Vermögenswirksame Leistungen

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeiner Überblick
2 Persönlicher Geltungsbereich
3 Vereinbarung vermögenswirksamer Leistungen
4 Anlageformen und Höhe der Arbeitnehmer-Sparzulage
5 Einkommensgrenzen
6 Festsetzungs- und Auszahlungsverfahren
7 Wegfall der Zulagenbegünstigung
8 Elektronische Vermögensbildungsbescheinigung
9 Literaturhinweise
10 Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeiner Überblick

Das Verfahren zur Festsetzung und Auszahlung der ArbN-Sparzulage und die damit verbundenen Aufzeichnungs- und Anzeigepflichten sind in der Verordnung zur Durchführung des 5-VermBG (VermBDV 1994) geregelt.

Das BMF-Schreiben vom 9.8.2004 (BStBl I 2004, 717) regelt die Anwendung des 5-VermBG ab 2004.

Durch das Gesetz zur steuerlichen Förderung der Mitarbeiterbeteiligung (Mitarbeiterkapitalbeteiligungsgesetz) vom 7.3.2009 (BGBl I 2009, 451) werden die Förderungen nach dem 5-VermBG verbessert durch

• Anhebung des Fördersatzes für in Beteiligungen angelegte vermögenswirksame Leistungen von 18 % auf 20 %,

• Erhöhung der Einkommensgrenzen von 17 900 €/35 800 € auf 20 000 €/40 000 € (Ledige/zusammen veranlagte Ehegatten) und

• die Einführung einer neuen förderfähigen Anlageform, nämlich der Beteiligung an einem Mitarbeiterbeteiligungs-Sondervermögen.

Mit Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 16.3.2009 (BStBl I 2009, 501) hat das BMF das BMF-Schreiben vom 9.8.2004 (BStBl I 2004, 717) geändert und an die Rechtslage 2009 – Änderungen durch das Mitarbeiterkapitalbeteiligungsgesetz vom 7.3.2009 (BGBl I 2009, 451) – angepasst. Mit Schreiben vom 4.2.2010 (BStBl I 2010, 195) wird das BMF-Schreiben vom 9.8.2004 (BStBl I 2004, 717) erneut angepasst. Eine erneute Anpassung erfolgt durch das BMF-Schreiben vom 2.12.2011 (LEXinform 5233649) vor dem Hintergrund der gesetzlichen Änderungen durch

• das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768),

• das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1.11.2011 (BGBl I 2011, 2131) und

• das BeitrRLUmsG vom 7.12.2011 (BGBl I 2011, 2592).

Durch das Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) vom 16.7.2009 (BGBl I 2009, 1959) wird die zweijährige Antragsfrist für die ArbN-Sparzulage gestrichen. Die Änderung gilt erstmals für vermögenswirksame Leistungen, die nach dem 31.12.2006 angelegt werden.

Eine erneute Anpassung erfolgt durch das BMF-Schreiben vom 23.7.2014 vor dem Hintergrund der gesetzlichen Änderungen durch

• das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz – AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802) und

• das Gesetz zur Anpassung des Investmentsteuergesetzes und anderer Gesetze an das AIFM-Umsetzungsgesetz (AIFM-Steuer-Anpassungsgesetz – AIFM-StAnpG) vom 18.12.2013 (BGBl I 2013, 4318, BStBl I 2014, 2).

Eine erneute Anpassung erfolgt durch das BMF-Schreiben vom 29.11.2017, BStBl I 2017, 1626 vor dem Hintergrund der gesetzlichen Änderungen durch

• das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.7.2016 (BGBl 2016 I, 1679, BStBl 2016 I, 694).

Für ab 2017 angelegte Vermögensbildende Leistungen werden die für die Festsetzung der Arbeitnehmersparzulage erforderlichen Daten bis zum 28.2. des Folgejahres unmittelbar an das FA übermittelt, so dass die Bescheinigung in Papierform entfällt. Der ArbN muss für den Anspruch auf Arbeitnehmer-Sparzulage gegenüber der mitteilungspflichtigen Stelle in die Datenübermittlung an die Finanzverwaltung einwilligen. Diese gilt als erteilt, wenn der ArbN nicht widerspricht; vgl. hierzu BMF vom 23.4.2018.

2. Persönlicher Geltungsbereich

Die staatliche Förderung der Vermögensbildung betrifft → Arbeitnehmer (§ 1 Abs. 2 5-VermBG); es gilt nach § 1 Abs. 4 5-VermBG auch für Beamte. Das 5-VermBG gilt u.a. auch dann, wenn die ArbN

• ihren Wohnsitz im Ausland haben und als entsandte Kräfte oder deutsche Ortskräfte an Auslandsvertretungen der Bundesrepublik beschäftigt sind,

• ausländische ArbN sind und als Grenzgänger in der Bundesrepublik arbeiten,

• Kommanditisten oder stille Gesellschafter eines Unternehmens sind und mit der Kommanditgesellschaft oder dem Unternehmen einen Arbeitsvertrag abgeschlossen haben, der sie in eine abhängige Stellung zu der Gesellschaft oder dem Unternehmen bringt und sie deren Weisungsrecht unterstellt,

• freiwillig Wehrdienstleistende sind und in einem ruhenden Arbeitsverhältnis stehen (§ 1 Abs. 1 des Arbeitsplatzschutzgesetzes), aus dem sie noch Bestandteile des Arbeitslohns (z.B. vermögenswirksame Leistungen) erhalten,

• behinderte Menschen im Arbeitsbereich anerkannter Werkstätten für behinderte Menschen sind und zu den Werkstätten in einem arbeitnehmerähnlichen Rechtsverhältnis stehen (§ 221 Abs. 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch – SGB IX),

• kurzfristig Beschäftigte, Aushilfskräfte in der Land- und Forstwirtschaft und geringfügig entlohnte Beschäftigte sind, deren Arbeitslohn nach § 40a des Einkommensteuergesetzes (EStG) pauschal versteuert wird.

