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Aufmerksamkeiten

Inhaltverzeichnis

1 Begriffliches
2 Die allgemeine Zuordnung zu den Einnahmen
3 Problematische Einnahmen von Arbeitnehmern (»Aufmerksamkeiten«)
3.1 Grundfall
3.2 Privat (mit)veranlasste Zuwendungen
3.3 Betriebsveranstaltungen ab VZ 2015
3.4 Sonstige Fälle
4 Aufmerksamkeiten in der Umsatzsteuer
5 Literaturhinweise
6 Verwandte Lexikonartikel

1. Begriffliches

Während unter Aufmerksamkeiten Zuwendungen des Arbeitgebers (ArbG) anlässlich eines persönlichen Ereignisses des Arbeitnehmers (ArbN) (vgl. R 19.6 LStR) verstanden werden, sind mit dem zwischenzeitlich überholten Begriff der Annehmlichkeiten die nicht steuerbaren Zuwendungen eines ArbG verbunden, die dieser im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse dem/den ArbN gewährt.

Diese Betrachtung ist inzwischen durch die neue Rspr. des BFH ersetzt worden, der zufolge stärker auf die Kausalität zwischen Einnahme (des ArbN) und der Einkunftsquelle (Arbeitsverhältnis) Wert gelegt wird. Diese Grundsätze sind auch für die Beschäftigung von Leiharbeitnehmern maßgebend.

2. Die allgemeine Zuordnung zu den Einnahmen

Die Gemeinsamkeit zwischen zugeflossenem Geld oder sonstigen erhaltenen geldeswerten Gütern als Gegenleistung für eine Vorleistung des Steuerpflichtigen (Markterfolg) besteht in der tatsächlichen Vermögensmehrung. Die Ermittlung der Vermögensmehrung führt bei einer »in Geld« bestehenden Gegenleistung nur dann zu Problemen, wenn es sich um die Begleichung einer in fremder Währung eingegangenen Darlehensschuld handelt. Bei der Erfüllung einer echten Valutaschuld (Zahlung nur in fremder Währung) ist auf den Umrechnungskurs im Zeitpunkt des Zuflusses abzustellen. Ansonsten besteht bei der Erfüllungsvariante »Geld« wegen des Nominalwertgrundsatzes kein Anwendungsproblem.

Durch die Einbeziehung der »Güter« in Abs. 1 wird verdeutlicht, dass Einnahmen i.S.v. § 8 Abs. 1 EStG nicht durch den Begriff des WG (oder Vermögensgegenstandes) festgelegt sind. Deshalb können – anders als bei der Frage der Einlage in ein BV – auch Nutzungen oder Dienstleistungen steuerbare Einnahmen darstellen.

Andererseits scheiden mangels Wertzufuhr von außen (kein Zufluss) aus:

  • der Einnahmeverzicht (Beispiel: Vermieter verzichtet auf die ihm zustehende Miete),

  • ersparte Aufwendungen (Beispiel: eigene Arbeitsleistung des Vermieters bei Hausreparatur),

  • (Entgelte für) die Wertminderung des Privatvermögens.

Bei den Ersatzleistungen stellt sich regelmäßig die Frage, ob diese Entgelte für Wertminderungen noch als Einnahmen gem. § 8 Abs. 1 EStG zu erfassen oder ob sie im nichtsteuerbaren Bereich der Wertzuwächse von privaten Vermögensgegenständen anzusiedeln sind.

Konform mit dieser Wertung (keine Erfassung von Wertfaktoren des Privatvermögens als Einnahmen) hat der BFH am 26.2.2002 (IX R 20/98, BStBl II 2002, 796) den Fall entschieden, dass Anleger eines gemeinsamen Bauvorhabens (in Form eines geschlossenen Immobilienfonds) von den Initiatoren Provisionsnachlässe erhalten. Diese Nachlasse sind nicht als Einnahmen (bzw. negative WK) zu erfassen, sondern mindern die AK des Grundstücks.

Überweist ein ArbN unter eigenmächtiger Überschreitung seiner Befugnisse Beträge, die ihm vertraglich nicht zustehen, auf sein Konto, so liegt darin kein Arbeitslohn i.S.d. § 19 EStG, BFH Urteil vom 13.11.2012, BStBl II 2013, 929.

3. Problematische Einnahmen von Arbeitnehmern (»Aufmerksamkeiten«)

3.1. Grundfall

Einen Grenzfall stellen ideelle Vorteile dar, die ein Steuerbürger im Rahmen seiner Erwerbsquelle (im Regelfall: des Arbeitsverhältnisses) erhält.

Beispiel:

Aufgeschreckt durch Fernsehberichte und angesichts der guten Ertragslage verkündet der Firmeninhaber in der Weihnachtsansprache, dass

  • jeder ArbN den firmeneigenen Tennisplatz kostenlos benutzen darf,

  • auf seine Kosten jede Sekretärin Massagen zur Vorbeugung gegen Schäden am PC-Arbeitsplatz erhält und

  • außerdem die erste Führungsriege der Firma zusammen mit ihren Familienmitgliedern seine private Sauna benutzen dürfe.

Losgelöst von Vereinfachungsregelungen in den LStR stellt sich in dieser Fallkonstellation die Frage, ob die in Aussicht gestellten Nutzungsvorteile Güter in Geldeswert i.S.d. § 8 Abs. 1 EStG i.R.d. Einkünfte aus nicht selbstständiger Arbeit (§ 19 EStG) darstellen.

Lösung:

  • Bei der privaten Mitbenutzung der Sauna fehlt es bereits an der beruflichen Veranlassung, so dass hier mangels Kausalität zum Arbeitsplatz (vgl. § 8 Abs. 1 EStG: »i.R.d. – hier präzisiert – § 19 EStG«) keine Einnahme vorliegt.

