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Getrennte Veranlagung

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeines
1.1 Voraussetzungen
1.2 Wegfall der getrennten Veranlagung ab VZ 2013
2 Wahlrechtsausübung der getrennten Veranlagung (bis VZ 2012)
3 Zurechnung der Einkünfte (bis VZ 2012)
4 Zurechnung von Aufwendungen
4.1 Sonderausgaben außer Kinderbetreuungskosten
4.2 Außergewöhnliche Belastungen und Steuerermäßigung nach § 35a EStG
4.3 Berechnung der zumutbaren Belastung
4.4 Kinderbetreuungskosten i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 5 und 8 EStG
4.5 Behinderten-Pauschbetrag
5 Vergleichende Beispiele zwischen getrennter Veranlagung und Zusammenveranlagung (bis VZ 2012)
5.1 Höchstbetragsberechnungen nach § 10 Abs. 3, 4, 4a EStG
5.2 Progressionsvorbehalt
5.3 Außerordentliche Einkünfte
5.4 Härteausgleich
6 Örtliche Zuständigkeit für die Einkommensteuer von getrennt lebenden Ehegatten/Lebenspartnern im Jahr der Trennung
7 Literaturhinweise
8 Verwandte Lexikonartikel

1. Allgemeines

1.1. Voraussetzungen

Der Antrag eines Ehegatten auf getrennte Veranlagung nach bestandskräftiger Zusammenveranlagung des anderen Ehegatten ist ein rückwirkendes Ereignis i.S.d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO (BFH Urteil vom 15.12.2005, III R 49/05, BFH/NV 2006, 933).

Mit Urteil vom 25.9.2014, III R 5/13, entschied der BFH allerdings, dass die Wahl einer bestimmten Veranlagungsart oder deren Änderung durch einen Ehegatten kein rückwirkendes Ereignis nach bestandskräftiger Veranlagung darstelle. Das in § 26 Abs. 1 Satz 1 EStG normierte Wahlrecht zwischen getrennter Veranlagung (§ 26a EStG) und Zusammenveranlagung (§ 26b EStG) kann bis zum Eintritt der Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt werden. Sind beide Ehegatten für einen Veranlagungszeitraum bestandskräftig getrennt zur Einkommensteuer veranlagt worden, ist die Wahl einer bestimmten Veranlagungsart oder deren Änderung durch einen Ehegatten kein rückwirkendes Ereignis i.S.d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO (hier: spätere Zustimmung zur Zusammenveranlagung). Der Streitfall unterschied sich in dem Fall vom 15.12.2005 dahingehend, dass die Einkommensteuerfestsetzung des Ehegatten, der die Wahl ausübte bzw. änderte, noch nicht bestandskräftig war, so dass dieser Ehegatte sein Veranlagungswahlrecht wirksam ausüben konnte. Dagegen waren im Streitfall beide Ehegatten bestandskräftig getrennt zur Einkommensteuer für das Jahr 1991 veranlagt worden. Daher war eine wirksame Ausübung oder Änderung des Wahlrechts nicht mehr möglich. Eine gleichwohl erklärte Wahl kann sich bei keinem der Ehegatten auf die gesetzlichen Voraussetzungen der Veranlagung auswirken. Dementsprechend stellt sie kein rückwirkendes Ereignis dar.

Ist ein Ehegatte gem. § 25 EStG zur ESt zu veranlagen und wird auf seinen Antrag eine getrennte Veranlagung durchgeführt, ist auch der andere Ehegatte gem. § 26 Abs. 2 Satz 1 EStG zwingend getrennt zu veranlagen. Für die Veranlagung des anderen Ehegatten kommt es in einem solchen Fall auf das Vorliegen der Voraussetzungen des § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis 8 EStG nicht mehr an (BFH Urteil vom 21.9.2006, VI R 80/04, BStBl II 2007, 11).

1.2. Wegfall der getrennten Veranlagung ab VZ 2013

Im Rahmen des StVereinfG 2011 (BGBl I 2011, 2131) erfolgen Änderungen bei der Veranlagung von Ehegatten, die ab dem Veranlagungszeitraum 2013 zu berücksichtigen sind. Ab dem Veranlagungszeitraum 2013 werden durch das StVereinfG 2011 die Veranlagungs- und Tarifalternativen verringert, gleichbedeutend mit dem Wegfall der getrennten Veranlagung mit Grundtarif (§ 26a, § 32a Abs. 1 EStG). Zu unterscheiden ist, ob ein nicht verheirateter Steuerpflichtiger einzeln veranlagt wird (»Einzelveranlagung« i.S.d. § 25 Abs. 1 EStG) bzw. ob ein verheirateter Steuerpflichtiger die »Einzelveranlagung von Ehegatten« i.S.d. § 26a EStG wählt. Mehrere Informationen zu der Einzelveranlagung ab VZ 2013 enthält das Stichwort → Einzelveranlagung von Ehegatten nach § 26a EStG.