Im Zweifel ist eine Person ArbN im arbeitsrechtlichen Sinne, wenn sie Arbeitslohn im steuerlichen Sinne aus einem gegenwärtigen Dienstverhältnis bezieht. Gleiches gilt für einen Gesellschafter, wenn für ihn Sozialversicherungspflicht besteht.

Das 5. VermBG gilt u.a. nicht für folgende Personen:

• freiwillig Wehrdienstleistende, wenn sie in keinem ruhenden Arbeitsverhältnis stehen (vgl. auch Abs. 2 Nr. 4),

• Bezieher von Renten aus den gesetzlichen Rentenversicherungen und Empfänger von arbeitsrechtlichen Versorgungsbezügen einschließlich Vorruhestandsbezügen, wenn sie nicht weiter in einem Arbeitsverhältnis stehen,

• Personen, die ein freiwilliges soziales Jahr oder ein freiwilliges ökologisches Jahr i.S.d. Jugendfreiwilligendienstegesetzes oder einen Freiwilligendienst i.S.d. Verordnung (EU) Nr. 1288/2013 des Europäischen Parlaments.

3. Vereinbarung vermögenswirksamer Leistungen

Vermögenswirksame Leistungen sind Geldleistungen, die der ArbG für den ArbN anlegt (§ 2 Abs. 1 5-VermBG). Vermögenswirksame Leistungen liegen auch insoweit vor, als Anspruch auf Arbeitnehmer-Sparzulage nicht besteht, weil z.B.

1. auf Grund eines Sparvertrags oder Kapitalversicherungsvertrags (§ 2 Abs. 1 Nr. 6 und 7, § 13 Abs. 2 5-VermBG) angelegt wird,

2. die zulagebegünstigten Höchstbeträge von 400 € bzw. 470 € überschritten sind (§ 13 Abs. 2 5-VermBG) oder

3. die Einkommensgrenze überschritten ist (§ 13 Abs. 1 5-VermBG).

Vermögenswirksame Leistungen sind steuerpflichtige Einnahmen i.S.d. EStG (§ 2 Abs. 6 5-VermBG) und Arbeitsentgelt i.S.d. Sozialversicherung (s.a. → Einkünfte und Bezüge von Kindern). Die Gewährung dieser Leistungen ist entweder tarifvertraglich bzw. im Rahmen einer Betriebsvereinbarung geregelt oder erfolgt auf freiwilliger Basis. Der Arbeitgeber hat die zusätzlich zum Arbeitslohn bzw. den vermögenswirksam anzulegenden Teil des Arbeitslohns grundsätzlich unmittelbar an das Anlageinstitut zu leisten, bei dem die Anlage nach Wahl des Arbeitnehmers erfolgen soll. Die zeitliche Zuordnung vermögenswirksamer Leistungen richtet sich nach den für die Zuordnung des Arbeitslohns geltenden Vorschriften (vgl. § 38a Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG, R 39b.2, 39b.5 und 39b.6 LStR). Für die Zurechnung vermögenswirksamer Leistungen zum abgelaufenen Kj. kommt es auf den Zeitpunkt des Eingangs beim Anlageinstitut nicht an (Abschn. 3 Abs. 1 des BMF-Schreibens vom 23.7.2014, BStBl I 2014).

Der ArbG-Anteil zu den vermögenswirksamen Leistungen eines Kindes gehört zu den maßgeblichen Einkünften und Bezügen des Kindes (BFH vom 22.9.2011, III R 57/09 und III R 23/09, NJW 2012, 1247; → Einkünfte und Bezüge von Kindern).

Die zeitliche Zuordnung vermögenswirksamer Leistungen ist auf den Beginn der Sperrfrist ohne Einfluss. Die Sperrfrist für auf Sparverträge über Wertpapiere oder andere Vermögensbeteiligungen (§ 4 5-VermBG) angelegte vermögenswirksame Leistungen beginnt stets am 1.1. des Kj., in dem die einmalige oder die erste laufende vermögenswirksame Leistung beim Kreditinstitut oder der Kapitalanlagegesellschaft eingeht (Abschn. 3 Abs. 2 des BMF-Schreibens vom 23.7.2014, BStBl I 2014, 1175).

Der Anspruch des ArbN auf vermögenswirksame Leistungen ist bis zum Betrag von 870 € im Kj. unabhängig von der Anlageart nicht übertragbar und damit auch nicht pfändbar und nicht verpfändbar (§ 2 Abs. 7 Satz 2 5-VermBG, § 851 Abs. 1 ZPO, § 1274 Abs. 2 BGB). Dies gilt auch, soweit der ArbG die vermögenswirksamen Leistungen aus dem Arbeitslohn anzulegen hat (§ 11 5-VermBG) und unabhängig davon, ob und wieweit die vermögenswirksamen Leistungen zulagebegünstigt sind.

