Steuerermäßigungen

Stand: 30. März 2022

Inhaltsverzeichnis

1 Allgemeines
2 Steuerermäßigungen in der Einkommensteuer
2.1 Allgemeines
2.2 Steuersatzermäßigungen
2.2.1 Splittingtarif (§ 32a Abs. 5 und 6 EStG)
2.2.2 Progressionsvorbehalt (§ 32b EStG)
2.2.3 Gesonderter Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 32d EStG)
2.2.4 Außerordentliche Einkünfte (§ 34 EStG)
2.2.4.1 Allgemeines
2.2.4.2 Aktuelle Rechtsprechung
2.2.5 Begünstigung der nicht entnommenen Gewinne (§ 34a EStG)
2.2.6 Steuersätze bei Einkünften aus außerordentlichen Holznutzungen (§ 34b EStG)
2.3 Steuerschuldermäßigungen
2.3.1 Tarifermäßigung bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft (§ 32c EStG)
2.3.1.1 Allgemeines
2.3.1.2 Antrag nach § 32c Abs. 1 EStG
2.3.1.3 Vergleichsmaßstab nach § 32c Abs. 2 EStG
2.3.1.4 Aufteilung nach § 32c Abs. 3 EStG
2.3.1.5 Ermittlung der tatsächlichen und der durchschnittlichen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nach § 32c Abs. 4 EStG
2.3.1.6 Zusätzliche Zulässigkeitsvoraussetzungen nach § 32c Abs. 5 EStG
2.3.1.7 BMF-Schreiben vom 18.9.2020
2.3.1.8 Literatur
2.3.2 Steuerermäßigung bei ausländischen Einkünften (§§ 34c und 34d EStG)
2.3.3 Steuerermäßigung bei Zuwendungen an politische Parteien und an unabhängige Wählervereinigungen (§ 34g EStG)
2.3.4 Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 35 EStG)
2.3.5 Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen (§ 35a EStG)
2.3.5.1 Allgemeines
2.3.5.2 Aktuelle Rechtsprechung
2.3.6 Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbschaftsteuer (§ 35b EStG)
2.3.6.1 Allgemeines
2.3.6.2 Einzelheiten
2.3.6.3 Literatur
2.3.7 Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden (§ 35c EStG)
2.3.7.1 Allgemeines
2.3.7.2 Regelungsinhalt
2.3.7.3 Höhe der Steuerermäßigung (§ 35c Abs. 1 Satz 1, 2 EStG)
2.3.7.4 Begünstigte Maßnahmen (§ 35c Abs. 1 Satz 3 – 5 EStG)
2.3.7.5 Fachunternehmen erforderlich (§ 35c Abs. 1 Satz 6 und 7 EStG)
2.3.7.6 Nutzung zu eigenen Wohnzwecken (§ 35c Abs. 2 EStG)
2.3.7.7 Keine Doppelförderung (§ 35c Abs. 3 EStG)
2.3.7.8 Rechnung und Zahlungsnachweis (§ 35c Abs. 4 EStG)
3 Steuerermäßigungen in der Erbschaftsteuer
4 Steuerermäßigungen in der Umsatzsteuer
5 Literaturhinweise
6 Verwandte Lexikonartikel

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  • Erstes Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Erstes Corona-Steuerhilfegesetz) vom 19.6.2020 (BGBl I 2020, 1385):

    Der Umsatzsteuersatz wurde für nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.7.2021 erbrachte Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen mit Ausnahme der Abgabe von Getränken von 19 % auf 7 % abgesenkt (§ 12 Abs. 2 Nr. 15 UStG). Einzelheiten dazu können dem Beitrag von Rondorf (NWB 2020 Nr. 25, 1838) entnommen werden.

  • Zweites Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Zweites Corona-Steuerhilfegesetz) vom 29.6.2020 (BGBl I 2020, 1512):

    Die Umsatzsteuersätze wurden befristet vom 1.7.2020 bis zum 31.12.2020 von 19 auf 16 % und von 7 auf 5 % gesenkt (§ 28 Abs. 1 und 2 UStG).

  • Drittes Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Drittes Corona-Steuerhilfegesetz) vom 10.3.2021 (BGBl I 2021, 331):

    Der Umsatzsteuersatz bleibt für erbrachte Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen mit Ausnahme der Abgabe von Getränken über den 30.6.2021 hinaus bis zum 31.12.2022 auf 7 % abgesenkt (§ 12 Abs. 2 Nr. 15 UStG).

1. Allgemeines

Viele Steuerermäßigungen dienen der Wirtschaftsförderung und sind auch aufgrund des Sozialstaatsprinzips unerlässlich. Sie mindern unmittelbar die Steuer.

2. Steuerermäßigungen in der Einkommensteuer

2.1. Allgemeines

Das EStG unterscheidet zwei Arten von Steuerermäßigungen (s. Handzik in Littmann, Das Einkommensteuerrecht § 2 Rn. 354):

  1. Steuersatzermäßigungen. Diese werden bei der Ermittlung der tariflichen ESt berücksichtigt, z.B. Splittingtarif nach § 32a EStG oder außerordentliche Einkünfte nach § 34 EStG (§ 32a Abs. 1 Satz 2 EStG).