2. Wahlrechtsausübung der getrennten Veranlagung (bis VZ 2012)

Ehegatten werden getrennt veranlagt, wenn wenigstens ein Ehegatte die getrennte Veranlagung beantragt. Es spielt dann keine Rolle, ob der andere Ehegatte die Zusammenveranlagung fordert oder überhaupt keinen Antrag stellt (§ 26 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Nach der Rspr. (BFH vom 12.8.1977, VI R 61/75, BStBl II 1977, 870) ist ein Antrag auf getrennte Veranlagung unbeachtlich, wenn der Antragsteller keine Einnahmen oder nur Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit hat, die wegen ihrer geringen Höhe nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegen, der andere Ehegatte aber wegen seiner Einkünfte die Zusammenveranlagung begehrt (R 26 Abs. 3 Satz 4 EStR). Das FG München (Urteil vom 9.12.2010, 14 K 2826/09) bestätigte die langjährige Rechtsprechung des BFH, wonach der einseitige Antrag auf getrennte Veranlagung unter dem Gesichtspunkt eines Verstoßes gegen Treu und Glauben unwirksam und daher unbeachtlich ist, wenn der die getrennte Veranlagung beantragende Ehegatte keine eigenen positiven oder negativen Einkünfte hat oder wenn diese so gering sind, dass sie weder einem Steuerabzug unterlegen haben noch zur Einkommensteuerveranlagung führen können.

In der Insolvenz eines Ehegatten wird das Wahlrecht für eine getrennte Veranlagung oder Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer durch den Insolvenzverwalter ausgeübt, so der BGH in seinem Urteil vom 18.5.2011 (XII ZR 67/09). Allerdings kann der Insolvenzverwalter die Zustimmung zur Zusammenveranlagung nicht davon abhängig machen, dass der Ehegatte (unabhängig von eventuell eintretenden steuerlichen Nachteilen) einen Ausgleich für die Nutzung eines dem anderen Ehegatten zustehenden Verlustabzugs an die Insolvenzmasse leistet. D.h., der Insolvenzverwalter kann nicht verlangen, dass sich der Ehegatte zur Auszahlung der erzielten Steuerersparnis verpflichtet.

Ehegatten, die die Steuerklassenkombination III/V wählen und später die getrennte Veranlagung rechtsmissbräuchlich durchsetzen wollen, ist eine getrennte Veranlagung zu versagen. Die Gestaltung war im Urteilsfall (FG Baden-Württemberg Urteil vom 21.4.2011, 2 K 4920/08) so ausgelegt, dass der eine Ehegatte eine hohe Steuererstattung erzielen sollte. Der andere Ehegatte mit der Nachzahlung hätte diese aufgrund vorrangiger Ansprüche nicht leisten können. Diese Gestaltung war als Rechtsmissbrauch zu werten, weil die Eheleute mehrere sachlich zusammenhängende Wahlrechte erkennbar gegen ihren Zweck ausüben, um einerseits eine Steuererstattung zu erreichen, andererseits aber die Durchsetzung der damit verbundenen Steuernachforderung zu vereiteln.

Ob die Wahl der getrennten Veranlagung als Gestaltungsmissbrauch nach § 42 AO zu werten ist, hatte der BFH in dem Urteil vom 30.8.2012 (III R 40/10) zu klären. Im Streitfall hat die Klägerin den Antrag mehr als zehn Jahre nach Ablauf der Veranlagungszeiträume gestellt, nachdem über den Nachlass ihres verstorbenen Ehemanns das Nachlasskonkursverfahren eröffnet wurde. Die getrennte Veranlagung würde wegen der vom verstorbenen Ehemann entrichteten Einkommensteuervorauszahlungen, die hälftig zu ihren Gunsten auf die festzusetzende Einkommensteuer anzurechnen wären, zu beträchtlichen Steuererstattungen führen, während die höheren Nachzahlungen beim Ehemann wegen des abgeschlossenen Nachlasskonkursverfahrens nicht mehr beigetrieben werden könnten. Der BFH kam zu folgendem Ergebnis: Das Veranlagungswahlrecht von Eheleuten zwischen Zusammenveranlagung und getrennter Veranlagung könne bis zur Unanfechtbarkeit eines Änderungsbescheids ausgeübt und eine einmal getroffene Wahl hinsichtlich der Veranlagungsart – vorbehaltlich rechtsmissbräuchlicher oder willkürlicher Antragstellung – bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht widerrufen werden. Die nachträgliche Ausübung des Wahlrechts zur getrennten Veranlagung durch die Ehefrau sei im Übrigen nicht deshalb rechtsmissbräuchlich i.S.d. § 42 AO, weil die Ehefrau dadurch die von ihrem Arbeitslohn einbehaltene Lohnsteuer ganz oder teilweise erstattet bekommt, während die sich für den Ehemann nach Anrechnung der Vorauszahlungen ergebenden Zahllasten nicht mehr beigetrieben werden können.