  • Des Weiteren sind sog. »Aufmerksamkeiten« (Zuwendungen nach R 19.6 Abs. 1 Satz 2 LStR anlässlich eines persönlichen Ereignisses) bis zu einem Wert von 60 € nicht steuerbar. Die Grenze bezieht sich auf das einzelne Geschenk und dient der Vereinfachung, um die Gleichmäßigkeit der Besteuerung zu gewährleisten. In der Literatur wird auch die Auffassung vertreten, dass auch ein 60 € übersteigendes Sachgeschenk eine Aufmerksamkeit sein kann, wenn sich dies aus anderen Umständen ergibt. Keine Aufmerksamkeit, die unter Umständen zu einem steuerbaren Arbeitslohn führt, stellen Getränke und Genussmittel dar, die der ArbG dem ArbN am Arbeitsplatz kostenlos zur Verfügung stellt (bspw. die tägliche Abgabe von einem Liter Bier an die Angestellten einer Mälzerei zum Verzehr an der Betriebsstätte, s. dazu BFH vom 2.10.1968, VI R 295/67, BStBl II 1969, 115; dahingegen beurteilte der BFH die Gewährung von 2,5 l Bier/Tag, die außerhalb der Betriebsstätte als sog. »Haustrunk« verzehrt werden durften, als steuerpflichtigen Sachbezug, s. dazu BFH vom 27.3.1991, V I R 126/87, BStBl II 1991, 720). Gleiches gilt für Maßnahmen des ArbG, die auf die Verbesserung der Arbeitsbedingungen gerichtet sind (z.B. die Bereitstellung von Duschanlagen und von Parkplätzen auf dem Betriebsgelände). Dass die Grenze von 60 € absolut gilt, zeigt auch der Umstand, dass Sachpreise bis 60 € bei betriebsbezogenen Preisausschreiben und Tombolas hingegen Arbeitslohn darstellen, wenn nicht für die Teilnahme ein bestimmtes berufliches Verhalten Voraussetzung ist oder war (BFH Urteil vom 25.11.1993, VI R 45/93, BStBl II 1994, 254). Aufmerksamkeiten können zudem nie Geldzuwendungen sein, auch wenn ihr Wert gering ist.

  • Die ältere BFH-Rspr. hat die Abgrenzung anhand des Kriteriums der »Annehmlichkeit« getroffen. Diese im Jahre 1991 vom BFH aufgegebene Formel (BFH Urteil vom 27.3.1991, VI R 126/87, BStBl II 1991, 720) grenzte jene Vorteile als geldwerte Einnahmen aus, die im eigenbetrieblichen Interesse des ArbG (Ausgestaltung des Arbeitsplatzes) lag und jedem ArbN gewährt wurde. Danach wäre die kostenlose Tennisplatzbenutzung kein Arbeitslohn gewesen.

    Mit dem Wegfall dieses Kriteriums hat der BFH seit 1991die Akzente verschoben und Nutzungs- und sonstigen Vorteile, die auch im Eigeninteresse der ArbN liegen, grundsätzlich als steuerbare Einnahme nach § 19 EStG – vorbehaltlich des Befreiungskatalogs von § 3 EStG – behandelt (vgl. auch § 2 Abs. 2 LStDV). Danach wären sowohl die Vorteile für die Benutzung des Sportplatzes als auch die Kosten für die Massage Arbeitslohn – vorbehaltlich der 1996 eingeführten Freigrenze von 44 € nach § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG für geringfügige Vorteile – steuerbarer Arbeitslohn gewesen.

  • Der verbilligte Erwerb von Aktien vom ArbG (oder einem Dritten) kann zu Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG führen, wenn der Vorteil dem ArbN »für« seine Arbeitsleistung gewährt wird. Ein lohnsteuerbarer Vorteil liegt jedoch nur insoweit vor, als der ArbG die Aktien tatsächlich verbilligt an den ArbN veräußert, mithin der Wert der Aktien den vereinbarten Kaufpreis übersteigt. Ob der Arbeitnehmer das WG verbilligt erwirbt oder sich Leistung und Gegenleistung entsprechen, ist grundsätzlich anhand der Wertverhältnisse bei Abschluss des für beide Seiten verbindlichen Veräußerungsgeschäfts zu bestimmen; vgl. BFH Urteil vom 7.5.2014, VI R 73/12, BStBl II 2014, 904.

3.2. Privat (mit)veranlasste Zuwendungen

Diese extensive Rspr. ist jedoch durch BFH-Urteil (BFH Urteil vom 30.5.2001, V I R 177/99, BStBl II 2001, 671) begrenzt worden. Immer dann, wenn eine Maßnahme des ArbG einer spezifisch berufsbedingten Beeinträchtigung der Gesundheit des ArbN (im Urteil: übernommene Kosten für die Massage von PC-ArbN) vorbeugt oder ihr entgegenwirkt, ist der Arbeitslohncharakter dieser Maßnahme zu verneinen. Die kostenlose Gewährung von Massagen erweist sich nicht als Entlohnung der ArbN, sondern ist eine notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen. Mittelbare Privatvorteile sind danach kein Indiz mehr für die Annahme von steuerbaren Einnahmen, wenn sie der gesamten betroffenen Belegschaft zukommen und keine einzelpersonenbezogene Maßnahme darstellen. Diese Rspr. wurde kürzlich vom BFH erneut bestätigt. Danach stellt die Übernahme der Kosten für ein Rückentrainingsprogramm durch den ArbG keinen Arbeitslohn für den ArbN dar (BFH Beschluss vom 4.7.2007, VI B 78/06, BFH/NV 2007, 1874). Dies gilt dann nicht, wenn das private Interesse der Teilnehmer an den Trainingsprogrammen unter den maßgebenden Umständen nicht vernachlässigt werden kann (BFH Beschluss vom 24.3.2009, VI B 106/08 NV, BFH/NV 2009, 1122).