  2. Steuerschuldermäßigungen. Diese werden bei der Ermittlung der festzusetzenden ESt berücksichtigt, z.B. Steuerermäßigung bei ausländischen Einkünften nach § 34c und § 34d EStG oder Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb nach § 35 EStG (§ 2 Abs. 6 Satz 1 EStG).

    1

    2

    3

    Gesamtbetrag der Einkünfte (§ 2 Abs. 3 EStG)

    Einkommen (§ 2 Abs. 4 EStG)

    Zu versteuerndes Einkommen (§ 2 Abs. 5 EStG)

    4

    5

    Steuerbetrag (§ 32a EStG; Grundtarif oder Splittingtarif)

    Berücksichtigung von Steuersatzermäßigungen

    6

    5

    Tarifliche Einkommensteuer (§ 32a EStG)

    Berücksichtigung vonSteuerschuldermäßigungen

    7

    Festzusetzende Einkommensteuer (§ 2 Abs. 6 EStG)

2.2. Steuersatzermäßigungen

2.2.1. Splittingtarif (§ 32a Abs. 5 und 6 EStG)

Dem Splittingtarif des § 32a Abs. 5 und 6 EStG (→ Einkommensteuertarif) liegt der Grundtarif des § 32a Abs. 1 EStG zugrunde. Splitting-Verfahren i.S.d. § 32a Abs. 5 EStG bedeutet, dass die Steuerbemessungsgrundlage halbiert und darauf der Grundtarif angewendet wird. Die so ermittelte tarifliche ESt ist sodann zu verdoppeln. Durch diese Methode wird erreicht, dass bei einem zvE in der Progressionszone die ESt geringer ist.

2.2.2. Progressionsvorbehalt (§ 32b EStG)

Lediglich der negative Progressionsvorbehalt führt zu einer Steuersatzermäßigung (H 32b [Allgemeines] EStH 2020).

2.2.3. Gesonderter Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 32d EStG)

Ab dem VZ 2009 wird durch das Unternehmenssteuerreformgesetz 2008 vom 14.8.2007 in § 32d EStG ein gesonderter Steuertarif von 25 % für Einkünfte aus Kapitalvermögen eingeführt. Soweit ein Kapitalertragsteuerabzug erfolgt, in der Regel durch Kreditinstitute, ist die ESt gem. § 43 Abs. 5 EStG generell damit abgegolten (Abgeltungsteuer). Die Abgeltungsteuer gilt nicht für Kapitalerträge, die zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus selbstständiger Arbeit oder aus Vermietung und Verpachtung gehören. Unter bestimmten Voraussetzungen kann der Stpfl. auf die Anwendung der Abgeltungsteuer verzichten und die Einkünfte aus Kapitalvermögen der Besteuerung nach § 2 EStG unterwerfen (§ 20 Abs. 4 und 6 EStG). Näheres s. unter → Abgeltungsteuer.

2.2.4. Außerordentliche Einkünfte (§ 34 EStG)

2.2.4.1. Allgemeines

Sind in dem zu versteuernden Einkommen außerordentliche Einkünfte enthalten, so ist die auf alle im Veranlagungszeitraum bezogenen außerordentlichen Einkünfte entfallende Einkommensteuer wie folgt zu berechnen:

  • Die für die außerordentlichen Einkünfte anzusetzende Einkommensteuer beträgt das Fünffache des Unterschiedsbetrags zwischen der Einkommensteuer für das um diese Einkünfte verminderte zu versteuernde Einkommen (verbleibendes zu versteuerndes Einkommen) und der Einkommensteuer für das verbleibende zu versteuernde Einkommen zuzüglich eines Fünftels dieser Einkünfte.

  • Ist das verbleibende zu versteuernde Einkommen negativ und das zu versteuernde Einkommen positiv, so beträgt die Einkommensteuer das Fünffache der auf ein Fünftel des zu versteuernden Einkommens entfallenden Einkommensteuer.

Als außerordentliche Einkünfte kommen nur in Betracht:

  1. Veräußerungsgewinne im Sinne der §§ 14, 14a Abs. 1, der §§ 16 und 18 Abs. 3 EStG mit Ausnahme des stpfl. Teils der Veräußerungsgewinne, die nach § 3 Nr. 40 Buchst. b i.V.m. § 3c Abs. 2 EStG teilweise steuerbefreit sind;

  2. Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG;

  3. Nutzungsvergütungen und Zinsen i.S.d. § 24 Nr. 3 EStG, soweit sie für einen Zeitraum von mehr als drei Jahren nachgezahlt werden;

  4. Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten; mehrjährig ist eine Tätigkeit, soweit sie sich über mindestens zwei Veranlagungszeiträume erstreckt und einen Zeitraum von mehr als zwölf Monaten umfasst.

2.2.4.2. Aktuelle Rechtsprechung
  • Mit Urteil vom 15.1.2019 (VIII R 24/15, BStBl II 2020, 251) entschied der BFH über die Tarifbegünstigung bei einer echten Realteilung.

