GmbH & Co. KG - Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
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GmbH & Co. KG – Lexikon des Steuerrechts

Inhaltverzeichnis

1 Gesellschafts- und steuerrechtliche Vorfragen und Erscheinungsformen
1.1 Grundlagen der GmbH & Co. KG
1.2 Die Gründung einer GmbH & Co. KG
1.2.1 Haftungsprobleme bei der GmbH
1.2.2 Formvorschriften
1.2.3 Geschäftsführung
1.3 Erscheinungsformen der GmbH & Co. KG
1.4 Der wirtschaftliche Prototyp der GmbH & Co. KG
2 Die Gewinnermittlung bei der GmbH & Co. KG
2.1 Die Grundaussage
2.2 Die Familien-GmbH & Co. KG
2.3 GmbH & Co. KG und gewerblicher Grundstückshandel
3 Das Betriebsvermögen (BV) bei der GmbH & Co. KG
4 Bilanzierung der Beteiligung an einer gewerblichen Personengesellschaft
4.1 Handelsbilanz
4.2 Steuerbilanz
5 Abgrenzung Gewerbebetrieb von der privaten Vermögensverwaltung
6 Besonderheiten
6.1 Die einheitliche GmbH & Co. KG
6.2 Die Anteilsveräußerung – Technische Fragen bei der (unterjährigen) Veräußerung von Anteilen
6.3 § 15a EStG bei einer GmbH& Co. KG
6.4 Die »In Sich«-Veräußerung
6.5 Die verdeckte Gewinnausschüttung bei der GmbH & Co. KG
6.6 Entnahmen und Einlagen bei der GmbH & Co. KG
6.7 Die »Körperschaftklausel«
7 Literaturhinweise
8 Verwandte Lexikonartikel

1. Gesellschafts- und steuerrechtliche Vorfragen und Erscheinungsformen

1.1. Grundlagen der GmbH & Co. KG

Die GmbH & Co. KG ist wirtschaftlich eine Doppelgesellschaft, zivilrechtlich eine Personengesellschaft (→ Personengesellschaften) und steuerlich (in den meisten Fällen) eine → Mitunternehmerschaft.

An einer KG ist eine Kapitalgesellschaft (GmbH) beteiligt. Somit kommen beide Säulen des Gesellschaftsrechts wie des Steuerrechts gleichzeitig zum Tragen. Anknüpfungspunkt ist aber immer das Recht der Personengesellschaft bzw. der Mitunternehmerschaft. Körperschafts(steuer)rechtliche Fragen kommen nur auf der Ebene der Gesellschafter, d.h. bei der GmbH, zum Tragen.

Abb.: GmbH & Co. KG

Aus den Strukturunterschieden zwischen den Personengesellschaften (PersG) und den Kapitalgesellschaften (KapG) ergeben sich mehrere Punkte, die bei Gründung und Management einer GmbH & Co. KG beachtet werden müssen:

  • Selbstorganschaft bei der KG (nur die Gesellschafter können Geschäftsführer (GF) sein) und Fremdorganschaft bei der GmbH (auch Dritte können GF sein);

  • die Bedeutung des Gesellschafterwechsels für den Fortbestand von KG (§ 131 Abs. 3 HGB: Fortsetzungsklausel) und von GmbH (problemlos möglich);

  • die Kenntnis vom Rechtscharakter des Gesellschaftsvermögens: Gesamthandsvermögen bei der KG als gemeinschaftliches Vemögen der Gesellschafter einerseits und die juristische Person als Trägerin des GmbH-Vermögens andererseits;

  • Kündigung und Ausschluss von Gesellschaftern sind bei beiden Gesellschaften möglich, berühren aber wegen der Rechtsfolge der An-/Abwachsung bei der KG (§ 738 BGB) u.U. die Existenz der KG.

1.2. Die Gründung einer GmbH & Co. KG

1.2.1. Haftungsprobleme bei der GmbH

Der Unterschied bei gleichzeitiger Errichtung von GmbH und KG besteht darin, dass die Komplementär-GmbH als juristische Person noch nicht entstanden ist (§ 11 und § 13 GmbHG). Während die KG gem. § 123 Abs. 2 HGB bereits mit einvernehmlichem Geschäftsbeginn im Rechtsverkehr wirksam auftritt, hat man es bei der GmbH in Gründung zunächst mit einer Vorgründungsgesellschaft und sodann mit einer Vor-GmbH bis zur Eintragung im Handelsregister (HR) zu tun. Während die Gesellschafterfähigkeit beider Vorstufen einer KapG keine Probleme verursacht, kann es im Falle der unterlassenen (bzw. fehlenden) Registereintragung zu »dramatischen« Haftungskonsequenzen für die Gründungsgesellschafter der GmbH kommen.

Die dazu von der Rspr. entwickelte Differenzhaftung sowie die gesetzliche Haftung nach § 11 Abs. 2 GmbHG (die sog. Handelndenhaftung) kann – im Zusammenwirken mit der Haftung des Komplementärs gem. § 128 HGB – dazu führen, dass bei einer missglückten Registereintragung der GmbH deren Gründungsgesellschafter wie Komplementäre persönlich und mit ihrem Privatvermögen haften.

1.2.2. Formvorschriften

Beim Gesellschaftsvertrag ist darauf zu achten, dass § 2 GmbHG die notarielle Beurkundung der Satzung vorschreibt, während der KG-Gesellschaftsvertrag grundsätzlich formfrei ist. Im Unterschied zur KG gibt es im GmbHG zwingende Vorschriften zur Kapitalausstattung (Mindeststammkapital von 25 T€ bzw. demnächst 10 T€), zur Sacheinlage (Sachgründungsbericht gem. § 5 Abs. 4 GmbHG) sowie zur notariellen Abtretung der Geschäftsanteile (§ 15 Abs. 3 GmbHG), die nicht nur eingehalten, sondern mit dem grundsätzlich disponiblen KG-Recht abgestimmt werden müssen.

1.2.3. Geschäftsführung

Der GF der GmbH wird gerade bei der typischen GmbH & Co. KG mit sich selbst Verträge abschließen (Beispiel: Anstellungsvertrag). Für diese In-Sich-Geschäfte greift das Verbot des Selbstkontrahierens nach § 181 BGB. Der Gesellschaftsvertrag sollte deshalb die Möglichkeit der Befreiung von § 181 BGB vorsehen (wirksam wird die Befreiung erst mit der späteren Eintragung im HR).