Durch das JStG 2009 werden Maßnahmen des ArbG zur Gesundheitsförderung ab VZ 2008 steuerlich begünstigt. Durch die neue Regelung in § 3 Nr. 34 EStG bleiben Leistungen des ArbG zur betrieblichen Gesundheitsförderung i.S.d. SGB V, die zusätzlich zum Arbeitslohn an ArbN erbracht werden, bis zu 500 € je ArbN und Jahr steuerfrei. Hierunter fallen z.B. Kurse zur gesunden Ernährung, Rückengymnastik, Stressbewältigung. Beiträge für einen Sportverein oder ein Fitness-Studio sind nicht begünstigt. Auch kommt eine Steuerbefreiung nach R 3.11 Abs. 2 LStR 2011/2013 bis zu 600 € in Betracht, wobei hier jeweils auf die Umstände des Einzelfalles abzustellen ist. Sofern kein eigenbetriebliches Interesse des ArbG vorliegt und auch keine Steuerbefreiung greift, kommt ggf. noch eine Pauschalierung der Lohnsteuer auf den entstehenden Arbeitslohn in den Grenzen des § 40 Abs. 2 Nr. 3 EStG (Erholungsbeihilfen) in Betracht. Vgl. hierzu den Fall des FG Düsseldorf vom 18.4.2013 (16 K 922/12 L) zur Teilnahme an einem Gesundheitsseminar, in dem das FG das eigenbetriebliche Interesse des ArbG verneint hat (Arbeitslohn). Die Entscheidung des FG wurde durch den BFH (BFH Urteil vom 7.5.2014, VI R 28/13, BFH/NV 2014, 1734) aufgrund verfahrensrechtlicher Erwägungen bestätigt.

Kein eigenbetriebliches Interesse des ArbG und damit Arbeitslohn stellt die Kostenübernahme für Maßnahmen der Raucherentwöhnung des ArbN durch den ArbG dar.

Die eigene Berufshaftpflichtversicherung einer Rechtsanwalts-GmbH nach § 59j BRAO führt nicht zu Lohn bei den angestellten Anwälten. Die Rechtsanwalts-GmbH wendet dadurch weder Geld noch einen geldwerten Vorteil in Form des Versicherungsschutzes zu; BFH Urteil vom 19.11.2015, VI R 74/14, BStBl II 2016, 303.

Noch einen Schritt weiter geht der BFH (BFH Urteil vom 28.1.2003, VI R 48/99, BFH/NV 2003, 712), als er für ein vom ArbG zugunsten eines ArbN veranstaltetes Geburtstagsfest folgende Grundsätze aufstellt:

  • § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG (private Lebenshaltungskosten) kommt nur auf der Ausgabenseite und nicht auf der Einnahmenseite zum Tragen;

  • das mögliche Betriebsausgaben-Abzugsverbot beim ArbG (wegen § 12 Nr. 1 EStG, falls private Motivation beim ArbG überwiegt) muss nicht zwangsläufig zu einem Arbeitslohn beim ArbN führen.

Diese BFH-Entscheidung, wonach eine vom ArbG ausgerichtete Geburtstagsfeier keinen Arbeitslohn darstellt, hat die Verwaltung mit R 19.3 Abs. 2 Nr. 4 LStR 2011/2013 übernommen (Voraussetzung: ArbG muss als Gastgeber fungieren und die Einladung aussprechen; nach R 19.3 Abs. 2 Nr. 4 Satz 2 LStR 2011/2013 gehören aber die ArbG-Aufwendungen, die dem ArbN bzw. seinen Familienangehörigen privat gelten, der Freigrenze von 110 € je teilnehmender Person zum steuerpflichtigen Arbeitslohn). Die Kostenübernahme des ArbG für ein Abschiedsessen eines leitenden Mitarbeiters in einem Restaurant stellt lt. BFH-Beschluss vom 15.2.2008 (VI B 97/07, BFH/NV 2008, 790) Arbeitslohn dar. Dabei sind die Umstände des Einzelfalls zu würdigen (u.a. der Ort der Veranstaltung, die Einladenden, die Teilnehmer und die Durchführung), ob die Veranstaltung den Charakter eines privaten Festes des ArbN darstellt.

Mit einer grundlegenden Entscheidung vom 18.8.2005 (BFH Urteil vom 18.8.2005, VI R 32/03, BStBl II 2006, 30), zuletzt mit Beschluss vom 15.2.2008 (VI B 97/07, BFH/NV 2008, 790), hat der BFH abweichend von seiner früheren Rspr. entschieden, dass bei gemischt veranlassten Sachzuwendungen (im Urteilsfall: eine Schulungsreise) eine Aufteilung in Zuwendungen im überwiegend betrieblichen Interesse und Arbeitslohn möglich ist. Nicht eindeutig zuordenbare Kosten (z.B. Beförderung, Unterbringung und Verpflegung) sind dabei im Wege einer sachgerechten Schätzung (z.B. anhand der Verhältnisse der Zeitanteile) aufzuteilen. Bei den Verpflegungskosten sind die Pauschbeträge für Auswärtstätigkeiten zu berücksichtigen. Für deren Anerkennung ist, sofern keine Fahrtätigkeit i.S.v. § 4 Abs. 5 Nr. 5 Satz 3 EStG vorliegt, die arbeitstägliche Abwesenheitsdauer von der Wohnung und dem Tätigkeitsmittelpunkt maßgeblich (FG Hamburg vom 19.2.2010, 6 K 228/09 zum Fall eines Linienbusfahrers). Bei beruflich veranlassten Reisen im Ausland gelten besondere Pauschbeträge (vgl. aktuell BMF vom 11.11.2013, IV C 5, BStBl I 2013, 1467 für die seit 1.1.2014 geltenden Beträge).