    Leitsatz

    Die tarifbegünstigte Besteuerung eines durch eine echte Realteilung einer Sozietät ausgelösten Aufgabegewinns gem. § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG setzt voraus, dass der Steuerpflichtige die wesentlichen vermögensmäßigen Grundlagen seiner bisherigen freiberuflichen Tätigkeit aufgibt. Hieran fehlt es, wenn er den ihm im Rahmen der Realteilung zugewiesenen Mandantenstamm dergestalt verwertet, dass dieser geplant auf eine GbR, an der der Stpfl. beteiligt ist, übergeht und er in einem zweiten Schritt gegen Abfindung aus dieser GbR ausscheidet. Dass der Realteiler im Ergebnis die freiberufliche Tätigkeit im bisherigen örtlichen Wirkungskreis zeitnah einstellt, genügt in diesem Fall nicht für die Gewährung der Tarifbegünstigung (Fortentwicklung des Senatsurteils vom 21.8.2018, BStBl II 2019, 64).

  • Mit Urteil vom 19.9.2019 entschied das FG Münster (5 K 371/19) über den ermäßigten Steuersatz für eine Rentennachzahlung über zwei Veranlagungszeiträume.

    Leitsatz

    Der ermäßigte Steuersatz nach § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 4 EStG ist auf eine Rentennachzahlung, die sich auf zwei VZ bezieht, nicht anzuwenden, wenn die Nachzahlung im zweiten VZ erfolgt.

  • Mit Urteil vom 6.5.2020 (X R 24/19, BStBl II 2021, 141) entschied der BFH über die Tarifermäßigung bei Auszahlung des Rückkaufswertes einer Versicherung der betrieblichen Altersversorgung.

    Leitsatz

    Die (Einmal-)Zahlung des Rückkaufswertes einer Versicherung der betrieblichen Altersversorgung erfüllt die Tatbestandsmerkmale »Vergütung für mehrjährige Tätigkeiten« i.S.d. § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG.

2.2.5. Begünstigung der nicht entnommenen Gewinne (§ 34a EStG)

Ziel der Regelung ist es, Einzelunternehmer und Mitunternehmer mit ihren Gewinneinkünften in vergleichbarer Weise wie das Einkommen einer KapGes tariflich zu belasten. Der Anteil des Gewinns aus einem Betrieb oder der Mitunternehmeranteil, den der Stpfl. im Wj. nicht entnommen hat, soll auf Antrag nicht mehr dem (höheren) persönlichen progressiven Steuersatz des Stpfl., sondern lediglich einem ermäßigten Steuersatz von 28,25 % (zuzüglich SolZ) unterliegen. Die Vergünstigung ist betriebs- und personenbezogen ausgestaltet. Ob die Voraussetzungen für die Steuerermäßigung erfüllt sind, ist für jeden Betrieb oder Mitunternehmeranteil des Stpfl. gesondert zu prüfen. Damit wird demjenigen Stpfl. eine Vergünstigung gewährt, der durch den Verzicht auf die private Verwendung von Gewinnen seinem Betrieb erwirtschaftetes Kapital weiterhin zur Verfügung stellt und damit die Eigenkapitalbasis seines Unternehmens nachhaltig stärkt. Außerdem werden durch diese steuerliche Vergünstigung die Investitionsmöglichkeiten verbessert, ohne dass Fremdkapital in Anspruch genommen werden muss. Soweit der begünstigt besteuerte Gewinn in späteren Jahren vom Stpfl. entnommen und damit die Eigenkapitalbasis des Unternehmens wieder geschwächt werden, entfällt der Begünstigungsgrund und es ist insoweit eine Nachversteuerung i.H.v. 25 % vorzunehmen.

2.2.6. Steuersätze bei Einkünften aus außerordentlichen Holznutzungen (§ 34b EStG)

Die Tarifvergünstigung bei Einkünften aus außerordentlichen Holznutzungen nach § 34b EStG stellt eine Progressionsmilderung der dort bestimmten laufenden Einkünfte dar. (→ Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft).

2.3. Steuerschuldermäßigungen

2.3.1. Tarifermäßigung bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft (§ 32c EStG)

2.3.1.1. Allgemeines

Die Vorschrift wurde durch Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451; nicht offizielle Bezeichnung = Jahressteuergesetz 2019) eingeführt und ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2016 und letztmalig für den Veranlagungszeitraum 2022 anzuwenden (§ 52 Abs. 33a EStG).

§ 32c EStG übernimmt den Rechtsgedanken einer durchschnittlichen Besteuerung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft und setzt den Zeitraum infolge der natur- und damit sektoralbedingten Gewinnschwankungen auf drei Jahre fest (Betrachtungszeitraum mit Blockbildung). Damit soll gewährleistet werden, dass die bereits in den letzten Jahren zunehmenden Preisschwankungen bei landwirtschaftlichen Erzeugnissen (Volatilität der Märkte) in Verbindung mit den spürbaren Folgen des globalen Klimawandels und die daraus resultierenden wirtschaftlichen Entwicklungen im Steuerrecht zeitgemäß berücksichtigt werden.

Die Gewinnverteilung für die Land- und Forstwirtschaft soll eine ausgeglichene tarifliche Besteuerung aufeinanderfolgender guter und schlechter Wirtschaftsjahre gewährleisten. Hierzu wird das Besteuerungsverfahren umgestellt und eine Tarifermäßigung für Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft eingeführt.