Aufwendungen, die vermögenswirksame Leistungen darstellen, zählen nicht zu den Altersvorsorgebeiträgen (§ 82 Abs. 4 Nr. 1 EStG). Auf eine Förderung mittels einer Arbeitnehmer-Sparzulage kommt es nicht an (Ergänzung des Abschn. 2 Abs. 5 durch das BMF-Schreiben vom 23.7.2014, BStBl I 2014, 1175).

Vereinbarungen über zusätzliche vermögenswirksame Leistungen der ArbG können durch Einzelverträge, Betriebsvereinbarungen oder Tarifvertrag zustande kommen (§ 10 5-VermBG). Für Beamte werden zusätzliche vermögenswirksame Leistungen auf Grund eines Gesetzes erbracht.

Auf schriftliches Verlangen des ArbN hat der ArbG einen Vertrag über vermögenswirksame Anlage von Teilen des Arbeitslohns abzuschließen (§ 11 5-VermBG). Der ArbG kann entweder vermögenswirksame Leistungen zusätzlich zum normalen Lohn gewähren oder der ArbN kann vom ArbG verlangen, dass Teile seines Arbeitslohns vermögenswirksam angelegt werden. Es kann nur Arbeitslohn angelegt werden, der dem ArbN noch nicht zugeflossen ist. Auch pauschal besteuerter oder steuerfreier Arbeitslohn kann vermögenswirksam angelegt werden, also z.B. Teile

• des pauschal besteuerten Arbeitslohns von kurzfristig Beschäftigten, Aushilfskräften in der Land- und Forstwirtschaft und geringfügig entlohnten Beschäftigten (§ 40a EStG),

• der pauschal besteuerten sonstigen Bezügen (§ 40 Abs. 1 EStG),

• des steuerfreien Zuschusses zum Mutterschaftsgeld (§ 3 Nr. 1 Buchst. d EStG),

• steuerpflichtige Zuschüsse des Arbeitgebers zum Krankengeld.

Handelt es sich bei dem steuerfreien Arbeitslohn um den Ersatz von Aufwendungen des Arbeitnehmers, z.B. Reisekosten, oder um steuerfreie Lohnersatzleistungen, z.B. Kurzarbeitergeld, Wintergeld (Mehraufwands-Wintergeld, Zuschuss-Wintergeld), Mutterschaftsgeld, Insolvenzgeld, ist eine vermögenswirksame Anlage nicht möglich. Geldwerte Vorteile aus der verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen sind keine vermögenswirksamen Leistungen (Ergänzung des Abschn. 2 Abs. 1 durch das BMF-Schreiben vom 23.7.2014, BStBl I 2014, 1175).

Bei einem minderjährigen ArbN, den sein gesetzlicher Vertreter zum Abschluss des Arbeitsvertrages ermächtigt hat, ist im Allgemeinen davon auszugehen, dass er ohne ausdrückliche Zustimmung des Vertreters Verträge mit dem ArbG über vermögenswirksame Leistungen abschließen kann.

Der ArbN kann selbst entscheiden, in welcher der vom Gesetz genannten Form er seine vermögenswirksamen Leistungen anlegen will. Die Wahlfreiheit ist Voraussetzung für die Sparzulage, es ist aber eine gewisse Einschränkung möglich. Die Tarifvertragsparteien haben nämlich die Möglichkeit, die Anlage vermögenswirksamer Leistungen auf die geförderten Anlageformen (Beteiligungen und Bausparen) zu begrenzen.

Der ArbN hat dem ArbG mitzuteilen, in welcher Anlageform und bei welchem Unternehmen, Institut oder Gläubiger vermögenswirksame Leistungen nach seiner Wahl angelegt werden sollen; er hat dabei anzugeben, wann und in welcher Höhe er die Anlage verlangt, und den Anlagevertrag – z.B. durch dessen Konto- oder Vertragsnummer – näher zu bezeichnen.

4. Anlageformen und Höhe der Arbeitnehmer-Sparzulage

Die Vermögensbeteiligungen, deren Begründung oder Erwerb nach dem 5-VermBG mit der ArbN-Sparzulage begünstigt ist, sind in § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 i.V.m. Abs. 2 bis 4 5-VermBG abschließend aufgezählt. Danach können sowohl Vermögensbeteiligungen am Unternehmen des ArbG (betriebliche Beteiligungen) als auch Vermögensbeteiligungen an anderen Unternehmen (außerbetriebliche Beteiligungen) begründet oder erworben werden. Eine Vermögensbeteiligung kann jedoch nur begründet oder erworben werden, wenn ihre Laufzeit nicht vor der für die gewählte Anlage geltenden Sperrfrist endet. In Abschn. 4 des BMF-Schreibens vom 23.7.2014, BStBl I 2014, 1175 werden die in Betracht kommenden Vermögensbeteiligungen erläutert.

Die Anlagen nach dem Wohnungsbau-Prämiengesetz (§ 2 Abs. 1 Nr. 4 5-VermBG) und für den Bau, den Erwerb, den Ausbau, die Erweiterung oder die Entschuldung eines Wohngebäudes usw. (§ 2 Abs. 1 Nr. 5 5-VermBG) sind in den Abschn. 9 und 10 des BMF-Schreibens vom 23.7.2014, BStBl I 2014, 1175 erläutert.