Mit Urteil vom 4.10.2012, 6 K 3016/10 E entschied das FG Münster, dass die Ausübung des Wahlrechts zur getrennten Veranlagung auch dann keinen Gestaltungsmissbrauch darstellt, wenn der Lohnsteuerabzug nach den Steuerklassen III und V durchgeführt wurde. Im Streitfall wurde der Lohnsteuerabzug der verheirateten Kläger nach den von ihnen vor etwa 20 Jahren gewählten Lohnsteuerklassen III und V vorgenommen. Nachdem über das Vermögen des Ehemannes das Insolvenzverfahren eröffnet worden war, beantragten sie mit Abgabe ihrer Einkommensteuererklärung eine getrennte Veranlagung. Antragsgemäß veranlagte sie das FA zunächst getrennt. Der Ehemann hatte hiernach eine Nachzahlung zu leisten. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Der gegenüber der Ehefrau ergangene Bescheid führte zu einer Erstattung und erwuchs in Bestandskraft. 2009 hob das Finanzamt die beiden Bescheide auf und veranlagte die Kläger gemeinsam. Zur Begründung führte das FA aus, dass die vorangegangene getrennte Veranlagung gem. § 42 AO rechtsmissbräuchlich sei. Eine getrennte Veranlagung sei nur gewählt worden, da die hieraus folgende Nachzahlungsverpflichtung des Ehemannes wegen dessen Insolvenz nicht durchsetzbar sei. Das Finanzgericht entschied hingegen, dass das Wahlrecht hingegen ohne Bindung an die Lohnsteuerklasse ausgeübt werden muss. Die erstmalige Wahl der getrennten Veranlagung nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen eines Ehegatten, obwohl die Lohnversteuerung anhand der Lohnsteuerklasssenkombination III/V erfolgte, ist jedenfalls dann nicht wegen eines Gestaltungsmissbrauchs gem. § 42 AO unwirksam, wenn zum Zeitpunkt der Wahl der Lohnsteuerklassen die Insolvenz des Ehegatten noch nicht absehbar war. Zudem war der Steuerbescheid der Ehefrau nach Eintritt der Bestandskraft nicht mehr änderbar.

Nach einem Urteil des FG Münster (vom 21.4.2016, 2 K 2410/14 E) darf der Insolvenzverwalter für den Insolvenzschuldner das Wahlrecht zur getrennten Veranlagung ausüben. Gem. § 80 Abs. 1 InsO geht durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens das Recht des Schuldners, das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen zu verwalten und über es zu verfügen, auf den Insolvenzverwalter über. Im vereinfachten Insolvenzverfahren übernimmt der Treuhänder die Aufgaben des Insolvenzverwalters (§ 313 Abs. 1 Satz 1 InsO a.F.). Die Klägerin ist Insolvenzverwalterin (Treuhänderin) über die Vermögen zweier Eheleute. Die Eheleute gaben für das Jahr der Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine Einkommensteuererklärung ab, die ausschließlich Lohneinkünfte enthielt und in der sie die Zusammenveranlagung beantragten. Das Finanzamt erließ daraufhin für Zeiträume nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens gegenüber den Eheleuten entsprechende Einkommensteuerbescheide. Diese führten zu Nachzahlungsverpflichtungen, die für beide Eheleute jeweils unter 25 € lagen. Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein, mit der sie die Durchführung einer getrennten Veranlagung für die Eheleute beantragte. Hintergrund war, dass sich aus einer getrennten Veranlagung für die Ehefrau ein Erstattungsanspruch i.H.v. rund 2 800 € ergäbe. Das Finanzamt verwarf den Einspruch als unzulässig, weil der Einkommensteuerbescheid nur das insolvenzfreie Vermögen der Eheleute betreffe. Die hiergegen gerichtete Klage hatte Erfolg. Nach Auffassung der Richter hat das Finanzamt eine getrennte Veranlagung für die Insolvenzschuldner durchzuführen. Die Klägerin ist als Treuhänderin der Ehefrau befugt, eine getrennte Veranlagung zu beantragen. Dieses Wahlrecht gehört zu den Rechten eines Insolvenzverwalters, weil es sich um ein vermögensbezogenes und damit der Insolvenzmasse zuzuordnendes Recht handelt. Zur Insolvenzmasse gehört das gesamte Vermögen des Insolvenzschuldners einschließlich des Vermögens, das er während des Verfahrens erlangt. Lediglich nicht pfändbare Gegenstände sind ausgenommen. Einkommensteuererstattungsansprüche sind jedoch auch dann pfändbar, wenn der Insolvenzschuldner ausschließlich pfändungsfreien Arbeitslohn bezogen hat. Da die Klägerin als Partei kraft Amtes befugt ist, den Einspruch einzulegen, ist es unerheblich, dass der Bescheid ihr nicht bekannt gegeben worden ist. Der Antrag auf getrennte Veranlagung ist auch nicht willkürlich oder rechtsmissbräuchlich, weil sich für die Ehefrau ein der Insolvenzmasse zuzuordnender Erstattungsanspruch gegen das Finanzamt ergibt. Aus diesem Grund ist auch kein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten anzunehmen. In dem anschließenden Revisionsverfahren kam der BFH (15.3.2017, III R 12/16) zu dem Ergebnis, dass der Antrag auf getrennte Veranlagung auch zusammen mit einem gegen den nicht bestandskräftigen Zusammenveranlagungsbescheid eingelegten Einspruch gestellt werden kann. Erzielt der Insolvenzschuldner nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, die nach § 35 InsO i.V.m. § 36 Abs. 1 InsO als Neuerwerb zur Insolvenzmasse gehören, ist auch ein sich insoweit ergebender, nach § 46 Abs. 1 AO pfändbarer Lohn- oder Einkommensteuererstattungsanspruch der Insolvenzmasse zuzurechnen. Fällt nach Insolvenzeröffnung erzieltes Arbeitseinkommen und ein insoweit in Betracht kommender Lohn- oder Einkommensteuererstattungsanspruch als Neuerwerb in die Insolvenzmasse, steht dem Insolvenzverwalter und im vereinfachten Insolvenzverfahren dem Treuhänder für den betreffenden Besteuerungszeitraum auch die Ausübung des Veranlagungswahlrechts nach § 26 Abs. 2 EStG als Verwaltungsrecht mit vermögensrechtlichem Bezug zu.

