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Reihengeschäft

Inhaltsverzeichnis

1 Überblick über die Neuregelung ab 1.1.2020
1.1 Sofortmaßnahmen des Rats der EU vom 4.12.2018
1.2 Neuregelung durch den nationalen Gesetzgeber
2 Begriff des Reihengeschäfts
3 Ort der Lieferungen
3.1 Beförderung oder Versendung
3.1.1 Beförderungs- oder Versendungslieferung durch einen Beteiligten
3.1.2 Beförderungs- oder Versendungslieferung durch mehrere Beteiligte
3.2 Ruhende Lieferungen
3.3 Ort der Lieferung nach § 3 Abs. 6 und Abs. 7 UStG
3.3.1 Beförderungs- oder Versendungslieferung
3.3.2 Ruhende Lieferung
4 Zuordnung der bewegten Lieferung
4.1 Allgemeine Grundsätze
4.2 Zuordnung der bewegten Lieferung an den ersten Unternehmer oder den letzten Abnehmer
4.3 Beförderung oder Versendung durch den mittleren Unternehmer
4.3.1 Mittlerer Unternehmer als Abnehmer
4.3.2 Mittlerer Unternehmer als Lieferer
5 Reihengeschäft und Transport in ein Umsatzsteuerlager
6 Innergemeinschaftliches Reihengeschäft
6.1 Allgemeiner Überblick
6.2 Regelung nach Art. 36a MwStSystRL sowie gem. § 3 Abs. 6a UStG n.F.
6.2.1 Definition des Zwischenhändlers nach der MwStSystRL
6.2.2 Definition des Zwischenhändlers nach § 3 Abs. 6a Satz 4 UStG n.F.
6.3 Befördern oder versenden durch den ersten Lieferer unmittelbar zum letzten Erwerber
6.4 Transport durch den mittleren Unternehmer
6.4.1 Bestimmung der bewegten bzw. ruhenden Lieferung nach der EuGH- bzw. BFH-Rechtsprechung
6.4.2 Regelung nach Art. 36a MwStSystRL sowie gem. § 3 Abs. 6a UStG n.F.
6.5 Transport durch den letzten Abnehmer
6.5.1 Bestimmung der bewegten bzw. ruhenden Lieferung nach der BFH-Rechtsprechung
6.5.2 Regelung nach Art. 36a MwStSystRL sowie gem. § 3 Abs. 6a UStG n.F.
7 Inländische Warenbewegungen mit ausländischem Unternehmer
8 Warenbewegungen im Verhältnis zum Drittland
8.1 Warenbewegung beginnt im Inland und endet im Drittland (Ausfuhr)
8.2 Warenbewegung beginnt im Drittland und endet im Inland (Einfuhr)
8.3 Gebrochene Beförderung oder Versendung beginnt im übrigen Gemeinschaftsgebiet und endet im Drittland
9 Beteiligte eines Reihengeschäfts
9.1 Allgemeine Grundsätze
9.2 Privater Endabnehmer als letzter Abnehmer
10 Abschließende Beispiele
11 Literaturhinweise
12 Verwandte Lexikonartikel

1. Überblick über die Neuregelung ab 1.1.2020

1.1. Sofortmaßnahmen des Rats der EU vom 4.12.2018

Am 2.10.2018 beschloss der Rat vier Anpassungen der derzeitigen Mehrwertsteuervorschriften der EU zur Behebung spezifischer Probleme. Dabei handelt es sich um folgende vier Sofortmaßnahmen (sog. Quick Fixes) für die USt im Handel zwischen den Mitgliedstaaten:

  1. Konsignationslager (Art. 17a MwStSystRL; → Konsignationslager: Besonderheiten bei der Umsatzsteuer);

  2. Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL; → Umsatzsteuer-Identifikationsnummer);

  3. Reihengeschäft (Art. 36a MwStSystRL);

  4. Belegnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen (Art. 45a MwStSystRL; → Innergemeinschaftliche Lieferung).

Mit der Einführung von Art. 36a MwStSystRL durch Art. 1 Nr. 2 der Richtlinie (EU) 2018/1910 des Rates vom 4.12.2018 (ABl. L 311 vom 7.12.2018, 3) wird erstmals eine unionsrechtliche Definition von Reihengeschäften im innergemeinschaftlichen Handel vorgenommen.

Nach Art. 2 der Richtlinie 2018/1910 sind die Mitgliedstaaten verpflichtet, bis zum 31.12.2019 entsprechende Rechtsvorschriften zu erlassen sowie diese ab dem 1.1.2020 anzuwenden.

1.2. Neuregelung durch den nationalen Gesetzgeber

Da der nationale Gesetzgeber verpflichtet ist, die EU-Norm zum Reihengeschäft in nationales Recht umzusetzen, hat der Gesetzgeber in Art. 12 Nr. 4 Buchst. b, c und d des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (JStG 2019) vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) § 3 Abs. 6 Satz 5 und 6 UStG aufgehoben und in § 3 UStG den Abs. 6a UStG neu eingefügt. In § 3 Abs. 7 Satz 2 UStG wird der Verweis auf § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG a.F. durch den Verweis auf § 3 Abs. 6a UStG n.F. ersetzt.

Die Neuregelung sowohl des Art. 36a MwStSystRL als auch des § 3 Abs. 6a UStG umfasst insbes. die Zuordnungsregelung der bewegten Lieferung an den – bzw. durch den – mittleren Unternehmer (Zwischenhändler).

2. Begriff des Reihengeschäfts

Art. 36a Abs. 1 MwStSystRL enthält erstmals eine Definition des Reihengeschäfts. Danach liegt ein Reihengeschäft vor, wenn

  • dieselben Gegenstände

  • nacheinander geliefert werden und

  • diese Gegenstände aus einem Mitgliedstaat

  • in einen anderen Mitgliedstaat

  • unmittelbar vom ersten Lieferer

  • bis zum letzten Erwerber in der Reihe

  • versandt oder befördert werden.

§ 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F. übernimmt die unionsrechtliche Definition des umsatzsteuerrechtlichen Reihengeschäfts. Der Wortlaut entspricht der bisherigen Regelung des § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG a.F. (s.a. Abschn. 3.14 Abs. 1 Satz 1 UStAE).

Die Kennzeichen eines Reihengeschäfts sind somit:

  • eine Warenbewegung (Befördern oder Versenden),

  • mehrere Lieferungen.

Diese Lieferungen sind in Bezug auf den Lieferort und den Lieferzeitpunkt gesondert zu betrachten (Abschn. 3.14 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Ein besonderer Fall des Reihengeschäfts ist das innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäft i.S.d. § 25b Abs. 1 UStG (→ Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft).

Beispiel 1:

Hinsichtlich eines Reihengeschäfts müssen vier Voraussetzungen erfüllt sein:

  1. mehr als zwei Beteiligte,

  2. Kaufverträge über den gleiche Liefergegenstand;

  3. eine einzige Warenbewegung,

  4. Warenbewegung unmittelbar vom ersten Lieferer an den letzten Abnehmer.

Es treten folgende Rechtsfolgen ein:

  1. Nur eine bewegte Lieferung (§ 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F.; bisher § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG a.F.):

    • diese ist die Beförderungs- oder Versendungslieferung;

    • Ortsbestimmung nach § 3 Abs. 6 UStG (Art. 32 Abs. 1 MwStSystRL;

    • nur bei dieser Lieferung kommt die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen (§ 6 UStG) oder für innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 6a UStG) in Betracht (Abschn. 3.14 Abs. 2 Satz 2 und 3 UStAE).

  2. Bei allen anderen Lieferungen in der Reihe findet keine Beförderung oder Versendung statt; es handelt sich um ruhende Lieferungen:

    • die Lieferungen werden entweder vor oder nach der Beförderungs- oder Versendungslieferung ausgeführt;

    • Ortsbestimmung nach § 3 Abs. 7 Satz 2 UStG (Art. 31 MwStSystRL);

    • für diese Lieferungen kommt eine steuerfreie Lieferung nach § 6 oder § 6a UStG nicht in Betracht.

Hinweis:

Umsatzgeschäfte, die

  • von mehreren Unternehmern

  • über denselben Gegenstand abgeschlossen werden und bei denen

  • keine Beförderung oder Versendung stattfindet (z.B. Grundstückslieferungen oder Lieferungen, bei denen die Verfügungsmacht durch Vereinbarung eines Besitzkonstituts oder durch Abtretung des Herausgabeanspruchs verschafft wird),

können nicht Gegenstand eines Reihengeschäfts sein (Abschn. 3.14 Abs. 2 Satz 6 UStAE).

3. Ort der Lieferungen

3.1. Beförderung oder Versendung

3.1.1. Beförderungs- oder Versendungslieferung durch einen Beteiligten

Die Beförderung oder Versendung kann

  • durch den Lieferer,

  • den Abnehmer oder

  • einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten durchgeführt werden (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG).

Ein Beförderungs- oder Versendungsfall liegt daher auch dann vor, wenn ein an einem Reihengeschäft beteiligter Abnehmer den Gegenstand der Lieferung selbst abholt oder abholen lässt (Abholfall).

Der Gegenstand der Lieferung gelangt auch dann unmittelbar an den letzten Abnehmer, wenn die Beförderung oder Versendung an einen beauftragten Dritten ausgeführt wird, der nicht unmittelbar in die Liefervorgänge eingebunden ist, z.B. an einen Lohnveredler oder Lagerhalter (Abschn. 3.14 Abs. 4 Satz 2 UStAE).

Beispiel 2:

Der Unternehmer A in Aachen bestellt bei F in Frankfurt eine dort nicht vorrätige Ware. F gibt die Bestellung an den Großhändler K in Köln weiter. F weist K an, die Ware zur Zwischenlagerung an einen von A benannten Lagerhalter L nach Hamburg zu befördern.

Lösung 2:

S.a. Beispiel 2 zu Abschn. 3.14 Abs. 4 UStAE.

Es liegt ein Reihengeschäft i.S.d. § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG vor, da mehrere Unternehmer über dieselbe Ware Umsatzgeschäfte abschließen und die Ware unmittelbar vom ersten Unternehmer (K) an einen vom letzten Abnehmer (A) benannten Lagerhalter (L) befördert wird. Mit der auftragsgemäßen Übergabe der Ware an den Lagerhalter ist die Voraussetzung des unmittelbaren Gelangens an den letzten Abnehmer erfüllt.

3.1.2. Beförderungs- oder Versendungslieferung durch mehrere Beteiligte

Das unmittelbare Gelangen i.S.d. § 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F. (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG a.F.) setzt grundsätzlich eine Beförderung oder Versendung durch einen am Reihengeschäft beteiligten Unternehmer voraus; diese Voraussetzung ist bei der Beförderung oder Versendung durch mehrere beteiligte Unternehmer (sog. gebrochene Beförderung oder Versendung) nicht erfüllt (Abschn. 3.14 Abs. 4 Satz 1 UStAE). Zu den Vereinfachungsregelungen bei einer gebrochenen Beförderung oder Versendung s. das BMF-Schreiben vom 7.12.2015 (BStBl I 2015, 1014) sowie Abschn. 3.14 Abs. 19 UStAE.

Beispiel 3:

Der Unternehmer A in Aachen bestellt bei F in Frankfurt eine dort nicht vorrätige Ware. F gibt die Bestellung an den Großhändler K in Köln weiter.

  1. K weist

    1. einen Spediteur S1 an, die Ware von Köln nach Wiesbaden zu bringen und

    2. einen Spediteur S2 an, die Ware von Wiesbaden nach Aachen zu A zu bringen.

  2. K weist einen Spediteur S1 an, die Ware von Köln nach Wiesbaden zu bringen.

    F weist einen Spediteur S2 an, die Ware von Wiesbaden nach Aachen zu A zu bringen.

Lösung 3:

  1. Hier wird die Versendung der Ware durch die Spediteure 1 und 2 von einem an der Reihe beteiligten Unternehmer beauftragt. Das unmittelbare Gelangen i.S.d. § 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F. ist erfüllt, da die Versendung durch einen am Reihengeschäft beteiligten Unternehmer (K) beauftragt wird.

    Nach dem BMF-Schreiben vom 7.12.2015 (BStBl I 2015, 1014 unter I.2. Buchst. b) sind im Falle einer nicht gebrochenen Beförderung oder Versendung rein tatsächliche Unterbrechungen des Transports, die lediglich dem Transportvorgang geschuldet sind, für die Unmittelbarkeit der Warenbewegung und damit für die Annahme eines Reihengeschäftes unschädlich, wenn der Abnehmer zu Beginn des Transports feststeht (s. dazu Abschn. 3.12 Abs. 3 Satz 4 ff. UStAE) und der Unternehmer nachweist, dass ein zeitlicher und sachlicher Zusammenhang zwischen der Lieferung des Gegenstands und seiner Beförderung sowie ein kontinuierlicher Vorgang der Warenbewegung gegeben sind.

  2. Das unmittelbare Gelangen i.S.d. § 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F. liegt hier nicht vor, da das Versenden durch mehrere beteiligte Unternehmer – nämlich von K das Versenden durch S1 und von F das Versenden durch S2 – beauftragt wird. Es handelt sich um eine gebrochene Versendung und somit um zwei unabhängig voneinander zu beurteilende Liefervorgänge. Die Lieferungen K an F und F an A stellen jeweils bewegte Lieferungen dar.