Die vermögenswirksamen Leistungen können auch zum Erwerb von Bauland, eigentumsähnlicher Dauerwohnrechte, Wohngebäuden oder Eigentumswohnungen sowie zum Bau, Ausbau oder zur Erweiterung von Wohngebäuden oder zur Rückzahlung von Darlehen (Entschuldung) wegen der genannten Vorhaben verwendet werden.

Es hat sich in der Praxis gezeigt, dass Kapitalanlagegesellschaften Modelle entwickelt haben, mit denen eine große Zahl von ArbN angeworben wird, Miteigentum an einem Immobilienportfolio zu erwerben. Diese Anlagemodelle zeichnen sich durch ein vorgefertigtes Konzept (vgl. § 15b EStG) aus, das typischerweise durch Anlegerprospekte oder in vergleichbarer Form vermarktet wird. Die von den ArbN zu erwerbenden Beteiligungen sind gewöhnlich sehr klein und von geringem wirtschaftlichen Wert. Die Anleger zahlen die Beteiligungssumme – in Anlehnung an den Anspruch des Anlegers auf ArbN-Sparzulage nach dem 5-VermBG – über mehrere Jahre verteilt in monatlichen Einzahlungsraten. Zu einer tatsächlichen Vermögensbildung kommt es hierbei nicht, denn die betroffenen Immobilien werden dem Rechtsverkehr letztlich dauerhaft durch die Vielzahl von Auflassungsvormerkungen entzogen. Jede Veräußerung des Grundbesitzes würde die Löschung der Vormerkungen voraussetzen, die aber bei Anlageobjekten mit Tausenden Beteiligten nahezu undurchführbar ist, insbesondere angesichts der Gefahr von zwischenzeitlichen Todesfällen der Berechtigten mit ungeklärter Erbfolge, Wegzügen mit unbekanntem Ziel oder schlichtem Desinteresse etc. Die Anlagen dürften in den meisten Fällen zu einem Totalverlust für die ArbN führen. Sie entsprechen somit nicht der Intention des 5-VermBG. Einzelne Anlagemodelle werden aus den genannten Gründen bereits durch Verwaltungsregelung vom Anwendungsbereich des 5-VermBG ausgenommen (Abschn. 10 des BMF-Schreibens vom 23.7.2014, BStBl I 2014, 1175); sie entsprechen nicht dem Sinn und Zweck der privaten Vermögensbildung.

Die Verwaltungsregelungen werden durch das BeitrRLUmsG vom 7.12.2011 (BGBl I 2011, 2592) nunmehr durch eine Änderung des § 2 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. d des 5-VermBG gesetzlich verankert und zum Teil erweitert. Damit besteht Rechtssicherheit und -klarheit für alle Beteiligten. Der Ausschluss vom Anwendungsbereich des 5-VermBG erfolgt nur bei Anlagemodellen, bei denen der ArbN vermögenswirksame Leistungen zusammen mit mehr als 15 anderen ArbN anlegen kann. Anlagen im privaten Kreis sind somit von der gesetzlichen Einschränkung regelmäßig nicht betroffen (z.B. Erwerb eines Mehrfamilienhauses durch mehrere Generationen einer Familie mit dem Ziel der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken). Von Anlagegesellschaften aufgelegte Modelle mit einer Beteiligung von bis zu 15 ArbN dürften aus Sicht der Anlagegesellschaften unwirtschaftlich sein und deshalb nicht entwickelt und vertrieben werden.

§ 17 Abs. 12 des 5-VermBG regelt, dass § 2 Abs. 1 Nr. 5 des 5-VermBG i.d.F. des BeitrRLUmsG erstmals anzuwenden ist für vermögenswirksame Leistungen, die nach dem 31.12.2011 angelegt werden. Die Regelung stellt nicht auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ab, weil i.S.d. Anlegerschutzes kein Bestandsschutz für Altverträge gewährt werden soll.

Nach dem Anspruch der jeweiligen ArbN-Sparzulagen sind die Anlageformen des 5-VermBG wie folgt zu unterscheiden:

Abb.: Anlageformen für vermögenswirksame Leistungen

Durch das Gesetz zur steuerlichen Förderung der Mitarbeiterkapitalbeteiligung (Mitarbeiterkapitalbeteiligungsgesetz) vom 7.3.2009 (BGBl I 2009, 451) wird in § 2 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d 5-VermBG eine neue förderfähige Anlageform geschaffen. Vermögenswirksame Leistungen sind danach auch solche Geldleistungen, die der ArbG für den ArbN zum Erwerb von Anteilen an einem Mitarbeiterbeteiligungs-Sondervermögen i.S.d. §§ 90l InvG anlegt. Damit wird sichergestellt, dass die direkte Beteiligung des ArbN am arbeitgebenden Unternehmen und die indirekte Beteiligung über einen Fonds nicht unterschiedlich, sondern in gleicher Höhe gefördert werden. Der ArbN kann daher den Erwerb von Anteilen an einem der neu geschaffenen Mitarbeiterbeteiligungs-Sondervermögen auch mit vermögenswirksamen Leistungen finanzieren. Ein Erwerb solcher Anteile mit steuer- und abgabenfreien Beträgen nach § 3 Nr. 39 EStG ist daneben möglich.