1.3. Erscheinungsformen der GmbH & Co. KG

Unter der typischen (personengleichen) GmbH & Co. KG wird die personen- und beteiligungsidentische Doppelgesellschaft verstanden, bei der die Gesellschafter der Komplementär-GmbH und die Kommanditisten identisch sind. Idealtypisch kann dies auch bei einer (natürlichen) Person der Fall sein, die sowohl einziger Gesellschafter der Komplementär-GmbH wie auch einzige Kommanditistin ist (sog. Einpersonen-GmbH & Co. KG).

Daneben gibt es die GmbH-beherrschte GmbH & Co. KG mit einer dominanten Rolle der GmbH, die meistens einen Fremdgeschäftsführer (kein Kommanditist) innehat.

Ineinander verschachtelt ist schließlich die Einheitsgesellschaft (oder Einheits-GmbH & Co. KG), bei der die KG (und nicht ihre Kommanditisten) Allein-Gesellschafterin der GmbH ist. Der Geburtsvorgang wird sich im Regelfall so vollziehen, dass nach der Gründung der GmbH (im Beispiel: mit den Gesellschaftern A/B) eine KG mit den GmbH-Gesellschaftern gegründet wird. Die Kommanditeinlage in die KG erfolgt durch Einbringung der GmbH-Anteile seitens A/B. Auf diese Weise sind beide Gesellschaften durch die gegenseitige Beteiligung miteinander verbunden. Die Einheitsgesellschaft wirft einige Fragen auf.

Schließlich gibt es noch die doppel-/mehrstöckige GmbH & Co. KG I, an der als Komplementärin die GmbH & Co. KG II beteiligt ist.

1.4. Der wirtschaftliche Prototyp der GmbH & Co. KG

Die Grundlage zum heutigen Verständnis der GmbH & Co. KG legte der Große Senat des BFH im Beschluss vom 25.6.1984 (GrS 4/82, BStBl II 1984, 751). Zu beurteilen war die negative Gewinnfeststellung für Treugeber-Kommanditisten, die an einer GmbH & Co. KG beteiligt waren, deren Geschäftszweck der Bau und Betrieb eines Containerschiffes nach dem sog. Bremer Modell war (§ 82f EStDV).

Der (vereinfachte) Sachverhalt zu dieser doppelstöckigen GmbH & Co. KG (→ Doppel- und mehrstöckige Personengesellschaften) im Bild:

Abb.: Doppelstöckige GmbH & Co. KG

Es ging um die negative Gewinnfeststellung der Kommanditisten an der GmbH & Co KG I, die in die KG I eine Einlage von insgesamt über 2 Mio. DM zu leisten hatten und der KG I ein Darlehen i.H.v. 4,5 Mio. DM gaben. Zur Klarstellung: Während bei der klassischen GmbH & Co. KG nur eine GmbH als Komplementärin auftritt, kommt im Wirtschaftsleben die doppelstöckige GmbH & Co. KG noch häufiger vor. Die nachfolgenden Passagen zum steuerlichen Grundverständnis der GmbH & Co. KG gelten für beide Formen.

Der Große Senat des BFH verwarf im Beschluss von 1984 (a.a.O.) die sog. alte Geprägerechtsprechung und stellte bei der Beurteilung der steuerlichen Aktivitäten der KG (auch) auf die originären Tätigkeiten der KG ab. Deren Aktivitäten und die Tätigkeit der Gesellschafter mussten als gewerblich nach § 15 Abs. 2 (insb. Satz 2) EStG (damals § 1 Abs. 1 GewStDV) eingestuft werden, um bei den Gesellschaftern gewerbliche Verluste zum steuerlichen Ausgleich zuzulassen (ansonsten unbeachtliche Liebhaberei). Mit dem Verzicht auf eine verkürzte Betrachtungsweise (»die gewerbliche GmbH als Komplementärin gibt der KG das gewerbliche Gepräge«) stellt die Entscheidung einen Meilenstein in der Entwicklung der Mitunternehmerschaft als begrenztes (partielles) Steuerrechtssubjekt dar. Die Tatsache, dass der Gesetzgeber später mit einem Federstrich (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) die alte Geprägetheorie wieder einführte, ändert nichts an der wegweisenden und heute uneingeschränkt akzeptierten Grundaussage des BFH-Urteils, dem zufolge die KG (und nicht deren Komplementär) in das Zentrum der Beurteilung gerückt wird. Die Auswirkungen verdeutlicht das folgende Beispiel.

Beispiel 1:

Steuerberater S und ein Makler M sind zu je 30 % als Kommanditisten an einer KG beteiligt. Als Komplementärin fungiert eine GmbH, deren alleinige Gesellschafter S und M (zu je 50 %) sind. Die GmbH ist GF in der im HR eingetragenen KG und bedient sich zur Erledigung dieser Arbeiten des S bzw. fremder Angestellter. Die GmbH selbst erhält neben der GF-Vergütung nur noch einen Haftanteil; am Vermögen und an eventuellen Verlusten ist sie nicht beteiligt. Liegen gewerbliche Aktivitäten vor?

Bei der vorliegenden typischen GmbH & Co. KG wird der Status der GmbH als »vermögenslos« bezeichnet. Dies ist zulässig, da nicht alle Gesellschafter einer KG am Gesamthandsvermögen beteiligt sein müssen. Die vermögenslose GmbH tritt häufig als reine Komplementärin auf, die an mehreren KG beteiligt ist (sog. »sternförmige GmbH & Co. KG«).

Lösung 1:

In gesellschaftsrechtlicher Sicht kann der Gegenstand der KG dahingestellt bleiben, da sie mit Eintragung ohnehin als kaufmännische Personenhandelsgesellschaft gewertet wird. Ansonsten erfolgt die Beurteilung der PersG zweigleisig. Wird der Geschäftszweck als »Handelsgewerbe« i.S.d. § 1 Abs. 2 HGB eingestuft, so liegt eine PersHG (Personenhandelsgesellschaft) vor (§ 105 Abs. 1 HGB), bei der die Eintragung im HR nur deklaratorische (bestätigende) Wirkung hat. Ist dies nicht der Fall, so wird die KG gem. § 105 Abs. 2 HGB mit der konstitutiv wirkenden HR-Eintragung eine PersHG, für die die identischen Rechtsfolgen (insb. die Buchführungspflicht gem. § 238 HGB) gelten.