Zu beachten ist allerdings der vom BFH bestätigte Grundsatz, dass bei einer einheitlich zu beurteilenden Sachzuwendung an ArbN eine Aufteilung in Arbeitslohn und Zuwendung im betrieblichen Eigeninteresse ausscheidet (BFH Urteil vom 11.3.2010, VI R 78/08, BStBl II 2010, 763).

3.3. Betriebsveranstaltungen ab VZ 2015

Zuwendungen des ArbG an die ArbN bei betrieblichen Veranstaltungen gehören entweder zum Arbeitslohn (sonstige Bezüge) oder gehören als Leistungen im ganz überwiegenden betrieblichen Interesse des ArbG nicht zum Arbeitslohn. Betragen die Aufwendungen des ArbG einschließlich Umsatzsteuer für die üblichen Zuwendungen aufgrund einer Betriebsveranstaltung an den einzelnen ArbN insgesamt mehr als 110 € je ArbN, sind die übersteigenden Aufwendungen dem Arbeitslohn hinzuzurechnen. Durch das ZollkodexAnpG (JStG 2015) wurde in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG eine neue Nr. 1a eingefügt. Diese Vorschrift regelt, ob die Zuwendungen eines ArbG im Rahmen einer Betriebsveranstaltung an seine ArbN zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören oder nicht. Bisher waren die Vorschriften zu einer Betriebsveranstaltung in den LStR enthalten. Anlass hierfür waren zwei BFH-Urteile vom 16.5.2013, die die bisherige Auffassung der Finanzverwaltung zur Vorlage von geldwerten Vorteilen bei Betriebsveranstaltungen teilweise rügten; vgl. hierzu das Stichwort → Betriebsveranstaltungen ab VZ 2015.

3.4. Sonstige Fälle

Im Urteil vom 22.6.2006 (VI R 21/05, BFH/NV 2006, 2169) entschied der BFH, dass bei der Gestellung einheitlicher, während der Arbeitszeit zu tragender bürgerlicher Kleidungsstücke das eigenbetriebliche Interesse des ArbG im Vordergrund steht und somit kein Arbeitslohn vorliegt. Es handelte sich im Streitfall um eine vom ArbG überlassene standardisierte Gemeinschaftsausstattung für das Verkaufspersonal, um ein einheitliches Erscheinungsbild nach innen und außen zu gewährleisten. Dagegen ist die kostenlose oder verbilligte Überlassung hochwertiger Markenkleidung durch den ArbG an seine Mitarbeiter regelmäßig Arbeitslohn, auch wenn das Tragen der vom ArbG hergestellten Bekleidungsstücke Repräsentationszwecken sowie der Werbung dient (BFH Urteil vom 11.4.2006, VI R 60/02, BFH/NV 2006, 1563). Daraus schlussfolgernd begründet jedoch die Überlassung von gewöhnlicher Arbeitskleidung, insb. Arbeitsschutzkleidung, durch den ArbG keinen Arbeitslohn.

Betriebliche Fortbildungsleistungen führen nicht zu Arbeitslohn, wenn die Fortbildungsmaßnahmen im ganz überwiegenden betrieblichen Interesse des ArbG durchgeführt werden (R 19.7 LStR 2011/2013). Im Rahmen der LStÄR 2011 wurde folgende Neuregelung eingeführt: Ist der ArbN Rechnungsempfänger (der Fortbildungskosten), ist dies für ein ganz überwiegend betriebliches Interesse des ArbG unschädlich, wenn der ArbG die Übernahme bzw. den Ersatz der Aufwendungen allgemein oder für die besondere Bildungsmaßnahme vor Vertragsabschluss schriftlich zugesagt hat. Dieser Grundsatz gilt auch für die Übernahme von Studienkosten durch den ArbG. Hierzu hat das BMF mit Schreiben vom 13.4.2012 (IV C 5, BStBl I 2012, 531) ausführlich Stellung genommen.

Steuerpflichtigen Arbeitslohn stellt die Zahlung von Beiträgen zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung dar, die der AG für einen (vom Sozialversicherungsträger als nicht) sozialversicherungspflichtigen (eingestuften) ArbN zahlt. Die Zahlungen stellen Arbeitslohn dar, denn es besteht in diesem Fall eben keine gesetzliche Verpflichtung zur Beitragserbringung (BFH Urteil vom 21.1.2010, VI R 51/08, BStBl II 2010, 703). Damit korrespondierend sind obligatorische Beiträge eines schweizerischen ArbG an schweizerische Vorsorgeeinrichtungen mit Zukunftssicherung für einen in Deutschland ansässigen ArbN kein steuerpflichtiger Arbeitslohn. Dies gilt jedoch nicht für überobligatorische Beiträge an die Pensionskasse (FG Baden-Württemberg Urteil vom 23.4.2009, 3 K 4/07,). Aus dem BFH-Urteil vom 21.1.2010 ist zudem abzuleiten, dass die Entscheidung der Sozialversicherungsträger zur Versicherungspflicht bindend ist, solange sie nicht offensichtlich rechtswidrig ist.

