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Anzahlungen

Inhaltverzeichnis

1 Definition der Anzahlung
2 Zu- und Abflussprinzip im Rahmen der Einnahme-Überschussrechnung
2.1 Zuflussprinzip
2.2 Abflussprinzip
2.2.1 Erwerb von Umlaufvermögen
2.2.2 Erwerb von Anlagevermögen
2.3 Anzahlungen auf Anschaffungskosten
3 Anzahlungen im Rahmen der Überschusseinkünfte
3.1 Auswirkung über die Abschreibung
3.2 Verlorene Anzahlungen
4 Anzahlungen bei einem Bilanzierenden
5 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung
5.1 Entstehung der Umsatzsteuer für erhaltene Anzahlungen
5.2 Vorsteuerabzug für geleistete Anzahlungen
6 Literaturhinweise
7 Verwandte Lexikonartikel

1. Definition der Anzahlung

Bei einer Anzahlung wird das Entgelt bereits voll oder zum Teil entrichtet, obwohl die Leistungen noch nicht bzw. noch nicht ganz ausgeführt wurden. Es sind Vorleistungen, die in Erfüllung eines zu einem späteren Zeitpunkt noch zu vollziehenden Anschaffungsgeschäfts erbracht werden (s.a. H 7a [Anzahlungen auf Anschaffungskosten] EStH). Zahlungen, durch die eine Tilgung der Kaufpreisschuld nicht eintritt, sind keine Anzahlungen. Sie können in Barzahlungen oder Lieferungen oder sonstigen Leistungen (bei einem Tausch oder tauschähnlichen Umsatz) bestehen. Anzahlungen müssen sich auf eine bestimmte Lieferung oder sonstige Leistung beziehen. Dies muss nach den Gegebenheiten des Einzelfalls beurteilt werden. Anzahlungen ohne konkrete Leistungsvereinbarung können eine bloße Kreditgewährung sein.

2. Zu- und Abflussprinzip im Rahmen der Einnahme-Überschussrechnung

2.1. Zuflussprinzip

Im Rahmen der → Einnahme-Überschussrechnung sind erhaltene Anzahlungen im Zeitpunkt des Zuflusses (§ 11 Abs. 1 EStG) als Betriebseinnahmen zu erfassen. Dabei ist es gleichgültig, ob es sich um Anzahlungen bzw. Vorauszahlungen für noch zu erbringende Leistungen oder zu liefernde Wirtschaftsgüter handelt. Die in der Anzahlung enthaltene Umsatzsteuer (§ 13 Abs. 1 Nr. 1a) Satz 4 UStG) stellt hierbei ebenfalls eine Betriebseinnahme im Zeitpunkt des Zuflusses dar.

2.2. Abflussprinzip

2.2.1. Erwerb von Umlaufvermögen

Geleistete Anzahlungen für den Erwerb von Umlaufvermögen sind im Zeitpunkt des Abflusses (§ 11 Abs. 2 EStG) als Betriebsausgaben zu erfassen.

Durch das Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen vom 28.4.2006 (BGBl I 2006, 1095) ist es bei der Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung zu folgenden Anpassungen gekommen: Die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten

  • für nicht abnutzbare WG des Umlaufvermögens,

  • für Anteile an Kapitalgesellschaften des Umlaufvermögens,

  • für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte des Umlaufvermögens,

  • für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens

sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen (§ 4 Abs. 3 Satz 4 EStG).

2.2.2. Erwerb von Anlagevermögen

Geleistete Anzahlungen für den Erwerb von

  • abnutzbarem Anlagevermögen sind keine sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben, sondern ab dem Zeitpunkt der Lieferung des WG im Wege der → Abschreibung auf die Nutzungsdauer zu verteilen (§ 4 Abs. 3 Satz 3 EStG);

  • nicht abnutzbarem Anlagevermögen sind keine sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben, sondern erst im Zeitpunkt der Veräußerung als Betriebsausgaben abzugsfähig (§ 4 Abs. 3 Satz 4 EStG).