Alleine dann, wenn die PersG wissenschaftlichen, künstlerischen oder – allgemein – gewerbeunfähigen Aktivitäten nachgeht, bleibt ihr der Status als PersHG verwehrt, sodass materiellrechtlich nur eine GbR vorliegen kann.

In steuerrechtlicher Sicht beantwortet hier § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG auf der Ebene der Mitunternehmerschaft die Frage der Gewerblichkeit. Ist die GmbH als Komplementärin alleinige Geschäftsführerin, so werden gewerbliche Einkünfte auf der Ebene der KG (Mitunternehmerschaft) unterstellt.

Auf der steuerlichen Ebene der Gesellschafter muss zusätzlich deren Mitunternehmer-Eigenschaft geprüft und bejaht werden, sollen und wollen sie gewerbliche Verluste geltend machen (unterstellt, dass die KG als gewerblich einzustufen ist). Während dies bei einem Komplementär unterstellt wird, müssen die Kommanditisten die Unternehmerinitiative und das Unternehmerrisiko substantiieren. Der BFH verneint die Mitunternehmer-Eigenschaft bei einem Kommanditisten, wenn – wie im Ausgangsfall bei einigen Treugeber-Kommanditisten – die Beteiligung bis zum Ablauf der Sonderabschreibung befristet war (BFH vom 25.6.1984, GrS 4/82, BStBl II 1984, 751). Die Berufsträgereigenschaft (Makler/Steuerberater) ist hingegen bei einer gewerblich klassifizierten PersG belanglos.

Nach vorheriger einkommensteuerlicher Prüfung und (ggf.) Bejahung der Gewerblichkeit der KG ist die GewSt-Pflicht der KG gem. § 2 Abs. 1 Satz 2 (i.V.m. § 5 Abs. 1 Satz 3) GewStG indiziert.

2. Die Gewinnermittlung bei der GmbH & Co. KG

2.1. Die Grundaussage

Bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen für die KG und ihre Gesellschafter kommt § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG besondere Bedeutung zu. Gerade hier erweist sich das Transparenzkonzept als unverzichtbare Säule zum Verständnis der Gesamtsteuerbelastung. Danach ist zunächst das Kollektivergebnis der Gesellschafter (»Gewinnanteil«) zu ermitteln; sodann werden die individuellen Komponenten (»Vergütungen für …«) erfasst. Beides zusammen ergibt den gewerblichen Gewinn der Gesellschafter.

Beispiel 2:

Die GmbH & Co. KG (S und M zu je 30 %, die GmbH mit 40 % beteiligt) erzielt einen Handelbilanz-Gewinn von 100 T€. Die Gewinnverteilung entspricht den Beteiligungsverhältnissen. Die GmbH erhält für ihre GF-Tätigkeit 50 T€, die sie in gleicher Höhe an S (Alternative: an einen Angestellten) weiterleitet. Für die Komplementärsaufgabe (Haftungsfunktion) bekommt die GmbH 5 T€. M hat zur Finanzierung der Beteiligung ein zu 10 % verzinsliches Darlehen i.H.v. 50 T€ aufgenommen.

Zunächst sind beide Gewinnermittlungsstufen nach dem Besteuerungskonzept für Mitunternehmerschaften zu durchlaufen.

Im Anschluss hieran erfolgt die Zusammenfassung zum einheitlichen Gewinn der GmbH & Co. KG, die gleichzeitig deren Gewerbeertrag bildet.

Lösung 2:

a) Gewinnermittlung auf der ersten Stufe (»Gewinnanteil«)

KG

GmbH

M

S

Handelsbilanz-Gewinn

100 000 €

Gewinnanteil

40 000 €

30 000 €

30 000 €

Entsprechend der festgelegten Kapitalkonten erfolgt die Gewinnverteilung und die Zuweisung der Gewinnanteile nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Halbsatz 1 EStG. Auch bei der Alternative gibt es keinen geänderten Handelsbilanz-Gewinn. Auf eine etwaige Ergänzungsbilanz ist nicht einzugehen.

b) Gewinnermittlung auf der zweiten Stufe (»Tätigkeitsvergütungen« u.a.)

Es erfolgt hier eine Auflistung nach:

  • Tätigkeitsvergütungen,

  • Sondervergütungen und

  • Ergebnissen aus der Sonderbilanz (Sonder-Betriebseinnahmen und Sonder-Betriebsausgaben).

    KG (Summe)

    GmbH

    M

    S

    Tätigkeitsvergütung

    50 000 €

    &plus; 50 000 €

    &plus; 50 000 €

    ./. 50 000 €

    Sondervergütung

    &plus; 5 000 €

    5 000 €

    Sonderbilanz

    ./. 5 000 €

    ./. 5 000 €

    Ergebnis

    50 000 €

    5 000 €

    ./. 5 000 €

    &plus; 50 000 €

Die GF-Vergütung der GmbH wirkt sich bei ihr wie ein durchlaufender Posten aus. S erzielt – obwohl GF der GmbH – bei ausschließlicher Wahrnehmung der GF-Aufgaben für die KG eine mittelbare Tätigkeitsvergütung im Dienste der KG (BFH Urteil vom 6.7.1999, VIII R 46/94, BStBl II 1999, 720), die § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG unterliegt.

Die Haftungsvergütung der GmbH stellt eine Sondervergütung dar, die ebenfalls § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG unterliegt.

M hat schließlich in einer Sonderbilanz das Darlehen (notwendiges passives Sonder-BV II) auszuweisen, als dessen Folge die damit zusammenhängenden Schuldzinsen als Sonder-Betriebsausgaben abzugsfähig sind.

Die Vorspalte (KG) fasst redaktionell die Einzelergebnisse zusammen.

Alternative: Nicht S, sondern ein Angestellter der GmbH erhält die GF-Entlohnung.