Aus verfassungsrechtlichen Gründen muss die Gewährung von einem Antrag des Steuerpflichtigen abhängig gemacht werden. Deshalb und da die Kommissionsdienststellen die Maßnahme in der vorliegenden Fassung als genehmigungsfähige Beihilfe einstufen, kann auf die Möglichkeit einer Erhöhung der tariflichen Einkommensteuer verzichtet werden. Es handelt sich folglich um eine reine Tarifermäßigungsvorschrift.

2.3.1.2. Antrag nach § 32c Abs. 1 EStG

Auf Antrag beim zuständigen FA wird nach Ablauf von drei Veranlagungszeiträumen (Betrachtungszeitraum) unter den Voraussetzungen des § 32c Abs. 5 EStG für Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft eine Tarifermäßigung gewährt, die sich nach § 32c Abs. 1 Satz 2 EStG berechnet.

2.3.1.3. Vergleichsmaßstab nach § 32c Abs. 2 EStG

Die Vorschrift bestimmt die Ermittlung des Vergleichsmaßstabs für eine nach § 32c Abs. 1 EStG zu gewährende Tarifermäßigung. Für jeden der drei Veranlagungszeiträume innerhalb des Betrachtungszeitraums ist die tarifliche Einkommensteuer gesondert zu ermitteln, die sich unter Berücksichtigung eines gleichbleibenden Durchschnittsgewinns ergäbe. Hierzu sind die steuerpflichtigen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft des Betrachtungszeitraums zu summieren und gleichmäßig auf die drei Veranlagungszeiträume zu verteilen. Die Summe der für jeden Veranlagungszeitraum tariflich ermittelten Einkommensteuer bildet als fiktiv ermittelte Einkommensteuer den Vergleichsmaßstab für die Tarifermäßigung im Rahmen der Steuerfestsetzung. Ist die fiktiv ermittelte Einkommensteuer innerhalb des Betrachtungszeitraums von drei Jahren niedriger als die reguläre Besteuerung wird der bisherige Nachteil durch eine Tarifermäßigung ausgeglichen.

2.3.1.4. Aufteilung nach § 32c Abs. 3 EStG

Die Regelung bestimmt, wie die tarifliche und die fiktive tarifliche Einkommensteuer auf die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft und die anderen Einkünfte aufzuteilen sind. Im Falle der Zusammenveranlagung von Ehegatten erfolgt ein horizontaler Verlustausgleich der Einkünfte einer Einkunftsart beider Ehegatten. Dies bedeutet, dass zunächst die Einkünfte jeder Einkunftsart beider Ehegatten saldiert und im Anschluss die insgesamt positiven Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zur Summe der insgesamt positiven Einkünfte ins Verhältnis gesetzt werden.

2.3.1.5. Ermittlung der tatsächlichen und der durchschnittlichen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nach § 32c Abs. 4 EStG

§ 32c Abs. 4 EStG ordnet an, dass sämtliche außerordentlichen Einkünfte nach § 34 Abs. 2 EStG sowie weitere steuermindernde Tatbestände (§§ 34a, 34b EStG) bei der Gewinnermittlung außer Betracht bleiben, da auch diese bereits einer eigenständigen Tarifbegünstigung unterliegen.

2.3.1.6. Zusätzliche Zulässigkeitsvoraussetzungen nach § 32c Abs. 5 EStG

Die Vorschrift regelt zusätzliche Zulässigkeitsvoraussetzungen für die Inanspruchnahme der Tarifermäßigung. Ziel ist einerseits die Reduzierung der Doppelberücksichtigung von Verlusten, andererseits die Umsetzung der Vorgaben der Kommissionsdienststellen.

Für negative Einkünfte, die im ersten Veranlagungszeitraum des Betrachtungszeitraums erzielt wurden, darf kein Verlustrücktrag nach § 10d Abs. 1 EStG in den letzten Veranlagungszeitraum eines vorangegangenen Betrachtungszeitraums vorgenommen worden sein (§ 32c Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG).

2.3.1.7. BMF-Schreiben vom 18.9.2020

Das BMF hat in einem umfangreichen Schreiben ausführlich zur der Tarifermäßigung Stellung genommen (BMF vom 18.9.2020, BStBl I 2020, 952; Randnummer 12 geändert durch BMF, BStBl I 2020, 1217).

2.3.1.8. Literatur

Eine vertiefende Darstellung kann dem Beitrag von Kanzler (Von der Tarifglättung zur Tarifermäßigung bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, NWB 2020, 462) entnommen werden.

2.3.2. Steuerermäßigung bei ausländischen Einkünften (§§ 34c und 34d EStG)

Entfällt eine zu berücksichtigende ausländische Steuer auf negative ausländische Einkünfte, die unter die Verlustausgleichsbeschränkung des § 2a Abs. 1 EStG fallen, oder auf die durch die spätere Verrechnung gekürzten positiven ausländischen Einkünfte, ist sie im Rahmen des Höchstbetrags nach § 34c Abs. 1 EStG anzurechnen oder auf Antrag nach § 34c Abs. 2 EStG bei der Ermittlung der Einkünfte abzuziehen.