Weitere (ausgewählte) Abgrenzungsfälle werden nachfolgend in tabellarischer Form dargestellt (vgl. auch H 8.1, H 8.2 LStR 2011/2013):

Bezeichnung des Vorganges

Eigenbetriebliches Interesse des AG

Arbeitslohn

Weitere Hinweise, Begründung

Rspr., Verwaltungsanweisungen

Beiträge zu den Berufskammern für angestellte Steuerberater, Wirtschaftsprüfer sowie Geschäftsführer

Nein

Ja

Mitgliedschaft ist unabdingbar für Tätigkeit

BFH Urteil vom 17.1.2008, VI R 26/06, BStBl II 2008, 378

Verzicht des AG auf Schadenersatzanspruch gegen den ArbN

grundsätzlich

Nein

Ja

Alkoholbedingte Verursachung eines Verkehrsunfalls mit dem überlassenen Firmenwagen

Nein

Ja

BFH Urteil vom 24.5.2007, VI R 73/05, BStBl II 2007, 766;

s. auch R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 Satz 9 i.V.m. Abs. 9 Nr. 2 Satz 11 LStR 2011/2013

Bei gesetzlicher Verpflichtung des AG zu Schadensersatzleistungen

Ja

Nein

Unfall mit Fehlen einer Schadensersatzpflicht des ArbN (z.B. auf Grund höherer Gewalt)

Nein

Kein geldwerter Vorteil, es sei denn, dem Unfall liegt eine Trunkenheitsfahrt zu Grunde (s. oben).

R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 16 LStR 2011/2013

Bußgelder: Arbeitslohn durch Bußgeldübernahme seitens des Arbeitgebers

Nein

Ja

Es liegt Arbeitslohn vor, wenn eine Spedition die Bußgelder, die gegen ihre angestellten Fahrer wegen Verstößen gegen die Lenk- und Ruhezeiten verhängt werden, übernimmt.

BFH Urteil vom 14.11.2013, VI R 36/12, BStBl II 2014, 278; OFD Frankfurt/M. vom 28.7.2015, S 2332 A – 094 – St 222

Übernahme von Geldstrafen/Verwarngeldern des ArbN (bei Verkehrsdelikten)

Nein

Ja

Änderung der Rechtsprechung. Demnach haben Vorteile keinen Arbeitslohncharakter, wenn sie sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen. Ein rechtswidriges Tun ist keine beachtliche Grundlage einer solchen betriebsfunktionalen Zielsetzung.

BFH Urteil vom 14.11.2013,

VI R 36/12, BStBl II 2014, 278

Verbilligt überlassene Wohnung an ArbN durch Nichterhebung von Nebenkosten

Ja

Ein Sachbezug liegt nur dann vor, wenn die abgerechnete Miete inkl. NK die ortsübliche Miete unterschreitet.

BFH Urteil vom 11.5.2011,

VI R 65/09, BStBl II 2011, 946

Vom AG zu Unrecht angemeldeten und an das FA abgeführten Lohnsteuerbeträge

Ja

Wenn der Lohnsteuerabzug nach § 41c Abs. 3 EStG nicht mehr geändert werden kann.

BFH Urteil vom 17.6.2009, VI R 46/07, BStBl II 2010, 72

Unentgeltliche Überlassung eines Dienstwagens mit Chauffeur für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte

Ja

Die Überlassung des Chauffeurs ist ein zusätzlicher geldwerter Vorteil (neben der Privatnutzung des Pkw)

BFH Urteil vom 15.5.2013, VI R 44/11, BStBl II 2014, 589; BMF Schreiben vom 15.7.2014, IV C 5 – S 2334/13/10003, BStBl I 2014, 1109

Verbilligte Überlassung eines Jobtickets

Ja

Zahlung eines Pauschalbetrages des ArbG an die Verkehrsbetriebe, die dem ArbN dann die Möglichkeit eines verbilligten Tickets einräumen (Sachbezug); übliche Preisnachlässe sind zu berücksichtigen

BFH Urteil vom 14.11.2012,

VI R 56/11, BStBl II 2013, 382

Unentgeltliche Verpflegung der Besatzungsmitglieder an Bord eines Flusskreuzfahrtschiffes

Ja

Nein

Wenn das eigenbetriebliche Interesse des ArbG an einer Gemeinschaftsverpflegung wegen besonderer betrieblicher Abläufe den Vorteil der ArbN bei weitem überwiegt.

BFH Urteil vom 21.1.2010,

VI R 51/08, BStBl II 2010, 700

Übernahme von Steuerberatungskosten für die Erstellung von Einkommensteuererklärungen der ArbN durch den ArbG bei Vorliegen einer Nettolohnvereinbarung

Ja

BFH Urteil vom 21.1.2010,

VI R 2/08, BStBl II 2010, 639

Übernahme von zu Unrecht angemeldeten und an das FA abgeführten Lohnsteuerbeträgen durch den ArbG

Ja

BFH Urteil vom 17.6.2009, VI R 46/07

Übernahme einer Einkommensteuernachzahlung des ArbN im Rahmen einer Nettolohnvereinbarung

Nein

kein Sachbezug

FG Düsseldorf Urteil vom 3.12.2013, 13-K-2184/12-E, EFG 2014, 268

Übernahme von Kurkosten

Ja

Aufteilung der Aufwendungen ist nicht möglich

BFH Urteil vom 11.3.2010, VI R 7/08, BStBl II 2010, 763.

Beachte: Ausnahme von

R 3.11 Abs. 2 LStR2011/2013 (Abgrenzung im Einzelfall, ggf. bis zu 600 € steuerfrei)

Beteiligung des ArbN am Unternehmen des ArbG:

Für die Ermittlung des gemeinen Wertes der Aktien s. auch BFH Urteil vom 29.7.2010, VI R 30/07, BStBl II 2011, 68

die ArbN-Stellung ist nicht mitprägend für den Erwerb der Aktien, sondern allein maßgeblich für die Auswahl der Käufer

Nein

FG Hessen Urteil vom 10.12.2009, 11K 180/07

Ausgabe von Gratisaktien

Möglich

Ja

Es muss nach Aussage des Gerichts ein ganz überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des ArbG vorliegen.