3.2. Ruhende Lieferungen

Bei mindestens zwei Beteiligten in einem Reihengeschäft liegen auch mindestens zwei Lieferungen vor. Die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes ist nur einer der Lieferungen zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F.; Abschn. 3.14 Abs. 2 Satz 2 UStAE; EuGH Urteil vom 6.4.2006, C-245/04, UR 2006, 342, LEXinform 5210057).

Beispiel 4:

Der Unternehmer A in Aachen bestellt bei F in Frankfurt eine dort nicht vorrätige Ware. F gibt die Bestellung an den Großhändler K in Köln weiter.

  1. K befördert die Ware von Köln mit eigenem Lkw unmittelbar nach Aachen und übergibt sie dort A.

  2. A holt die Ware mit eigenem Lkw bei K in Köln ab und transportiert sie unmittelbar nach Aachen.

Lösung 4:

Bei diesem Reihengeschäft werden nacheinander zwei Lieferungen (K an F und F an A) ausgeführt.

  1. Die Beförderung ist der ersten Lieferung K an F zuzuordnen, da K als erster Unternehmer in der Reihe die Ware befördert (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.; Art. 36a Abs. 1 MwStSystRL; s.a. Abschn. 3.14 Abs. 8 Satz 1 UStAE).

    Die zweite Lieferung F an A ist die ruhende Lieferung.

  2. Die Beförderung ist der zweiten Lieferung F an A zuzuordnen, da A als letzter Abnehmer in der Reihe die Ware befördert (Abholfall; § 3 Abs. 6a Satz 3 UStG n.F. s.a. Abschn. 3.14 Abs. 8 Satz 2 UStAE).

    Die erste Lieferung K an F ist die ruhende Lieferung.

3.3. Ort der Lieferung nach § 3 Abs. 6 und Abs. 7 UStG

3.3.1. Beförderungs- oder Versendungslieferung

Im Fall der Beförderungs- oder Versendungslieferung gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG).

3.3.2. Ruhende Lieferung

In den Fällen der ruhenden Lieferungen ist der Lieferort nach § 3 Abs. 7 Satz 2 UStG zu bestimmen. Die ruhenden Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten an dem Ort als ausgeführt, an dem die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG). Die ruhenden Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung nachfolgen, gelten an dem Ort als ausgeführt, an dem die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG).

Beispiel 5:

Der Unternehmer A in Aachen bestellt bei F in Frankfurt eine dort nicht vorrätige Ware. F gibt die Bestellung an den Großhändler K in Köln weiter.

  1. K befördert die Ware von Köln mit eigenem Lkw unmittelbar nach Aachen und übergibt sie dort A.

  2. A holt die Ware mit eigenem Lkw bei K in Köln ab und transportiert sie unmittelbar nach Aachen.

Lösung 5:

Bei diesem Reihengeschäft werden nacheinander zwei Lieferungen (K an F und F an A) ausgeführt.

  1. Die Beförderung ist der ersten Lieferung K an F zuzuordnen, da K als erster Unternehmer in der Reihe die Ware befördert (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.; Abschn. 3.14 Abs. 8 Satz 1 UStAE). Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Köln (Beginn der Beförderung).

    Die zweite Lieferung F an A ist die ruhende Lieferung. Für diese Lieferung liegt der Lieferort nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Aachen (Ende der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung folgt.

  1. Die Beförderung ist der zweiten Lieferung F an A zuzuordnen, da A als letzter Abnehmer in der Reihe die Ware befördert (Abholfall; § 3 Abs. 6a Satz 3 UStG n.F.; s.a. Abschn. 3.14 Abs. 8 Satz 2 UStAE). Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Köln (Beginn der Beförderung).

    Die erste Lieferung K an F ist die ruhende Lieferung. Für diese Lieferung liegt der Lieferort nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG ebenfalls in Köln (Beginn der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung vorangeht.

4. Zuordnung der bewegten Lieferung

4.1. Allgemeine Grundsätze

Die Zuordnung der Beförderung oder Versendung zu einer der Lieferungen des Reihengeschäfts ist davon abhängig, ob der Gegenstand der Lieferung durch

  • den ersten Unternehmer,

  • den letzten Abnehmer oder

  • einen mittleren Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet wird.

Die Zuordnungsentscheidung muss einheitlich für alle Beteiligten getroffen werden. Aus den vorhandenen Belegen muss sich eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben, wer die Beförderung durchgeführt oder die Versendung veranlasst hat. Im Fall der Versendung ist dabei auf die Auftragserteilung an den selbstständigen Beauftragten abzustellen. Sollte sich aus den Geschäftsunterlagen nichts anderes ergeben, ist auf die Frachtzahlerkonditionen abzustellen (Abschn. 3.14 Abs. 7 UStAE).

4.2. Zuordnung der bewegten Lieferung an den ersten Unternehmer oder den letzten Abnehmer

Wird der Gegenstand der Lieferung durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist seiner Lieferung die Beförderung oder Versendung zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.).

Wird der Liefergegenstand durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung des letzten Lieferers in der Reihe zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 3 UStG n.F.; Abschn. 3.14 Abs. 8 UStAE mit Beispiel). S.o. Beispiel 5.

4.3. Beförderung oder Versendung durch den mittleren Unternehmer

4.3.1. Mittlerer Unternehmer als Abnehmer

Befördert oder versendet ein mittlerer Unternehmer in der Reihe den Liefergegenstand, ist dieser zugleich Abnehmer der Vorlieferung und Lieferer seiner eigenen Lieferung (Zwischenhändler). In diesem Fall ist die Beförderung oder Versendung nach § 3 Abs. 6a Satz 4 Halbsatz 1 UStG n.F. (§ 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 1 UStG a.F.) grundsätzlich der Lieferung des vorangehenden Unternehmers zuzuordnen (widerlegbare Vermutung; Abschn. 3.14 Abs. 9 Satz 1 und 2 UStAE).

Beispiel 6:

Der Unternehmer A in Aachen bestellt bei F in Frankfurt eine dort nicht vorrätige Ware. F gibt die Bestellung an den Großhändler K in Köln weiter. F befördert die Ware von Köln mit eigenem Lkw unmittelbar nach Aachen zu A.

Lösung 6:

Bei diesem Reihengeschäft werden nacheinander zwei Lieferungen (K an F und F an A) ausgeführt.

4.3.2. Mittlerer Unternehmer als Lieferer

Der befördernde oder versendende Unternehmer kann jedoch anhand von Belegen, z.B. durch eine Auftragsbestätigung, das Doppel der Rechnung oder andere handelsübliche Belege und Aufzeichnungen nachweisen, dass er als Lieferer – und nicht als Abnehmer – aufgetreten und die Beförderung oder Versendung dementsprechend seiner eigenen Lieferung zuzuordnen ist (§ 3 Abs. 6a Satz 4 Halbsatz 2 UStG n.F.; § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 2 UStG a.F.; Abschn. 3.14 Abs. 9 Satz 3 UStAE).

Bei ausschließlich im Inland getätigten Reihengeschäften ist die Zuordnung der bewegten bzw. unbewegten Lieferung von untergeordneter Bedeutung, da der Ort der Lieferung sich sowohl nach § 3 Abs. 6 als auch nach § 3 Abs. 7 UStG im Inland befindet.

5. Reihengeschäft und Transport in ein Umsatzsteuerlager

Das FinMin Schleswig-Holstein nimmt mit Erlass vom 12.1. 2016 (VI 358 – S 7157 – 004, UR 2016, 329, LEXinform 5235974) zur Steuerbefreiung der Lagerlieferung in einem Reihengeschäft Stellung. S. dazu die Erläuterungen unter → Umsatzsteuerlagerregelung unter dem Gliederungspunkt »Ruhende Lagerlieferung in einem Reihengeschäft«.

6. Innergemeinschaftliches Reihengeschäft

6.1. Allgemeiner Überblick

Im Rahmen eines Reihengeschäfts, bei dem die Warenbewegung im EU-Gebiet beginnt und im Gebiet eines anderen Mitgliedstaates endet, kann mit der Beförderung oder Versendung des Liefergegenstands in das übrige Gemeinschaftsgebiet nur eine innergemeinschaftliche Lieferung i.S.d. § 6a UStG bewirkt werden. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG kommt demnach nur bei der Beförderungs- oder Versendungslieferung zur Anwendung.

Beginnt die Warenbewegung in einem anderen Mitgliedstaat und endet sie im Inland, ist von den beteiligten Unternehmern nur derjenige Erwerber i.S.d. § 1a UStG, an den die Beförderungs- oder Versendungslieferung ausgeführt wird (Abschn. 3.14 Abs. 13 UStAE). Mit Urteil vom 6.4.2006 (C-245/04, UR 2006, 342, LEXinform 5210057; Möhlenkamp u.a., UR 2009, 268) bestätigt der EuGH die Richtlinienkonformität des § 3 Abs. 6 Sätze 1, 5 und 6 sowie Abs. 7 UStG a.F. Demnach kann bei zwei aufeinanderfolgenden Lieferungen desselben Gegenstands, die zu einer innergemeinschaftlichen Beförderung oder Versendung führen, nur die warenbewegte Lieferung (§ 3 Abs. 6 UStG) eine steuerbefreite »innergemeinschaftliche Lieferung« i.S.d. §§ 4 Nr. 1 Buchst. b und 6a UStG sein (s.a. Verein für Internationale Steuern und Finanzen, München, Anmerkung vom 6.4.2006, LEXinform 0401610; Monfort, NWB 2011, 870).

6.2. Regelung nach Art. 36a MwStSystRL sowie gem. § 3 Abs. 6a UStG n.F.

6.2.1. Definition des Zwischenhändlers nach der MwStSystRL

Nach Art. 36a Abs. 3 MwStSystRL bezeichnet der Ausdruck »Zwischenhändler« einen Lieferer innerhalb der Reihe (mit Ausnahme der ersten Lieferers in der Reihe) der die Gegenstände selbst oder auf seine Rechnung durch einen Dritten versendet oder befördert.

Nach der Definition des Art. 36a Abs. 3 MwStSystRL sind sowohl B als auch C »Zwischenhändler«.

6.2.2. Definition des Zwischenhändlers nach § 3 Abs. 6a Satz 4 UStG n.F.

Nach § 3 Abs. 6a Satz 4 UStG n.F. ist ein Zwischenhändler ein Abnehmer, der zugleich Lieferer ist. Danach ist lediglich B der »Zwischenhändler«.

6.3. Befördern oder versenden durch den ersten Lieferer unmittelbar zum letzten Erwerber

Nach Art. 36a Abs. 1 MwStSystRL und § 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F. ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung des ersten Unternehmers in der Reihe zuzuordnen.

Nach der MwStSystRL wird die Versendung oder Beförderung in diesen Fällen nur der Lieferung an den Zwischenhändler zugeschrieben.

Beispiel 7:

Der Unternehmer C in Belgien bestellt bei dem ebenfalls in Belgien ansässigen Großhändler B eine dort nicht vorrätige Ware. B bestellt die Ware beim Hersteller A in Frankfurt. Alle Beteiligten treten unter der USt-IdNr. ihres Landes auf.

A befördert die Ware von Frankfurt mit eigenem Lkw unmittelbar nach Belgien und übergibt sie dort C.

Lösung 7:

Es werden nacheinander zwei Lieferungen (A an B und B an C) ausgeführt. Nach § 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F. ist die Beförderung der Lieferung A zuzuordnen. Der Ort der Lieferung befindet sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Frankfurt (Beginn der Beförderung). Die Lieferung ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6a UStG als innergemeinschaftliche Lieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei.

Beachte:

Nach Art. 138 Abs. 1 und 1a MwStSystRL i.d.F. von Art. 1 Nr. 3 der Richtlinie 2018/1910 des Rates vom 4.12.2018 zur Änderung der MwStSystRL in Bezug auf die Harmonisierung und Vereinfachung bestimmter Regelungen des Mehrwertsteuersystems zur Besteuerung des Handels zwischen Mitgliedstaaten (ABl. L 311 vom 7.12.2018, 3) werden die Voraussetzungen der Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen neu geregelt.

Voraussetzung für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung ist nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG n.F., dass der Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat umsatzsteuerlich registriert ist und der Abnehmer gegenüber dem Lieferer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige USt-IdNr. verwendet hat (s.a. Art. 138 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL). Zum Begriff »Verwenden« einer USt-IdNr. s. Abschn. 3a.2 Abs. 10 UStAE.

Durch die Änderung des § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG n.F. wird die Steuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lieferung versagt, wenn der liefernde Unternehmer seiner Pflicht zur Abgabe der Zusammenfassenden Meldung (§ 18a UStG) nicht, nicht vollständig und richtig im Hinblick auf die jeweilige Lieferung nachgekommen ist.

Fortsetzung der Lösung 7:

Der Erwerb der Ware unterliegt bei B der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien, weil die Warenbewegung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG).

Die Lieferung B an C ist eine ruhende Lieferung. Der Lieferort liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Belgien (Ende der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung folgt. Sie ist nach belgischem Recht zu beurteilen.

S.a. Beispiel 10.

6.4. Transport durch den mittleren Unternehmer

6.4.1. Bestimmung der bewegten bzw. ruhenden Lieferung nach der EuGH- bzw. BFH-Rechtsprechung

Zur Frage, wie die steuerfreie Lieferung im Reihengeschäft zu bestimmen ist, hat sich der EuGH mit Urteil vom 16.12.2010 (C-430/09, Euro Tyre, UR 2011, 176, LEXinform 5211805) geäußert. Das EuGH-Urteil bezieht sich dabei auf die Fallgestaltung, dass der Zwischenhändler befördert (A-B-C-Geschäft).