Mit Urteil vom 17.6.2020 (I R 7/18, BStBl II 2021, 211) hatte sich der BFH mit dem Billigkeitserlass nach § 34c Abs. 5 EStG bis zur Festsetzungsverjährung befassen müssen. Nach § 34c Abs. 5 EStG können die obersten Finanzbehörden der Länder oder die von ihnen beauftragten Finanzbehörden mit Zustimmung des BMF die auf ausländische Einkünfte entfallende deutsche Einkommensteuer ganz oder zum Teil erlassen oder in einem Pauschbetrag festsetzen, wenn es aus volkswirtschaftlichen Gründen zweckmäßig ist oder die Anwendung des § 34c Abs. 1 EStG besonders schwierig ist.

2.3.3. Steuerermäßigung bei Zuwendungen an politische Parteien und an unabhängige Wählervereinigungen (§ 34g EStG)

Die Vorschrift enthält die Begünstigung von Zuwendungen zum einen für politische Parteien i.S.v. § 2 PartG und zum anderen an Vereine ohne Parteicharakter (unabhängige Wählergemeinschaften). Die steuerliche Ermäßigung wird durch eine progressionsunabhängige Verminderung der tariflichen Einkommensteuer i.H.v. 50 % der Ausgaben, höchstens 825 € bzw. im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten höchstens 1 650 € gewährt.

2.3.4. Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 35 EStG)

Gewerbliche Einkünfte von Einzelunternehmen und Mitunternehmern (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) sind wirtschaftlich mit Einkommensteuer und Gewerbesteuer belastet, ohne dass diese Doppelbelastung durch einen niedrigen Steuersatz wie etwa bei der Körperschaftsteuer (15 %) für KapGes Rechnung getragen wird. § 35 EStG soll demnach eine gleichwertige Entlastung von PersGes und Einzelunternehmen einerseits und KapGes andererseits (Belastungsneutralität) herstellen, indem die Gewerbesteuer (teilweise) auf die Einkommensteuer angerechnet wird.

Vgl. dazu im Einzelnen BMF vom 3.11.2016 (BStBl I 2016, 1187; ergänzt durch BMF vom 17.4.2019, BStBl I 2019, 459) und → Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb.

2.3.5. Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen (§ 35a EStG)

2.3.5.1. Allgemeines

Die Vorschrift ermäßigt die tarifliche ESt bei Inanspruchnahme verschiedener Leistungen im Zusammenhang mit dem Haushalt. Durch sie möchte der Gesetzgeber einen Anreiz für mehr legale Beschäftigungen in Privathaushalten schaffen, Schwarzarbeit bekämpfen sowie Handwerk und Mittelstand unterstützen.

In § 35a Abs. 1 EStG wird die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Beschäftigte, in Abs. 2 für haushaltsnahe Dienstleistungen und in Abs. 3 für Handwerkerleistungen geregelt. Vgl. dazu im Einzelnen das BMF-Schreiben vom 9.11.2016 (BStBl I 2016, 1213).

2.3.5.2. Aktuelle Rechtsprechung
  • BFH vom 3.4.2019 (VI R 29/17, BStBl II 2019, 445): Steuerermäßigung nach § 35a EStG wegen Unterbringung eines Elternteils in einem Pflegeheim.

  • BFH vom 28.4.2020 (VI R 54/17, BStBl II 2020, 544): Abgeltungsteuer und § 35a EStG.

  • BFH vom 13.5.2020 (VI R 4/18): Räumlich-funktionaler Haushaltsbegriff des § 35a Abs. 2 und 3 EStG.

  • BFH vom 13.5.2020 (VI R 7/18, BFH/NV 2021, 180 Nr. 2): Keine Begünstigung nach § 35a Abs. 3 EStG für in der Werkstatt des Handwerkers erbrachte Arbeiten.

  • BFH vom 16.12.2020 (VI R 46/18, BStBl II 2021, 476): § 35a EStG in Bezug auf zumutbare Belastung und Haushaltsersparnis.

2.3.6. Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbschaftsteuer (§ 35b EStG)

2.3.6.1. Allgemeines

Sind bei der Ermittlung des Einkommens Einkünfte berücksichtigt worden, die im Veranlagungszeitraum oder in den vorangegangenen vier Veranlagungszeiträumen als Erwerb von Todes wegen der ErbS unterlegen haben, so wird auf Antrag die um sonstige Steuerermäßigungen gekürzte tarifliche ESt, die auf diese Einkünfte entfällt, um einen bestimmten Prozentsatz ermäßigt. Der Prozentsatz bestimmt sich nach dem Verhältnis, in dem die festgesetzte Erbschaftsteuer zu dem Betrag steht, der sich ergibt, wenn dem stpfl. Erwerb (§ 10 Abs. 1 ErbStG) die Freibeträge nach den §§ 16 und 17 ErbStG und der steuerfreie Betrag nach § 5 ErbStG hinzugerechnet werden.

Einkünfte des Erblassers sind dem Erben dann zuzurechnen, wenn sie erst von ihm selbst realisiert werden. Dies kann z.B. der Fall sein, wenn der Zufluss von Einnahmen erst nach dem Tod des Erblassers erfolgt und demnach der Erbe mit ESt belastet wird. Diese ESt konnte jedoch nicht im Rahmen der ErbSt als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden, da sie zum Besteuerungszeitpunkt noch nicht entstanden war. Der Sachverhalt, der später zu einkommensteuerpflichtigen Einkünften führt (z.B. eine noch nicht zugeflossene Forderung) hat jedoch gleichfalls zu einer Erhöhung der ErbSt geführt. Da diese als Personensteuer bei der ESt nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbar ist, kommt es zu einer Doppelbelastung, die durch § 35b EStG korrigiert werden soll.