Mit den §§ 90l bis 90r InvG werden Mitarbeiterbeteiligungs-Sondervermögen als neue Fondskategorie eingeführt. Die Anlage in einem Sondervermögen nach dem InvG weist im Gegensatz zur Direktanlage eine höhere Risikomischung auf und reduziert damit die Risiken der Beteiligung für die ArbN. Durch die Regelung von Mitarbeiterbeteiligungs-Sondervermögen im InvG als Anlegerschutzgesetz wird zudem sichergestellt, dass diese Sondervermögen von den Anlegerschutzstandards des InvG profitieren. Mitarbeiterbeteiligungs-Sondervermögen unterliegen der Überwachung durch die Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin). Die Neuregelung gilt erstmals für vermögenswirksame Leistungen, die nach dem 31.3.2009 angelegt werden (Art. 5 Abs. 1 des Mitarbeiterkapitalbeteiligungsgesetzes).

Insgesamt können bis zu 870 € gefördert werden. Dieser Betrag ist unabhängig von der Anlageart nicht übertragbar und damit auch nicht pfändbar. Ein ArbN, der beides voll ausnutzt und gleichzeitig unter den Einkommensgrenzen liegt, bekommt 114 € Sparzulage.

Die höchstmögliche ArbN-Sparzulage kann nur erhalten, wer sowohl in Vermögensbeteiligungen als auch in Bausparen bzw. in Anlagen für den Wohnungsbau anlegt. Dies bedingt zwei Anlageverträge. Da nur Zahlungen durch den ArbG mit Zulage begünstigt sind, muss dieser zwei Verträge bedienen.

5. Einkommensgrenzen

Die Einkommensgrenzen für die Sparzulage betragen 17 900 € für Alleinstehende und 35 800 € für Verheiratete. Maßgeblich ist dabei das zu versteuernde Einkommen (§ 13 Abs. 1 5-VermBG).

Für vermögenswirksame Leistungen, die nach dem 31.12.2008 angelegt werden, werden die Grenzen auf 20 000 €/40 000 € erhöht (§ 13 Abs. 1 i.V.m. § 17 Abs. 7 5-VermBG i.d.F. des Mitarbeiterkapitalbeteiligungsgesetzes vom 7.3.2009, BGBl I 2009, 451). Für die Anwendung der Einkommensgrenze von 35 800 €/40 000 € für Ehegatten/Lebenspartner ist allein maßgeblich, ob tatsächlich eine Zusammenveranlagung durchgeführt wird. Aus diesem Grunde ist die 35 800 €/40 000-€-Grenze auch bei der Zusammenveranlagung des überlebenden Ehegatten/Lebenspartners mit dem verstorbenen Ehegatten im Todesjahr des Ehegatten anzuwenden. Von dem auf das Todesjahr folgenden Kj. an gilt die 17 900 €/20 000-€-Grenze. Haben Ehegatten die getrennte Veranlagung oder für das Kj. der Eheschließung/Schließung der Lebenspartnerschaft die besondere Veranlagung gewählt, ist für jeden Ehegatten/Lebenspartner gesondert zu prüfen, ob das von ihm zu versteuernde Einkommen die Einkommensgrenze von 17 900 €/20 000 € überschreitet (Abschn. 15 Abs. 5 des BMF-Schreibens vom 9.8.2004, BStBl I 2004, 717, ergänzt durch die BMF-Schreiben vom 16.3.2009, BStBl I 2009, 501, vom 4.2.2010, BStBl I 2010, 195 und vom 2.12.2011, LEXinform 5233649). Die für einen Lebenspartner bereits vor Inkrafttreten des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) festgesetzte Arbeitnehmer-Sparzulage vergangener Jahre bleibt auch dann unangetastet, wenn eine rückwirkend durchgeführte Zusammenveranlagung mit einem Lebenspartner für das betreffende Sparjahr zusammengenommen zur Überschreitung der Einkommensgrenze führt.

Durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1.11.2011 (BGBl 2011 I 2131) wird die Veranlagung von Ehegatten bzw. Lebenspartnern mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2013 neu geregelt (§ 52 Abs. 68 Satz 1 EStG).

Ehegatten oder Lebenspartner, die beide unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind und nicht dauernd getrennt leben und bei denen diese Voraussetzungen zu Beginn des Veranlagungszeitraums vorgelegen haben oder im Laufe des Veranlagungszeitraums eingetreten sind, können zwischen

• Einzelveranlagung (§ 26a EStG) und

• Zusammenveranlagung (§ 26b EStG)

wählen. § 26c EStG, der bisher eine besondere Veranlagung im Jahr der Eheschließung vorsah, entfällt ab dem Veranlagungszeitraum 2013.

Wird im Besteuerungsverfahren die Entscheidung über die Höhe des zu versteuernden Einkommens nachträglich in der Weise geändert, dass dadurch die Einkommensgrenzen des § 13 Abs. 1 5-VermBG unterschritten werden, und entsteht für Aufwendungen, die vermögenswirksame Leistungen darstellen, erstmals ein Anspruch auf ArbN-Sparzulage, kann der ArbN den Antrag auf ArbN-Sparzulage innerhalb eines Jahres nach Bekanntgabe der Änderung stellen (§ 14 Abs. 5 5-VermBG).