Beispiel 8:

Unternehmer A aus Frankfurt handelt mit Pkw-Zubehör. Im Kj. 25 verkauft A Pkw-Reifen an Unternehmer B in Belgien. B holt die Reifen bei A in Frankfurt ab und teilt A seine belgische USt-IdNr. mit, deren Richtigkeit von der Steuerbehörde bestätigt wird.

Bevor B die Reifen bei A abholt, hatte B die Ware an Unternehmer C, ebenfalls in Belgien, weiterveräußert. Die Lieferbedingung war, dass die Waren für Rechnung und Gefahr des B zum Unternehmen des C befördert werden sollten.

Die Reifen werden von einem Fahrer des B in Frankfurt abgeholt. Der Fahrer übergibt A bei der Abholung eine von ihm unterzeichnete Erklärung, dass die Ware nach Belgien befördert wird.

Lösung 8:

Zur Frage, welcher Lieferung die innergemeinschaftliche Beförderung zuzurechnen ist, wenn diese von der Person, die als Ersterwerber und Zweitlieferant an beiden Lieferungen beteiligt war, oder für deren Rechnung durchgeführt wird, ist festzustellen, dass hierfür in der MwStSystRL keine allgemeine Regelung vorgesehen ist. Die Beantwortung dieser Frage hängt von einer umfassenden Würdigung aller besonderen Umstände ab, die die Feststellung ermöglichen, welche Lieferung alle Voraussetzungen für eine innergemeinschaftliche Lieferung erfüllt (EuGH vom 16.12.2010, C-430/09, UR 2011, 176, Rz. 27).

Der EuGH stellt weiter fest, dass die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung nur anwendbar ist, wenn

  • die Verfügungsmacht an dem Gegenstand auf den Erwerber übertragen worden ist;

  • der Lieferant nachweist, dass der Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befördert worden ist und

  • dieser Gegenstand infolge dieser Versendung oder Beförderung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat.

Es ist davon auszugehen, dass die Abholung der Waren bei A durch den Vertreter des B als Übertragung der Verfügungsmacht von A auf B anzusehen und daher der 1. Lieferung A-B zuzurechnen ist. Hieraus folgt aber noch nicht die Steuerfreiheit der 1. Lieferung.

Hat der Käufer B als Ersterwerber seine Absicht bekundet, die Waren in einen anderen Mitgliedstaat als den Liefermitgliedstaat zu befördern, und ist er mit seiner von diesem anderen Mitgliedstaat zugewiesenen USt-IdNr. aufgetreten, kann A grundsätzlich davon ausgehen, dass die von ihm getätigten Umsätze innergemeinschaftliche Lieferungen darstellen (Lieferung 1 A-B wäre die bewegte Lieferung).

Der Tenor der EuGH-Entscheidung lautet:

»Unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens, wenn also der Ersterwerber (B), der das Recht, über den Gegenstand wie ein Eigentümer zu verfügen, im Hoheitsgebiet des Mitgliedstaats der ersten Lieferung erlangt hat, seine Absicht bekundet, diesen Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat zu befördern, und mit seiner von dem letztgenannten Staat zugewiesenen USt-IdNr. auftritt, müsste die innergemeinschaftliche Beförderung der 1. Lieferung zugerechnet werden, sofern das Recht, über den Gegenstand wie ein Eigentümer zu verfügen, im Bestimmungsmitgliedstaat der innergemeinschaftlichen Beförderung auf den Zweiterwerber (C) übertragen wurde. Es ist Sache des vorlegenden Gerichts, zu prüfen, ob diese Bedingung erfüllt ist.« S.a. Beispiel 10.

Nach der Entscheidung des XI. Senats in seinem Urteil vom 25.2.2015 (XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772, LEXinform 0934809; s.a. Reiß, UR 19/2015, 733) kommt es bei Reihengeschäften auf die objektiven Umstände an, welche von mehreren Lieferungen über ein und denselben Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 UStG steuerfrei ist.

Beispiel 9:

Im Verfahren XI R 15/14 verkaufte eine deutsche GmbH (A) zwei Maschinen an ein US-amerikanisches Unternehmen (B). B teilte A auf Anfrage lediglich die USt-IdNr. eines finnischen Unternehmens (C) mit, an die es die Maschinen weiterverkauft habe. Die Maschinen wurden von einer von B beauftragten Spedition bei A abgeholt und zu C nach Finnland verschifft. Das FA behandelte die Lieferung der A nicht als steuerfrei, weil B keine USt-IdNr. eines Mitgliedstaats der EU verwendet habe.

Lösung 9:

Nach Ansicht des zuvor auf Vorlage des BFH mit dem Streitfall befassten EuGH ist bei sog. Reihengeschäften regelmäßig die Lieferung von A an B umsatzsteuerfrei; anders ist es jedoch, wenn B dem C bereits Verfügungsmacht an der Ware verschafft hat, bevor die Ware das Inland verlassen hat. Dies ist anhand aller objektiven Umstände des Einzelfalls und nicht lediglich anhand der Erklärungen des B zu prüfen (EuGH-Urteil vom 27.9.2012, C-587/10, VSTR, UR 2012, 832, LEXinform 0589310).

A, das FA und das FG konnten im Nachhinein nicht mehr ermitteln, wann B die Verfügungsmacht an den Waren dem C verschafft hatte. Bestehen Zweifel an der Verschaffung der Verfügungsmacht, so enthält § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 1 UStG die gesetzliche Vermutung, dass im Zweifel die erste Lieferung (von A an B) steuerfrei ist (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 25/2015 vom 8.4.2015, LEXinform 0443086; s.a. Wäger, UR 2015, 576).

Tipp:

Im Rahmen seines Urteils vom 25.2.2015 (XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772, LEXinform 0934809) zeigt der BFH in Rz. 70 eine für die Unternehmer bestehende Absicherungsmöglichkeit auf: Nach Auffassung des BFH kann sich z.B. A von B versichern lassen, dass B die Befugnis, über den Gegenstand der Lieferung wie ein Eigentümer zu verfügen (Verfügungsmacht), nicht auf einen Dritten übertragen wird, bevor der Gegenstand der Lieferung das Inland verlassen hat. Verstößt B gegen diese Versicherung, kommt die Gewährung von Vertrauensschutz für A in Betracht und B schuldet ggf. die deutsche USt (§ 6a Abs. 4 UStG).

6.4.2. Regelung nach Art. 36a MwStSystRL sowie gem. § 3 Abs. 6a UStG n.F.

Der im BFH-Urteil vom 25.2.2015 (XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772, LEXinform 0934809) geforderte Nachweis, dass die Eigentumsübertragung des Zwischenhändlers an den Zweiterwerber im Inland stattfindet, damit die Beförderung oder Versendung der Lieferung des Ersterwerbers (Zwischenhändler) zuzuordnen ist, war nur sehr schwer zu führen.

Nach der Neuregelung des § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG n.F. ist dieser Nachweis nicht mehr zu führen. Vielmehr kommt es auf die Verwendung der USt-IdNr. durch den Zwischenhändler an.

Verwendet der Zwischenhändler seine ihm vom Abgangsstaat der Ware erteilte USt-IdNr., ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen, wenn dies spätestens bis zur Ausführung der Lieferung erfolgt.

Da es sich dabei um die Verwirklichung des Sachverhalts handelt (Auftreten als Lieferer), bleiben spätere Änderungen bei der Verwendung der USt-IdNr. ohne Auswirkung. Der Begriff »Verwendung« einer USt-IdNr. setzt ein positives Tun des Zwischenhändlers voraus. Die verwendete USt-IdNr. soll in dem jeweiligen Auftragsdokument schriftlich festgehalten werden. Bei mündlicher Erteilung eines Auftrags muss die rechtzeitige Verwendung der USt-IdNr. vom Zwischenhändler dokumentiert werden. Es reicht ebenfalls aus, wenn der Zwischenhändler dokumentiert, dass er gegenüber seinem leistenden Unternehmer erklärt hat, die ihm vom Abgangsstaat der Ware erteilte USt-IdNr. für alle künftigen Lieferungen verwenden zu wollen. Eine in einem Dokument lediglich formularmäßig eingedruckte USt-IdNr. reicht nicht aus (BT-Drs. 19/13436, 143).

Beispiel 10:

Der Unternehmer C in Belgien bestellt bei dem ebenfalls in Belgien ansässigen Großhändler B eine dort nicht vorrätige Ware. B bestellt die Ware beim Hersteller A in Frankfurt.

  1. Alle Beteiligten treten unter der USt-IdNr. ihres Landes auf.

  2. B verwendet gegenüber A vor Beginn der Beförderung seine deutsche USt-IdNr.

B befördert die Ware von Frankfurt mit eigenem Lkw unmittelbar nach Belgien an C.

S.a. Beispiel 7.

Lösung 10:

Es werden nacheinander zwei Lieferungen (A an B und B an C) ausgeführt.

  1. Nach § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG n.F. ist die Beförderung der Lieferung grds. an den Zwischenhändler B zuzuordnen. Bei einer innergemeinschaftlichen Warenbewegung ist die bewegte Lieferung nur dann der Lieferung durch den Zwischenhändler zuzuordnen, wenn dieser zu Beginn der Beförderung oder Versendung gegenüber dem leistenden Unternehmer eine USt-IdNr. verwendet, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde. Lt. Sachverhalt verwendet B gegenüber dem Lieferer seine belgische USt-IdNr. Nach § 3 Abs. 6a Satz 4 und 5 UStG n.F. ist die Beförderung der Lieferung A zuzuordnen. Der Ort der Lieferung befindet sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Frankfurt (Beginn der Beförderung). Die Lieferung ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6a UStG als innergemeinschaftliche Lieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei.

    Der Erwerb der Ware unterliegt bei B der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien, weil die Warenbewegung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG).

    Die Lieferung B an C ist eine ruhende Lieferung. Der Lieferort liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Belgien (Ende der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung folgt. Sie ist nach belgischem Recht zu beurteilen.

  2. Nach § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG n.F. ist die Beförderung der Lieferung des Zwischenhändlers B zuzuordnen, da er zu Beginn der Beförderung gegenüber dem Lieferer A seine deutsche USt-IdNr. verwendet. Die Lieferung B an C ist die Beförderungslieferung. Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Deutschland (Beginn der Beförderung). Die Lieferung ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6a UStG als innergemeinschaftliche Lieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei.

    Der Erwerb der Ware unterliegt bei C der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien, weil die Warenbewegung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG).

    Die Lieferung A an B ist eine ruhende Lieferung. Der Lieferort liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG in Deutschland (Beginn der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung vorangeht. Sie ist eine steuerbare und stpfl. Lieferung in Deutschland.

6.5. Transport durch den letzten Abnehmer

6.5.1. Bestimmung der bewegten bzw. ruhenden Lieferung nach der BFH-Rechtsprechung

Mit Urteil vom 25.2.2015 (XI R 30/13, BFH/NV 2015, 769, LEXinform 0934303) stellt der BFH klar, dass auch dann, wenn der zweite Erwerber (C) eine Spedition mit der Abholung von Waren beim Unternehmer (A) beauftragt, eine Steuerbefreiung der Lieferung des A an B möglich ist, wenn C die Verfügungsmacht an den Waren erst erhalten hat, nachdem diese das Inland verlassen haben. Dies sei bei einer Beförderung durch eine von C beauftragte Spedition zwar eher unwahrscheinlich, aber nicht ausgeschlossen.

Beispiel 11:

Sachverhalt s.a. Beispiel 7.

Unternehmer A aus Frankfurt handelt mit Pkw-Zubehör. Im Kj. 25 verkauft A Pkw-Reifen an Unternehmer B in Belgien. Die von B angegebene USt-IdNr. wurde als gültig bestätigt. B veräußerte die Reifen unter Ausweis belgischer Mehrwertsteuer weiter an den belgischen Unternehmer C.

Die Reifen wurden von einer Spedition bei A abgeholt und nach Belgien transportiert. Empfänger der Lieferung war ausweislich des insoweit erstellten CMR-Frachtbriefs Unternehmer C. C hatte auch die Spedition mit dem Transport der Reifen beauftragt und den Transport bezahlt.

A behandelte die Lieferungen als steuerfreie inngemeinschaftliche Lieferungen.

Nach Auffassung des FA sei die Warenbewegung der 2. Lieferung (B-C) zuzuordnen, da C als letzter Abnehmer in einem Reihengeschäft die Beförderung beauftragt und bezahlt habe. Dass der Kaufpreis bereits vor der Abholung der Reifen bei A in Rechnung gestellt und gezahlt worden sei, spreche dagegen, dass C bei der Abholung als Bevollmächtigter des B gehandelt habe. Gleiches folge daraus, dass die Rechnungen des B an C keinen Hinweis darauf enthielten, dass sich C gegenüber B verpflichtet habe, die Reifen bei A abzuholen. Unter diesen Umständen sei die Warenbewegung nach der Verwaltungsauffassung (Abschn. 3.14. Abs. 8 Satz 2 UStAE) der letzten Lieferung zuzuordnen.

Das FG ordnete die Beförderungsleistung der 1. Lieferung (A-B) zu, da nicht feststehe, dass A Kenntnis vom Weiterverkauf der Reifen gehabt hatte.