2.3.6.2. Einzelheiten

Der Stpfl. muss einen Antrag zur Berücksichtigung der Steuerermäßigung stellen.

Die Steuerermäßigung kommt nur für Einkünfte in Betracht, die im selben Veranlagungszeitraum oder in den vorangegangenen vier Veranlagungszeiträumen der Erbschaftsteuer unterlegen haben.

Einkünfte müssen sowohl bei der Ermittlung des Einkommens berücksichtigt worden sein als auch im Veranlagungszeitraum oder in den vorangegangenen vier Veranlagungszeiträumen als Erwerb von Todes wegen der Erbschaftsteuer unterlegen haben.

Nur bei einem entsprechenden Erwerb von Todes wegen i.S.d. § 3 ErbStG (z.B. Erbanfall, Vermächtnis) ist die Steuerermäßigung anwendbar.

2.3.6.3. Literatur

Eine ausführliche Darstellung des § 35b EStG mit einem aussagekräftigen Berechnungsbeispiel kann dem Beitrag von Schönwald (Die Steuerfachangestellen, Kiehl Verlag 2019, 13) entnommen werden.

2.3.7. Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden (§ 35c EStG)

2.3.7.1. Allgemeines

Die Vorschrift wurde durch das → Gesetz zur Umsetzung des Klimaschutzprogramms 2030 im Steuerrecht vom 21.12.2019 (BGBl I 2019, 2886) eingeführt.

Gefördert werden Baumaßnahmen, die nach dem 31.12.2019 begonnen und die vor dem 1.1.2030 abgeschlossen sind. Als Beginn gilt bei Baumaßnahmen, für die eine Baugenehmigung erforderlich ist, der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird. Die förderungsfähige Einzelmaßnahme zur energetischen Gebäudesanierung ist abgeschlossen, wenn der Leistungserbringer eine Rechnung erstellt und der Stpfl. die Leistung unbar beglichen hat (§ 52 Abs. 35a Satz 1 und 2 EStG).

Das BMF hat mit Schreiben vom 14.1.2021 (BStBl I 2021, 103) ausführlich zu § 35c EStG Stellung genommen.

2.3.7.2. Regelungsinhalt

Energetische Sanierungsmaßnahmen an selbst genutztem Wohneigentum werden ab dem 1.1.2020 für einen befristeten Zeitraum von zehn Jahren durch einen prozentualen Abzug der Aufwendungen von der Steuerschuld gefördert werden. Die Förderung dient dem Ziel der Bundesregierung, die Treibhausgase bis 2030 um mindestens 40 % gegenüber 1990 zu verringern.

Förderfähig sind Einzelmaßnahmen, die auch in bestehenden Programmen der Gebäudeförderung als förderfähig eingestuft sind, z.B.:

  • Wärmedämmung von Wänden, Dachflächen oder Geschossdecken,

  • Erneuerung der Fenster oder Außentüren,

  • Erneuerung bzw. der Einbau einer Lüftungsanlage,

  • Erneuerung einer Heizungsanlage,

mit 20 % der Aufwendungen, maximal insgesamt 40 000 € je Objekt (über drei Jahre verteilt) von der Steuerschuld abziehbar. Durch einen progressionsunabhängigen Abzug von der Steuerschuld können möglichst viele Wohngebäudeeigentümer von der Maßnahme profitieren.

Die konkreten Mindestanforderungen werden in einer gesonderten Rechtsverordnung festgelegt, um zu gewährleisten, dass die steuerlichen Anforderungen der noch zu konzipierenden Bundesförderung für effiziente Gebäude (BEG) entsprechen.

2.3.7.3. Höhe der Steuerermäßigung (§ 35c Abs. 1 Satz 1, 2 EStG)

Steuerlich gefördert werden bestimmte – abschließend aufgezählte – Einzelmaßnahmen. Begünstigtes Objekt ist ein selbstgenutztes Wohngebäude, sofern es im Raum der EU oder dem EWR gelegen ist und im Zeitpunkt der Durchführung der förderfähigen Maßnahme älter als zehn Jahre ist. Maßgebend für die Altersbestimmung des Gebäudes ist, wann mit der Herstellung des Gebäudes begonnen worden war.

Die Förderung erfolgt auf Antrag durch den Abzug von der Steuerschuld, d.h. die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um sonstige Steuerermäßigungen, wird hierbei verringert. Die Minderung erfolgt insoweit, als im Jahr des Abschlusses der Maßnahme und im folgenden Kj. der Stpfl. einen Betrag von höchstens 7 % der Aufwendungen, max. jeweils 14 000 €, und im zweiten folgenden Kj. um 6 % der Aufwendungen, max. 12 000 €, für das Objekt steuerlich geltend machen kann. Insgesamt besteht je Objekt ein Förderbetrag i.H.v. 20 % der Aufwendungen, max. jedoch 40 000 € für diese begünstigten Einzelmaßnahmen. Damit kann ein Gesamtinvestitionsvolumen bis 200 000 € berücksichtigt werden.