KG (Summe)

GmbH

M

S

Tätigkeitsvergütung

&plus; 50 000 €

./. 50 000 €

Sondervergütung

&plus; 5 000 €

&plus; 5 000 €

Sonderbilanz

./. 5 000 €

./. 5 000 €

Ergebnis

0 €

&plus; 5 000 €

./. 5 000 €

In der Alternative wird die GF-Vergütung im Ergebnis nicht im Kreis der Mitunternehmerschaft versteuert; der Fremdangestellte versteuert 50 T€ gem. § 19 EStG.

c) Zusammenfassung (Ausgangssachverhalt)

KG (Summe)

GmbH

M

S

Gewinn/-anteil

100 000 €

40 000 €

30 000 €

30 000 €

Tätigkeitsvergütung

50 000 €

0 €

50 000 €

Sondervergütung

5 000 €

5 000 €

Sonderbilanz

./. 5 000 €

./. 5 000 €

Gesamt(-anteil)

150 000 €

45 000 €

25 000 €

80 000 €

(Alternative)

(100 000 €)

(45 000 €)

(25 000 €)

(30 000 €)

Die KG erzielt im Ausgangsfall wegen § 7 GewStG einen steuerbaren Gewerbeertrag von 150 000 €, da die individuellen Ergebnisse mitgezählt werden (Abschn 7.1 (3) GewStR).

(In der Alternative reduziert sich das Ergebnis um den bei S entfallenden Gewinnanteil; ergo: 100 T€).

Bei der ebenfalls gewerbesteuerpflichtigen GmbH kommt die Kürzungsvorschrift von § 9 Nr. 2 GewStG zum Tragen. Ihr bereits von der KG versteuerter Beteiligungsertrag ist von der GewSt freigestellt.

2.2. Die Familien-GmbH & Co. KG

Die Thematik der Angehörigenverträge (zivilrechtliche Wirksamkeit, Fremdvergleich und tatsächliche Durchführung) kommt bei einer Familien-GmbH & Co. KG in doppelter Hinsicht zum Tragen:

  1. Zum einem sind hiervon die Fragen betroffen, die bei der Aufnahme minderjähriger Kinder in ein Familienunternehmen dem Grunde nach (Mitunternehmer-Initiative und Mitunternehmer-Risiko) und der Höhe nach gelten (angemessener Gewinnanspruch: 15 % – bei geschenkter Beteiligung; s. zuletzt BFH Beschluss vom 25.10.2004, III B 131/03, BFH/NV 2005, 339).

  2. Zum anderen gelten die Angemessenheitskriterien sowohl bei § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG im Verhältnis der Mitunternehmer untereinander wie auch zur GmbH (Gesichtspunkt der vGA).

  3. Eine zusätzliche Prüfungsstation bei einer Familien-KG besteht schließlich in der Frage, inwieweit die Eltern ihren Einfluss auf die Kinder als »wirtschaftliche Eigentümer« der geschenkten Anteile geltend machen, mit der Folge, dass ihnen gem. § 39 AO die Anteile zuzurechnen sind.

2.3. GmbH & Co. KG und gewerblicher Grundstückshandel

Beim Zwischenschalten einer GmbH & Co. KG für anderweitige Grundstücksaktivitäten, die nicht in die Drei-Objekt-Berechnung einbezogen werden sollen, ist je nach Beteiligungsansatz auf die spezifischen Zuordnungsfragen zu achten.

  • Bei einer Kommanditbeteiligung gelten Rz. 13 ff. des BMF-Schreibens vom 26.3.2004 (BStBl I 2004, 434), die den Transparenzgrundsatz in verschärfter Form auf den gewerblichen Grundstückshandel übertragen.

  • Bei einem GmbH-Gesellschafter und gleichzeitigen Kommanditisten der GmbH & Co. KG, der ein Mehrfamilienhaus an seine GmbH veräußert, wobei diese sodann die Aufteilung und den Verkauf vornimmt, können diese Aktivitäten lt. Rspr. (BFH Urteil vom 18.3.2004, III R 25/02, BStBl II 2004, 787) nur unter dem Gesichtspunkt des Gestaltungsmissbrauchs zu einer Zurechnung führen. Nach dem o.g. Urteil ist § 42 AO bereits dann indiziert, wenn die Mittel für den an den Gesellschafter der GmbH zu entrichtenden Kaufpreis zu einem großen Teil erst aus den Weiterverkaufserlösen zu erbringen sind.

So ist es auch möglich, dass ein Stpfl. in eigener Person, auch wenn er kein einziges Objekt veräußert, allein durch die Zuordnung der Grundstücksverkäufe von der Personengesellschaft einen gewerblichen Grundstückshandel betreibt (BFH Urteil vom 22.8.2012, X R 24/11, BStBl II 2012, 865).

3. Das Betriebsvermögen (BV) bei der GmbH & Co. KG

Die GmbH & Co. KG wird gelegentlich als paradigmatischer Testfall des Einkünftedualismus bezeichnet. Es soll der BFH-Rspr. Rechnung getragen werden, die die Anteile der Kommanditisten an der Komplementär-GmbH als deren Sonder-BV II mit der Begründung qualifiziert hat, dass damit für die Kommanditisten ein mittelbarer Einfluss auf die KG gegeben sei. Gem. § 20 Abs. 9 EStG sind danach etwaige Gewinnausschüttungen als gewerbliche Einkünfte qualifiziert.

Beispiel 3:

  1. A, Einmann-Gesellschafter der am 30.12.01 gegründeten A-GmbH (vollständig eingezahltes Mindeststammkapital), gründet zusammen mit B und C am 31.12.01 eine KG, an der die GmbH als Komplementärin zu 2/5 und die Kommanditisten A, B und C zu je 1/5 beteiligt sind. A, der ein dreigeschossiges Wohn-/Geschäftshaus mit einem Wert von 3 Mio. € geerbt hat, überlässt das EG (gleiche Wertigkeit aller drei Geschossflächen) der KG für deren betriebliche Zwecke. Die KG-Einlage des A wird in Geld geleistet, C erbringt seinen KG-Beitrag durch eine vollwertige Sacheinlage, B kann seinen Beitrag noch nicht leisten. Die GmbH legt ihr ganzes Vermögen ein. Wie sehen die Bilanzen in 01 aus?