3. Zurechnung der Einkünfte (bis VZ 2012)

Bei der getrennten Veranlagung sind jedem Ehegatten die von ihm bezogenen Einkünfte zuzurechnen (§ 26a Abs. 1 EStG).

4. Zurechnung von Aufwendungen

4.1. Sonderausgaben außer Kinderbetreuungskosten

Die als → Sonderausgaben abzugsfähigen Beträge werden grundsätzlich bei der getrennten Veranlagung bei dem Ehegatten berücksichtigt, der sie geleistet hat (§ 26a Abs. 2 Satz 1 EStG; R 26a Abs. 1 EStR und H 26a [Abzüge nach den §§ 10e, 10f, 10g, 10h EStG] EStH).

4.2. Außergewöhnliche Belastungen und Steuerermäßigung nach § 35a EStG

Die außergewöhnlichen Belastungen werden i.H.d. bei der Zusammenveranlagung in Betracht kommenden Betrags bei beiden Veranlagungen jeweils zur Hälfte abgezogen, wenn die Ehegatten nicht gemeinsam eine andere Aufteilung beantragen (R 26a Abs. 2 EStR). Der nach § 33b Abs. 5 EStG auf die Ehegatten zu übertragende Behinderten- oder Hinterbliebenen-Pauschbetrag ist stets bei jedem Ehegatten zur Hälfte anzusetzen (→ Behindertenpauschbetrag). Die nach § 35a EStG zu gewährende Steuerermäßigung (→ Haushaltsnahe Dienstleistungen, → Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, → Haushaltsnahe Handwerkerleistungen) steht den Ehegatten jeweils zur Hälfte zu, wenn die Ehegatten nicht gemeinsam eine andere Aufteilung beantragen.

4.3. Berechnung der zumutbaren Belastung

Zur Ermittlung der zumutbaren Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG bei getrennter Veranlagung von Ehegatten sind beim BFH zwei Revisionsverfahren anhängig.

Mit Urteil vom 8.11.2006 (9 K 3675/04, LEXinform 5004735, Rev. eingelegt, Az. BFH: III R 18/07) hat das FG München entschieden, dass die zumutbare Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG ausgehend vom zusammengerechneten Gesamtbetrag der Einkünfte beider Ehegatten und nicht etwa nur ausgehend vom Gesamtbetrag der Einkünfte eines Ehegatten zu ermitteln ist.