2.3.7.4. Begünstigte Maßnahmen (§ 35c Abs. 1 Satz 3 – 5 EStG)

In Übereinstimmung mit den bestehenden Programmen der Gebäudeförderung, bestimmt Satz 3 die einzelnen energetischen Maßnahmen. Es bleibt den Stpfl. unbenommen, mehrere Maßnahmen gleichzeitig oder zeitlich hintereinander durchzuführen. Gefördert werden damit sowohl Einzelmaßnahmen als auch die Möglichkeit einer – ggf. schrittweisen, durch mehrere Einzelmaßnahmen verwirklichten – umfassenden Sanierung z.B. auf der Grundlage eines Sanierungsfahrplanes (Gesamtsanierung).

Satz 4 regelt, dass sowohl

  • die Aufwendungen, die dem Stpfl. für die Erteilung einer Bescheinigung i.S.d. Satz 7 entstehen,

  • als auch die Kosten für Energieberater, die vom BAFA als fachlich qualifiziert zum Förderprogramm »Energieberatung für Wohngebäude (Vor-Ort-Beratung, individueller Sanierungsfahrplan)« zugelassen sind, wenn der Energieberater durch den Stpfl. mit der planerischen Begleitung oder Beaufsichtigung der energetischen Maßnahmen nach Satz 3 beauftragt worden ist,

zu den begünstigten Aufwendungen gehören. Die tarifliche ESt vermindert sich abweichend von Satz 1 jedoch um 50 % der Aufwendungen für den Energieberater.

Satz 5 führt an, dass der Stpfl. auch für mehrere Objekte die Förderung gelten machen kann, sofern er diese auch tatsächlich selbst zu Wohnzwecken nutzt. Allerdings bleibt es dabei, dass der Förderhöchstbetrag je Objekt 40 000 € beträgt.

2.3.7.5. Fachunternehmen erforderlich (§ 35c Abs. 1 Satz 6 und 7 EStG)

Die jeweilige Einzelmaßnahme muss von einem Fachunternehmen ausgeführt werden und die Anforderungen aus der Rechtsverordnung nach § 35c Abs. 7 EStG müssen erfüllt sein. In der Rechtsverordnung wird bestimmt, welche energieeinsparende Wirkung die konkrete Maßnahme erfüllen muss, um in den Genuss der steuerlichen Wirkung zu gelangen. Ziel der gesonderten Rechtsverordnung ist es, dass die steuerlichen Anforderungen der noch zu konzipierenden Bundesförderung für effiziente Gebäude (BEG) entsprechen.

Die Durchführung durch ein Fachunternehmen gewährleistet, dass die Sanierungsmaßnahmen auch tatsächlich zu einer Energieeinsparung führen. Dies kann bei Eigenleistungen regelmäßig nicht unterstellt werden.

Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für die Einzelmaßnahmen ist, dass das die förderungswürdigen Maßnahmen durchführende Fachunternehmen die Voraussetzungen des Abs. 1 und der Rechtsverordnung i.S.d. Abs. 7 bestätigt. Für die Bescheinigung wird die Finanzverwaltung im Einvernehmen mit dem Bundesministerium des Innern, für Bau und Heimat und dem Bundesministerium für Wirtschaft und Energie ein amtliches vorgeschriebenes Muster erstellen, um eine bundeseinheitliche Verfahrensweise zu gewährleisten.

Das BMF hat bereits zur Ausstellung dieser Bescheinigung Stellung genommen und die entsprechenden Muster veröffentlicht (Schreiben vom 31.3.2020, BStBl I 2020, 484). In dem Schreiben nimmt das BMF ausführlich zur Ausstellung derartiger Bescheinigungen Stellung. Darüber hinaus enthält es die entsprechenden Muster-Bescheinigungen. Vom Inhalt, Aufbau und von der Reihenfolge der Angaben darf nicht abgewichen werden. Eine individuelle Gestaltung der Felder für die Bezeichnung des ausführenden Fachunternehmens und des Bauherrn sowie eine Ergänzung der Bescheinigungen um ein zusätzliches Adressfeld sind jedoch zulässig.

2.3.7.6. Nutzung zu eigenen Wohnzwecken (§ 35c Abs. 2 EStG)

Nur Aufwendungen an einem ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken dienenden Gebäude werden begünstigt. Der Stpfl. muss nachweisen können, dass er das begünstigte Objekt selbst nutzt (z.B. durch amtliche Meldebestätigung). Unschädlich ist, wenn Teile einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung anderen Personen unentgeltlich zu Wohnzwecken überlassen werden oder als häusliches Arbeitszimmer genutzt werden.

Eine Förderung scheidet jedoch aus, wenn aus der Wohnung ganz oder teilweise steuerpflichtige Einkünfte erzielt werden.

Einzelheiten sind dem BMF-Schreiben vom 14.1.2021, Rz. 1 und 2 sowie Rz. 9–19 zu entnehmen.