FG Düsseldorf Urteil vom 26.5.2010, 7 K 298/09 E, EFG 2011, 381

Wenn die Verwertung von vom ArbG erworbenen Genussrechten nur dadurch möglich ist, dass diese nach Ablauf der Laufzeit an diesen veräußert werden und die Höhe des Rückkaufswerts der Genussrechte davon abhängt, wie das Anstellungsverhältnis endet

Ja

Der geldwerte Vorteil fließt dem ArbN zu dem Zeitpunkt zu, in dem ihm das Entgelt für die Rücknahme der Genussrechte ausgezahlt wird.

BFH Urteil vom 5.11.2013, VIII R 20/11, BStBl II 2014, 275

Überlassung von Parkplätzen an Arbeitnehmer

Möglich

Einzelfallentscheidung, die anhand der Begleitumstände wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freier oder nur gebundener Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den betrieblichen Zweck zu beurteilen ist

FG Köln vom 13.11.2003, 2 K 4176/02, EFG 2004, 356

Vertragswidrige Nutzung des Firmen-Pkw durch den GmbH-Geschäftsführer

Möglich

Die Annahme Arbeitslohn anstatt einer vGA, sofern die Kapitalgesellschaft dies nicht unterbindet, ist möglich; Beurteilung muss im Einzelfall erfolgen

BFH Urteil vom 11.2.2010, VI R 43/09, BStBl II 2012, 266

Verzicht einer Bausparkasse sowohl bei ArbN ihrer »Partnerbanken« als auch bei ihren freien Handelsvertretern und anderen Kooperationspartnern auf die Erhebung von Abschlussgebühren

Nicht zwangsläufig bei den Mitarbeitern der Partnerbanken

BFH Urteil vom 20.5.2010, VI R 41/09, BStBl II 2010, 1022

Essenszuschüsse des ArbG in Form von Restaurantschecks

Ja

Ausnahme: Wenn der Scheck auf eine nach Art und Menge konkret bezeichnete Sache laute, sodass der ArbN nur diese Ware beziehen könne, ist er als Sachbezug zu behandeln.

FG Düsseldorf Urteil vom 19.5.2010, 15 K 1185/09 H (L), EFG 2010, 2078

Besondere Mahlzeiten für Spieler eines Profifußballvereins

Ja

Das eigene Interesse der Spieler an einer sportmedizinisch angepassten Ernährung (Steigerung des Marktwertes) überwiegt das eigenbetriebliche Interesse des ArbG

FG München Urteil vom 10.5.2013, 8 K 4017/09, EFG 2013, 1407; rkr.

Tank- und Geschenkgutscheine, Einkaufsgutscheine

Möglich

Das Vorliegen von (innerhalb der Freigrenze) steuerbefreitem Sachlohn ist möglich. Es ist eine Abwägung im Einzelfall erforderlich. Entscheidend ist u.a., ob nur der Sachbezug oder auch (wahlweise) eine Leistung in Geld beansprucht werden kann.

BFH Urteil vom 11.11.2010, VI R 21/09, BStBl II 2011, 383; H 8.1 Abs. 1–4 LStH [Warengutscheine] 2012

Beiträge des AG für eine von ihm für polnische Saisonarbeitskräfte abgeschlossene private Krankenversicherung

Ja, aber nicht ganz überwiegend

Ja

Anschluss an das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 29.8.2006, 6 K 2726/04

BFH Urteil vom 14.4.2011, VI R 24/10, BStBl II 2011, 767

Leistungen aus einer durch Beiträge seines ArbG finanzierten Gruppenunfallversicherung, die dem AN keinen eigenen unentziehbaren Rechtsanspruch einräumt

Ja

Im Zuflusszeitpunkt, aber begrenzt auf die dem ArbN ausgezahlte Versicherungsleistung.

BFH Urteil vom 11.12.2008, VI R 9/05, BStBl II 2009, 385

Zahlungen des ArbG an eine von ihm abgeschlossene Rückdeckungsversicherung nach Abtretung der Ansprüche an den ArbN

Ja

BFH Urteil vom 5.7.2012, VI R 11/11, BStBl II 2011, 767

Zuschüsse, die ein ArbG Vorstandsmitgliedern zur freiwilligen Weiterversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung oder einem Versorgungswerk zahlt

Nein

Ja

Überwiegendes Interesse des ArbN, Abgrenzung zu BFH vom 5.9.2006 (VI R 38/04, BStBl II 2007, 181)

BFH Urteil vom 24.9.2013, VI R 8/11, BStBl II 2014, 124

Entschädigungszahlungen, die ein Feuerwehrbeamter für rechtswidrig geleistete Mehrarbeit erhält

Nein

Ja

BFH Urteil vom 14.6.2016, IX R 2/16, BStBl II 2016, 901

Gewinn aus der Veräußerung eines Wandeldarlehens, soweit sich die bis dahin latent bestehende Möglichkeit zum verbilligten Aktienerwerb verwirklicht

Ja

Zurechnung des geldwerten Vorteils zu einem erst künftigen Dienstverhältnis bei eindeutigem Veranlassungszusammenhang möglich.

BFH Urteil vom 20.5.2010, VI R 12/08, BStBl II 2010, 2164

Zusätzliche monatliche Zahlungen zum Ausgleich der Nachteile der Kurzarbeit nach Auflösung und Neuabschluss eines Arbeitsvertrages zum Kurzarbeitergeld auf der Basis eines Sozialplans

Ja

Ausdrücklich (auch im Rahmen eines Sozialplanes) keine steuerfreie Abfindung.

