden, deren daraus fließende Leistungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG oder § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG der Besteuerung unterliegen.

Erfolgt die Übertragung hingegen auf ein Vorsorgeprodukt, welches nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG (→ Renten) der Besteuerung unterliegt, so ist dies kein Fall des Satzes 2. In diesem Fall bleibt es vielmehr bei der Steuerfreiheit nach Satz 1. Grund hierfür ist, dass die Alterssicherungssysteme, deren Leistungen nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG besteuert werden, schrittweise in eine vollständige nachgelagerte Besteuerung überführt werden. Für die Übergangsphase wird aus Vereinfachungsgründen auf die Einführung einer Sonderregelung verzichtet.

§ 3 Nr. 55b Satz 3 EStG normiert Informationspflichten bezüglich des im Rahmen der externen Teilung übertragenen Anrechts. Der Versorgungsträger der ausgleichpflichtigen Person hat insoweit gegenüber dem Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen mitzuteilen. Dadurch wird die sachgerechte Erfassung, Dokumentation und Mitteilung der steuerlich zu erfassenden Leistungen für die ausgleichsberechtigte Person sichergestellt. Andere Informationspflichten bleiben hiervon unberührt. Durch § 3 Nr. 55b Satz 4 EStG werden überflüssige Mitteilungen vermieden, wenn dem Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen ohnehin bekannt sind. Zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach § 10 Abs. 1a Nr. 3 und 4 EStG und § 22 Nr. 1a EStG s. BMF vom 9.4.2010 (BStBl I 2010, 323; → Scheidung).

Verträge mitREIT-Aktiengesellschaften (s. REIT-Aktiengesellschaften).

Vertriebenenentschädigungen (§ 3 Nr. 7 EStG).

Vorruhestandsbezüge (s. Altersteilzeitvergünstigungen).

W

Wagniskapital (§ 3 Nr. 40a EStG; → Wagniskapitalgesellschaften). S. INVEST-Zuschuss für Wagniskapital.

Wehrpflichtige (§ 3 Nr. 5 EStG). Mit der Neufassung von § 3 Nr. 5 EStG durch das AmtshilfeRLUmsG vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) gilt ab dem Veranlagungszeitraum 2013 Folgendes:

Steuerfrei sind nach § 3 Nr. 5 Buchst.

  1. Geld und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten;

  2. Geld und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten;

  3. der nach § 2 Abs. 1 Wehrsoldgesetz an freiwillig Wehrdienst Leistende gezahlte Wehrsold.

    Nicht aber: andere Bezüge wie Wehrdienstzuschlag, besondere Zuwendungen sowie unentgeltliche Unterkunft und Verpflegung;

  4. die an Reservisten der Bundeswehr i.S.d. § 1 ResG nach dem Wehrsoldgesetz gezahlten Bezüge;

  5. die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 6 Wehrsoldgesetz und Zivildienstleistende nach § 35 Zivildienstgesetz erhalten (gilt auch für den freiwilligen Wehrdienst);

  6. das Taschengeld (oder vergleichbare Geldleistung) an Personen, die einen in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG genannten zivilen Freiwilligendienst leisten, wie z.B. Bundesfreiwilligendienst (BFD), freiwilliges soziales Jahr (FSJ), freiwilliges ökologisches Jahr (FÖJ), entwicklungspolitischer Freiwilligendienst »weltwärts« und Internationaler Jugendfreiwilligendienst (IJFD).

Zur Neuregelung des § 3 Nr. 5 EStG s. FinBeh Berlin vom 2.9.2013 (III B – S 2342 – 1/2011, DB 2013, 2182 und H 3.5 [Beispiele] LStH).

Zu den nach anderen Vorschriften steuerfreien Geld- und Sachbezügen sowie zu den steuerpflichtigen Geld- und Sachbezügen s. die beispielhafte Aufzählung in H 3.5 [Beispiele] LStH.

Wehrsold (s. Wehrpflichtiger).

Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers (§ 3 Nr. 19 EStG n.F.)

Das Bundeskabinett hat im Juli 2019 den Entwurf eines Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (nicht offizielle Bezeichnung = → Jahressteuergesetz 2019) in das Gesetzgebungsverfahren eingebrachtl. Es wurde am 12.12.2019 beschlossen und im BGBl I 2019, 2451 veröffentlicht.