Lösung 11:

Der BFH stellt in seinem Urteil vom 25.2.2015 (XI R 30/13, BFH/NV 2015, 769, LEXinform 0934303) fest, dass die Grundsätze des BFH-Urteils vom 25.2.2015 (XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772, LEXinform 0934809) auch dann gelten, wenn der Zweiterwerber den Gegenstand der Lieferung befördert oder versendet. Es ist deshalb zu ermitteln, wann und wo der Zweiterwerber (C) Verfügungsmacht erhalten hat. Außerdem handelt es sich bei der Verschaffung der Verfügungsmacht und der Warenbewegung um separate Tatbestandsmerkmale. Für die Einstufung eines Umsatzes als innergemeinschaftliche Lieferung ist darauf abzustellen, ob die Übertragung der Befähigung, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, durch den Ersterwerber (B) auf den Zweiterwerber (C) stattgefunden hat, bevor der Gegenstand der Lieferung das Inland verlassen hat.

Weder die Tatsache, dass der Zweiterwerber (C) an der Beförderung beteiligt war, noch der Umstand, dass die Gegenstände nicht zur Adresse des Ersterwerbers (B) befördert wurden, können es für sich genommen ausschließen, die Beförderung der ersten Lieferung zuzuordnen. Folglich kann für die Frage der Einstufung eines Umsatzes als innergemeinschaftliche Lieferung nicht allein entscheidend sein, ob der letzte Abnehmer eines Reihengeschäfts die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes übernommen hat; der vom FA herangezogene Abschn. 3.14. Abs. 8 Satz 2 UStAE ist mit der Rechtsprechung des EuGH nicht in vollem Umfang vereinbar.

Der BFH stellt zur Verschaffung der Verfügungsmacht fest, dass in dem Fall, in dem der Zweiterwerber (C) den Gegenstand der Lieferung beim ersten Lieferer (A) persönlich abholt, oftmals dem Zweiterwerber (C) Verfügungsmacht verschafft wird und die Warenbewegung folglich der zweiten Lieferung (B an C) zuzuordnen ist. Allerdings kann sich aus den Gesamtumständen im Einzelfall Abweichendes ergeben.

Der BFH betont erneut, dass für die Zuordnung der Lieferung zur Beförderungslieferung nicht auf die subjektiven Kenntnisse des Erstlieferers A abzustellen ist, sondern die objektiven Umstände maßgeblich sind.

Der BFH konnte nicht selbst entscheiden und hat das Verfahren zur Feststellung des Zeitpunkts der Eigentumsübertragung von B an C an das FG zurückverwiesen. Der BFH macht in seinem Urteil vom 25.2.2015 (XI R 30/13, BFH/NV 2015, 769, LEXinform 0934303) darauf aufmerksam, dass das FG dabei zu berücksichtigen hat, dass B und C die 2. Lieferung mit belgischer Mehrwertsteuer abgerechnet haben, also davon ausgegangen sind, die 2. Lieferung sei in Belgien steuerbar und steuerpflichtig. B und C haben offenbar angenommen, dass die Befugnis, über die Reifen wie ein Eigentümer zu verfügen, erst in Belgien übertragen worden ist. Wenn alle am Reihengeschäft beteiligten Personen fremde Dritte sind und übereinstimmend davon ausgehen, die Warenbewegung sei einer bestimmten Lieferung zuzuordnen, ist dies ein Indiz dafür, dass dies den tatsächlichen Verhältnissen entspricht.

Sollte hingegen die Lieferung von B an C bereits im Inland erfolgt sein, könnte die Warenbewegung nicht mehr der Lieferung A an B zugeordnet werden. In diesem Fall wäre dann zu prüfen, ob die Lieferungen gem. § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei zu belassen sind.

Sollte sich nicht feststellen lassen, wann und wo B objektiv die Befugnis, über die Reifen wie ein Eigentümer zu verfügen, auf C übertragen hat, wird das FG die in derartigen Fällen geltenden Grundsätze des BFH-Urteils vom 25.2.2015 (XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772, LEXinform 0934809, unter Rz. 77 ff.) zu beachten haben. In diesem Fall ist nach § 3 Abs. 6 Satz 6 erster Halbsatz UStG die Warenbewegung der 1. Lieferung zuzuordnen.

Mit Urteil vom 25.2.2015 (XI R 30/13, BFH/NV 2015, 769, LEXinform 0934303) verwies der BFH die Rechtssache zur Feststellung des Zeitpunkts der Eigentumsübertragung von B an C an das FG Rheinland-Pfalz zurück. Im zweiten Rechtsgang (Urteil vom 31.5.2016, 3 K 1364/15, EFG 2016, 1381, LEXinform 5019201, rkr.) hat das FG Rheinland-Pfalz hinsichtlich des Zeitpunkts der Eigentumsübertragung von B an C entschieden, dass die Umstände dagegen sprechen, dass B dem C die Verfügungsmacht an den Gegenständen bereits im Inland verschafft hat.

Ein Indiz gegen die Übertragung der Verfügungsmacht von B an C ist in dem Umstand begründet, dass B und C die zweite Lieferung mit belgischer Mehrwertsteuer abgerechnet haben, also davon ausgegangen sind, die zweite Lieferung sei in Belgien steuerbar und steuerpflichtig. Wenn alle am Reihengeschäft beteiligten Personen fremde Dritte sind und übereinstimmend davon ausgehen, die Warenbewegung sei einer bestimmten Lieferung zuzuordnen, ist dies ein Indiz dafür, dass dies den tatsächlichen Verhältnissen entspricht.

Auch wenn die Mitteilung bzw. Kenntnis vom Weiterverkauf für die Zuordnung der Warenbewegung bei einer Reihenlieferung zur Lieferung des Verkäufers oder des (Zwischen–)Erwerbers nicht allein entscheidungserheblich ist (vgl. BFH Urteil vom 28.5.2013, XI R 11/09, BFH/NV 2013, 1524, LEXinform 0179723), so kann der Umstand, dass nicht festgestellt werden kann, dass A von einem Weiterverkauf der Gegenstände von B an C wusste, als Indiz dafür angesehen werden, dass A nicht als Dritter in einen Vorgang zur Verschaffung der Verfügungsmacht von B an C eingeschaltet wurde.

Das FG hat danach die Warenbewegung der 1. Lieferung A an B zugeordnet, womit die Lieferung A an B als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei ist (s.a. Anmerkung von Sterzinger, UStB 10/2016, 296).

6.5.2. Regelung nach Art. 36a MwStSystRL sowie gem. § 3 Abs. 6a UStG n.F.

Der im BFH-Urteil vom 25.2.2015 (XI R 30/13, BFH/NV 2015, 769, LEXinform 0934303) geforderte Nachweis, dass die Eigentumsübertragung des Zwischenhändlers an den Zweiterwerber im Inland stattfindet, damit die Beförderung oder Versendung der Lieferung des Ersterwerbers B (Zwischenhändler) an C zuzuordnen ist, war nur sehr schwer zu führen.

Nach der Neuregelung des § 3 Abs. 6a Satz 3 UStG n.F. ist dieser Nachweis nicht mehr zu führen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen.

Beispiel 12:

Der Unternehmer B1 in Belgien bestellt bei einem ebenfalls in Belgien ansässigen Großhändler B2 eine dort nicht vorrätige Ware. B2 gibt die Bestellung an den Großhändler F in Frankfurt weiter. F bestellt die Ware beim Hersteller K in Köln. Alle Beteiligten treten unter der UStIdNr. ihres Landes auf. B2 und B1 rechnen mit belgischer Mehrwertsteuer ab.

  1. K befördert die Ware von Köln mit eigenem Lkw unmittelbar nach Belgien und übergibt sie dort B1;

  2. F befördert die Ware von Köln mit eigenem Lkw unmittelbar nach Belgien zu B1 und tritt hierbei in seiner Eigenschaft als Abnehmer der Vorlieferung auf.

    Im Rahmen seines Urteils vom 25.2.2015 (XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772, LEXinform 0934809) zeigt der BFH in Rz. 70 eine für die Unternehmer bestehende Absicherungsmöglichkeit auf: Nach Auffassung des BFH kann sich z.B. K von F versichern lassen, dass F die Befugnis, über den Gegenstand der Lieferung wie ein Eigentümer zu verfügen (Verfügungsmacht), nicht auf einen Dritten übertragen wird, bevor der Gegenstand der Lieferung das Inland verlassen hat.

  3. B2 befördert die Ware von Köln mit eigenem Lkw unmittelbar nach Belgien an B1 und tritt hierbei in seiner Eigenschaft als Abnehmer der Vorlieferung auf. Auch hier kann B2 nachweisen, dass noch keine Eigentumsübertragung stattgefunden hat, bevor der Gegenstand das Inland verlassen hat. Es gelten die Grundsätze des BFH-Urteils vom 25.2.2015 (XI R XI R 30/13, BFH/NV 2015, 769, LEXinform 0934303).

  4. B1 holt die Ware bei K in Köln ab und befördert die Ware von dort mit eigenem Lkw nach Belgien. Zwischen B2 und B1 ist vertraglich geregelt, dass das Eigentum in Belgien verschafft wird.

Lösung 12:

S.a. das Beispiel unter Abschn. 3.14 Abs. 13 UStAE.

  1. Die erste Lieferung K an F ist die Beförderungslieferung. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist seiner Lieferung die Beförderung oder Versendung zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.). Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Köln (Beginn der Beförderung). Die Lieferung ist im Inland steuerbar und steuerpflichtig, da F ebenfalls mit deutscher UStIdNr. auftritt (Abschn. 6a.1 Abs. 18 UStAE). Damit gibt der Abnehmer zu erkennen, dass er den Gegenstand nicht steuerfrei erwerben will (Abschn. 6a.1 Abs. 18 Satz 2 UStAE i.U.).

    Der Erwerb der Ware unterliegt bei F der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien, weil die Warenbewegung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG). Solange F eine Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien nicht nachweisen kann, hat er einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Deutschland zu besteuern (§ 3d Satz 2 UStG).

    Die zweite Lieferung F an B2 und die dritte Lieferung B2 an B1 sind ruhende Lieferungen. Für diese Lieferungen liegt der Lieferort nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG jeweils in Belgien (Ende der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung folgen. Beide Lieferungen sind nach belgischem Recht zu beurteilen. F muss sich in Belgien umsatzsteuerlich registrieren lassen.

  2. Da der Zwischenhändler F gegenüber dem leistenden Unternehmer K vor Beginn der Beförderung seine USt-IdNr. verwendet, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung erteilt wurde, ist die Beförderung seiner Lieferung zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 5 UStG n.F.). Die Beförderung ist der zweiten Lieferung (F an B2) zuzuordnen. Diese Lieferung ist die Beförderungslieferung. Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Köln (Beginn der Beförderung). Die Lieferung des F ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6a UStG als innergemeinschaftliche Lieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei. Die Voraussetzung des § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG ist erfüllt, da der Abnehmer B2 gegenüber dem liefernden Unternehmer F mit einer ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilten, im Zeitpunkt der Lieferung gültigen USt-IdNr. auftritt (Abschn. 6a.1 Abs. 18 Satz 1 UStAE). Der Erwerb der Ware unterliegt bei B2 der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien, weil die Warenbewegung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG).

    Nach Art. 138 Abs. 1 und 1a MwStSystRL i.d.F. von Art. 1 Nr. 3 der Richtlinie 2018/1910 des Rates vom 4.12.2018 zur Änderung der MwStSystRL in Bezug auf die Harmonisierung und Vereinfachung bestimmter Regelungen des Mehrwertsteuersystems zur Besteuerung des Handels zwischen Mitgliedstaaten (ABl. L 311 vom 7.12.2018, 3) werden die Voraussetzungen der Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen neu geregelt.

    Voraussetzung für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung ist nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG n.F., dass der Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat umsatzsteuerlich registriert ist und der Abnehmer gegenüber dem Lieferer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige USt-IdNr. verwendet hat (s.a. Art. 138 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL). Zum Begriff »Verwenden« einer USt-IdNr. s. Abschn. 3a.2 Abs. 10 UStAE.

    Die erste Lieferung K an F und die dritte Lieferung B2 an B1 sind ruhende Lieferungen. Der Lieferort für die erste Lieferung liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG in Deutschland (Beginn der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung vorangeht. Sie ist eine steuerbare und stpfl. Lieferung in Deutschland. Der Lieferort für die dritte Lieferung liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Belgien (Ende der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung folgt. Sie ist nach belgischem Recht zu beurteilen.

  3. Da B2 als Zwischenhändler nicht eine deutsche USt-IdNr. – Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung – sondern seine belgische USt-IdNr. verwendet, ist § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG n.F. nicht anzuwenden. Die Beförderung oder Versendung ist nicht seiner Lieferung (B2) an B1 zuzuordnen. Nach § 3 Abs. 6a Satz 4 UStG n.F. ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen. Die Lieferung F an B2 ist die Beförderungslieferung. Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Köln (Beginn der Beförderung). Die Lieferung des F ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6a UStG als innergemeinschaftliche Lieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei. Die Voraussetzung des § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG ist erfüllt, da der Abnehmer B2 gegenüber dem liefernden Unternehmer F mit einer ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilten, im Zeitpunkt der Lieferung gültigen USt-IdNr. auftritt (§ 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG n.F.). Der Erwerb der Ware unterliegt bei B2 der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien, weil die Warenbewegung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG).