  2. Im Kj. 02 wird B als GF der GmbH angestellt und erhält dafür exakt den Betrag, den die KG als Auslagenersatz an die GmbH bezahlt (100 T€). Die an A bezahlte Jahresmiete beträgt 10 T€, wobei als Verhältnis GruBo/Gebäude an der vererbten Immobilie 1 : 1 errechnet wurde. Die KG erzielt in 02 einen Gewinn von 25 T€; der auf die GmbH entfallende Gewinn wurde als Vorabgewinn noch in 02 an A in voller Höhe ausgeschüttet. Welche Gewinnauswirkungen hat dies für 02?

Lösung 3:

1. Die Bilanzfragen des Jahres 01

GmbH-Bilanz

Bei der Erstellung der Bilanzen für die GmbH im Kj. 01 (&equals; Wj.) ist es offensichtlich, dass dort anstelle des Bankguthabens i.H.v. 25 000 € nunmehr aufgrund des Aktivtausches die Beteiligung an der KG ausgewiesen ist, während sich auf der Passivseite nichts geändert hat.

A

A-GmbH-Bilanz 31.12.01

P

KG-Beteiligung

25 T€

Gezeichnetes Kapital

25 T€

KG-Bilanz

Die KG-Bilanz nimmt auf der Aktivseite die verschiedenen Beiträge auf und weist auf der Passivseite die Kapitalkonten ihrer Gesellschafter aus.

A

KG-Bilanz 31.12.01

P

Ausstehende Einlage

12,5 T€

GmbH-Kapitalkonto

25,0 T€

AV/UV

12,5 T€

Bank

37,5 T€

Kapitalkonto A

12,5 T€

Kapitalkonto B

12,5 T€

Kapitalkonto C

12,5 T€

Summe

62,5 T€

Summe

62,5 T€

Darüber hinaus ist der Gebäudeteil des A, soweit er der KG überlassen ist, als eigenständiges WG (R 4.2 Abs. 12 EStR) des notwendigen Sonder-BV I auszuweisen. Dem Aktivposten von 1 Mio. € steht das Sonderkapital des A in gleicher Höhe gegenüber.

Ebenso ist der GmbH-Geschäftsanteil des A (25 T€) als notwendiges Sonder-BV II aus seinem privaten Status in den (sonder-)betrieblichen Status zu überführen.

2. Gewinnauswirkung in 02

a) Gewinnermittlung erster Stufe

Der Handelsbilanz-Gewinn von 25 T€ wird entsprechend der Kapitalkonten aufgeteilt, die Gewinnanteile betragen:

  • für die GmbH: 10 T€,

  • für A, B und C: je 5 T€.

b) Gewinnermittlung zweiter Stufe

Tätigkeitsvergütung

Die von der KG an die GmbH und von dieser an B weiterbezahlte GF-Vergütung ist bei B i.H.v. 100 T€ als gewerblicher Gewinn zu erfassen. Der mittelbar über die GmbH für die KG tätige B wird dabei einem Gesellschafter mit direktem Anstellungsvertrag zur KG gleichgestellt (BFH Urteil vom 6.7.1999, VIII R 46/94, BStBl II 1999, 720).

Das notwendige Sonder-BV I

Die Sonder-G&plus;V für das überlassene EG weist die folgenden Posten auf:

Sonder-G&plus;V (A) 02

AfA (3 % von 500 T€)

15 T€

Mietertrag

10 T€

Verlust

5 T€

c) Das notwendige Sonder-BV II

Die Aktivierung des GmbH-Geschäftsanteiles als Sonder-BV II bringt es mit sich, dass Gewinnausschüttungen (hier: 10 T€) als gewerbliche Einkünfte nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG versteuert werden. Die GmbH hat folgende Steuern von der »Dividende« abzuziehen:

Dividende

10 000,00 €

./. KSt i.H.v. 25 %

./. 2 500,00 €

./. 20 % KapESt

./. 1 500,00 €

./. SolZ auf KapESt

./. 82,50 €

Nettodividende

5 917,50 €

Dies führt bei A zu folgender gewerblichen steuerbaren Gewinnausschüttung (§ 20 Abs. 9 i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG):

Nettodividende

5 917,50 €

&plus; KapESt

1 500,00 €

&plus; SolZ

82,50 €

Bardividende

7 500,00 €

Nachdem hiervon gem. § 3 Nr. 40d i.V.m. § 3 Nr. 40 Satz 2 EStG nur die Hälfte zu versteuern ist, betragen seine gewerblichen steuerbaren Einkünfte aus dem Sonder-BV II 3 750 €.

3. Zusammenfassung

KG (zusammen)

GmbH

A

B

C

Handelsbilanz-Gewinn

25 000 €

10 000 €

5 000 €

5 000 €

5 000 €

Tätigkeitsvergütung

100 000 €

100 000 €

Sonder-BV I

./. 5 000 €

./. 5 000 €

Sonder-BV II

3 750 €

3 750 €

gesamt

123 750 €

10 000 €

3 750 €

105 000 €

5 000 €

Die KG hat den Gewerbeertrag von 123 750 € der GewSt zu unterwerfen, während die Gesellschafter die jeweiligen Beteiligungsergebnisse der KSt (GmbH) zu unterwerfen haben bzw. bei ihrer persönlichen Einkommensteuererklärung anzugeben haben. (A kann aus dem Vorgang noch einen Kapitalertragsteueranspruch gem. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG geltend machen.)

4. Bilanzierung der Beteiligung an einer gewerblichen Personengesellschaft

4.1. Handelsbilanz

Die Bilanzierung der Beteiligung an der PersG erfolgt handelsrechtlich nach den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen des HGB. Danach hat der Gesellschafter seine Beteiligung mit den Anschaffungskosten zzgl. möglicher Anschaffungsnebenkosten auszuweisen (§ 253 Abs. 1 HGB). Die handelsrechtlichen Anschaffungskosten ergeben sich dabei aus der geleisteten Einlage. Bei noch nicht geleisteten Einlagen greift ein Bilanzierungsverbot entsprechend den Verbindlichkeiten aus schwebenden Geschäften (vgl. dazu IDW ERS HFA 18 n.F. vom 11.3.2011, Rn. 8).