BFH Urteil vom 20.7.2010, IX R 49/09, BStBl II 2010, 969 bezogen auf die Rechtslage bis zum 31.12.2005

Vergünstigte Tarife bei Sach- und Lebensversicherungen (sog. Haustarife)

Ja

In Höhe der Differenz zwischen Haus- und (günstigstem) Kundentarif (geldwerter Vorteil)

Vgl. BFH Urteil vom 21.4.2010,

X R 43/08, BFH/NV 2010, 1436, hier allerdings zum Fall eines selbstständigen Versicherungsvertreters

Von einem Dritten verliehener Nachwuchsförderpreis

Ja

Wenn die Preisverleihung nicht v.a. eine Ehrung der Persönlichkeit des Preisträgers darstellt, sondern wirtschaftlich den Charakter eines leistungsbezogenen Entgelts hat

BFH Urteil vom 23.4.2009, V R 52/07, BStBl II 2009, 860

vgl. auch FG Köln Urteil vom 12.6.2013, 4 K 759/10, EFG 2013, 1405 zum Fall eines Beamten, der an einem Wettbewerb zum Abbau von Bürokratie teilnahm (Arbeitslohn)

Von einem Dritten gemachtes Geldgeschenk, welches als Schenkung bezeichnet ist

Ja

Wenn es einen objektiven Zusammenhang zum Arbeitsverhältnis gibt

FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 1.8.2012, 1 K 1102/09

BFH Urteil vom 7.8.2014, VI R 57/12

Zuwendungen im Zusammenhang mit betrieblichen (Incentive-/Fortbildungsreisen)

Möglich

Möglich

Aufteilung erforderlich

Statt vieler BFH Beschluss vom 24.8.2010, VI B 14/10, BFH/NV 2011, 24

s. auch grundlegend BFH Beschluss vom 21.9.2009 (GrS 1/06), BFH/NV 2010, 285

Bezeichnung des Vorganges

Eigenbetriebliches Interesse des AG

Arbeitslohn

Weitere Hinweise, Begründung

Rspr., Verwaltungsanweisungen

Verbilligte Mitgliedschaft im Fitnessstudio

Ja

Dies stellt einen geldwerten Vorteil dar.

FG Bremen Urteil vom 23.3.2011, 1 K 150/09, DStR 2012, 144

Kostenlose Überlassung von Handys und Computer-Software durch den ArbG

Nein

Durch gesetzliche Regelung steuerfrei (BT-Drs. 17/8235).

Zur Abgrenzung, welche Geräte steuerfrei überlassen werden können, vgl. BT-Drs. 17/9811 vom 23.5.2012

§ 3 Nr. 45 EStG, rückwirkend angewandt ab 1.1.2000

Arbeitgeberzahlung zur Beendigung eines Zivilprozesses mit einem Dritten

Ja

Prüfung im Einzelfall

BFH Beschluss vom 24.11.2010, VI B 32/10, BFH/NV 2011, 591

Vom ArbN ohne Berechtigung auf dessen eigenes Konto überwiesene, ihm nicht zustehende Beträge (Veruntreuung)

Nein

BFH Urteil vom 13.11.2012, VI R 38/11, BStBl II 2013, 929; vgl. auch BMF vom 7.11.2013, IV C 5, BStBl I 2013, 1474)

Übernahme der Mitgliedsbeiträge im Golfclub

Ja

Ja

Trotz der Förderung des Berufes wird der Zufluss von Arbeitslohn durch die übernommenen Mitgliedsbeiträge angenommen.

BFH Urteil vom 21.3.2013, VI R 31/10, BFH/NV 2013, 1298

Übernahme Mitgliedschaft im Golfclub

Ja/Nein

Verzichtet der Golfclub dabei auf die Mitgliedsbeiträge, liegt nur dann Arbeitslohn vor, wenn mit der Zuwendung die Arbeitsleistung des Vorstandsmitglieds entlohnt werden soll.

BFH Urteil vom 17.7.2014, VI R 69/13, BStBl II 2015, 41

Teilnahme an einer Sensibilisierungswoche

Ja

Ja

Da die Teilnahme sich auf die Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes richtete, ist ein eigenbetriebliches Interesse – aufgrund fehlender Prävention berufsspezifisch bedingter Krankheiten – nicht gegeben.

BFH Urteil vom 7.5.2014, VI R 28/13, BFH/NV 2014, 1734 (Verfahrensgang: FG Düsseldorf Urteil vom 18.4.2013, 16 K 922/12 L)

Abb. 2: Steuerpflichtiger Arbeitslohn – Abgrenzungsfälle

Aus dem BFH-Urteil vom 20.5.2010 (VI R 41/09, BStBl II 2010, 1022) ist besonders hervorzuheben, dass der BFH ausdrücklich betont, dass nicht jeder geldwerte Vorteil einen steuerpflichtigen Arbeitslohn darstellt. Der BFH könne dies im Übrigen selbst nicht prüfen, da er in Bezug auf die Tatsachenfeststellungen an die Finanzgerichte als Tatsacheninstanz gebunden ist (vgl. Rn. 11 des zitierten Urteils).

Schließlich ist auf drei BFH-Urteile vom 11.11.2010 (VI R 21/09, BStBl II 2011, 383; VI R 27/09, BStBl II 2011, 386; VI R 41/10, BStBl II 2011, 389) hinzuweisen, in denen der BFH unter Änderung seiner bisherigen Rspr. erstmals Grundsätze zur Unterscheidung zwischen Barlohn und (bis zur Freigrenze von 44 €) steuerbefreitem Sachlohn aufgestellt hat. Hierbei ist demnach im Einzelfall auf die arbeitsvertragliche Grundlage, den Rechtsgrund des Zuflusses abzustellen. Diese Rspr. hat in H 8.1 [Warengutscheine] Abs. 1–4 LStH 2012 Eingang gefunden. Demnach ist ein Barlohn nicht mehr zwingend dann anzunehmen, wenn ein Warengutschein, der bei einem Dritten einzulösen ist, neben der Bezeichnung der abzugebenden Ware oder Dienstleistung auch ein Höchstbetrag anzunehmen ist. Darüber hinaus wurde von der Finanzverwaltung klargestellt, wie zu verfahren ist, wenn der ArbN nachfolgend mehr als die 44 € aufwendet.