Bei der Ermittlung der Einkommensgrenze wird in § 13 Abs. 1 Satz 2 des 5-VermBG auf § 2 EStG verwiesen. Damit ist ab dem Kj. 2001 bei außersteuerlichen Leistungsgesetzen § 2 Abs. 5a EStG zu beachten (→ Außersteuerliche Einkunftsermittlung). Danach ist bei der Ermittlung der Einkunftsgrenzen für außersteuerliche Zwecke der nach § 3 Nr. 40 EStG steuerfrei belassene Teil der Einnahmen hinzuzurechnen (→ Halbeinkünfteverfahren), und der nach § 3c Abs. 2 EStG nicht berücksichtigte Teil der Betriebsausgaben/Werbungskosten zusätzlich abzuziehen. Damit werden die Auswirkungen des Teileinkünfteverfahrens (→ Halbeinkünfteverfahren) auf die ESt beschränkt.

Ab 2009 gehören die Einkünfte aus § 20 EStG (Kapitalvermögen) in der Regel nicht mehr zum zu versteuernden Einkommen (→ Abgeltungsteuer, → Einkünfte aus Kapitalvermögen). Nach § 2 Abs. 5a EStG ist das zu versteuernde Einkommen um die nach § 32d Abs. 1 und nach § 43 Abs. 5 EStG zu besteuernden Beträge zu erhöhen.

Nach der Änderung des § 13 Abs. 1 Satz 2 des 5-VermBG durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) wird hinsichtlich der Ermittlung der Einkommensgrenze nunmehr auf § 2 Abs. 5 EStG und nicht mehr allgemein auf § 2 EStG verwiesen. Danach wird das zu versteuernde Einkommen als Einkommensgrenze zu Grunde gelegt, das sich aus dem ESt-Bescheid ergibt bzw. ergeben würde, wenn eine Veranlagung zur ESt durchgeführt werden würde. Es wird deshalb auf § 2 Abs. 5 EStG und nicht mehr allgemein auf § 2 EStG verwiesen; § 2 Abs. 5a EStG ist nicht mehr anzuwenden.

Das führt allerdings dazu, dass Einkünfte aus Kapitalvermögen bei den maßgebenden Einkommensgrenzen grundsätzlich außer Betracht bleiben. Diese Folge erscheint jedoch vertretbar, da die Mehrzahl der ArbN, die die geltenden Einkommensgrenzen (20 000/40 000 € bzw. 17 900/35 800 € für Alleinstehende/Ehegatten) einhalten, nicht über nennenswerte Einkünfte aus Kapitalvermögen verfügen dürfte. Zu berücksichtigen ist allerdings, dass ArbN mit hohen Einkünften aus Kapitalvermögen und geringen anderen Einkünften (insbesondere Lohneinkünften) innerhalb der geltenden Einkommensgrenzen zulageberechtigt werden. Die möglichen Fallzahlen dürften jedoch – auch wegen des Abzugs des Sparer-Pauschbetrags (801/1 602 € für Alleinstehende/Ehegatten; § 20 Abs. 9 EStG) – sehr gering sein. Die wenigen Einzelfälle, in denen Personen eine ArbN-Sparzulage erhalten, die bei Einbeziehung der Einkünfte aus Kapitalvermögen in die maßgebenden Einkommensgrenzen nicht zulagebegünstigt wären, rechtfertigen es nicht, bei allen ArbN, die die Festsetzung einer ArbN-Sparzulage beantragen, die Einkünfte aus Kapitalvermögen in der ESt-Erklärung oder im Antrag auf Festsetzung der ArbN-Sparzulage abzufragen.

In Fällen, in denen ArbN die Besteuerung ihrer Einkünfte aus Kapitalvermögen mit dem – günstigeren – individuellen Steuersatz beantragen, fließen diese Einkünfte in das zu versteuernde Einkommen ein. Dies ist jedoch für die ArbN-Sparzulage im Ergebnis regelmäßig ohne Bedeutung, da bei Stpfl., deren individueller Steuersatz günstiger ist als der Steuersatz der Abgeltungsteuer, durch die Einbeziehung der Einkünfte aus Kapitalvermögen in das zu versteuernde Einkommen die für die ArbN-Sparzulage maßgebenden Einkommensgrenzen nicht überschritten werden.

Zur entsprechenden Änderung des zu versteuernden Einkommens als Einkommensgrenze für die Wohnungsbauprämie s. Änderung von § 2a Satz 2 des WoPG durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768). Bezüglich der Bestimmung der Einkommensgrenze bleibt der Gleichklang zwischen WoPG und 5-VermBG gewahrt.

Nach § 17 Abs. 11 des 5-VermBG ist die Änderung der Ermittlung der Einkommensgrenze erstmals für vermögenswirksame Leistungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2008 angelegt werden.

Bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens sind auch in den Fällen, in denen es auf Grund der Vorschriften zum Familienleistungsausgleich (§ 31 EStG) beim auszuzahlenden Kindergeld verbleibt, stets die in Betracht kommenden Freibeträge für Kinder (§ 32 EStG) abzuziehen (§ 2 Abs. 5 Satz 2 EStG); dabei sind stets die Freibeträge für das gesamte Sparjahr zugrunde zu legen.

Die Einkommensgrenzen des § 13 Abs. 1 des 5. VermBG gelten nicht für beschränkt einkommensteuerpflichtige ArbN, die nicht zur Einkommensteuer veranlagt werden, da bei diesem Personenkreis ein zu versteuerndes Einkommen i.S.d. § 2 Abs. 5 EStG nicht festgestellt wird; diesen ArbN steht deshalb die Arbeitnehmer-Sparzulage ohne Rücksicht auf die Höhe ihres Einkommens zu.