4.2. Steuerbilanz

Die Beteiligung an einer PersG stellt steuerrechtlich kein selbstständiges Wirtschaftsgut dar (vgl. dazu BFH vom 13.7.1999, VIII R 72/908, BStBl II 1999, 820). Umstritten ist jedoch, ob die Beteiligung des Stpfl. an einer PersG überhaupt nicht zu bilanzieren ist oder ob die Beteiligung steuerlich i.H.d. Saldos aller Kapitalkonten, die für den Gesellschafter auf Ebene der Personengesellschaft auszuweisen sind, bilanziert wird. Es handelt sich hierbei um die sog. Spiegelbildmethode (vgl. dazu BFH vom 22.1.1981, IV R 160/76, BStBl 1981, 427; für Spiegelbildmethode OFD Koblenz vom 28.2.2007, S 2243 A – St 31 3).

5. Abgrenzung Gewerbebetrieb von der privaten Vermögensverwaltung

Ein Überblick über die von der BFH-Rechtsprechung für die Abgrenzung der privaten Vermögensverwaltung von einem Gewerbebetrieb entwickelten Kriterien findet sich im Urteil des BFH vom 14.7.2016 (IV R 34/13, NV, DB 2016, 2697). Der BFH hat hier entschieden, dass die Vermietung eines Einkaufszentrums nicht schon deshalb als Gewerbebetrieb anzusehen ist, weil der Vermieter die für ein Einkaufszentrum üblichen Infrastruktureinrichtungen bereitstellt oder werbe- und verkaufsfördernde Maßnahmen für das Gesamtobjekt durchführt.

6. Besonderheiten

6.1. Die einheitliche GmbH & Co. KG

Problematisch ist diese Form der Einheitsgesellschaft, wenn auf die GmbH-Geschäftsanteile noch nicht der volle Betrag geleistet wurde. Die handelsrechtliche Antwort hierauf hält § 172 Abs. 6 HGB bereit, der die Einlage des Kommanditisten in die KG als nicht geleistet ansieht (Sanktion: Aufleben der persönlichen Haftung gem. § 171 HGB), soweit sie in Anteilen an der Komplementär-GmbH der GmbH & Co. KG bestehen.

Steuer- und bilanzrechtlich existiert das Problem der »aufgeblähten« Bilanz, wenn und soweit die GmbH-Bilanz die KG-Beteiligung und umgekehrt die KG-Bilanz den GmbH-Geschäftsanteil ausweist. Auch hier verweigert das Steuerrecht die Anerkennung nur dann, wenn die Einlagen der GmbH-Gründungsgesellschafter noch nicht erbracht sind.

6.2. Die Anteilsveräußerung – Technische Fragen bei der (unterjährigen) Veräußerung von Anteilen

Europarechtliche, bilanzrechtliche und gesellschaftsrechtliche Aspekte treffen mit steuerlichen Fragen zusammen, wenn inmitten eines Jahres ein GmbH-Anteil, der sich im Sonder-BV eines Gesellschafters befindet, veräußert wird.

Beispiel 4:

An der B-GmbH & Co. KG sind seit der Gründung (01) A und B als Kommanditisten beteiligt. Bei der B-GmbH (25 T€) sind Frau A (10 T€ Geschäftsanteil) und B (15 T€ Geschäftsanteil) Gesellschafter. In der 2. Jahreshälfte 06 hat A die Anteile von B zu einem Kaufpreis von 20 T€ erworben, so dass nunmehr die B-GmbH den Eheleuten A »gehört«.

Als »Dividende« schüttete die B-GmbH in der 1. Jahreshälfte 06 für das abgelaufene Geschäftsjahr 05 einen Betrag i.H.v. 20 %, bezogen auf die Stammeinlage (Nominalkapital), aus. Für das Geschäftsjahr 06 wird die Dividende aller Voraussicht nach wieder – wie in den Jahren davor – 20 % betragen.

Wie ist der Vorfall, insb. in Hinblick auf die Sonderbilanzen des B im Jahre 06, zu werten?

Eine der bizarrsten Entwicklungen hat in den 90er Jahren mit dem Beschluss des Großen Senats des BFH am 7.8.2000 (BFH Beschluss vom 7.8.2000, GrS 2/99, BStBl II 2000, 632) seinen Abschluss gefunden. Es ging um die Frage der phasengleichen Erfassung von Dividendenansprüchen bei einer im BV gehaltenen Beteiligung an einer KapG. In bestimmten gesellschaftsrechtlichen Konstellationen (im Konzernverbund, bei Doppelgesellschaften), wozu auch die GmbH & Co. KG und die Betriebsaufspaltung zählen, bestand die Finanzverwaltung auf einer zeitkongruenten Aktivierung des Gewinnanspruchs in der Bilanz des Gesellschafters einer KapG für das laufende Geschäftsjahr, obwohl die Ausschüttung immer erst im darauf folgenden Jahr beschlossen wird. Die phasengleiche Aktivierung war an bestimmte Voraussetzungen (Mehrheitsbeteiligung, gleiches Ausschüttungsverhalten sowie vorgezogener Jahresabschluss der KapG) gebunden.

Der I. Senat des BFH legte am 16.12.1998 die Frage dem Großen Senat vor (BFH Beschluss vom 16.12.1998, I R 50/95, BStBl II 1999, 551). Die Entscheidung schließlich kommt ohne neue Argumente zu dem einfachen Ergebnis, dass mangels entstandenen Gewinnausschüttungsbeschlusses im abgelaufenen Jahr (01) keine Forderung vorliegt, die in der Bilanz des Gewinnentstehungsjahres (01) berücksichtigt werden darf.

Damit gibt es im Steuerrecht keine phasengleiche Aktivierung des Dividendenanspruchs.

Lösung 4:

Sonderbilanz und Sonder-GuV haben folgendes Aussehen:

A

Sonderbilanz B (II/06)

P

GmbH-Anteil

15 000 €

Sonderkapital 1.1.06

15 000 €

./. Abgang

15 000 €

./. Entnahme

21 500 €

Gewinn

6 500 €

0 €

0 €

Sonder-G&plus;V B

Gewinn

6 500 €

Beteiligungsertrag (für 05)

1 500 €

Ertrag aus Anlageabgang

5 000 €

6 500 €

6 500 €

Des Weiteren darf in der Sonderbilanz des A mit Anschaffungskosten von 20 000 € für den GmbH-Geschäftsanteil kein Anspruch auf die Dividende für das Jahr 06 gebildet werden.