    Die erste Lieferung K an F und die dritte Lieferung B2 an B1 sind ruhende Lieferungen. Der Lieferort für die erste Lieferung liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG in Deutschland (Beginn der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung vorangeht. Sie ist eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung in Deutschland. Der Lieferort für die dritte Lieferung liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Belgien (Ende der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung folgt. Sie ist nach belgischem Recht zu beurteilen.

  4. Die Beförderung ist in diesem Fall nach § 3 Abs. 6a Satz 3 UStG n.F. der dritten Lieferung (B2 an B1) zuzuordnen, da der letzte Abnehmer die Ware selbst befördert (Abholfall). Diese Lieferung ist die Beförderungslieferung. Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Deutschland (Beginn der Beförderung). Die Lieferung des B2 ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6a UStG als innergemeinschaftliche Lieferung nach § 4 Nr. 1 Buchstabe b UStG steuerfrei. Der Erwerb der Ware unterliegt bei B1 der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien, weil die innergemeinschaftliche Warenbewegung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG).

    Die erste Lieferung K an F und die zweite Lieferung F an B2 sind ruhende Lieferungen. Für diese Lieferungen liegt der Lieferort nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG jeweils in Deutschland (Beginn der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung vorangehen. Beide Lieferungen sind steuerbare und steuerpflichtige Lieferungen in Deutschland. K, F und B2 müssen ihre Lieferungen zur Umsatzbesteuerung erklären.

7. Inländische Warenbewegungen mit ausländischem Unternehmer

Ist an einem Reihengeschäften ein in einem anderen Mitgliedstaat oder im Drittland ansässiger Unternehmer beteiligt, muss er sich wegen der im Inland steuerbaren Lieferung stets im Inland steuerlich registrieren lassen (Abschn. 3.14 Abs. 12 UStAE).

Beispiel 13:

Der Unternehmer A in Aachen bestellt bei F in Frankreich eine dort nicht vorrätige Ware. F gibt die Bestellung an den Großhändler K in Köln weiter. K befördert die Ware von Köln mit eigenem Lkw unmittelbar nach Aachen und übergibt sie dort A.

Lösung 13:

S.a. das Beispiel unter Abschn. 3.14 Abs. 12 UStAE.

Bei diesem Reihengeschäft werden nacheinander zwei Lieferungen (K an F und F an A) ausgeführt.

Die Beförderung ist der ersten Lieferung K an F zuzuordnen, da K als erster Unternehmer in der Reihe die Ware befördert (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.). Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Köln (Beginn der Beförderung).

Die zweite Lieferung F an A ist die ruhende Lieferung. Für diese Lieferung liegt der Lieferort nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Aachen (Ende der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung folgt. F muss sich in Deutschland bei dem zuständigen FA registrieren lassen und seine Lieferung zur Umsatzbesteuerung erklären. Zuständig ist für Frankreich das FA Offenburg (§ 1 Abs. 1 Nr. 6 UStZustVO). Die in Deutschland entstehende USt kann F in einer ordnungsgemäßen Rechnung gegenüber dem Abnehmer A ausweisen.

Hinweis:

Für eine ordnungsgemäße Rechnung, die bei A zum Vorsteuerabzug berechtigt, ist nach § 14 Abs. 4 Nr. 2 UStG erforderlich, dass F in der Rechnung seine Steuernummer oder seine UStIdNr. angibt.

Wenn F die Ware bei K abholt und zu A nach Aachen befördert ist nach § 3 Abs. 6a Satz 4 Halbsatz 1 UStG n.F. die 1. Lieferung K an F die bewegte Lieferung (s.o.), soweit F als Abnehmer und nicht als Lieferer auftritt. Wenn allerdings F den Gegenstand der Lieferung als Lieferer befördert oder versendet, ist die 2. Lieferung F an A die bewegte Lieferung.

Nach dem BFH-Urteil vom 25.2.2015, XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772, LEXinform 0934809) tritt F dann als Abnehmer der ersten Lieferung auf, wenn er dem Erstlieferer K nachweisen kann, dass er die Verfügungsmacht an dem Liefergegenstand nicht auf einen Dritten übertragen wird, bevor der Gegenstand der Lieferung das Inland verlassen hat (BFH Urteil vom 5.2.2015, XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772, LEXinform 0934809). Da der Gegenstand der Lieferung das Inland nicht verlässt, F somit dem A die Verfügungsmacht im Inland verschafft, tritt F immer als Lieferer auf. Nach der BFH-Rechtsprechung ist die 2. Lieferung F an A die bewegte Lieferung. Der Ort der Lieferung F an A befindet sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Köln. Die Lieferung des F ist steuerbar und steuerpflichtig. F muss sich in Deutschland registrieren lassen.

Wenn A die Ware bei K abholt und nach Aachen befördert, erhält A die Verfügungsmacht im Inland. Nach dem BFH-Urteil vom 25.2.2015 (XI R 30/13, BFH/NV 2015, 769, LEXinform 0934303) ist Abschn. 3.14 Abs. 8 Satz 2 UStAE bei Übertragung der Verfügungsmacht im Inland nicht anzuwenden. Da F immer als Lieferer auftritt, der dem A die Verfügungsmacht im Inland verschafft, ist die Warenbewegung immer der 2. Lieferung F an A zuzuordnen.

Beachte:

Finden die Warenbewegungen ausschließlich im Inland statt, ist es unmaßgeblich, welche der Lieferungen die bewegte bzw. unbewegte Lieferung ist.

8. Warenbewegungen im Verhältnis zum Drittland

8.1. Warenbewegung beginnt im Inland und endet im Drittland (Ausfuhr)

Anders als in Art. 36a MwStSystRL regelt § 3 Abs. 6a UStG nicht nur innergemeinschaftliche Reihengeschäfte, sondern auch solche Reihengeschäfte mit Drittlandsbezug. § 3 Abs. 6a Satz 6 UStG n.F. regelt den Sonderfall der Lieferung durch einen Zwischenhändler und verweist dabei auf § 3 Abs. 6a Satz 4 UStG n.F. Im Interesse einer vereinfachten und bürokratiearmen Regelung wird zur Zuordnung der Warenbewegung bestimmt, dass die gesetzliche Vermutung des § 3 Abs. 6a Satz 4 UStG n.F. im Falle der Ausfuhr typisierend widerlegt wird, wenn der Zwischenhändler gegenüber seinem Lieferanten nachweist, dass er im Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung der Ware für Umsatzsteuerzwecke steuerlich erfasst ist. Dies geschieht entweder durch Verwendung der ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilten USt-IdNr. oder durch Verwendung seiner Steuernummer. Wenn das FA eine gesonderte Steuernummer für Zwecke der Umsatzbesteuerung erteilt hat (z.B. bei von der Zuständigkeit nach dem Betriebssitz abweichender Zuständigkeit nach § 21 AO), ist diese zu verwenden. Die durch den Zwischenhändler ausgeführte Lieferung gilt dann als warenbewegte Lieferung (BT-Drs. 19/13436, 143).

Wird der Gegenstand der Lieferung durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.). Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen (§ 3 Abs. 6 Satz 3 UStG n.F.).

Nur für die bewegte Lieferung kann die Steuerbefreiung gem. § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 UStG in Anspruch genommen werden (Abschn. 3.14 Abs. 14 UStAE).

Beispiel 14:

Der russische Unternehmer R bestellt eine Maschine bei dem türkischen Unternehmer T. T bestellt die Maschine bei F in Frankfurt, der die Bestellung an den Hersteller S in Stuttgart weitergibt. T holt die Maschine in Stuttgart ab und befördert sie mit eigenem Lkw unmittelbar nach Russland zu R.

Lösung 14:

S.a. das Beispiel unter Abschn. 3.14 Abs. 14 UStAE.

Bei diesem Reihengeschäft werden drei Lieferungen (S an F, F an T und T an R) ausgeführt. Die Beförderung ist nach § 3 Abs. 6a Satz 6 i.V.m. Satz 4 Halbsatz 1 UStG n.F. der zweiten Lieferung F an T zuzuordnen, da T als mittlerer Unternehmer in der Reihe offensichtlich in seiner Eigenschaft als Abnehmer der Vorlieferung auftritt. Ort der Beförderungslieferung des F ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG Stuttgart (Beginn der Beförderung). Die Lieferung ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6 UStG als Ausfuhrlieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG steuerfrei.

Die erste Lieferung S an F und die dritte Lieferung T an R sind ruhende Lieferungen. Der Lieferort für die erste Lieferung S an F liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG in Deutschland (Beginn der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung vorangeht. Sie ist eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung in Deutschland. Die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen kommt bei ruhenden Lieferungen nicht in Betracht. Der Lieferort für die dritte Lieferung T an R liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Russland (Ende der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung folgt.

Wenn T die Ware bei S abholt und nachweist, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet, da ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Der Nachweis kann durch T geführt werden, indem er gegenüber F bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine USt-IdNr. der Steuernummer verwendet, die im vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde (deutsche USt-IdNr. oder Steuernummer). In diesem Fall ist die Beförderung der dritten Lieferung (T an R) zuzuordnen. Ort der Beförderungslieferung ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG Stuttgart (Beginn der Beförderung). Die Lieferung ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6 UStG als Ausfuhrlieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG steuerfrei.

Die erste Lieferung (S an F) und die zweite Lieferung (F an T) sind als ruhende Lieferungen jeweils in Deutschland steuerbar und stpfl., da sie der Beförderungslieferung vorangehen (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG).

Holt im vorliegenden Fall der R die Maschine selbst bei S in Stuttgart ab und befördert sie mit eigenem Lkw nach Russland, ist die Beförderung der dritten Lieferung (T an R) zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 3 UStG n.F.). Ort der Beförderungslieferung ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG Stuttgart (Beginn der Beförderung). Die Lieferung ist bei Nachweis der Voraussetzungen des § 6 UStG als Ausfuhrlieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG steuerfrei.

Die erste Lieferung (S an F) und die zweite Lieferung (F an T) sind als ruhende Lieferungen jeweils in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig, da sie der Beförderungslieferung vorangehen (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG).

8.2. Warenbewegung beginnt im Drittland und endet im Inland (Einfuhr)

Nach § 3 Abs. 6a Satz 2 und 3 UStG n.F. gelten auch hier zunächst die Grundregeln des Reihengeschäfts:

  1. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.).

  2. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen (§ 3 Abs. 6 Satz 3 UStG n.F.).

§ 3 Abs. 6a Satz 7 UStG n.F. regelt den Sonderfall der Lieferung durch einen Zwischenhändler und verweist dabei auf § 3 Abs. 6a Satz 4 UStG n.F. Im Interesse einer vereinfachten und bürokratiearmen Regelung wird zur Zuordnung der Warenbewegung bestimmt, dass die gesetzliche Vermutung des § 3 Abs. 6a Satz 4 UStG n.F. im Falle der Einfuhr typisierend widerlegt wird, wenn der Gegenstand der Lieferung im Namen des Zwischenhändlers oder im Rahmen der indirekten Stellvertretung für seine Rechnung zum zoll- und steuerrechtlichen freien Verkehr angemeldet wird. In diesem Fall ist die durch den Zwischenhändler ausgeführte Lieferung die warenbewegte Lieferung.

Hinweis:

Nach Art. 18 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 vom 9.10.2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (Abl. L 269 vom 10.10.2013, 1) kann jede Person einen Zollvertreter ernennen.

Zulässig ist sowohl die direkte Vertretung, bei der der Zollvertreter im Namen und für Rechnung einer anderen Person handelt (im Namen des Zwischenhändlers), als auch die indirekte Vertretung, bei der der Zollvertreter im eigenen Namen, aber für Rechnung einer anderen Person (des Zwischenhändlers) handelt. Bei diesem Vertretungsverhältnis werden sowohl der Vertretene (der Zwischenhändler) als auch der Vertreter Schuldner der EUSt.

Im Verkehr mit den Zollbehörden hat der Zollvertreter anzugeben, dass er für Rechnung der vertretenen Person handelt und ob es sich um eine direkte oder eine indirekte Vertretung handelt.

Eine Person, die nicht angibt, dass sie als Zollvertreter handelt, oder die angibt, dass sie als Zollvertreter handelt, jedoch keine Vertretungsmacht besitzt, gilt als in eigenem Namen und in eigener Verantwortung handelnde Person Art. 19 Zollkodex).

Gelangt im Rahmen eines Reihengeschäfts der Gegenstand der Lieferungen aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, kann eine Verlagerung des Lieferorts nach § 3 Abs. 8 UStG (→ Ort der Lieferung) nur für die Beförderungs- oder Versendungslieferung in Betracht kommen. Dazu muss derjenige Unternehmer, dessen Lieferung im Rahmen des Reihengeschäfts die Beförderung oder Versendung zuzuordnen ist, oder sein Beauftragter zugleich auch Schuldner der EUSt sein (Abschn. 3.14 Abs. 15 UStAE).

Hinweis:

Zollschuldner ist der Anmelder. Bei indirekter Vertretung ist auch die Person Zollschuldner, in deren Auftrag die Zollanmeldung abgegeben wird (Art. 77 Abs. 3 Zollkodex).

Beispiel 15:

Der deutsche Unternehmer A aus Aachen bestellt bei dem französischen Unternehmer F Computerteile. Dieser bestellt die Computerteile seinerseits bei dem Hersteller S in der Schweiz. S befördert die Teile im Auftrag des F unmittelbar an A nach Aachen.