2.3.7.7. Keine Doppelförderung (§ 35c Abs. 3 EStG)

Doppelförderungen sollen vermieden werden. Kommt für die Aufwendungen bereits ein Werbungskosten- oder Betriebsausgabenabzug in Betracht, z.B. weil die Aufwendungen für die selbst genutzte Wohnung im Rahmen der doppelten Haushaltsführung abzuziehen sind, kann insoweit keine Steuerermäßigung nach § 35c EStG beansprucht werden.

Das gilt auch, soweit die Aufwendungen bereits als Sonderausgaben oder als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden. Nehmen Stpfl. bereits die steuerliche Förderung für Modernisierungsaufwendungen in Sanierungsgebieten oder für Baudenkmale (§ 10f EStG) oder die Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen oder haushaltsnahe Dienstleistungen (§ 35a EStG) in Anspruch, kann die Steuerermäßigung für diese Aufwendungen nach § 35c EStG ebenfalls nicht geltend gemacht werden.

Entsprechendes gilt, wenn Stpfl. zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse nach anderen Förderprogrammen (z.B. KfW-Förderung) für die Einzelmaßnahmen am Wohngebäude erhalten.

2.3.7.8. Rechnung und Zahlungsnachweis (§ 35c Abs. 4 EStG)

Der Stpfl. muss für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten, die die förderungsfähigen energetischen Maßnahmen, die Arbeitsleistung des Fachunternehmens und die Adresse des begünstigten Objekts ausweisen und die in deutscher Sprache ausgefertigt ist.

Durch Beleg des Kreditinstituts ist nachzuweisen, dass die Zahlung auf das Konto des Leistungserbringers erfolgt ist. Dies dient der Bekämpfung der Schwarzarbeit und fördert legale Beschäftigungen im Baugewerbe.

3. Steuerermäßigungen in der Erbschaftsteuer

Eine Steuerermäßigung in der ErbSt kommt im Rahmen der Tarifbegrenzung i.S.d. § 19a ErbStG in Betracht. Sind in dem stpfl. Erwerb i.S.d. § 10 ErbStG einer natürlichen Person der Steuerklasse II oder III Betriebsvermögen, land- und forstwirtschaftliches Vermögen oder Anteile an KapGes enthalten, ist von der tariflichen Erbschaftsteuer ein sog. Entlastungsbetrag abzuziehen (§ 19a Abs. 1 ErbStG).

Der Entlastungsbetrag gilt jedoch nur für den nicht unter § 13a Abs. 1 oder § 13c ErbStG fallenden Teil des entsprechenden Vermögens.

Der auf das zu entlastende Vermögen entfallende Anteil der tariflichen Erbschaftsteuer ist nach der in § 19a Abs. 3 ErbStG vorgegebenen Verhältnisrechnung zu ermitteln.

S.a → Tarifbegrenzung nach dem Erbschaftsteuergesetz und → Vor- und Nacherbschaft.

4. Steuerermäßigungen in der Umsatzsteuer

Nach § 12 UStG bestehen für die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des UStG zwei Steuersätze: Regelsteuersatz i.H.v. 19 % (§ 12 Abs. 1 UStG) und der ermäßigte Steuersatz i.H.v. 7 %, der für die in § 12 Abs. 2 UStG genannten Umsätze gilt.

Durch das Erste Corona-Steuerhilfegesetz vom 19.6.2020 (BGBl I 2020, 1385) wurde der Umsatzsteuersatz für nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.7.2021 erbrachte Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen mit Ausnahme der Abgabe von Getränken von 19 % auf 7 % abgesenkt (§ 12 Abs. 2 Nr. 15 UStG). Er bleibt über den 30.6.2021 hinaus bis zum 31.12.2022 weiterhin abgesenkt (Drittes Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise [(Drittes Corona-Steuerhilfegesetz] vom 10.3.2021 (BGBl I 2021, 331).

Der ermäßigte Steuersatz i.H.v. 7 % wurde darüber hinaus durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz vom 29.6.2020 (BGBl I 2020, 1512) befristet vom 1.7.2020 bis zum 31.12.2020 zusätzlich von 7 auf 5 % gesenkt (§ 28 Abs. 2 UStG).

S.a. → Umsatzsteuer, → Steuersätze bei der Umsatzsteuer, → Restaurationsumsätze, → Werbung, → Fitnessstudio, → Schwimm- und Heilbäder, → Gemeinnützigkeit, → Zweckbetrieb, → Verein, → Personenbeförderung, → Umsatzsteuerpflicht bei Überlassung von Sportanlagen.

5. Literaturhinweise

Rondorf, Befristete Anwendung des ermäßigten Umsatzsteuersatzes auf Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen, NWB 2020 Nr. 25, 1838.

6. Verwandte Lexikonartikel

Abgeltungsteuer

Ausländische Einkünfte

Ausländische Steuer

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Einkommensteuertarif

Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft

Gesetz zur Umsetzung des Klimaschutzprogramms 2030 im Steuerrecht

Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse

Haushaltsnahe Dienstleistungen

Haushaltsnahe Handwerkerleistungen

Progressionsvorbehalt

Spendenabzug

Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb

Steuersätze bei der Umsatzsteuer

Tarifbegrenzung für nicht entnommene Gewinne bei der Einkommensteuer

Tarifbegrenzung nach dem Erbschaftsteuergesetz

Vor- und Nacherbschaft

 

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht, Stuttgart.

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