6.3. § 15a EStG bei einer GmbH& Co. KG

Aus der großen Anzahl von BFH-Entscheidungen zu § 15a EStG, die im Anwendungsbereich einer GmbH & Co. KG spielen, sind zwei hervorzuheben:

Im Urteil vom 12.2.2004 (IV R 70/02, BStBl II 2004, 423) hat der BFH den Statuswechsel beleuchtet. Er bestätigt die Verwaltungsauffassung, der zufolge mit dem unterjährigen Wechsel eines Kommanditisten in die Stellung eines Komplementärs nur die Ausgleichsfähigkeit der Verluste im Wirtschaftsjahr des Wechsels erreicht werden kann. Eine Umpolung der verrechenbaren Verluste des Vorjahres in ausgleichsfähige Verluste findet nicht statt.

Für den Fall einer doppelstöckigen GmbH & Co. KG hat der BFH (IV R 50/02, BFH/NV 2005, 533) zunächst entschieden, dass § 15a EStG auch für Doppelgesellschaften gilt und gleichzeitig bestätigt, dass eine bloße Verlustübernahmeerklärung zugunsten der KG (abgegeben im entschiedenen Fall kurz vor Jahresende) nicht das Kapitalkonto des Kommanditisten i.S.d. § 15a EStG erhöht.

6.4. Die »In Sich«-Veräußerung

Bei der Veräußerung von Mitunternehmens-Anteilen liegt gem. § 16 Abs. 2 Satz 3 EStG dann laufender Gewinn vor, wenn auf Seiten des Veräußerers und auf Seiten des Erwerbers dieselben Personen Mitunternehmer sind. Der BFH hatte diese Aussage (BFH Urteil vom 15.6.2004, VIII R 7/01, BStBl II 2004, 754) auch auf eine GmbH angewandt, die als Kommanditistin (!) auf Seiten der veräußernden KG (I) zu 70 % und auf Seiten der erwerbenden KG (II) zu 50 % beteiligt war: Der BFH stellt in der Entscheidung klar, dass der Veräußerungsgewinn insoweit zum laufenden – der GewSt unterliegenden – Gewinn gehört, als Personenidentität auf beiden Seiten des Erwerbsvorgangs besteht. Das maßgebliche Beteiligungsverhältnis bestimmt sich nach dem jeweiligen Gewinnverteilungsschlüssel der erwerbenden PersG.

6.5. Die verdeckte Gewinnausschüttung bei der GmbH & Co. KG

Einer der häufigsten Anwendungsfälle einer vGA bei einer GmbH & Co. KG, bei der begrifflich die GmbH auf einen Vermögensvorteil verzichtet bzw. konkret eine Vermögensminderung (mit Einkommensauswirkung) erfährt, ist die Weiterleitung des GF-Gehalts an ihren GF-Kommanditisten in unangemessener Höhe oder der Verzicht auf eine Haftungsprämie. Nach ständiger BFH-Rspr. hat zumindest die »vermögenslose« GmbH, die nicht am Vermögen der KG beteiligt ist, einen Anspruch auf eine Haftungsprämie (Avalprovision) i.H.v. 2 % bis 5 % des potentiellen Haftungsvermögens der GmbH (BFH Urteil vom 3.2.1977, IV R 122/73, BStBl II 1977, 346). Wie immer beim Rechtsinstitut der vGA, sind darüber hinaus die verschiedensten Sachverhalte vorstellbar, bei denen die Gesellschafter der GmbH von Vermögensvorteilen profitieren, für die es keinen schuldrechtlich plausiblen Grund gibt. Die vGA führt bei den personenidentischen Kommanditisten zu gewerblichen Einkünften (§ 20 Abs. 8 i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG).

Beispiel 5:

A, Einmann-Gesellschafter und Allein-GF der A-GmbH gründet mit dieser eine GmbH & Co. KG (Beteiligungsverhältnisse &equals; Gewinnbezugsrechte nach Kapitalkonten: GmbH 75 %, A als Kommanditist 25 %). Die A-GmbH erbringt ihre Einlage u.a. durch die Übereignung eines Grundstücks mit dem Teilwert (§ 5 Abs. 4 GmbHG) im Einlagezeitpunkt von 55 T€.

A

Die Eröffnungsbilanz der KG (in €)

P

Grundstück

55 000 €

Kapital A-GmbH

75 000 €

Liquide Mittel

45 000 €

Kapital A

25 000 €

100 000 €

100 000 €

Die KG verkaufte nach der Einlage das Grundstück ihres Gesamthandsvermögens an A für 82 500 €, nachdem kurz davor ein Bebauungsplan bestandskräftig wurde und die Immobilie dadurch eine Wertsteigerung um 100 % auf 110 000 € erfuhr. Die KG buchte:

BS: Bank

82 500 €

an

Grundstück

55 000 €

sonstiger betrieblicher Ertrag

27 500 €

A hat sofort nach der Übertragung mit dem Bau eines Einfamilienhauses begonnen.

Wie ist der Vorgang zu würdigen?

Lösung 5:

Bei der Übertragung eines Wirtschaftsgutes (WG) aus dem Gesamthandsvermögen in das Privatvermögen eines Gesellschafters liegt grundsätzlich eine Entnahme vor (anders, falls das WG in das BV eines Gesellschafters übertragen wird, vgl. § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG).

Wird – wie vorliegend – ein Entgelt vereinbart, das niedriger als der Teilwert des WG ist, so wird die Differenz zwischen dem Entgelt und dem Teilwert als Sachentnahme des Gesellschafters angesetzt (BMF vom 6.2.1981, BStBl I 1981, 76).

Verkauft jedoch eine GmbH & Co. KG ein WG des Gesamthandsvermögens an den Gesellschafter unter dem erzielbaren Marktpreis, so stellt der verdeckte Wertabfluss i.H.d. Beteiligungsquote der GmbH an der KG eine vGA dar (hier: zu 75 % beteiligt).

I.Ü. ist der (weitere) Wertabfluss als (verdeckte) Entnahme (hier: 25 %) anzusehen, die mangels abweichender Gewinnabsprachen den Gewinnanteil des Kommanditisten erhöht.

Lösung 5: (in Zahlen)

  • vGA zu 75 % von der Differenz i.H.v. 27 500 € &equals; 20 625 €; davon 1/2,

  • Sachentnahme (&equals; Mehrgewinnanteil A zu 25 %) &equals; 6 875 €.