6. Festsetzungs- und Auszahlungsverfahren

Die Arbeitnehmersparzulage gehört nicht zu den steuerpflichtigen Einnahmen i.S.d. EStG. Sie wird auf Antrag des ArbN vom zuständigen FA festgesetzt (§ 14 5-VermBG). Der Antrag ist spätestens bis zum Ablauf des zweiten Kj. nach dem Kj. zu stellen, in dem die vermögenswirksamen Leistungen angelegt worden sind. Das FA zahlt die festgesetzte Sparzulage nach dem Ende der jeweiligen Sperrfrist aus. Die Sperrfrist beträgt sechs bzw. sieben Jahre (§ 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 und 2 5-VermBG).

Durch das Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) vom 16.7.2009 (BGBl I 2009, 1959) wird die zweijährige Antragsfrist für die ArbN-Sparzulage gestrichen. Die Änderung gilt erstmals für vermögenswirksame Leistungen, die nach dem 31.12.2006 angelegt werden, weil insoweit die bislang zweijährige Ausschlussfrist noch nicht abgelaufen ist (§ 17 Abs. 10 5-VermBG). Somit gilt die allgemeine Festsetzungsfrist von vier Jahren. Anträge auf Festsetzung der Arbeitnehmer-Sparzulage für im Jahr 2012 angelegte vermögenswirksame Leistungen konnten daher noch bis zum 31.12.2016 gestellt werden. Da es sich beim 31.12.2016 um einen Samstag handelte, endete die Antragsfrist erst am 2.1.2017 (§ 108 Abs. 3 AO; BFH Urteil vom 20.1.2016, BStBl II 2016, 380).

7. Wegfall der Zulagenbegünstigung

Die Zulagebegünstigung für vermögenswirksame Leistungen entfällt rückwirkend (Abschn. 18 des BMF-Schreibens vom 9.8.2004, BStBl I 2004, 717, ergänzt durch das BMF-Schreiben vom 16.3.2009, BStBl I 2009, 501),

1. soweit bei Anlagen auf Grund von Sparverträgen über Wertpapiere oder andere Vermögensbeteiligungen (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 4 5-VermBG, Abschn. 5 des BMF-Schreibens vom 9.8.2004, BStBl I 2004, 717, ergänzt durch das BMF-Schreiben vom 16.3.2009, BStBl I 2009, 501) vor Ablauf der siebenjährigen Sperrfrist zulagebegünstigte vermögenswirksame Leistungen zurückgezahlt werden, die Festlegung unterblieben ist oder aufgehoben wird oder über die Vermögensbeteiligungen verfügt wird,

2. wenn bei Anlagen auf Grund von Wertpapier-Kaufverträgen (§ 2 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 5 5-VermBG, Abschn. 6 des BMF-Schreibens vom 9.8.2004, BStBl I 2004, 717, ergänzt durch das BMF-Schreiben vom 16.3.2009, BStBl I 2009, 501) die Wertpapiere, mit deren Kaufpreis die vermögenswirksamen Leistungen eines Kj. verrechnet worden sind, nicht spätestens bis zum Ablauf des folgenden Kj. erworben werden oder wenn die Festlegung unterblieben ist oder soweit vor Ablauf der sechsjährigen Sperrfrist die Festlegung aufgehoben wird oder über die Wertpapiere verfügt wird,

3. wenn bei Anlagen auf Grund von Beteiligungs-Verträgen oder Beteiligungs-Kaufverträgen (§ 2 Abs. 1 Nr. 3 i.V.m. §§ 6 und 7 5-VermBG, Abschn. 7 des BMF-Schreibens vom 9.8.2004, BStBl I 2004, 717, ergänzt durch das BMF-Schreiben vom 16.3.2009, BStBl I 2009, 501) der ArbN die nichtverbrieften Vermögensbeteiligungen, für deren Begründung oder Erwerb die vermögenswirksamen Leistungen eines Kj. verrechnet oder überwiesen worden sind, nicht spätestens bis zum Ablauf des folgenden Kj. erhält oder soweit vor Ablauf der sechsjährigen Sperrfrist über die Rechte verfügt wird. Handelt es sich um Aufwendungen für den ersten Erwerb von Anteilen an Bau- und Wohnungsgenossenschaften, so verringert sich bei Verletzung der Sperrfrist die Zulagebegünstigung von 20 % auf 9 % entsprechend § 2 Abs. 1 Nr. 4 i.V.m. § 13 Abs. 2 5-VermBG und Absch. 16 Abs. 2 Nr. 1 des BMF-Schreibens vom 9.8.2004, BStBl I 2004, 717, ergänzt durch das BMF-Schreiben vom 16.3.2009, BStBl I 2009, 501),

4. soweit bei Anlagen nach dem WoPG (§ 2 Abs. 1 Nr. 4 5-VermBG, Abschn. 9 des BMF-Schreibens vom 9.8.2004, BStBl I 2004, 717, ergänzt durch das BMF-Schreiben vom 16.3.2009, BStBl I 2009, 501)

   • Bausparkassenbeiträge vor Ablauf von sieben Jahren seit Vertragsabschluss zurückgezahlt, die Bausparsumme ausgezahlt oder Ansprüche aus dem Bausparvertrag abgetreten oder beliehen werden; dies gilt unabhängig von den Regelungen im WoPG für vor dem 1.1.2009 und nach dem 31.12.2008 abgeschlossene Bausparverträge,

   • Beiträge auf Grund von Wohnbau-Sparverträgen vor Ablauf der jeweiligen Festlegungsfrist zurückgezahlt (§ 9 WoPDV) oder nach Ablauf der jeweiligen Festlegungsfrist nicht zweckentsprechend verwendet werden (§ 10 WoPDV),

   • Beiträge auf Grund von Baufinanzierungsverträgen zurückgezahlt (§ 15 Abs. 4 WoPDV) oder nicht fristgerecht zweckentsprechend verwendet werden (§ 16 WoPDV).