  1. A lässt die Teile in den freien Verkehr überführen und entrichtet die deutsche EUSt (Lieferkondition »unverzollt und unversteuert«).

Lösung 15:

S.a. das Beispiel unter Abschn. 3.14 Abs. 16 UStAE sowie Weimann in Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, § 3 Rz. 149 ff., 5. A. 2018.

Bei diesem Reihengeschäft werden zwei Lieferungen (S an F und F an A) ausgeführt. Die Beförderung ist nach § 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F. der ersten Lieferung S an F zuzuordnen, da der S als erster Unternehmer in der Reihe die Computerteile selbst befördert. Lieferort ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG die Schweiz (Beginn der Beförderung). Die Lieferung des S unterliegt bei der Einfuhr nach Deutschland der deutschen EUSt. Eine Verlagerung des Lieferorts nach § 3 Abs. 8 UStG kommt nicht in Betracht, da S als Lieferer der Beförderungslieferung nicht zugleich Schuldner der EUSt ist.

Die zweite Lieferung (F an A) ist eine ruhende Lieferung. Sie gilt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Deutschland als ausgeführt (Ende der Beförderung), da sie der Beförderung nachfolgt. F führt eine nach § 4 Nr. 4b UStG steuerfreie Lieferung aus, da seine Lieferung in der Lieferkette der Einfuhr durch den Abnehmer A vorausgeht.

Eine Einfuhr für das Unternehmen des A ist gegeben, da der Unternehmer A den eingeführten Gegenstand im Inland zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr abfertigt und danach im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit zur Ausführung von Umsätzen einsetzt. Diese Voraussetzung ist bei Unternehmer A gegeben, da er im Zeitpunkt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr die Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt (Abschn. 15.8 Abs. 4 UStAE).

A kann die entstandene EUSt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG als Vorsteuer abziehen, da er zum Zeitpunkt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr die Verfügungsmacht innehat (Abschn. 15.8 Abs. 5 Satz 2 UStAE).

Erteilt F dem A eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis, kann A lediglich die geschuldete EUSt als Vorsteuer abziehen. Ein Abzug der in einer solchen Rechnung des F gesondert ausgewiesenen Steuer als Vorsteuer kommt für A nur dann in Betracht, wenn diese Steuer gesetzlich geschuldet ist. Da F nach § 4 Nr. 4b UStG eine steuerfreie Lieferung an A ausführt, ist keine USt entstanden. Kann F den Nachweis nicht erbringen, dass sein Folgeabnehmer A die Computerteile zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr abfertigt, muss er die Lieferung an A als steuerpflichtig behandeln. Die USt ist dann gesetzlich geschuldet und A kann in diesem Fall die in der Rechnung des F gesondert ausgewiesene USt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG neben der von ihm entrichteten EUSt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG als Vorsteuer abziehen, vgl. Abschn. 15.8 Abs. 10 Satz 3 UStAE.

  1. F lässt die Teile in den freien Verkehr überführen und entrichtet die deutsche EUSt (Lieferkondition »verzollt und versteuert«).

Es liegt wie oben ein Reihengeschäft vor, bei dem die (Beförderungs-)Lieferung des S an F mit Beginn der Beförderung in der Schweiz (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG) und die ruhende Lieferung des F an A am Ende der Beförderung in Deutschland ausgeführt wird (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG). Im Zeitpunkt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr hat F die Verfügungsmacht über die eingeführten Computerteile, weil die Lieferung von S an ihn bereits in der Schweiz und seine Lieferung an A erst mit der Übergabe der Waren an A im Inland als ausgeführt gilt. Die angefallene EUSt kann daher von F als Vorsteuer abgezogen werden. Die Lieferung des F an A ist nicht nach § 4 Nr. 4b UStG steuerfrei, da sie innerhalb der Lieferkette der Einfuhr nachgeht. Erteilt F dem A eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis, kann A diese unter den allgemeinen Voraussetzungen des § 15 UStG als Vorsteuer abziehen.

  1. S lässt die Teile in den freien Verkehr überführen und entrichtet die deutsche EUSt (Lieferkondition »verzollt und versteuert«).

Es liegt wie oben ein Reihengeschäft vor, bei dem die (Beförderungs-)Lieferung der 1. Lieferung S an F zuzuordnen ist (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.). Lieferort ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG grundsätzlich die Schweiz als Ort des Beförderungsbeginns. Der Lieferort wird jedoch gem. § 3 Abs. 8 UStG nach Deutschland verlagert, da S als Lieferer der Beförderungslieferung zugleich Schuldner der EUSt ist. S tätigt damit eine in Deutschland steuerbare und steuerpflichtige Lieferung an F und muss sich in Deutschland steuerlich registrieren lassen. S tätigt in Deutschland eine Einfuhr (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG) und ist zum Abzug der EUSt als Vorsteuer berechtigt.

Die 2. Lieferung F an A ist die ruhende Lieferung; sie gilt am Ende der Beförderung in Deutschland als ausgeführt (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG). Die Lieferung des F an A ist nicht nach § 4 Nr. 4b UStG steuerfrei, da sie innerhalb der Lieferkette der Einfuhr nachgeht. F führt daher eine steuerpflichtige Inlandslieferung in Deutschland aus und muss sich in Deutschland steuerlich registrieren lassen.

Abwandlung 1:

Wenn F die Ware bei S abholt und zu A nach Deutschland befördert ist nach § 3 Abs. 6a Satz 4 Halbsatz 1 UStG n.F. die 1. Lieferung S an F die bewegte Lieferung. Wenn allerdings F den Gegenstand der Lieferung in seinem Namen oder im Rahmen der indirekten Stellvertretung für seine Rechnung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr anmeldet, ist die 2. Lieferung F an A die bewegte Lieferung (§ 3 Abs. 6a Satz 7 UStG n.F.).

Wenn F als Abnehmer auftritt, ist die Beförderung nach § 3 Abs. 6a Satz 4 Halbsatz 1 UStG n.F. der ersten Lieferung S an F zuzuordnen. Zur weiteren Lösung s.o.

Wenn F die EUSt schuldet, ist die Beförderung nach § 3 Abs. 6a Satz 4 Halbsatz 2 i.V.m. Satz 7 UStG n.F. der 2. Lieferung F an A zuzuordnen. Der Lieferort für die 1. Lieferung S an F (ruhende Lieferung) liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG in der Schweiz (Beginn der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung vorangeht.

Der Ort der 2. Lieferung (Beförderungslieferung) ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in der Schweiz (Beginn der Beförderung).

  1. F überführt bei Grenzübertritt nach Deutschland die Ware in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr.

    F wird somit Schuldner der EUSt. Da der Lieferer F Schuldner der EUSt ist, gilt der Ort der Lieferung des Gegenstands als im Inland gelegen (§ 3 Abs. 8 UStG).

    Die Lieferung des F unterliegt bei der Einfuhr (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG) in Deutschland der deutschen EUSt. Eine Einfuhr i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG tätigt der Unternehmer, der im Zeitpunkt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr die Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt (Abschn. 15.8 Abs. 4 UStAE). In den Fällen des § 3 Abs. 8 UStG wird unterstellt, dass dem Abnehmer A die Verfügungsmacht an dem Gegenstand erst im Inland verschafft wird (Abschn. 15.8 Abs. 6 UStAE). Dementsprechend ist in diesen Fällen der Lieferer F zum Abzug der EUSt berechtigt. Beim Reihengeschäft gilt das für den Lieferer in der Reihe, der die EUSt entrichtet.

  2. F als Lieferer (s.o.) überführt bei Grenzübertritt nach Frankreich die Ware in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr und schuldet die französische EUSt. F tritt unter seiner französischen UStIdNr. auf.

    Wie oben unter a) erläutert, ist die 2. Lieferung F an A die bewegte Lieferung (§ 3 Abs. 6a Satz 4 Halbsatz 2 i.V.m. Satz 7 UStG n.F.). Die Lieferung S an F gilt als ruhende Lieferung in der Schweiz als ausgeführt (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG).

    Die bewegte Lieferung F an A gilt in der Schweiz als ausgeführt, da hier die Warenbewegung gilt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG). Der Ort wird jedoch nach Art. 32 Abs. 2 MwStSystRL (§ 3 Abs. 8 UStG) nach Frankreich verlagert, da F die Ware zunächst nach Frankreich einführt und als Lieferer Schuldner der französischen EUSt ist. Die Einfuhr ist nach Art. 143 Abs. 1 Buchst. d MwStSystRL (§ 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG) steuerfrei, da F die Ware im Anschluss an die Einfuhr unmittelbar zur Ausführung einer innergemeinschaftlichen Lieferung (Art. 138 MwStSystRL) verwendet (§ 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG).

    A muss in Deutschland (§ 3d UStG) eine innergemeinschaftlichen Erwerb (§ 1a Abs. 1 UStG) versteuern. Die Erwerbssteuer ist nach § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG als Vorsteuer abzugsfähig.

Abwandlung 2:

Nach § 3 Abs. 6a Satz 3 UStG n.F. ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung F an A zuzuordnen. S. die Abwandlung 1 Buchst. a).

Der Lieferort für die 1. Lieferung S an F (ruhende Lieferung) liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG in der Schweiz (Beginn der Beförderung), da sie der Beförderungslieferung vorangeht.

Der Ort der 2. Lieferung (Beförderungslieferung) ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in der Schweiz (Beginn der Beförderung).

  1. A lässt die Teile in den freien Verkehr überführen und entrichtet die deutsche EUSt (Lieferkondition »unverzollt und unversteuert«).

    Die Lieferung des F an A unterliegt bei der Einfuhr nach Deutschland der deutschen EUSt. Eine Verlagerung des Lieferorts nach § 3 Abs. 8 UStG kommt nicht in Betracht, da F als Lieferer der Beförderungslieferung nicht zugleich Schuldner der EUSt ist. F führt eine nach § 4 Nr. 4b UStG steuerfreie Lieferung aus, da seine Lieferung in der Lieferkette der Einfuhr durch den Abnehmer A vorausgeht.

    Eine Einfuhr für das Unternehmen des A ist gegeben, da der Unternehmer A den eingeführten Gegenstand im Inland zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr abfertigt und danach im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit zur Ausführung von Umsätzen einsetzt. Diese Voraussetzung ist bei Unternehmer A gegeben, da er im Zeitpunkt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr die Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt (Abschn. 15.8 Abs. 4 UStAE).

    A kann die entstandene EUSt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG als Vorsteuer abziehen, da er zum Zeitpunkt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr die Verfügungsmacht innehat (Abschn. 15.8 Abs. 5 Satz 2 UStAE).

  2. A lässt die Teile im Namen des F in den freien Verkehr überführen und entrichtet die deutsche EUSt (Lieferkondition »verzollt und versteuert«).

    F wird somit Schuldner der EUSt. Da der Lieferer F Schuldner der EUSt ist, gilt der Ort der Lieferung des Gegenstands als im Inland gelegen (§ 3 Abs. 8 UStG).

    Die Lieferung des F unterliegt bei der Einfuhr (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG) in Deutschland der deutschen EUSt. Eine Einfuhr i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG tätigt der Unternehmer, der im Zeitpunkt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr die Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt (Abschn. 15.8 Abs. 4 UStAE). In den Fällen des § 3 Abs. 8 UStG wird unterstellt, dass dem Abnehmer A die Verfügungsmacht an dem Gegenstand erst im Inland verschafft wird (Abschn. 15.8 Abs. 6 UStAE). Dementsprechend ist in diesen Fällen der Lieferer F zum Abzug der EUSt berechtigt. Beim Reihengeschäft gilt das für den Lieferer in der Reihe, der die EUSt entrichtet.

8.3. Gebrochene Beförderung oder Versendung beginnt im übrigen Gemeinschaftsgebiet und endet im Drittland

Voraussetzungen für das Vorliegen eines Reihengeschäfts nach § 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F. sind, dass mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte abschließen und dieser Gegenstand tatsächlich unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer gelangt. Bei einer gebrochenen Beförderung oder Versendung fehlt es an der für das Reihengeschäft erforderlichen Unmittelbarkeit der Warenbewegung (Abschnitt 3.14 Abs. 4 Satz 1 UStAE). Der Vorgang spaltet sich damit in mehrere hintereinandergeschaltete und getrennt zu beurteilende Einzellieferungen auf.

Beispiel: 16:

Unternehmer U aus der Ukraine bestellt bei Unternehmer F2 in Frankreich eine Maschine, die F2 wiederum bei F1 in Frankreich bestellt. F2 weist F1 an, die Maschine in das Lager des F2 nach Hamburg zu transportieren. F2 versendet die Maschine mit dem Schiff zu U in die Ukraine.

Lösung 16:

Wegen der gebrochenen Beförderung und Versendung ist nach deutschem Recht kein Reihengeschäft gegeben; es handelt sich um zwei Einzellieferungen.

Die Lieferung F1 an F2 ist in Frankreich steuerbar und dann nach § 6a Abs. 1 Nr. 1 bis 4 UStG n.F. steuerfrei, wenn F2 gegenüber F1 mit seiner deutschen USt-IdNr. auftritt (s.a. Abschn. 6a.1 Abs. 18 UStAE). F2 tätigt dann in Deutschland (§ 3d Satz 1 UStG) eine steuerbaren, aber nach § 4b Nr. 4 UStG steuerfreien innergemeinschaftlichen Erwerb. Verwendet F2 gegenüber F1 seine französische USt-IdNr., dann gibt er zu erkennen, dass er steuerpflichtig erwerben möchte. F1 tätigt dann in Frankreich eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung.