    Durch das Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen vom 28.4.2006 (BGBl I 2006, 1095) ist es bei der Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung zu folgenden Anpassungen gekommen: Die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten

    • für nicht abnutzbare WG des Anlagevermögens,

    • für Anteile an Kapitalgesellschaften,

    • für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte,

    • für Grund und Boden sowie

    • Gebäude des Umlaufvermögens

    sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen (§ 4 Abs. 3 Satz 4 EStG). Außerdem sind die vorstehend aufgeführten WG unter Angabe des Tags der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle tretenden Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen (§ 4 Abs. 3 Satz 5 EStG). Nach § 52 Abs. 10 EStG ist das Gesetz vom 28.4.2006 (BGBl I 2006, 1095) erstmals für WG anzuwenden, die nach dem 5.5.2006 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare WG des Anlagevermögens, die vor dem 5.5.2006 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt wurden, sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

2.3. Anzahlungen auf Anschaffungskosten

Anzahlungen auf Anschaffungskosten sind Zahlungen, die nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrages (R 7.2 Abs. 5 EStR) und vor der Lieferung eines Wirtschaftsgutes auf die endgültigen Anschaffungskosten geleistet werden, soweit sie diese nicht übersteigen. Ohne Bedeutung ist, ob die Zahlungen verzinst werden oder zu einer Kaufpreisminderung führen. Anzahlungen auf die Anschaffungskosten eines bebauten Grundstücks sind jeweils nach dem voraussichtlichen Verhältnis der Verkehrswerte oder Teilwerte auf den Grund und Boden und das Gebäude aufzuteilen. Keine Anzahlungen sind willkürlich geleistete Zahlungen. Zahlungen können auch dann willkürlich sein, wenn sie vertraglich vereinbart sind. Eine Zahlung gilt nicht als willkürlich, wenn das Wirtschaftsgut spätestens im folgenden Jahr geliefert wird. Bei Erwerb eines Gebäudes ist die Willkürlichkeit von Zahlungen auch nicht anzunehmen, soweit im Jahr der Zahlung und im folgenden Kalenderjahr voraussichtlich eine Gegenleistung erbracht wird, die die Anforderung eines Teilbetrags nach § 3 Abs. 2 MaBV rechtfertigen würde. Soweit die Zahlungen willkürlich sind, sind sie in dem Jahr als Anzahlung zu berücksichtigen, das dem Jahr vorausgeht, in dem die Anforderung eines entsprechenden Teilbetrags nach § 3 Abs. 2 MaBV voraussichtlich gerechtfertigt wäre.

3. Anzahlungen im Rahmen der Überschusseinkünfte

3.1. Auswirkung über die Abschreibung

Nach der ständigen Rspr. des BFH (z.B. Urteile vom 21.12.1982, VIII R 215/78, BStBl II 1983, 410; vom 27.6.1986, VIII R 30/88, BStBl II 1989, 934; vom 12.9.2001, IX R 39/97, BFH/NV 2002, 968, und IX R 52/00, BFH/NV 2002, 966) sind Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines zur Erzielung von Überschuss-Einkünften vorgesehenen (abnutzbaren) WG regelmäßig nur im Rahmen der AfA (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 EStG) oder ggf. – neben der Normal-AfA nach § 7 Abs. 1 oder 4 EStG (§ 7a Abs. 4 EStG) – im Rahmen von Sonderabschreibungen zu berücksichtigen. Daher bleiben (Voraus)Zahlungen auf Anschaffungskosten im Zeitpunkt ihrer Leistung an den Veräußerer einkommensteuerrechtlich zunächst ohne Auswirkung. Sie wirken sich im Fall der Normal-AfA gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 EStG erst ab Anschaffung des WG – verteilt auf dessen Nutzungsdauer – als Werbungskosten aus. Voraussetzung ist jedoch, dass das betreffende WG auch angeschafft wurde.

3.2. Verlorene Anzahlungen

In Anlehnung an die Rspr. des BFH zu Vorauszahlungen auf später nicht erbrachte Herstellungsleistungen (Urteile vom 31.3.1992, IX R 164/87, BStBl II 1992, 805; vom 30.8.1994, IX R 23/92, BStBl II 1995, 306) können hingegen auch (Voraus-)Zahlungen auf Anschaffungskosten dann, wenn das angestrebte Anschaffungsgeschäft nicht zustande gekommen ist und eine Rückzahlung nicht erlangt werden kann, in vollem Umfang abziehbar sein. Derartige verlorene Aufwendungen (An- oder Vorauszahlungen auf Anschaffungs- oder Herstellungsvorgänge) sind nach ständiger BFH-Rspr. als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben gem. § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG in dem Zeitpunkt abzuziehen, in dem deutlich wird, dass sie ohne Gegenleistung bleiben und eine Rückzahlung nicht zu erlangen ist, es also zu keiner Verteilung der Aufwendungen im Wege der AfA gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG kommen wird (vgl. BFH Urteile vom 14.2.1978, VIII R 9/76, BStBl II 1978, 455; vom 9.9.1980, VIII R 44/78, BStBl II 1981, 418; vom 4.7.1990, GrS 1/89, BStBl II 1880, 830). S. dazu auch das BFH-Urteil vom 28.6.2002 (IX R 51/01, BStBl II 2002, 758).