Mit der in § 3 EStG neu eingefügten Nr. 19 wird das Ziel, die im Koalitionsvertrag vorgesehene Weiterbildungsförderung durch den Arbeitgeber als Teil der Nationalen Weiterbildungsstrategie auch steuerlich durch flankierende Maßnahmen umzusetzen, erreicht. Berufliche Fort- oder Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers führen beim Arbeitnehmer bereits nach geltender Rechtslage nicht zu Arbeitslohn, wenn diese Bildungsmaßnahmen im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers durchgeführt werden (R 19.7 LStR). Bei Bildungsmaßnahmen i.S.d. § 82 SGB III wird bei der Finanzierung dieser Maßnahmen durch den ArbG von einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse auszugehen sein. § 3 Nr. 19 EStG sorgt für Rechtssicherheit, dass die Weiterbildungsleistungen des ArbG für Maßnahmen nach § 82 Abs. 1 und 2 SGB III nicht der Besteuerung unterliegen. Dies gilt auch für Weiterbildungsleistungen des ArbG, die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des ArbN dienen (z.B. Sprachkurse oder Computerkurse, die nicht arbeitsplatzbezogen sind). Darunter sind solche Maßnahmen zu verstehen, die eine Anpassung und Fortentwicklung der beruflichen Kompetenzen des ArbN ermöglichen und somit zur besseren Begegnung der beruflichen Herausforderungen beitragen. Diese Leistungen dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben.

Werkzeuggeld für die betriebliche Nutzung von Werkzeugen eines ArbN (§ 3 Nr. 30 EStG). Die Steuerbefreiung beschränkt sich auf die Erstattung der Aufwendungen, die dem ArbN durch die betriebliche Benutzung eigener Werkzeuge entstehen (R 3.30 Satz 1 LStR). Soweit Entschädigungen für Zeitaufwand des ArbN gezahlt werden, z.B. für die ihm obliegende Reinigung und Wartung der Werkzeuge, gehören sie zum steuerpflichtigen Arbeitslohn (R 3.30 Satz 5 LStR). Das Instrumentengeld für Orchestermusiker ist steuerpflichtig. Musikinstrumente sind keine Werkzeuge (H 3.30 [Musikinstrumente] LStH).

Werkzeuggestellung (s. Arbeitsmittelgestellung und Heimarbeiter).

Wiedergutmachungsleistungen (§ 3 Nr. 8 EStG). Steuerfrei sind Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden. H 3.8 [Wiedergutmachungsleistungen] LStH listet die Gesetze auf, die Rechtsgrundlagen der befreiten Leistungen enthalten (s. Renten an Verfolgte i.S.d. § 1 Bundesentschädigungsgesetz).

Winterausfallgeld (s. Arbeitsförderung).

Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz (§ 3 Nr. 58 EStG). Gewährt eine Handwerkskammer ihrem ArbN ein zinsvergünstigtes Arbeitgeberwohnbaudarlehen, so stellt die Zinsvergünstigung gegenüber dem ArbN keinen nach § 3 Nr. 58 EStG steuerfreien Arbeitslohn dar (Urteil FG Münster vom 21.9.2016, 7 K 990/12, EFG 2016, 1852, LEXinform 5019572, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 37/16, LEXinform 0951197). Das FG hat entschieden, dass eine Handwerkskammer keinen öffentlichen Haushalt i.S.d. § 3 Nr. 58 EStG unterhält (s. Pressemitteilung des FG Münster vom 17.10.2016, LEXinform 0445229 sowie Anmerkung vom 29.11.2016, LEXinform 0948291). Die Handwerkskammer sei zwar eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, sie finanziere sich aber durch Beiträge ihrer Pflichtmitglieder. Aufgabe der Handwerkskammer sei es, die Interessen des Handwerks zu vertreten und die Belange des Handwerks im Zuge der Selbstverwaltung zu regeln. Neben der Regelung und Durchführung von Ausbildung und Prüfung für die einzelnen Handwerke und der Bestellung und Vereidigung von Sachverständigen unterstützten die Handwerkskammern ihre Mitglieder u.a. auch durch eine Beratung in rechtlicher und wirtschaftlicher Hinsicht. Somit würden die Handwerkskammern neben hoheitlichen Aufgaben auch Funktionen wahrnehmen, die ausschließlich den Interessen ihrer Mitglieder dienten. Zu den öffentlichen Haushalten s.a. R 3.58 LStR.

Über den Streitfall hinaus folgt das FG nicht der Verwaltungsauffassung in R 3.58 LStR, wonach die Haushalte der Sozialversicherungsträger zu den öffentlichen Haushalten i.S.d. § 3 Nr. 58 EStG gehören. Der Gesetzgeber sei seinerzeit im Hinblick auf seine Motive von einer anderen Definition des öffentlichen Haushalts ausgegangen (OFD Frankfurt vom 30.12.2016, S 2121 A – 036 – St 213, DStR 2017, 1164, LEXinform 5236202).

Wohnungsbauprämien sind nach § 6 WoPG steuerfrei (→ Bausparförderung, → Vermögenswirksame Leistungen).

Z

Zinsersparnisse sind grundsätzlich als → Sachbezüge zu versteuern.

Zivildienstleistende

Die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten, sind gem. § 3 Nr. 5 Buchst. b EStG steuerfrei. S.a. Wehrpflichtige.