In beiden Fällen tätigt F2 mit der Lieferung an U eine steuerbare (§ 3 Abs. 6 UStG) aber nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerfreie Ausfuhrlieferung.

Hinweis:

Durch das BMF-Schreiben vom 7.12.2015 (BStBl I 2015, 1014) wird in Abschn. 3.14 Abs. 19 Satz 2 UStAE eine Vereinfachungsregelung bezüglich der gebrochenen Beförderung oder Versendung bei einem Reihengeschäft eingeführt.

Bei einer gebrochenen Beförderung oder Versendung aus einem anderen Mitgliedstaat ins Drittlandsgebiet ist die Behandlung als Reihengeschäft nicht zu beanstanden, wenn

  • der erste Unternehmer den Liefergegenstand aus dem Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung (Abgangsmitgliedstaat) nur zum Zweck der Verschiffung ins Drittlandsgebiet in das Inland befördert oder versendet,

  • aufgrund des Rechts des Abgangsmitgliedstaats die Behandlung als Reihengeschäft vorgenommen worden ist und

  • der Unternehmer, dessen Lieferung bei Nichtannahme eines Reihengeschäfts im Inland steuerbar wäre, dies nachweist.

Wäre im obigen Beispielsfall in Frankreich ein Reihengeschäft gegeben und wäre die Lieferung F1 an F2 die bewegte Lieferung, dann würde bei F2, bei Verwendung der deutschen USt-IdNr., in Deutschland ein steuerbarer aber steuerfreier innergemeinschaftlicher Erwerb vorliegen. Die Lieferung F2 an U wäre die ruhende Lieferung. Die Lieferung wäre nach § 3 Abs. 7 Satz 2 UStG nicht steuerbar, da die Lieferung in der Ukraine als ausgeführt gelten würde.

Nach der Vereinfachungsregelung in Abschn. 3.14 Abs. 19 Satz 2 UStAE i.d.F. des BMF-Schreibens vom 7.12.2015 (BStBl I 2015, 1014) kann, trotz gebrochener Beförderung und Versendung, ein Reihengeschäft angenommen werden.

Beachte:

Mit der Einführung von Art. 36a MwStSystRL durch Art. 1 Nr. 2 der Richtlinie (EU) 2018/1910 des Rates vom 4.12.2018 (ABl. L 311 vom 7.12.2018, 3) wird erstmals eine unionsrechtliche Definition von Reihengeschäften im innergemeinschaftlichen Handel vorgenommen. Die Regelung bewirkt eine Klarstellung der Zuordnung der Beförderung oder Versendung bei Reihengeschäften und führt zur Vereinfachung und Verbesserung der Rechtssicherheit für die Wirtschaftsbeteiligten. Somit wird in Zukunft eine unterschiedliche Zuordnung der Beförderung oder Versendung zu einer der Lieferungen eines Reihengeschäfts in den Mitgliedstaaten nicht mehr möglich sein. Dadurch wird die Vereinfachungsregelung des Abschn. 3.14 Abs. 19 UStAE obsolet.

9. Beteiligte eines Reihengeschäfts

9.1. Allgemeine Grundsätze

Die in § 3 Abs. 6a UStG n.F. enthaltenen Tatbestandsmerkmale ergeben, dass an einem Reihengeschäft mindestens drei Beteiligte mitwirken müssen. Darüber hinaus ist die Zahl der Beteiligten nicht begrenzt. Die Tatbestandsmerkmale lauten:

Abb.: Reihengeschäft

9.2. Privater Endabnehmer als letzter Abnehmer

An Reihengeschäften können auch Nichtunternehmer als letzte Abnehmer in der Reihe beteiligt sein. Die vorgenannten Grundsätze sind auch in diesen Fällen anzuwenden. Wenn der letzte Abnehmer im Rahmen eines Reihengeschäfts, bei dem die Warenbewegung im Inland beginnt und im Gebiet eines anderen Mitgliedstaates endet (oder umgekehrt), nicht die subjektiven Voraussetzungen für die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs erfüllt und demzufolge nicht mit einer USt-IdNr. auftritt, ist § 3c UStG zu beachten, wenn der letzten Lieferung in der Reihe die Beförderung oder Versendung zugeordnet wird; dies gilt nicht, wenn der private Endabnehmer den Gegenstand abholt (Abschn. 3.14 Abs. 18 UStAE). Zur Ortsbestimmung nach § 3c UStG s. → Ort der Lieferung.

Hinweis:

Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen an den privaten Endabnehmer kommt die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG nicht in Betracht.

Ausnahme:

  • es handelt sich um eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder

  • es handelt sich um die Lieferung eines neuen Fahrzeugs.

Beispiel 17:

Der französische Privatmann F kauft für sein Einfamilienhaus in Frankreich Möbel beim Möbelhaus L in Landau/Pfalz. L bestellt die Möbel bei der Möbelfabrik M in Münster. M lässt die Möbel unmittelbar zu F versenden. M und L treten jeweils unter ihrer deutschen UStIdNr. auf.

Lösung 17:

S.a. das Beispiel unter Abschn. 3.14 Abs. 18 UStAE.

Bei diesem Reihengeschäft werden nacheinander zwei Lieferungen (M an L und L an F) ausgeführt. Die erste Lieferung M an L ist die Versendungslieferung, da M als erster Unternehmer in der Reihe den Transport durchführen lässt (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.). Der Ort der Lieferung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Deutschland (Beginn der Versendung). Die Lieferung ist im Inland steuerbar und steuerpflichtig, da L ebenfalls mit deutscher UStIdNr. auftritt (§ 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG n.F. ist nicht erfüllt). Somit kann M nicht nachweisen, dass nach § 6a Abs. 1 Nr. 3 UStG der Erwerb in einem anderen Mitgliedstaat der USt unterliegt (s.a. § 6a Abs. 3 i.V.m. § 17c Abs. 1 UStDV). Den Nachweis kann er regelmäßig nur dann führen, wenn er die UStIdNr. des Abnehmers aus diesem anderen Mitgliedstaat vorlegt. Der Erwerb der Ware unterliegt bei L der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Frankreich, weil die innergemeinschaftliche Warenbewegung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG). Solange L einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Frankreich nicht nachweisen kann, hat er einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Deutschland zu besteuern (§ 3d Satz 2 UStG).

Die zweite Lieferung L an F ist eine ruhende Lieferung. Die Lieferung des L an F fällt deshalb nicht unter die Regelung des § 3c UStG. Der Lieferort für diese Lieferung liegt nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Frankreich (Ende der Versendung), da sie der Versendungslieferung folgt. Die Lieferung ist nach französischem Recht zu beurteilen. L muss sich in Frankreich umsatzsteuerlich registrieren lassen.

Abwandlung 1:

Würde L mit französischer UStIdNr. auftreten, wäre die Lieferung des M an L als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn M die Voraussetzungen hierfür nachweist.

Abwandlung 2:

Würden die Möbel durch den Zwischenhändler L nach Frankreich befördert und verwendet L gegenüber dem M seine USt-IdNr., die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung erteilt wurde, dann ist wäre die Beförderung seiner Lieferung an F zuzuordnen. Diese bewegte Lieferung wäre dann nach § 3c UStG zu beurteilen, da der Gegenstand vom Lieferer in einen anderen Mitgliedstaat versendet wird und der Abnehmer F als Privatperson nicht zu den in § 1a Abs. 1 Nr.2 UStG genannten Personen gehört. Die Lieferung gilt dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung endet. Zur Anwendung des § 3c UStG s. → Ort der Lieferung.

10. Abschließende Beispiele

Beispiel 18:

F in Frankreich bestellt eine Maschine bei B in Belgien, dieser wiederum bestellt die Maschine bei N in den Niederlanden und dieser bei D in Deutschland. N bittet den D, die Maschine unmittelbar an F zu befördern. Alle Beteiligten treten mit der UStIdNr. ihres Landes auf.

Lösung 18:

Bei der Lieferung der Maschine handelt es sich um ein Reihengeschäft. Es liegen drei Lieferungen (D an N, N an B und B an F) vor. Die Lieferung D an N ist die bewegte Lieferung (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F.; Ort gem. § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Deutschland). Der Ort der folgenden unbewegten Lieferungen befindet sich gem. § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Frankreich.

D tätigt mit der Lieferung an N eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung gem. § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 UStG in Deutschland. Durch § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG i.d.F. des JStG 2019 wird das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung ausdrücklich davon abhängig gemacht, dass der Abnehmer der innergemeinschaftlichen Lieferung, soweit er ein Unternehmer ist oder eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, gegenüber dem liefernden Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige USt-IdNr. verwendet hat. Die Verwendung einer ihm erteilten gültigen USt-IdNr. durch den Abnehmer wird somit eine zusätzliche materiell-rechtliche Voraussetzung für das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung.

Durch § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG i.d.F. des JStG 2019 wird die Steuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lieferung versagt, wenn der liefernde Unternehmer seiner Pflicht zur Abgabe der Zusammenfassenden Meldung (§ 18a UStG) nicht, nicht vollständig und richtig im Hinblick auf die jeweilige Lieferung nachgekommen ist.

N tätigt nach § 1a i.V.m. § 3d UStG in Frankreich einen innergemeinschaftlichen Erwerb.

Ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft i.S.d. § 25b UStG liegt nicht vor, da mehr als drei Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte abschließen.

Abwandlung 1:

N weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer i.S.d. § 3 Abs. 6a Satz 4 und 5 UStG n.F. versendet hat. Dies geschieht dadurch, dass der Zwischenhändler N nicht seine niederländische USt-IdNr., sondern die deutsche USt-IdNr. (Mitgliedstaats des Beginns der Beförderung oder Versendung) gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung verwendet.

N tritt dann nicht als Abnehmer der ersten Lieferung, sondern als Lieferer der 2. Lieferung auf.

Lösung:

S.a. das Beispiel unter Abschn. 25b.1 Abs. 2 UStAE.

Ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft setzt voraus,

  • dass drei Unternehmer (erster Lieferer, erster Abnehmer und letzter Abnehmer)

  • über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte abschließen,

  • und dieser Gegenstand unmittelbar vom Ort der Lieferung des ersten Lieferers an den letzten Abnehmer gelangt (§ 25b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG) und

  • dass die bewegte Lieferung die erste Lieferung ist.

Ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft kann auch zwischen drei unmittelbar nacheinander liefernden Unternehmern bei Reihengeschäften mit mehr als drei Beteiligten vorliegen, wenn die drei unmittelbar nacheinander liefernden Unternehmer am Ende der Lieferkette stehen. Der erste Abnehmer in dem Dreiecksgeschäft ist als mittlerer Unternehmer in der Reihe zugleich Abnehmer und Lieferer.

Zwischen D, N, B und F liegt ein Reihengeschäft vor. Darüber hinaus ist ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft i.S.d. § 25b Abs. 1 UStG zwischen N, B und F anzunehmen, weil N als erster am Dreiecksgeschäft beteiligter Lieferer den Gegenstand der Lieferungen versendet. Die Versendung ist der ersten Lieferung im Dreiecksgeschäft (N an B) zuzuordnen, da N den Gegenstand als Lieferer i.S.v. § 3 Abs. 6a Satz 5 UStG n.F. versendet hat. Ort der Lieferung ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG Deutschland (Beginn der Versendung). Die Lieferung des N an B ist als innergemeinschaftliche Lieferung in Deutschland steuerfrei. Der Erwerb des Gegenstands unterliegt bei B grundsätzlich der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Frankreich, da die Beförderung dort endet (§ 3d Satz 1 UStG), und in Belgien, da B seine belgische USt-IdNr. verwendet (§ 3d Satz 2 UStG).

Die zweite Lieferung im Dreiecksgeschäft (B an F) ist eine ruhende Lieferung. Lieferort ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG Frankreich, da sie der Beförderungslieferung nachfolgt.

Unter den Voraussetzungen des § 25b Abs. 2 UStG wird die Steuer für die Lieferung an F von diesem geschuldet. Damit gilt der innergemeinschaftliche Erwerb des ersten Abnehmers B als besteuert (§ 25b Abs. 3 UStG).

D erbringt eine ruhende Lieferung in Deutschland (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG).

Abwandlung 2:

D versendet die Maschine zu N, dieser versendet die Maschine zu F.

Lösung:

Die Lieferung von D an N kann nicht mit den übrigen Lieferungen zu einem Reihengeschäft verbunden werden. Das Reihengeschäft setzt eine Beförderung oder Versendung durch einen am Reihengeschäft beteiligten Unternehmer voraus (§ 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F.; s.a. Abschn. 3.14 Abs. 4 UStAE). Diese Voraussetzung ist bei der Beförderung oder Versendung durch mehrere beteiligte Unternehmer (sog. gebrochene Beförderung oder Versendung) nicht erfüllt.

Die Lieferung von D an N ist eine Versendungslieferung nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG. Der Ort dieser Lieferung befindet sich in Deutschland. D tätigt mit der Lieferung an N eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung in Deutschland gem. § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6 a Abs. 1 UStG. N tätigt nach § 1a i.V.m. § 3d UStG in den Niederlanden einen innergemeinschaftlichen Erwerb.