Der BFH hat mit Urteil vom 26.3.2009 (VI R 59/08, BStBl II 2009, 808) entschieden, dass es verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden ist, dass die zumutbare Belastung bei getrennter Veranlagung von Ehegatten vom Gesamtbetrag der Einkünfte beider Ehegatten berechnet wird. Der in den Streitjahren verheiratete Kläger erzielte wie seine Ehefrau Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. In den ESt-Erklärungen machte der Kläger erhebliche, von ihm gezahlte eigene Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastung geltend. Auf Antrag des Klägers führte das FA eine getrennte Veranlagung nach § 26a EStG durch. In den ESt-Bescheiden berechnete das FA die zumutbare Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG aus der Summe des Gesamtbetrags der Einkünfte (GdE) beider (getrennt veranlagter) Ehegatten. Dabei ermittelte das FA die zumutbare Belastung nach dem Prozentsatz, der für die den Splitting-Verfahren unterliegenden Stpfl. in § 33 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG vorgesehen ist. Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte Erfolg (FG Baden-Württemberg vom 24.9.2007, 6 K 83/07, EFG 2008, 792). Nach Auffassung des FG seien die Vorschriften der §§ 33 Abs. 3 und § 26a Abs. 2 Satz 1 EStG verfassungskonform unter Beachtung der Art. 6 Abs. 1 GG und Art. 3 GG dahingehend auszulegen, dass bei getrennter Veranlagung die Höhe der zumutbaren Belastung ausschließlich aus dem Gesamtbetrag der Einkünfte des Klägers zu errechnen sei. Der Gesamtbetrag der Einkünfte der getrennt veranlagten Ehefrau habe hierbei außer Betracht zu bleiben. Der BFH hat auf die Revision des FA das FG-Urteil aufgehoben und die Klage abgewiesen. Auch bei getrennter Veranlagung richtet sich nach Auffassung des BFH die Ermittlung der zumutbaren Belastung nach den verfassungsrechtlich nicht zu beanstandenden Regelungen in §§ 26a Abs. 2, 33 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 EStG auf der Grundlage des Gesamtbetrags der Einkünfte beider Ehegatten. Die vom FG vorgenommene verfassungskonforme Auslegung ist zudem nach BFH-Ansicht nicht zulässig, da die sich aus Art. 20 Abs. 2 Satz 2 und Abs. 3 GG ergebenden Grenzen für die richterliche Auslegung einfachen Rechts durch das FG überschritten worden sind.

4.4. Kinderbetreuungskosten i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 5 und 8 EStG

Kinderbetreuungskosten werden i.H.d. bei der Zusammenveranlagung in Betracht kommenden Betrags bei beiden Veranlagungen jeweils zur Hälfte abgezogen, wenn die Ehegatten nicht gemeinsam eine andere Aufteilung beantragen (§ 26a Abs. 2 Satz 1 EStG).

4.5. Behinderten-Pauschbetrag

Das FG Köln hat entschieden, dass eine abweichende Aufteilungsregelung für den Behindertenpauschbetrag als die hälftige Teilung bei getrennt veranlagten Ehegatten möglich ist (FG Köln Urteil vom 26.10.2010, 1 K 2939/10). Im entschiedenen Fall war die Aufteilung des Behindertenpauschbetrages gemäß § 33b Abs. 5 Satz 3 EStG im Rahmen der getrennten Veranlagung nach § 26a EStG strittig. Vorliegend hatte der eine Elternteil der Übertragung des vollen Behindertenpauschbetrages auf die Klägerin zugestimmt. Das Finanzamt vertrat demgegenüber die Auffassung, dass bei einer getrennten Veranlagung nach § 26a Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 EStG eine vollständige Übertragung nicht möglich sei. Die nach § 33b Abs. 5 Satz 3 EStG vorgesehene anderweitige Aufteilung gelte nur für Fälle, in denen keine Ehegattenveranlagung (Zusammenveranlagung oder getrennte Veranlagung) der Elternteile durchgeführt werde. Zu Unrecht ging nach Auffassung der Richter das Finanzamt davon aus, dass der Behindertenpauschbetrag im Falle der getrennten Veranlagung nach § 26a Abs. 2 Satz 2 EStG als lex specialis zu § 33b Abs. 5 Satz 2 EStG zwingend der Klägerin und ihrem Ehemann je zur Hälfte zu gewähren sei. Bereits aus dem Wortlaut des die getrennte Veranlagung regelnden § 26a Abs. 2 Satz 2 EStG ergibt sich nicht, dass eine andere als die hälftige Aufteilung ausgeschlossen sei. Nach dem Wortlaut steht bei der getrennten Veranlagung von Ehegatten ein nach § 33b Abs. 5 EStG übertragbarer Pauschbetrag den Ehegatten insgesamt nur einmal zu und wird jedem Ehegatten zur Hälfte gewährt. Die Vorschrift entspricht insoweit dem Wortlaut nach der Regelung in § 33b Abs. 5 Satz 2 EStG und gibt wie auch dort den Grundsatz wieder. Dass eine andere Regelung, wie sie in § 33b Abs. 5 Satz 3 EStG ausdrücklich erwähnt wird, bei der getrennten Veranlagung ausgeschlossen sein soll, ergibt sich aus dem dortigen Fehlen einer solchen Regelung nicht.

Der BFH entschied in der Revision (BFH Urteil vom 19.4.2012, III R 1/11, BStBl II 2012, 861) hingegen, dass die Zuordnungsregelung in § 26a Abs. 2 EStG anderen Zuordnungsregeln vorging. Der einem gemeinsamen Kind zustehende Behinderten-Pauschbetrag, der auf Antrag der Eltern vollständig einem von ihnen übertragen wurde, ist daher bei getrennter Veranlagung bei beiden Elternteilen je zur Hälfte abzuziehen.

5. Vergleichende Beispiele zwischen getrennter Veranlagung und Zusammenveranlagung (bis VZ 2012)

5.1. Höchstbetragsberechnungen nach § 10 Abs. 3, 4, 4a EStG

Den Sachverhalt verdeutlicht folgendes Beispiel.