4. Anzahlungen bei einem Bilanzierenden

Bei einem Bilanzierenden müssen sowohl erhaltene als auch geleistete Anzahlungen in der Bilanz aktiviert bzw. passiviert werden. Bei einer erhaltenen Anzahlung muss sowohl die volle Anzahlung als auch die an das FA zu zahlende USt passiviert werden (Bruttomethode). Die Bruttomethode ist auch nach Verabschiedung des BilMoG weiterhin anwendbar (vgl. hierzu Endert/Sepetauz, BBK Nr. 21, 1005).

Beispiel:

Der Stpfl. erhält eine Anzahlung von 100 000 € zzgl. 19 000 € USt.

Lösung:

Es ergibt sich folgende Buchung:

Bank

119 000 €

Aktiver RAP (USt auf Anz.)

19 000 €

an Erhaltene Anzahlung

119 000 €

an Sonstige Verbindlichkeit (USt)

19 000 €

Der BFH hat mit Urteil vom 14.5.2014, BStBl II 2014, 968 entschieden, dass die Gewinnrealisierung bei Planungsleistungen eines Ingenieurs nicht erst mit der Abnahme oder Stellung der Honorarschlussrechnung eintritt, sondern bereits dann, wenn der Anspruch auf Abschlagszahlung nach § 8 Abs. 2 der Verordnung über die Honorare für Architekten- und Ingenieurleistungen (HOAI) 1996 entstanden ist. Der Anspruch entsteht, wenn die (Teil-)Leistung (nach der HOAI) abnahmefähig erbracht ist und eine prüfbare Rechnung wie bei der Schlussrechnung vorliegt, d.h. die Planungsleistung muss insoweit auftragsgemäß erbracht worden sein. Die Abschlagszahlungen nach § 8 Abs. 2 HOAI sind nicht wie Anzahlungen auf schwebende Geschäfte zu bilanzieren.

Wird das Anschaffungsgeschäft nicht in Euro, sondern in einer Fremdwährung abgewickelt, stellen sich vor allem folgende Probleme bei der Währungsumrechnung: Wird eine Anzahlung in einer Fremdwährung geleistet, ist der dafür aufgewendete Euro-Betrag als Anzahlung zu aktivieren und bei Zugang des Wirtschaftsguts erfolgsneutral auf dessen Anschaffungskosten umzubuchen. Gleiches gilt bei der Barzahlung des Kaufpreises.

5. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

5.1. Entstehung der Umsatzsteuer für erhaltene Anzahlungen

Bei erhaltenen Anzahlungen entsteht die USt mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt vereinnahmt worden ist; bei → Sollversteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG, bei → Istversteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG. Anzahlungen können in Form von Barzahlungen, Lieferungen oder Erbringung von sonstigen Leistungen erbracht werden (vgl. Abschn. 13.5 Abs. 2 UStAE). Grundsätzlich besteht eine Pflicht zur Rechnungserteilung nur dann, wenn die Lieferung oder sonstige Leistung abgeschlossen ist. Eine Ausnahme besteht für erbrachte Anzahlungen, wobei die Verpflichtung gem. § 14 Abs. 5 UStG, jedoch nicht schon bei Vereinbarung über die Anzahlung, sondern erst bei Vereinnahmung des Zahlbetrags besteht.

5.2. Vorsteuerabzug für geleistete Anzahlungen

Bei geleisteten Anzahlungen ist gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 UStG der → Vorsteuerabzug in dem Voranmeldungszeitraum möglich, in dem eine Rechnung mit gesondertem USt-Ausweis vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist. Leistet der Unternehmer für die Lieferung von Gegenständen oder Dienstleistungen eine Anzahlung, bevor die angezahlte Leistung an ihn bewirkt ist, so ist für den Vorsteuerabzug auf seine Verwendungsabsicht im Zeitpunkt der Anzahlung abzustellen.

Der Vorsteuerabzug kommt für den Voranmeldungs- bzw. Besteuerungszeitraum in Betracht, in dem erstmalig beide Voraussetzungen erfüllt sind. Voraussetzung für den Vorsteuerabzug aus Rechnungen über Lieferungen, auf die eine Anzahlung geleistet wurde, ist, dass alle maßgeblichen Elemente des Steuertatbestands, d.h. der künftigen Lieferung, bereits bekannt und somit insbesondere die Gegenstände der Lieferung zum Zeitpunkt der Anzahlung genau bestimmt sind (vgl. BFH Urteil vom 24.8.2006, V R 16/05, BStBl II 2007, 340, vgl. Abschnitt 14.8 Abs. 4 Satz 2).