Für die Lieferungen von N an B und von B an F liegt ein Reihengeschäft vor. Die Versendungslieferung ist nach § 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F. der Lieferung N an B zuzurechnen. Nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG befindet sich der Ort der Lieferung in den Niederlanden. N tätigt in den Niederlanden eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung. B (Belgien) tätigt nach § 3d UStG in Frankreich einen innergemeinschaftlichen Erwerb. Nach § 3d Satz 2 UStG liegt auch in Belgien ein innergemeinschaftlicher Erwerb vor, da B seine belgische USt-IdNr. verwendet. Der innergemeinschaftliche Erwerb gilt solange in Belgien als bewirkt, bis B nachweist, dass der Erwerb in Frankreich besteuert worden ist. B muss sich dafür in Frankreich registrieren lassen.

Der Ort der bewegungslosen Lieferung B an F bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG. Der Ort befindet sich danach in Frankreich. B tätigt in Frankreich eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung. Bezüglich der Lieferungen N an B und B an F handelt es sich gem. § 25b UStG um ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft.

Abwandlung 3:

F holt die Maschine bei D ab.

Lösung:

Bei der Lieferung der Maschine handelt es sich um ein Reihengeschäft. Es liegen drei Lieferungen (D an N, N an B und B an F) vor. Die Lieferung B an F ist nach § 3 Abs. 6a Satz 3 UStG n.F. die bewegte Lieferung (Ort gem. § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Deutschland; s.a. Abschn. 3.14 Abs. 8 Satz 2 UStAE). B tätigt in Deutschland eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung. F tätigt in Frankreich einen innergemeinschaftlichen Erwerb.

Der Ort der vorangehenden unbewegten Lieferungen befindet sich gem. § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG ebenfalls in Deutschland. Die Lieferungen des D und des N sind in Deutschland steuerpflichtig.

Ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft i.S.d. § 25b UStG liegt nicht vor, da mehr als drei Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte abschließen.

Abwandlung 4:

D versendet die Maschine zu B, dieser versendet die Maschine zu F.

Lösung:

Die Lieferung von B an F kann nicht mit den übrigen Lieferungen zu einem Reihengeschäft verbunden werden. Das Reihengeschäft setzt eine Beförderung oder Versendung durch einen am Reihengeschäft beteiligten Unternehmer voraus (§ 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F.; s.a. Abschn. 3.14 Abs. 4 UStAE; sog. gebrochene Beförderung oder Versendung).

Die Lieferung von B an F ist eine Versendungslieferung nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG. Der Ort dieser Lieferung befindet sich in Belgien. B tätigt mit der Lieferung an F eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung in Belgien gem. § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 UStG. F tätigt nach § 1a i.V.m. § 3d UStG in Frankreich einen innergemeinschaftlichen Erwerb.

Für die Lieferungen von D an N und von N an B liegt ein Reihengeschäft vor. Die Versendungslieferung ist nach § 3 Abs. 6a Satz 2 UStG n.F. der Lieferung D an N zuzurechnen. Nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG befindet sich der Ort der Lieferung in Deutschland. D tätigt in Deutschland eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung. N (Niederlande) tätigt nach § 3d UStG in Belgien einen innergemeinschaftlichen Erwerb. Nach § 3d Satz 2 UStG liegt auch in den Niederlanden ein innergemeinschaftlicher Erwerb vor, da N seine niederländische UStIdNr. verwendet.

Der Ort der bewegungslosen Lieferung N an B bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG. Der Ort befindet sich danach in Belgien. N tätigt in Belgien eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung.

Bezüglich der Lieferungen D an N und N an B handelt es sich gem. § 25b UStG um ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft. Unter den Voraussetzungen des § 25b Abs. 2 UStG wird die Steuer für die Lieferung N an B in Belgien von B geschuldet.

Abwandlung 5:

B holt die Maschine bei D ab und befördert sie zu F.

Lösung:

Bei der Lieferung der Maschine handelt es sich um ein Reihengeschäft. Es liegen drei Lieferungen (D an N, N an B und B an F) vor. B (Zwischenhändler) kann dabei als Abnehmer (§ 3 Abs. 6a Satz 4 Alt. 1 UStG n.F.) oder als Lieferer (§ 3 Abs. 6a Satz 4 Alt. 2 i.V.m. Satz 5 UStG n.F.) auftreten.

a) B tritt als Abnehmer auf (§ 3 Abs. 6a Satz 5 UStG n.F. ist nicht erfüllt).

Die Beförderung oder Versendung ist nicht der Lieferung des B zuzuordnen, wenn er gegenüber dem leistenden Unternehmer seine belgischen USt-IdNr. statt die deutsche USt-IdNr. verwendet.

Die Beförderung oder Versendung ist der Lieferung N an B zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 4 Alt. 1 UStG n.F.). Der Ort bestimmt sich nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG (Deutschland). N tätigt eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung in Deutschland. B tätigt gem. § 1a i.V.m. § 3d UStG einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Frankreich, weil die Warenbewegung dort endet. B ist innergemeinschaftlicher Erwerber, da die Beförderungs- oder Versendungslieferung an ihn ausgeführt wird.

Die Lieferung D an N ist eine ruhende Lieferung. Der Ort bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG dort, wo die Beförderung oder Versendung beginnt (Deutschland). D tätigt in Deutschland eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung. Eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung (§ 6a Abs. 1 Nr. 1 UStG) ist nicht gegeben, weil die Beförderung oder Versendung nicht D und nicht seinem Abnehmer N zugerechnet wird. Sie wird der Lieferung N an B zugerechnet.

Die Lieferung B an F ist eine ruhende Lieferung. Der Ort bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG dort, wo die Beförderung oder Versendung endet (Frankreich). B tätigt in Frankreich eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung. Eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung (§ 6a Abs. 1 Nr. 1 UStG) ist nicht gegeben, weil die Beförderung oder Versendung nicht B und nicht seinem Abnehmer F zugerechnet wird. Sie wird der Lieferung N an B zugerechnet.

Bezüglich der Lieferungen N an B und B an F handelt es sich gem. § 25b UStG um ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft.

  1. Drei Unternehmer schließen über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und dieser Gegenstand gelangt unmittelbar vom ersten Lieferer N an den letzten Abnehmer F (Abschn. 25b.1 Abs. 2 Satz 2 und 3 UStAE). Der mittlere Unternehmer befördert oder versendet in seiner Eigenschaft als Abnehmer (§ 25b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG; Abschn. 25b.1 Abs. 5 UStAE).

  2. Die Unternehmer sind in jeweils verschiedenen Mitgliedstaaten für Zwecke der USt erfasst: N in den Niederlanden, B in Belgien und F in Frankreich.

  3. Der Gegenstand der Lieferung gelangt aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates (Niederlande) in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates (Frankreich).

  4. Der Gegenstand der Lieferung wird zwar durch den mittleren Unternehmer befördert oder versendet, die bewegte Lieferung ist aber die erste Lieferung N an B im Dreiecksgeschäft.

Die Steuer für die Lieferung B an F wird von F in Frankreich geschuldet, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind:

  1. Der Lieferung ist ein innergemeinschaftlicher Erwerb vorausgegangen. Bei der Lieferung N an B tätigt B in Frankreich einen innergemeinschaftlichen Erwerb.

  2. Der erste Abnehmer (B – Belgien) ist in dem Mitgliedstaat, in dem die Beförderung oder Versendung endet (Frankreich), nicht ansässig. Der erste Abnehmer (B) verwendet gegenüber dem ersten Lieferer (N) und dem letzten Abnehmer (F) dieselbe UStIdNr. (belgische UStIdNr.), die ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilt worden ist als dem, in dem die Beförderung beginnt (Niederlande) oder endet (Frankreich).

  3. Der erste Abnehmer (B) erteilt dem letzten Abnehmer (F) eine Rechnung, in der die Steuer nicht gesondert ausgewiesen ist, und

  4. der letzte Abnehmer (F – Frankreich) verwendet eine USt-IdNr. des Mitgliedstaates, in dem die Beförderung oder Versendung endet (Frankreich).

Die Steuer für die Lieferung B an F wird von F geschuldet. Dies hat den Vorteil, dass B in Frankreich seinen Umsatz nicht erklären muss. Auch der innergemeinschaftliche Erwerb des B gilt in Frankreich als besteuert (§ 25b Abs. 3 UStG).

b) B tritt nachweislich nicht als Abnehmer, sondern als Lieferer auf (§ 3 Abs. 6a Satz 5 UStG n.F.).

B verwendet gegenüber D nicht seine belgische, sondern die deutsche USt-IdNr. Die Beförderung oder Versendung ist seiner Lieferung an F zuzuordnen.

Die Lieferung B an F ist die bewegte Lieferung. Der Ort ist nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG in Deutschland. B tätigt in Deutschland eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung. F tätigt einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Frankreich.

Die Lieferung D an N ist eine ruhende Lieferung. Der Ort bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG dort, wo die Beförderung oder Versendung beginnt (Deutschland). D tätigt in Deutschland eine steuerpflichtige Lieferung.

Die Lieferung N an B ist eine ruhende Lieferung. Der Ort bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG dort, wo die Beförderung oder Versendung beginnt (Deutschland). N tätigt in Deutschland eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung.

Ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft i.S.d. § 25b UStG ist nicht gegeben, da die erste Lieferung (N an B) nicht die bewegte Lieferung ist.

Beispiel 19:

Der deutsche Unternehmer D bestellt für sein Einfamilienhaus in Landau/Pfalz einen Schrank beim Möbelhaus L in Landau/Pfalz. Der Schrank soll von L bei D nach den baulichen Gegebenheiten angepasst und aufgebaut werden. L bestellt den Schrank bei der Möbelfabrik M in Münster. M lässt den Schrank unmittelbar zu D versenden. Die Monteure des L bauen den Schrank im Wohnzimmer des D auf und passen ihn dort an die baulichen Gegebenheiten an.

Lösung 19:

Ein Reihengeschäft nach § 3 Abs. 6a Satz 1 UStG n.F. liegt nicht vor, da die beteiligten Unternehmer nicht über denselben Liefergegenstand Umsatzgeschäfte ausführen.

Mit der Lieferung des Schranks an L führt M eine Beförderungslieferung aus, deren Ort nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG dort ist, wo die Beförderung beginnt (Münster). Die Lieferung ist steuerbar und steuerpflichtig.

L führt gegenüber D eine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG aus. Nach Abschn. 3.12 Abs. 4 Satz 1 bis 6 UStAE bestimmt sich der Ort der Werklieferung nicht nach § 3 Abs. 6 UStG. Nach § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG ist der Ort dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet (Landau/Pfalz). Die Werklieferung des L ist in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig.

Abwandlung:

L ist ein Möbelhaus aus Luxemburg. L tritt unter seine luxemburgischen UStIdNr. auf.

Lösung:

Mit der Lieferung des Schranks an L führt M eine Beförderungslieferung aus, deren Ort nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG dort ist, wo die Beförderung beginnt (Münster). Die Lieferung ist steuerbar und steuerpflichtig.

L führt gegenüber D eine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG aus. Nach Abschn. 3.12 Abs. 4 Satz 1 bis 6 UStAE bestimmt sich der Ort der Werklieferung nicht nach § 3 Abs. 6 UStG. Nach § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG ist der Ort dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet (Landau/Pfalz). Die Werklieferung des L ist in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig.

Nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 5 UStG wird D als Leistungsempfänger Steuerschuldner, da er als Unternehmer im Inland eine steuerpflichtige Werklieferung eines im Ausland ansässigen Unternehmers erhält. Für die Übertragung der Steuerschuldnerschaft kommt es nicht darauf an, ob der Leistungsempfänger die Leistung für sein Unternehmen oder für seinen Privatbereich bezieht (§ 13b Abs. 5 Satz 1 und 6 UStG). D muss die USt an das FA abführen. Ein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG ist nicht möglich, da der Gegenstand nicht für sein Unternehmen bezogen wurde.

11. Literaturhinweise

Schneider, ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Mann, Reihengeschäfte bei Ausfuhr- und innergemeinschaftlichen Lieferungen, NWB 2012, 1015; Sterzinger, Ortsbestimmung und Umsatzsteuerbefreiung bei innergemeinschaftlichen Reihengeschäften, NWB 2013, 4028; Bürger, Innergemeinschaftliche Lieferungen im Reihengeschäft, UR 2012, 941; Koke, Das umsatzsteuerliche Reihengeschäft – BFH-Urteile vom 25.2.2015: Neue Kriterien zur Zuordnung der bewegten Lieferung, Steuer & Studium 9/2015, 547; von Streit, Anmerkungen zu den Urteilen des BFH zu Reihengeschäften, UStB 9/2015, 257; Reiß, Innergemeinschaftliches Reihengeschäft, UR 19/2015, 733; Harksen, Steuerfreiheit bei geteilter Transportverantwortung – Umsatzsteuerliche Folgen bei gebrochenen Beförderungen und Versendungen ins Ausland –, UStB 2/2016, 43; Harksen, Zuordnung der Warenbewegung bei Ausfuhr- und Einfuhrreihengeschäften, UStB 4/2016, 109; Hassa, Unionsrechtliche Vorgaben für die Zuordnung der Warenbewegung bei Reihengeschäften, UR 13/2016, 493; Fietz u.a., Die sog. Quick Fixes der neuen Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie, NWB 7/2019, 433.

12. Verwandte Lexikonartikel

Innergemeinschaftliche Lieferung

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Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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