Ein Bescheid über die Ablehnung der Festsetzung einer Arbeitnehmer-Sparzulage wegen Überschreitens der Einkommensgrenze ist aufzuheben, wenn der Einkommensteuerbescheid nach Ergehen des Ablehnungsbescheids zur Arbeitnehmer-Sparzulage geändert und dadurch erstmals festgestellt wird, dass die Einkommensgrenze unterschritten ist (§ 14 Abs. 5 Satz 1 des 5. VermBG). Die Arbeitnehmer-Sparzulage wird dann vom Finanzamt nachträglich festgesetzt. Die Frist für die Festsetzung der Arbeitnehmer-Sparzulage endet in diesem Fall nicht vor Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe des geänderten Steuerbescheids (§ 14 Abs. 5 Satz 2 des 5. VermBG). Die Nachholung der Festsetzung der Arbeitnehmer-Sparzulage wird von Amts wegen (grundsätzlich verbunden mit der Änderung der Einkommensteuerfestsetzung) vorgenommen. Ein erneuter Antrag des Arbeitnehmers auf Festsetzung der Arbeitnehmer-Sparzulage ist daher nicht erforderlich.

8. Elektronische Vermögensbildungsbescheinigung

Im VermBG und der VermBDV ist vorgesehen, dass zukünftig an die Stelle der Anlage VL (in Papierform) die elektronische Vermögensbildungsbescheinigung tritt. Dieser Ersatz der Anlage VL durch eine elektronische Vermögensbildungsbescheinigung ist eine der Voraussetzungen für eine papierlose Einkommensteuererklärung. Der Arbeitnehmer hat künftig in die elektronische Übermittlung der Daten vom Anlageinstitut an die Finanzverwaltung mittels elektronischer Vermögensbildungsbescheinigung einzuwilligen und seine Identifikationsnummer mitzuteilen. Da zunächst die praktischen Vorbereitungen für die Übermittlung der elektronischen Vermögensbildungsbescheinigung abgeschlossen sein müssen, wird der Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung durch ein im BStBl zu veröffentlichendes BMF-Schreiben bekannt gegeben (2017 bis 28.2.2018).

Das BMF nimmt mit Schreiben vom 23.4.2018, IV C 5 – S 1901/17/10005 Stellung:

Die im geltenden § 15 Abs. 1 Satz 4 des 5. VermBG enthaltene Einwilligungsfiktion im Zusammenhang mit der elektronischen Vermögenbildungsbescheinigung muss daher mit Wirkung ab dem 25.5.2018 aufgehoben werden. Aufgrund des Anwendungsvorrangs der Datenschutz-Grundverordnung darf § 15 Abs. 1 Satz 4 des 5. VermBG auch schon vor der Aufhebung dieser Vorschrift ab dem 25.5.2018 nicht mehr angewandt werden.

Die Regelung zum Widerruf der Einwilligung in § 15 Abs. 1 Satz 5 und 6 des 5. VermBG wird aufgrund des unmittelbar geltenden Art. 7 Abs. 3 der Datenschutz-Grundverordnung nicht mehr benötigt und soll ebenfalls aufgehoben werden.

Bei Verträgen, die ab dem 25.5.2018 abgeschlossen werden (Neuverträge, Vertragsänderungen), darf eine Datenübermittlung an die zuständige Finanzbehörde demzufolge nur noch erfolgen, wenn der Arbeitnehmer der Datenübermittlung aktiv zugestimmt hat (§ 15 Abs. 1 Satz 1 ff. des 5. VermBG). Die Einwilligung zur Datenübermittlung kann ab dem 25.5.2018 bei Abschluss eines Neuvertrages bspw. durch einen entsprechenden Passus im Antragsformular oder auch mit einem gesonderten Schriftstück eingeholt werden.

9. Literaturhinweise

Jungblut, Vermögensbildung nach dem Vermögensbildungsgesetz, NWB Fach 6, 4535; Bornhaupt, Wohnungsbauprämien – Systematische Darstellung der Voraussetzungen für die Gewährung der Prämie und des Prämienverfahrens, NWB Fach 3, 14137; Jungblut, Vermögensbildung der Arbeitnehmer, NWB Fach 6, 4981; Niermann, Steuerliche Förderung von Mitarbeiterbeteiligungen durch das neue Mitarbeiterkapitalbeteiligungsgesetz, DB 2009, 473; Harder-Buschner, Mitarbeiterkapitalbeteiligungsgesetz, NWB 2009, 1252; Jungblut, Änderungen bei Arbeitnehmer-Sparzulage und Wohnungsbauprämie – Einkommensgrenzen nach dem 5. VermBG und WoPG i.d.F. des JStG 2010 –, NWB 2011, 24.

10. Verwandte Lexikonartikel

→ Bausparförderung

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