Übertragen auf die zweistufige Gewinnermittlung der GmbH & Co. KG bedeutet dies, dass sich der Gewinnanteil des A i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 1. Halbsatz EStG um 6 875 € erhöht und dass zusätzlich Sonder-Betriebseinnahmen nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 2. Halbsatz EStG i.H.v. 20 625 € vorliegen, da die GmbH-Beteiligung des A im Sonder-BV gehalten wird (notwendiges Sonder-BV II).

Rechtsinstitut und -folgen einer vGA bei der GmbH & Co. KG sind auch dann gegeben, wenn eine unangemessen niedrige Gewinnverteilung zulasten der GmbH vereinbart wird. Dies gilt auch bei der Änderung von Gewinnverteilungsabreden zu Lasten der GmbH (BFH Urteil vom 27.2.1992, IV R 69/91, BFH/NV 1993, 386).

Im umgekehrten Fall führt ein überhöhter Gewinnanteil zugunsten der GmbH zu einer verdeckten Einlage, mit der weiteren Konsequenz, dass die Kommanditisten, die gleichzeitig Gesellschafter der GmbH sind, nachträgliche Anschaffungskosten auf ihre Beteiligung i.d.H. erzielen, da ihnen zusätzlich Gewinnanteile zugerechnet werden (BFH Urteil vom 23.8.1990, IV R 71/89, BStBl II 1991, 172).

6.6. Entnahmen und Einlagen bei der GmbH & Co. KG

Im Bereich der zentralen Korrekturvorschriften zu der Gewinnermittlung, d.h. zu den Entnahmen und Einlagen, liegen zwei bedeutsame BFH-Entscheidungen aus dem Jahre 2004 vor.

Im Beschluss vom 11.2.2004 (BFH Beschluss vom 11.2.2004, VII B 224/03, BFH/NV 2004, 1060) befasst sich der BFH mit der häufig gestellten Frage, ob eine Darlehensgewährung der GmbH & Co KG an ihren Kommanditisten als Rückzahlung einer Einlage i.S.d § 172 Abs. 4 HGB zu werten ist. Im Beschluss stellt der BFH klar, dass die Umwandlung der Einlage in ein Darlehen nicht als Rückgewähr i.S.d. § 172 HGB anzusehen ist, solange nicht die Darlehensschuld beglichen ist.

Erfolgt schließlich die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine neue GmbH & Co. KG gem. § 24 UmwStG zu Buchwerten und werden weitere Personen an der KG wertmäßig über ihre Einlage hinaus beteiligt, so liegt nach Auffassung des BFH (BFH Urteil vom 16.12.2004, III R 38/00, BStBl II 2005, 554) ein entgeltliches Rechtsgeschäft vor. Dies gilt – wie im Urteilsfalle – insb. dann, wenn damit private Ansprüche der weiteren Gesellschafter abgefunden werden sollen.

6.7. Die »Körperschaftklausel«

An zwei Stellen sind seit In-Kraft-Treten des UntStFG 2000 (mit Wirkung ab VZ 2001) sog. Körperschaftsklauseln eingeführt worden, bei § 6 Abs. 5 Satz 5 EStG und bei § 16 Abs. 3 Satz 4 EStG. Immer dann, wenn bei einer betrieblichen Umstrukturierung von PersG oder bei einer Auflösung einer PersG in Form der Realteilung an den Vorgängen als Mitunternehmer eine KapG beteiligt ist, sieht der Gesetzgeber Handlungsbedarf und »bestraft« eine Übertragung von WG, die ansonsten im Anwendungsbereich von PersG (Mitunternehmer) zu Buchwerten vorgenommen wird, mit dem (anteiligen) Teilwertansatz. Der Anwendungsfall bei der betrieblichen Mitunternehmer-Umstrukturierung gem. § 6 Abs. 5 Satz 5 EStG ist dadurch gekennzeichnet, dass auf der Erwerberseite eine PersG mit einer KapG als Mitunternehmerin vorkommt und der Gesetzgeber befürchtet, dass mit der Übertragung von WG auf eine GmbH & Co. KG nunmehr die Steuervorteile des Teileinkünfteverfahrens (§ 3 Nr. 40 EStG bzw. § 8b Abs. 2 KStG) erschlichen werden können. Nach der Gesetzesbegründung gilt dies insb. für sog. »Objekt-PersG«, bei denen Grundstücke in KapG-Anteile verpackt werden, um die o.g. Veräußerungsprivilegien zu beanspruchen.

Beispiel 6:

Der Kommanditist K, der mit 80 % an der GmbH & Co. KG beteiligt ist (die GmbH soll mit 20 % beteiligt sein), überträgt ein WG aus seinem Einzelunternehmen auf die KG mit einem BW von 100 (Teilwert 200).

Lösung 6:

Zu 80 % kann der Buchwert des WG in der GmbH & Co. KG-Bilanz angesetzt werden (80), während zu 20 % der Teilwert (d.h. 40) anzusetzen ist. Damit verbunden ist eine anteilige Gewinnrealisation im Einzelunternehmen des K (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG) sowie eine Erhöhung seiner Anteile an der GmbH, da insoweit eine verdeckte Einlage gem. § 6 Abs. 6 Satz 2 EStG vorliegt.

Die anteilige Gewinnrealisation liegt nicht vor, wenn – im umgekehrten Fall – die KapG ein WG in eine Tochter-PersG einbringt, an der die KapG zu 100 % beteiligt ist (BMF vom 7.2.2002, DStR 2002, 635).

7. Literaturhinweise

Schiffers, Gewinnverwendungspolitik als Mittel der Rechtsformoptimierung, DStR 2003, 302; Schoor, Steuerliche Behandlung der GmbH & Co. KG, BuW 2003, 96; Best, Die SteuerberatungsGesmbH & Co. KG, INF 2003, 673; Schiffers, Änderungen der rechtlichen Rahmenbedingungen zum 1.1.2004, GmbHR 2004, 69.; Preißer, in: Preißer/Pung, Die Besteuerung der Personen- und Kapitalgesellschaften, Kommentar, 2009, Teil B Kap. VIII 2–4; Preißer, in: Preißer/von Rönn, Die KG und die GmbH & Co. KG – Recht, Besteuerung, Gestaltungspraxis, 2. A., Kap. VIII.

8. Verwandte Lexikonartikel

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Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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