Ist eine Grundstücksvermietung beabsichtigt, kommt es darauf an, ob der Unternehmer das Grundstück steuerfrei vermieten oder auf die Steuerfreiheit der Grundstücksvermietung (§ 4 Nr. 12 Buchst. a UStG) gem. § 9 UStG verzichten will. Im erstgenannten Fall ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ausgeschlossen, im letztgenannten Fall nicht (BFH Urteil vom 17.5.2001, V R 38/00, BStBl II 2003, 434).

Der Leistungsempfänger darf die in den Endrechnungen ausgewiesene Steuer nur gekürzt um die bereits berücksichtigten Vorsteuerbeträge aus den Abschlagsrechnungen als Vorsteuer abziehen; ein weiterer Vorsteuerabzug steht ihm deswegen nicht zu, weil der Leistende die Steuer in diesem Umfang wegen der Abschlagsrechnungen nicht (mehr) für einen Umsatz, sondern deswegen schuldet, weil er sie in diesem Umfang zu Unrecht ausgewiesen hat. Hat ein Unternehmer bereits vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung Entgelte vereinnahmt, so entsteht insoweit auch die Steuer schon mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt worden ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG), mithin aufgrund eines eigenen Besteuerungstatbestandes. Deshalb verlangt § 14 Abs. 5 UStG, dass in der Endrechnung die vereinnahmten Teilentgelte und die auf sie entfallenden Steuerbeträge abgesetzt werden, wenn der Unternehmer dementsprechend über die Teilentgelte Rechnungen i.S.d. § 14 Abs. 1 bis 4 UStG ausgestellt hat. Aus Rechnungen über Zahlungen vor Ausführung der Leistung muss hervorgehen, dass damit Voraus- oder Anzahlungen abgerechnet werden, z.B. durch Angabe des voraussichtlichen Zeitpunkts der Leistung. Weiterhin müssen gem. § 14 Abs. 5 UStG i.V.m. § 14 Abs. 4 Nr. 1–8 die gleichen Angaben wie in einer Endabrechnung gemacht werden. Geschieht dies nicht, hat der Unternehmer in der Endrechnung einen höheren Steuerbetrag ausgewiesen, als er nach dem Gesetz für den Umsatz schuldet (§ 14c Abs. 1 UStG). In diesem Fall darf die zu Unrecht in Rechnung gestellte USt berichtigt werden, wenn der Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger rückgängig gemacht worden ist (EuGH Urteil vom 19.9.2000, Rs. C-454/98, UR 2000, 470; BFH Urteil vom 22.3.2001, V R 11/98, BFH/NV 2001, 1088).

Der BFH (21.9.2016, V R 29/15) hat dem EuGH die folgenden Rechtsfragen zum Vorsteuerabzug und zur Berichtigung bei Anzahlungen vorgelegt:

Sind die Anforderungen an die Sicherheit einer Leistungserbringung als Voraussetzung für den Vorsteuerabzug aus einer Anzahlung i.S.d. EuGH-Urteils Firin C-107/13 rein objektiv oder aus Sicht des Anzahlenden nach den für ihn erkennbaren Umständen zu bestimmen?

Sind die Mitgliedstaaten unter Berücksichtigung der zeitgleichen Entstehung des Steueranspruchs und des Rechts auf Vorsteuerabzug gem. Art. 167 MwStSystRL und der ihnen nach Art. 185 Abs. 2 Unterabs. 2 und nach Art. 186 MwStSystRL zustehenden Regelungsbefugnisse berechtigt, die Berichtigung von Steuer und Vorsteuerabzug gleichermaßen von einer Rückzahlung der Anzahlung abhängig zu machen?

Muss das für den Anzahlenden zuständige FA dem Anzahlenden die Umsatzsteuer erstatten, wenn er vom Anzahlungsempfänger die Anzahlung nicht zurückerhalten kann? Falls ja, muss dies im Festsetzungsverfahren erfolgen oder reicht hierfür ein gesondertes Billigkeitsverfahren aus?

6. Literaturhinweise

Schießl, Bilanzierung von Anzahlungen, Steuer & Studium 2007, 224; Endert/Sepetauz, Umsatzsteuer auf erhaltene Anzahlungen nach dem BilMoG, Auswirkungen auf Bilanz und Buchführung, BBK Nr. 21, 1005; Ringwald, Gewinnrealisierung bei Werkverträgen, NWB 32/2015, 2352.

7. Verwandte Lexikonartikel

Bauleistungen in der Umsatzsteuer

Betriebsausgaben

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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