Beispiel 1:

Für den Ehemann werden Zukunftssicherungsleistungen i.S.d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht. Die Ehefrau trägt dagegen ihre Zukunftssicherungsleistungen in voller Höhe selbst. Die Aufwendungen zur Krankenversicherung und die Krankheitskosten trägt die Ehefrau selbst. Die jährlichen, begünstigten Basisaufwendungen betragen jeweils unstreitig 3 116 €. Der Ehemann erzielt im Kj. 2012 einen Arbeitslohn i.H.v. 38 000 €, die Ehefrau hat Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.H.v. 38 000 €. Der Ehemann hat Altersvorsorgeaufwendungen i.H.v. 7 448 €, die Ehefrau i.H.v. 14 000 €.

Lösung 1:

Getrennte Veranlagung 2012

Ehemann

Ehefrau

Arbeitslohn/Einkünfte aus Gewerbebetrieb

38 000 €

38 000 €

ArbN-Pauschbetrag nach § 9a Nr. 1 Buchst. a EStG

./. 1 000 €

Einkünfte nach § 19 Abs. 1 Nr. 1/§ 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG

37 000 €

38 000 €

Gesamtbetrag der Einkünfte

37 000 €

38 000 €

Sonderausgaben-Pauschbetrag nach § 10c Abs. 1 EStG

./. 36 €

./. 36 €

verbleiben

36 964 €

37 964 €

Altersvorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a und b EStG)

7 448 €

14 000 €

ArbG-Anteil: 19,6 % von 38 000 € = 7 448 €; davon die Hälfte = 3 724 €

Höchstbetrag

20 000 €

20 000 €

Verbleiben

7 448 €

20 000 €

14 000 €

20 000 €

zu berücksichtigen

7 448 €

14 000 €

anzusetzen 74 %

5 512 €

10 360 €

abzüglich steuerfreier ArbG-Anteil i.S.d. § 3 Nr. 62 EStG

./. 3 724 €

./. 0 €

abzugsfähige Sonderausgaben nach § 10 Abs. 3 EStG

1 788 €

10 360 €

Basisvorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG)

3 116 €

3 116 €

Höchstbetrag nach § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG

1 900 €

2 800 €

Die Basisvorsorgeaufwendungen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG kommen gem. § 10 Abs. 4 Satz 1 und 2 EStG zum Ansatz

3 116 €

3 116 €

bei der Veranlagung zu berücksichtigen

4 904 €

13 476 €

zu versteuerndes Einkommen

32 060 €

24 488 €

tarifliche ESt

6 284 €

3 956 €

Zusammen

10 240 €

Wird von den Ehegatten die getrennte Veranlagung beantragt, werden die für Vorsorgeaufwendungen maßgebenden Höchstbeträge sowie der Mindestansatz für Basisvorsorgeaufwendungen (Krankenversicherung) für jeden Ehegatten gesondert ermittelt. Für die Berechnung des Mindestansatzes ist bei jedem Ehegatten der von ihm als Versicherungsnehmer geleistete Beitrag zur Basisabsicherung anzusetzen. Bei zusammen veranlagten Ehegatten ist zunächst für jeden Ehegatten nach dessen persönlichen Verhältnissen der ihm zustehende Höchstbetrag zu bestimmen. Die Summe der beiden Höchstbeträge ist der gemeinsame Höchstbetrag (§ 10 Abs. 4 Satz 3 EStG). Übersteigen die von den Ehegatten geleisteten Beiträge für die Basisabsicherung (Basiskrankenversicherung und gesetzliche Pflegeversicherung) in der Summe den gemeinsamen Höchstbetrag, sind diese Beiträge für die Basisabsicherung als Sonderausgaben zu berücksichtigen. Eine betragsmäßige Deckelung auf den gemeinsamen Höchstbetrag erfolgt in diesen Fällen nicht.

Zusammenveranlagung 2012

Ehemann

Ehefrau

Arbeitslohn / Einkünfte aus Gewerbebetrieb

38 000 €

38 000 €

ArbN-Pauschbetrag nach § 9a Nr. 1 Buchst. a EStG

./. 1 000 €

Einkünfte nach § 19 Abs. 1 Nr. 1/§ 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG

37 000 €

38 000 €

Gesamtbetrag der Einkünfte

75 000 €

Sonderausgaben-Pauschbetrag nach § 10c Abs. 1 EStG

./. 72 €

verbleiben

74 928 €

Altersvorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a und b EStG)

21448 €

ArbG-Anteil: 19,6 % von 38 000 € = 7 448 €; davon die Hälfte = 3 724 €

Höchstbetrag

40 000 €

Kürzung des Höchstbetrages

./. 0 €

Verbleiben

21 670 €

40 000 €

zu berücksichtigen

21 670 €

anzusetzen 74 %

16 036 €

abzüglich steuerfreier ArbG-Anteil i.S.d. § 3 Nr. 62 EStG

./. 3 724 €

abzugsfähige Sonderausgaben nach § 10 Abs. 3 EStG

12 312 €

Basisvorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG)

6 232 €

(höchstens 1 900 € + 2 800 € =)

4 700 €

Die Basisvorsorgeaufwendungen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG kommen gem. § 10 Abs. 4 Satz 1 und 2 EStG zum Ansatz

6 232 €

bei der Veranlagung zu berücksichtigen

./. 18 544 €

Zu versteuerndes Einkommen

56 384 €

tarifliche ESt

10 124 €

bei getrennter Veranlagung zusammen

10 240 €

5.2. Progressionsvorbehalt

Den Sachverhalt verdeutlicht folgendes Beispiel.