Zeitwertkonten-Modelle (§ 3 Nr. 53 EStG). Durch das JStG 2009 vom 19.12.2008, BGBl I 2009, 2794 wird § 3 Nr. 53 EStG neu eingefügt. Zu der steuerlichen Behandlung der Zeitwertkonten-Modelle s. → Arbeitslohn. Im Fall des § 3 Nr. 53 EStG wird die Übertragung des Wertguthabens auf die Deutsche Rentenversicherung Bund freigestellt. Bei den späteren Leistungen der Deutschen Rentenversicherung Bund aus dem Wertguthaben handelt es sich weiterhin um Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, für die die Deutsche Rentenversicherung dann die LSt einzubehalten hat (s. § 38 Abs. 3 Satz 3 EStG).

Zukunftssicherungsleistungen (§ 3 Nr. 62 EStG; Arbeitgeberzuschuss für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers s. → Betriebsausgaben, → Arbeitslohn, → Arbeitgeberzuschuss für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, → Vorsorgeaufwendungen/Altersvorsorgeaufwendungen).

Nach dem BMF-Schreiben vom 10.10.2013 (BStBl I 2013, 1301) handelt es sich bei den steuerpflichtigen Zukunftssicherungsleistungen im Regelfall um Barlohn, für den die 44 €-Grenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG nicht in Anspruch genommen werden kann. Zu den nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfreien Ausgaben des ArbG für die Zukunftssicherung des ArbN (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 und 2 LStDV) gehören insbesondere die Beitragsanteile des ArbG am Gesamtsozialversicherungsbeitrag (Rentenversicherung, Krankenversicherung, Pflegeversicherung, Arbeitslosenversicherung), Beiträge des Arbeitgebers nach § 172a SGB VI zu einer berufsständischen Versorgungseinrichtung für ArbN, die nach § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB VI von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit sind, und Beiträge des ArbG nach § 249b SGB V und nach §§ 168 Abs. 1 Nr. 1b oder 1c, 172 Abs. 3 oder 3a, 276a Abs. 1 SGB VI für geringfügig Beschäftigte (R 3.62 Abs. 1 Satz 1 LStR). Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG sind den gesetzlichen Pflichtbeiträgen bestimmte Zuschüsse des ArbG gleichgestellt (s. Abschn. 3.62 Abs. 3 LStR). Die Steuerfreiheit der Zuschüsse beschränkt sich nach § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG im Grundsatz auf den Betrag, den der ArbG als Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung aufzuwenden hätte, wenn der ArbN nicht von der gesetzlichen Versicherungspflicht befreit worden wäre (R 3.62 Abs. 4 LStR).

Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit (§ 3b EStG). Steuerfrei nach § 3b Abs. 1 EStG sind Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, soweit sie

  • für Nachtarbeit 25 %,

  • vorbehaltlich der Nrn. 3 und 4 für Sonntagsarbeit 50 %,

  • vorbehaltlich der Nr. 4 für Arbeit am 31.12 ab 14 Uhr und an den gesetzlichen Feiertagen 125 %,

  • für Arbeit am 24.12 ab 14 Uhr, am 25. und 26.12 sowie am 1.5 150 % des Grundlohns nicht übersteigen.

Zuschüsse der gesetzlichen Rentenversicherungen zu der Kranken- und Pflegeversicherung eines Rentners (§ 3 Nr. 14 EStG).

Zuschüsse des ArbG für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie für Fahrten im öffentlichen Nahverkehr (§ 3 Nr. 15 EStG ab 1.1.2019). S. Fahrtkostenzuschüsse.

Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte (§ 3 Nr. 17 EStG). Das nach § 32 Abs. 2 und 3 ALG zu ermittelnde Einkommen darf 15 500 € nicht übersteigen.

3. Literaturhinweise

Bechthold u.a., Lohnsteuer bei Arbeitgeberleistungen zur Gesundheitsförderung nach § 3 Nr. 34 EStG, NWB 2009, 2946; Hechtner, Nutzungsvorteile aus betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten, NWB 2012, 1216; Nacke, Gestaltungsmodell: Zuschüsse zum Arbeitslohn, NWB 2013, 1645; Dommermuth u.a., § 3 Nr. 56 EStG als Stolperstein für versicherungsförmige Durchführungswege?, NWB 2013, 119; Connemann, Steuerbefreiung von Arbeitgeberleistungen für Kinderbetreuung, NWB 2014, 1357; Wünnemann, Steuerliche Förderung der Elektromobilität – Neue Regeln für das Aufladen und die Nutzung von Elektrofahrzeugen im Betrieb, NWB 43/2016, 3228; Heck u.a., Abzugsfähigkeit von Verlusten bei steuerfreier Tätigkeit als Übungsleiter, NWB 25/2018, 1810; Nacke, Steuervergünstigungen bei Elektrofahrzeugen und neue steuerfreie Leistungen des ArbG – Änderungen durch das UStAVermG vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338), NWB 8/2019, 508; Kanzler, Der steuerfreie Sanierungsgewinn nach dem UStAVermG, NWB 10/2019, 626; Nacke, Steuerlich zu berücksichtigende Verluste aus Übungsleitertätigkeit, NWB 32/2019, 2378.

4. Verwandte Lexikonartikel

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Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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