Zur Anwendung der Freigrenze bei sog. Zukunftssicherungsleistungen des ArbG vgl. BFH Urteil vom 14.4.2011 (VI R 24/10, BStBl II 2011, 767) und BMF vom 10.10.2013 (IV C 5, BStBl I 2013, 1301). Nach Auffassung des BMF liegt in solchen Fällen kein Sachbezug vor, sodass die 44 €-Freigrenze für diese Leistungen des ArbG nicht angewandt werden kann. Entsprechende Anrufungsauskünfte sollen mit Wirkung zum 1.1.2014 widerrufen werden (OFD Frankfurt vom 13.12.2013, S 2334 A – 104 – St 211).

Eine wichtige Entscheidung hat der BFH mit Urteil vom 26.7.2012 (VI R 30/09, BStBl II 2013, 400; VI R 27/11, BStBl II 2013, 402) getroffen. Demnach führt ein üblicher Rabatt, den der ArbG auch Dritten einräumt, beim ArbN nicht zu stpfl. Arbeitslohn (vgl. auch § 8 Abs. 2 EStG). Zur Anwendung dieser Urteile und zum Verhältnis zwischen § 8 Abs. 2 und Abs. 3 EStG bei Sachbezügen vgl. BMF vom 16.5.2013 (IV C 5, BStBl I 2013, 729). Auch dem ArbN von Dritten überlassene Preisvorteile oder Rabatte begründen nur in Ausnahmefällen Arbeitslohn, wenn sie im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis stehen (vgl. z.B. BFH Urteil vom 18.10.2012, VI R 64/11, BFH/NV 2013, 131).

Eine Neuerung ab dem VZ 2012 findet bei der Überlassung von (Elektro-) Fahrrädern an ArbN statt. Analog zur privaten Nutzung eines Firmenwagens wird auch bei Dienstfahrrädern zur Ermittlung des geldwerten Vorteils nun die 1 %-Regelung angewandt (zu Details vgl. FinMin Baden-Württemberg vom 23.11.2012, 3-S-2334/187 (koordinierter Ländererlass).

Exkurs: Tätigkeitsbezogene Zuwendungen

Bestimmte Zuwendungen des ArbG sind demnach zu qualifizieren, ob sie für die jeweilige Berufsgruppe typisch sind und der ArbG somit ein eigenbetriebliches Interesse hat. Beispiele hierfür sind:

  • »Pkw-Sicherheitstraining« (OFD Koblenz vom 22.10.2003, S 2334 A: Arbeitslohn wird dann verneint, wenn es sich beim Teilnehmerkreis um Berufskraftfahrer oder Außendienstmitarbeiter handelt. Bei den »übrigen« ArbN liegt kein eigenbetriebliches Interesse vor, das gleichbedeutend mit der Annahme von Arbeitslohn ist.

  • Arbeitskleidung: Nach dem Urteil des BFH vom 11.4.2006 (VI R 60/02, BFH/NV 2006, 1563) ist die verbilligte Überlassung von hochwertiger Markenkleidung regelmäßig als Arbeitslohn zu qualifizieren, während bei der Gestellung einheitlicher Kleidung das eigenbetriebliche Interesse des AG im Vordergrund steht, womit ein geldwerter Vorteil des AN zu verneinen ist (BFH Urteil vom 22.6.2006, VI R 21/05, BFH/NV 2006, 2169). Die Überlassung von gewöhnlicher Arbeitskleidung, insb. Arbeitsschutzkleidung, durch den ArbG führt daher nicht zu Arbeitslohn.

  • Übernahme von Kammerbeiträgen für Steuerberater/Wirtschaftsprüfer (und für Geschäftsführer) bzw. Beiträgen der Berufshaftpflicht für Rechtsanwälte durch den ArbG: In beiden Fällen bejahte der BFH das Vorliegen von Arbeitslohn, da die genannten Beiträge unabdingbar für die Tätigkeit als Steuerberater/Wirtschaftsprüfer/Geschäftsführer (BFH Urteil vom 17.1.2008, VI R 26/06, BStBl II 2008, 378) bzw. Rechtsanwalt (BFH Urteil vom 26.7.2007, VI R 64/06, BStBl II 2007, 892) sind. Das eigenbetriebliche Interesse des ArbG wurde verneint.

  • Rabatte: Die Erfassung bestimmter tätigkeitsbezogener Vergünstigungen ist möglich. So hat das FG Münster mit Urteil vom 29.6.2011 (4 K 258/08 E, EFG 2011, 1886) Rabatte einer angestellten Reiseverkehrskauffrau für eigene Reisen für die Vermittlung von Reisen eines bestimmten Anbieters als steuerpflichtigen Arbeitslohn erfasst (Arbeitslohnzahlung von Dritten).

4. Aufmerksamkeiten in der Umsatzsteuer

Umsatzsteuerrechtlich handelt es sich um einen nicht steuerbaren Umsatz (§ 3 Abs. 1b Nr. 2 bzw. Abs. 9a Nr. 1 und 2 UStG, 1.8 UStAE).

Liegen hingegen keine Aufmerksamkeiten vor, so sind die Leistungen grundsätzlich umsatzsteuerbar, da es sich in diesem Fall um Sachzuwendungen und sonstige Leistungen für die ArbN für deren privaten Bedarf handelt.

5. Literaturhinweise

Schramm, Die Lohnsteuer, Gesamtdarstellung, NWB 2007, Fach 6, 4053; Bode, Aktuelle Rechtsprechung zur Lohnsteuer, NWB 2008, 4911; Blümich, EStG, § 19 Rz. 195 ff.

6. Verwandte Lexikonartikel

Arbeitsessen

Arbeitslohn

Geringfügig Beschäftigte

Sachbezüge

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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