Beispiel 2:

Der Ehemann hat in 2012 ein zu versteuerndes Einkommen i.H.v. 30 000 €, die Ehefrau hat steuerfreie Einkünfte mit → Progressionsvorbehalt i.H.v. 50 000 €.

Lösung 2:

Ehemann

Ehefrau

bei getrennter Veranlagung:

tarifliche ESt

5 625 €

0 €

bei Zusammenveranlagung:

zu versteuerndes Einkommen

30 000 €

zzgl. § 32b EStG

50 000 €

erhöhtes zu versteuerndes Einkommen

80 000 €

Steuer dafür

18 014 €

Steuersatz

22,5175 %

Steuer mit Progressionsvorbehalt: 30 000 € × 22,5175 % =

6 755 €

bei getrennter Veranlagung

5 625 €

Steuerersparnis

1 130 €

5.3. Außerordentliche Einkünfte

Den Sachverhalt verdeutlicht folgendes Beispiel.

Beispiel 3:

Der Ehemann hat ein zu versteuerndes Einkommen von 30 000 €, die Ehefrau i.H.v. 63 000 €. Darin enthalten sind außerordentliche Einkünfte i.S.d. § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG (→ Außerordentliche Einkünfte) i.H.v. 60 000 €.

Lösung 3:

Bei getrennter Veranlagung:

Die tarifliche ESt des Ehemanns beträgt 5 625 €.

Die getrennte Veranlagung der Ehefrau ist wie folgt durchzuführen:

zu versteuerndes Einkommen

63 000 €

abzüglich außerordentliche Einkünfte

./. 60 000 €

verbleibendes zu versteuerndes Einkommen

3 000 €

ESt dafür

0 €

zzgl. 1/5 der außerordentlichen Einkünfte

12 000 €

verbleiben

15 000 €

ESt dafür:

1 410 €

fünffacher Betrag

7 050 €

ESt Ehefrau

7 050 €

ESt Ehemann

5 625 €

ESt zusammen

12 675 €

Bei Zusammenveranlagung:

zu versteuerndes Einkommen

93 000 €

abzüglich außerordentliche Einkünfte

./. 60 000 €

verbleibendes zu versteuerndes Einkommen

33 000 €

ESt dafür

3 570 €

zzgl. 1/5 der außerordentlichen Einkünfte

12 000 €

verbleiben

45 000 €

ESt dafür:

6 778 €

abzgl. ESt aus dem verkürzten zu versteuernden Einkommen

3 570 €

ESt aus einem Fünftel der außerordentlichen Einkünfte

3 208 €

fünffacher Betrag

16 040 €

ESt insgesamt

19 610 €

bei getrennter Veranlagung

12 675 €

Steuerersparnis

6 935 €

5.4. Härteausgleich

Den Sachverhalt verdeutlicht folgendes Beispiel.

Beispiel 4:

Beide Ehegatten haben Einkünfte aus § 19 EStG i.H.v. 35 000 € und Einkünfte nach § 18 EStG i.H.v. 380 €. Die abzugsfähigen Sonderausgaben betragen jeweils 10 000 €.

Lösung 4:

Bei getrennter Veranlagung:

Einkünfte (§ 19 EStG)

35 000 €

Einkünfte (§ 18 EStG)

380 €

Gesamtbetrag der Einkünfte

35 380 €

abzüglich Sonderausgaben

./. 10 000 €

Einkommen

25 380 €

Härteausgleich nach § 46 Abs. 3 EStG i.V.m. § 70 EStDV

./. 380 €

zu versteuerndes Einkommen

25 000 €

tarifliche ESt für den Ehemann

4 106 €

tarifliche ESt für die Ehefrau

4 106 €

Zusammen

8 212 €

Bei Zusammenveranlagung:

Einkünfte (§ 19 EStG)

70 000 €

Einkünfte (§ 18 EStG)

760 €

Gesamtbetrag der Einkünfte

70 760 €

abzüglich Sonderausgaben

./. 20 000 €

Einkommen

50 760 €

Härteausgleich nach § 46 Abs. 3 EStG i.V.m. § 70 EStDV

./. 60 €

zu versteuerndes Einkommen

50 700 €

tarifliche ESt

8 416 €

bei getrennter Veranlagung

8 212 €

Steuerersparnis

204 €

6. Örtliche Zuständigkeit für die Einkommensteuer von getrennt lebenden Ehegatten/Lebenspartnern im Jahr der Trennung

Das Bayerische Landesamt für Steuern nimmt im Schreiben vom 11.12.2014 Stellung zur örtlichen Zuständigkeit von getrennt lebenden Ehegatten.

Trennen sich Ehegatten/Lebenspartner, wird dadurch die Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer im Jahr der Trennung nicht ausgeschlossen. Verlegt einer oder beide nach der Trennung den Wohnsitz in den Bezirk eines anderen FA, so stellt sich für das Jahr der Trennung die Frage der örtlichen Zuständigkeit. In diesem Fall ist wie folgt zu verfahren:

  • Im Falle der Zusammenveranlagung inzwischen geschiedener oder dauernd getrennt lebender Ehegatten/Lebenspartner richtet sich die örtliche Zuständigkeit für die Einkommensteuer nach dem Wohnsitz des jeweiligen Ehegatten/Lebenspartner (§ 19 Abs. 1 Satz 1 AO). Trotz der Zusammenveranlagung bleibt jeder Ehegatte/Lebenspartner ein eigenständiger »Steuerpflichtiger«, für dessen Besteuerungsverfahren sich die örtliche Zuständigkeit nach § 19 AO richtet. Wohnen die Ehegatten/Lebenspartner in den Bezirken verschiedener Finanzämter, liegt damit eine mehrfache örtliche Zuständigkeit nach § 25 AO vor. Zuständig ist danach das FA, das zuerst mit der Sache befasst war. Aus der Formulierung geht hervor, dass die örtliche Zuständigkeit der anderen Finanzbehörde damit nicht beseitigt wird. Behält ein Ehegatte/Lebenspartner den früheren Wohnsitz bei oder zieht nur innerhalb des Bezirks des bisher zuständigen FA um, bleibt dieses als das zuerst mit der Sache befasste FA für den Erlass von Erst- und Änderungsbescheiden für alle Zeiträume, in denen noch eine Zusammenveranlagung in Betracht kommt, zuständig. Hat ein Ehegatte/Lebenspartner im Veranlagungszeitraum jedoch keine oder nur geringe eigene Einkünfte erzielt, sodass künftig keine (Einzel-)Veranlagung mehr durchzuführen sein dürfte, oder ist der andere Ehegatte/Lebenspartner auch zur Umsatz- und/oder Gewerbesteuer zu veranlagen, kann es sich anbieten, dass das FA des anderen Ehegatten/Lebenspartners das Besteuerungsverfahren durchführt. Die Zustimmung der Steuerpflichtigen ist hierzu nicht erforderlich (§ 25 Satz 1 AO), da es sich nicht um eine Zuständigkeitsvereinbarung i.S.d. § 27 AO handelt (vgl. AEAO zu § 25 AO).

  • Verlegen nach der Trennung beide Ehegatten/Lebenspartner ihren Wohnsitz in andere Finanzamtsbezirke, ist die Einkommensteuer-Akte an das Finanzamt abzugeben, in dessen Bezirk der Ehegatte/Lebenspartner verzogen ist, bei dem das Schwergewicht der Besteuerungsgrundlagen (= Summe der Betriebseinnahmen/Einnahmen vor Abzug der Betriebsausgaben/Werbungskosten) liegt. Dieses Finanzamt ist nach § 25 AO ab dem Zeitpunkt des Eintritts des Zuständigkeitswechsels (§ 26 AO) auch für den ggf. noch erforderlichen Erlass von Erst- oder Änderungsbescheiden für Veranlagungszeiträume vor dem Jahr der Trennung zuständig, soweit in den betreffenden Veranlagungszeiträumen die Voraussetzungen für eine Zusammenveranlagung vorlagen und die Zusammenveranlagung gewählt wurde bzw. wird.

Beantragt ein Ehegatte/Lebenspartner die getrennte Veranlagung bzw. für Veranlagungszeiträume ab 2013 die Einzelveranlagung, so ist für jeden das für ihn zuständige Wohnsitzfinanzamt im Sinne des § 19 AO für die Durchführung der getrennten Veranlagung örtlich zuständig.

7. Literaturhinweise

Bergan u.a., Die getrennte Veranlagung als Steuersparmodell?, DStR 2006, 645; Egner u.a., Änderungen bei der Ehegattenveranlagung ab Veranlagungszeitraum 2013, NWB 2013, 273.

8. Verwandte Lexikonartikel

Außergewöhnliche Belastungen

Außerordentliche Einkünfte

Einkommensteuertarif

Einzelveranlagung von Ehegatten nach § 26a EStG

Härteausgleich

Kinderbetreuungskosten

Progressionsvorbehalt

Sonderausgaben

Unterhaltsaufwendungen

Vorsorgeaufwendungen/Altersvorsorgeaufwendungen

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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